chương trình kiểm toán tài sản cố định

nội dung: chương I: đặc điểm và phân loại tài sản cố định chương II: đánh giá rủi ro tiềm tàng đối với các tài sản cố định và chi phí liên quan chương III: kiểm tra các nghiệp vụ làm tăng, giảm tài sản cốđịnh chương V: KIỂM tra chi tiết số dư tài sản cố định chương V: kiểm tra khấu hao tài sản cố định và kh lũy kế

CHƯƠNG KIỂM TOÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH

I ĐẶC ĐIỂM VÀ PHÂN LOẠI TÀI SẢN CỐ ĐỊNH (TSCĐ) :

1 Khái niệm :

Tài sản cố định là những tài sản có giá trị lớn, thời gian sử dụng lớn

và thời gian luân chuyển vốn dài, được sử dụng trong nhiều chu kỳ kinh doan Khi tham gia vào quá trình sản xuất, tài sản cố định sẽ bị hao mòn dần và giá trị của nó được chuyển dịch từng phần vào chi phí sản xuất kinh doanh nhưng vẫn giữ nguyên hình thái vật chất ban đầu cho đến khi

bị hư hỏng

2 Đặc điểm :

- TSCĐ tham gia vào nhiều chu kỳ sản xuất kinh doanh không thay đổi hình thái vật chất ban đầu cho đến khi hư hỏng

- Giá trị của TSCĐ sẽ bị hao mòn dần và sẽ chuyển dịch từng phần vào chi phí sản xuất kinh doanh

- Từ những đặc điểm trên yêu cầu doanh nghiệp phải quản lý chặt chẽ TSCĐ trên các mặt:

+ Về mặt giá trị: Phải quản lý chặt chẽ về nguyên giá, giá trị hao mòn, giá trị còn lại của TSCĐ

+ Về mặt hiện vật: Nắm được tình hình tăng giảm TSCĐ, hiện trạng kỹ thuật của TSCĐ

3 Phân loại Tài sản cố định :

TSCĐ có nhiều loại và có đặc điểm yêu cầu quản lý khác nhau để thuận tiện cho công tác hạch toán cần phải sắp xếp phân loại theo từng nhóm, hoặc nguồn hình thành sẽ có 3 loại chủ yếu:

a.TSCĐ hữu hình:

Là tài sản có hình thái vật chất cụ thể, có thời gian sử dụng trên một năm hoặc bằng một năm như: máy móc, thiết bị, vật kiến trúc, phương tiện vận tải, thiết bị truyền dẫn… Do doanh nghiệp nắm giữ để sử dụng cho hoạt động sản xuất kinh doanh Theo chuẩn mực số 03 tài sản được ghi nhận là TSCĐ HH phải thoả mãn đồng thời cả 4 tiêu chuẩn sau:

+ Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ việc sử dụng tài sản đó

+ Nguyên giá phải được xác định 1 cách đáng tin cậy

+ Có thời gian sử dụng trên 1 năm

+ Có giá trị từ 10 triệu trở lên

b.TSCĐ vô hình:

Tài sản này không có hình thái vật chất, có thời gian sử dụng trên một năm như phần mềm quản lý, bằng sáng chế, quyền sử dụng đất, quyền phát hành, bản quyền, bằng sáng chế, nhãn hiệu hàng hoá…Theo chuẩn mực số 04 Tài sản vô hình cũng phải thoả mãn 4 điều kiện như TSHH:

Ví dụ: Lợi thế thương mại không phỉa là TS vô hình

II Đánh giá rủi ro :

1: Rủi ro tiềm tàng Những rủi ro tiềm tàng đối với tài sản cố định và các chi phí có liên quan:

- Không thực hiện hoàn chỉnh việc ghi chép đối với nghiệp cụ giảm tài sản: Thanh lí,xóa sổ được ghi nhận 2 lần,không có thật hoặc không được ghi nhận;lãi lỗ từ nghiệp vụ thanh lí tài sản không được ghi nhận chính xác

- Những vấn đề môi trường như là sự vi phạm đối với các quy định bảo vệ ,an toàn hay những quy định về môi trường

- Các tài sản bị lỗi thời hay hư hỏng

- Các chi phí xây dựng lại có liên quan tới sự thay đổi trong bản chất của hoạt động kinh doanh -Ghi chép không đúng về thuê tài chính như là thuê hoạt động ,tài sản cố định thuê tài chính ghi nhận thành tài sản cố định

- Ghi chép tài sản không đúng,che dấu tài sản bằng cách thay đổi cơ cấu vốn chủ sở hữu để ghi tài sản ngoài sổ

