KẾ TOÁN QUẢN TRỊ - Bài 3: Cách ứng xử của chi phí & ước lượng chi phí potx

Hồ Phan Minh Đức Khoa Kế toán – Tài chính Trường Đại học Kinh tế - Đại học Huế Số tiết học: 6 tiết Mục tiêu học tập Sau khi học xong chương này, sinh viên có khả năng: Giải thích đượ

Trang 1

BÀI GIẢNG 3 CÁCH ỨNG XỬ CỦA CHI PHÍ & ƯỚC LƯỢNG CHI PHÍ

Giảng viên: Th.S Hồ Phan Minh Đức

Khoa Kế toán – Tài chính Trường Đại học Kinh tế - Đại học Huế

Số tiết học: 6 tiết

Mục tiêu học tập

Sau khi học xong chương này, sinh viên có khả năng:

Giải thích được mối quan hệ giữa việc phân tích chi phí (cost estimation), cách ứng xử của chi phí (cost behavior), và dự đoán chi phí (cost prediction)

Định nghĩa và giải thích được cách ứng xử của các loại chi phí: chi phí biến đổi, chi phí

cố định, và chi phí hỗn hợp

Giải thích được tầm quan trọng của khoản thích hợp (relevant range) của chi phí trong việc ước lượng chi phí

Nắm vững các phương pháp phân tích và ước lượng chi phí:

a Phương pháp phân loại tài khoản (account classification)

b Phương pháp đồ thị phân tán (visual fit method)

c Phương pháp điểm cao-điểm thấp (high-low method)

d Phương pháp hồi qui bình phương bé nhất (the least squares regression)

1 Cách ứng xử của chi phí và dự báo chi phí

Các nhà quản lý trong bất kỳ tổ chức nào cũng muốn biết được rằng chi phí sẽ thay đổi như thế nào khi mức độ hoạt động của tổ chức thay đổi Mối quan hệ giữa chi phí và mức hoat động (level of activity) hay còn gọi là “ứng xử chi phí” (cost behavior) (Hilton, 1991) đóng vai trò quan trọng đối với nhà quản lý trong việc lập kế hoạch, kiểm soát, và ra quyết định Kiến thức về cách ứng xử của chi phí sẽ giúp nhà quản lý ước lượng được chi phí Ước lượng chi phí là việc

dự báo chi phí tại một mức hoạt động cụ thể Bằng việc nghiên cứu dữ liệu chi phí và mức hoạt động trong quá khứ, nhân viên kế toán quản trị có thể xác định được cách ứng xử của từng loại chi phí Thông tin này sẽ được sử dụng để dự báo chi phí trong tương lai

CỦA CHI PHÍ DỰ BÁO CHI PHÍ CHI PHÍ

Quá trình xác định

cách ứng xử của

chi phí

Mối quan hệ giữa Chi phí và

mức hoạt động

Ước lượng độ lớn Của chi phí tại một Mức hoạt động nhất định

Trang 2

2 Các mô hình ứng xử chi phí

Mô hình ứng xử chi phí (cost patterns), hay còn gọi là hàm chi phí (cost functions) Một hàm chi phí (cost function) là một hàm toán học biểu diễn mối quan hệ giữa chi phí theo mức độ hoạt động (Horngren et al., 1999) Các hàm chi phí có thể được biểu diễn thành đồ thị trên trục toạ độ Decac, theo đó trục hoành (ox) biểu thị cho mức hoạt động và trục tung (oy) biểu thị cho

độ lớn của chi phí

2.1 Chi phí biến đổi

Chúng ta đã đề cập đến chi phí biến đổi trong Chương 2 Chi phí biến đổi là chi phí thay đổi trên tổng số theo sự thay đổi của mức độ hoạt động của tổ chức (thông thường là sản lượng Q) Các chi phí nguyên vật liệu, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí năng lượng phục vụ sản xuất, chi phí bao bì đóng gói, hoa hồng bán hàng, v.v…là những chi phí biến đổi

2.1.1 Chi phí biển đổi tuyến tính

Chi phí biến đổi tuyến tính là chi phí biến đổi có quan hệ tỷ lệ thuận với mức độ hoạt động Các chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí lao động