- Đánh giá tài sản không đúng, mua tài sản nhưng lại ghi nhận như một phần chi phí của hoạt động kinh doanh khác

Kế hoạch khấu hao tài sản cố định không phản ánh những thiệt hại

về kinh tế từ tài sản hư hỏng hoặc tái sử dụng,ghi nhận và phân bổ sai chi phí khấu hao Kiểm toán viên sử dụng các thủ tục để phân tích rủi ro sau đây:

- Đánh giá xu hướng ngành,các công nghệ đi trước,sự thay đổi trong

bố trí phương tiện sản xuất để giảm chi phí

- Kiểm tra các nghiệp vụ mua sắm tài sản

- Kiểm tra các hợp đồng lớn theo vốn đầu tư hoặc liên doanh liên kết

- Kiểm tra báo cáo của ban giám đốc về các cuộc họp

- Nếu công ty tham gia vào thị trường chứng khoán,xem xét mô tả của SEC về các hoạt động, rủi ro, chiến lược của công ty

2 Đánh giá rủi ro kiểm soát :

- Nhận diện sự tồn tại của các tscđ và chỉnh hợp số liệu kiểm kê với

số liệu trên sổ cái tài khoản có liên quan

- Phân loại hợp lý theo nhóm tài sản được quy định trên các văn bản pháp quy hiện hành

- Đảm bảo rằng tát cả các nghệp vụ mua sắm tài sản đều được phê chuẩn

-Nhận diện những tài sản cố định lỗi thời, hỏng hóc và ghi giảm giá trị của chúng

-Đảm bảo an toàn choTSCĐ

- Nếu hệ thống ks của công ty khách hàng được đánh giá là hiệu quả, các thủ tục phân tích có thể được sử dụng để ước tính chi phí kh và hao mòn lũy kế Sổ cái tk được sử dụng như là căn cứ duy nhất để nhận diện mỗi lại tài sản và cung cấp chi tiêt về cả chi phí, ngày mua của ts ấy cũng như pp tính khấu hao, phương pháp ước tính giá trị còn lại và tính khấu hao tài sản

3 Kế toán tài sản cố định :

Với mục đích là quản lý và sử dụng một cách hiệu quả đối với một nguồn lực vô cùng quan trọng trong doanh nghiệp, chế độ kế toán hiện hành của nước ta đã đặt ra những yêu cầu cơ bản về quản lý TSCĐ được tóm tắt như sau:

- Mỗi TSCĐ phải có bộ hồ sơ riêng để theo dõi toàn diện từ khi hình thành đến khi thanh lý hoặc nhượng bán Mỗi TSCĐ phải được đánh số hiệu riêng Khi có biến động phải căn cứ vào các biên bản, chứng từ liên quan

- Các doanh nghiệp phân loại chi tiết TSCĐ theo yêu cầu quản lý của mình

- Khi thanh lý, nhượng bán TSCĐ, doanh nghiệp cần lập hội đồng xác định giá bán TSCĐ để xác định giá trị thu hồi

- Doanh nghiệp cần xác định thời gian, hiện trạng, mục đích, hiệu suất sử dụng ước tính của TSCĐ Đối với TSCĐ còn mới hoặc giá trị sử dụng còn trên 90% thì phải xác định khung thời gian theo quy định trong Quyết định 206/TC/QĐ/TC Doanh nghiệp không được thay đổi thời gian sử dụng đã xác định và đăng ký với cơ quan tài chính

- Doanh nghiệp cần thực hiện quản lý với các TSCĐ đã khấu hao nhưng vẫn tham gia vào hoạt động sản xuất kinh doanh Đối với TSCĐ đang sử dụng thì cần theo dõi và trích khấu hao TSCĐ Đối với TSCĐ thuê tài chính doanh nghiệp cần theo dõi, quản lý như TSCĐ thuộc sở hữu của mình

- TSCĐ của doanh nghiệp được hình thành từ nhiều nguồn khác nhau, tỷ lệ trích khấu hao khác nhau, phải lập nhiều chứng từ sổ sách để quản lý Vì vậy, hạch toán các nghiệp vụ phát sinh liên quan đến TSCĐ thường được các kiểm toán viên quan tâm nhằm phát hiện ra các gian lận và sai sót trong công tác hạch toán

- Do TCSĐ có giá trị lớn và thời gian sử dụng lâu dài nên việc quản

lý TSCĐ đòi hỏi phải rất chặt chẽ ngay từ khâu mua sắm, chuyển giao đên khấu thanh lý

- Các nghiệp vụ tằng giảm TSCĐ dù ít diễn ra ở đơn vị song qui mô nghiệp vụ lớn, nội dung các nghiệp vụ thường phức tạp và liên quan tới nhiều tài khoản Vì vậy kiểm toán viên phải hiểu được trình tự hạch toán đối với TSCĐ

Như vậy, trong quá trình kiểm toán TSCĐ, kiểm toán viên nên đánh giá cả hai yếu tố là sự tồn tại và tính hiệu quả của hoạt động kiểm soát

để xác định những kỹ thuật kiểm tra chi tiết nào nên được sử dụng khi kiểm toán khoản mục TSCĐ

III Kiểm tra các nghiệp vụ tăng, giảm TSCĐ :

1 Tài sản cố định tăng trong năm :

Việc ghi sổ không đúng các nghiệp vụ tăng tài sản trong năm có ảnh hưởng trọng yếu tới báo cáo tài chính Việc này sẽ làm ảnh hưởng đến khoản mục TSCĐ khi DN phát sinh chuyển nhượng hoặc thanh lý tài sản Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh cũng sẽ bị ảnh hưởng cho tới khi tài tài sản được khấu hao hết

Để xác định các nghiệp vụ tăng tài sản là đúng đắn cần có các thủ tục sau :

- Sự tồn tại thong qua kiểm tra các hợp đồng mua sắm tài sản, báo cáo của ban giám đốc về các hoạt động mua sắm chủ yếu, và sự thông qua kế hoạch tài chính cho mua sắm của những người có trách nhiệm

- Sự phân loại dựa trên các chức năng của chúng, thời hạn sử dụng hữu ích và kế hoạch khấu hao tài sản

- Sự đánh giá và thông qua việc kiểm tra các chứng từ mua như là hóa đơn mua, hợp đồng xây dựng,…

Kiểm toán viên thường yêu cầu công ty khách hàng chuẩn bị một báo cáo về kế hoạch mua sắm tài sản trong năm Kế hoạch này được kiểm tra bằng cách kiểm tra các nghiệp vụ được ghi sổ đã lựa chọn Sau

đó kiểm toán viên xác định sự phù hợp của chúng với các ghi chép ở trên sổ cái tài khoản TSCĐ Trường hợp số dư TK lớn thì vẫn có thể thực hiện bằng cách tập trung vào nghiệp vụ tăng, tính toán lại khấu hao

và xác định số liệu thực trên tài khoản hao mòn lũy kế

Kiểm toán viên cần thực hiện quan sát về cách bố trí, điều kiện

TSCĐ thực tế cũng như sự tồn tại của TSCĐ

Kiểm toán viên cũng có thể phải kiểm tra những chỉ tiêu của công ty khách hàng nhằm phát hiện khả năng sai phạm trong việc phân loại chỉ tiêu được vốn hóa và chỉ tiêu được bù đắp bởi doanh thu Trong trường hợp như vậy kiểm toán viên yêu cầu công ty khách hàng chuẩn bị tài liệu về các nghiệp vụ tăng tài sản, các nghiệp vụ lien quan tới chi phí sửa chữa và bảo dưỡng tài sản cố định Kiểm toán viên sẽ lựa chọn một

số nghiệp vụ và đối chiếu ngược lại với hóa đơn, đơn đặt hàng, hoặc các bằng chững bổ trợ khác để xác định tính đúng đắn trong việc phân loại đối với các chi phí phát sinh có lien quan tới tài sản cố định

Ngoài các cơ sở dẫn liệu nêu trên, kiểm toán viên cũng cần chú ý tới sự chính xác tính số học, ghi nhận đày đủ các nghiệp vụ tăng, và TSCĐ cần phải phản ánh đúng quyền sở hữu hoặc quyền kiểm soát lâu dài

Thủ tục này có thể khái quát và tóm tắt như sau :

Bảng số 12.1 Các thủ tục kiểm tra nghiệp vụ tăng tài sản cố định

Cơ sở dẫn liệu Các thủ tục kiểm tra chi tiết tăng

TSCĐ

Hiệu lực

- Kiểm tra các hóa đơn của người bán, các biên bản giao nhận TSCĐ, biên bản giao nhận vốn, bản quyết toán công trình…

- Kiểm kê cụ thể các TSCĐ hữu hình

- Kiểm kê quá trình mua xắm, chi phí để hình thành TSCĐ

Đánh giá

- Kiểm tra hóa đơn của người bán

và chứng từ gốc lien quan đến tăng TSCĐ( biên bản giao nhận TSCĐ, hợp đồng…)

- Kiểm tra các điều khoản của hợp đồng thuê tài chính liên quan đến xác định nguyên giá TSCĐ đi thuê

- Đối chiếu từng trường hợp tăng với sổ chi tiết TSCĐ

Phân loại

- Kiểm tra các chứng từ tăng TSCĐ

và các bút toán trong sổ kế toán căn

cứ vào các quy định hạch toán của

hệ thống kế toán hiện hành

- Kiểm tra các chi phí đi thuê và hợp đồng thuê để xác định TSCĐ thuê tài chính hay thuê hoạt động

Chính xác số học

- Kiểm tra hóa đơn của người bán

- Cộng số liệu TSCĐ trên bảng liệt

kê mua sắm, đầu tư, cấp phát…

- Đối chiếu với số tổng cộng trong

sổ cái TSCĐ

Trọn vẹn

- Xem xét các hóa đơn của người bán, chứng từ tăng TSCĐ, các chi phí sửa chữa TSCĐ để phát hiện ra các trường hợp quên ghi sổ TSCĐ hoặc ghi TSCĐ thành chi phí sản xuất kinh doanh

- Kiểm tra các hợp đồng thuê TSCĐ

Quyền

- Kiểm tra các hóa đơn người bán

và chứng từ khác về tăng TSCĐ

- Kiểm tra các điều khoản của hợp đồng thuê tài chính

- Xem xét các TSCĐ có được hình thành bằng tiền của doanh nghiệp hoặc doanh nghiệp có phải bỏ chi phí ra để mua TSCĐ đó hay không

2 TSCĐ giảm hoặc đã khấu hao hết.

Các đơn vị khác nhau sẽ có mức độ kiểm soát khác nhau đối với các nghiệp vụ giảm tài sản hoặc tài sản không sử dụng( giống như các

trường hợp họ thực hiện đối với các nghiệp vụ tăng tài sản) Chẳng hạn, một thiết bị sản xuất có thể đã được loại bỏ nhưng kế toán không ghi nhận nghiệp vụ này

Vì vậy, các thủ tục đặc biệt thường được kiểm toán viên sử dụng để xác định xem đơn vị có ghi nhận đầy đủ những nghiệp vụ giảm tài sản

do khấu hao hết hay không Một cách thực hiện đối với công ty kiểm toán có sử dụng phần mềm kiểm toán là sử dụng GAS để chuẩn bị một bản liệt kê đầy đủ những tài sản đã khấu hao hết hoặc khấu hao gần hết trong kỳ Hoặc kiểm toán có thể lựa chọn những nghiệp vụ trao đổi tài sản ( đã được lưu ý trong khi kiểm toán các nghiệp vụ tăng ) và đối

chiếu với những tài sản cũ đem đi trao đổi từ sổ Một cách thay thế khác cũng có thể được kiểm toán viên vận dụng là chọn một mẫu TSCĐ và

sau đó đối chiếu với kết quả kiểm kê tài sản để xác định sự tồn tại của chúng

IV.KIỂM TRA CHI TIẾT SỐ DƯ TÀI SẢN CỐ ĐỊNH

1.Khái niệm :

Kiểm tra chi tiết số dư tài sản cố định là :là quá trình kiểm toán viên chọn một mẫu nghiệp vụ ghi trên bảng tổng hợp tăng , giảm TSCĐ và tiến hành đối chiếu ngược lại với các chứng từ tăng , giảm có liên quan với nghiệp vụ hoặc có thể kiểm tra tài sản trên thực tế

2 Đặc điểm :

một vấn đề khi kiểm tra chi tiết số dư cuối kỳ của khoản mục TSCĐ rất quan trọng là khả năng tài sản của công ty khách hàng không hợp pháp.Kiểm toán viên sẽ phải kiểm tra xem liệu tài sản có bị thế chấp không Để kiểm tra , kiểm toán viên có thể kiểm tra các tài liệu về vay nợ,các hợp đồng tín dụng lớn… và có thể thu thập thông tin về vấn đề phỏng vấn qua nhân viên khách hàng Ngoài ra kiểm toán viên cũng nên thực hiện kiểm tra sự tồn tại của những TSCĐ thuê tài chính, những TSCĐ lạc hậu về công nghệ hoặc không sử dụng

TSCĐ lạc hậu công nghệ Trong hầu hết các trường hợp:

- Tài sản có thời gian sử dụng dài theo thời gian sử dụng hữu ích dự kiến.nếu có sự thay đổi về công nghệ thì thời gian sử dụng có thể rút ngắn.Đối với những trương hợp như vậy nhà quản trị thường tin rằng những loại tài sản này đã được đánh giá cao nhưng công ty không mong muốn ghi giảm tài sản cố định Tất cả trường hợp như vậy đều có thể làm thay đổi một cách đáng kể thu nhập Vấn đề liên quan tới kiểm toán TSCĐ lạc hậu về công nghệ còn có khó khăn và đôi khi có xung đột với vấn đề kiểm toán cụ thể:

+ Thông thường ban quản trị không quan tâm tới nhận diện và ghi giảm tài sản.Kiểm toán viên phải đánh giá cách thức tiếp cận của ban quản trị để nhân diện tài sàn bị hư hỏng và ghi giảm chúng tới giá trị thực.Vì vậy kiểm toán viên cần phải cập nhật thường xuyên những thay đổi trong nghành để có ước tính ban đầu tài sản hư hỏng

+ Kiểm toán viên phải đảm bảo ngăn chặn khả năng nhà quản trị ghi giảm bất cứ tài sản có nguy cơ hư hỏng xuống tới mức giá trị thấp nhất có thể thực hiện được

TSCĐ thuê tài chính :

- Khái niệm: là tải sản đã được bên cho thuê chuyển giao phần lớn lợi ích và rủi ro với quyền sở hữu tài sản cho bên thuê, quyền sở hữu tài sản có thể được chuyển giao vào cuối thời hạn thuê tài chính.Tổng số tiền thuê một loại tài sản quy định tại hợp đồng thuê tài chính ít nhất phải tương đường giá trị tài sản tại thời điểm ký hợp đồng

-Tiêu chuẩn kiểm toán viên ghi nhận TSCĐ thuê tài chính:

+ Bên cho thuê chuyển giao quyền sở hữu tài sản cho bên thuê khi hết thời hạn thuê

+ Thời hạn thuê tài sản chiếm phần lớn thời gian sủ dụng ước tính của tài sản cho dù không có sự chuyển giao + Tải sản thuê thuộc loại chuyên dung mà chỉ có bên thuê có khả năng sủ dụng không cần có sự thay đổi, sửa chữa lớn nào

V kiểm tra chi phí khấu hao TSCĐ và hao mòn lũy kế :

1 nội dung :

Kiểm toán viên sử dụng 1 bảng tính để ước tính sự thay đổi của chi phí khấu hao:

- bước 1: tính số khấu hao ước tính hiện tại của tscđ đang sử dụng trong kinh doanh

- bước 2: trong thời gian sử dụng , điều chỉnh khấu hao tăng đối với tscđ tăng thêm, điều chỉnh giảm nếu TSCĐ giảm (trong năm) kiểm toán viên có thể sử dụng bảng phân tích dưới đây để kiểm tra tính hợp lý của những thay đổi trong chi phí khấu hao :

Tỷ suất Ý nghĩa Tỷ suất phần trămchi phí khấu hao hiện tại trên chi phí khấu hao năm trước Kiểm tra sự thay đổi chi phí khấu hao so với năm trước Tỷ lệ phần trăm TSCĐ trênTSCĐ năm trước Sự thay đổi tăng lên

Tỷ lệ phần trăm chi phí khấu hao trên TSmỗi năm Sự thay đổi trong thời gian sử dụng ts Tỷ lệ phần trăm khấu hao lũy kế trên tổng ts mỗi năm Tính hợp lý chung của ts Tuổi thọ tb của ts Điều chỉnh ước tính chi phí khấu hao

2 Mục tiêu:

- Kiểm tra tính nhất quán của phương pháp tính khấu hao TSCĐ: + Xem xét thời gian sử dụng của tscđ

+ Phương pháp khấu hao

+ Giá trị còn lại ước tính vào cuối thời gian sử dụng

+ Các chính sách của công ty: Kiểm tra tính chính xác của việc tính khấu hao TSCĐ: lấy giá trị thu hồi nhân với tỷ lệ khấu hao năm

3 Kiểm tra hao mòn lũy kế :

Đối với hao mòn lũy kế : bên có tk214 số phát sinh tăng sẽ gắn với hoạt động trích khấu hao Bên nợ tk214 số phát sinh giảm sẽ gắn với hoạt động giảm tài sản kiểm toán viên thực hiện đối chiếu các nghiệp

vụ được chọn 1 cách thường xuyên như là 1 phần của trắc nghiệm đối với hao mòn lũy kế thì các trắc nghiệm bổ sung về tài khoản này sẽ giảm xuống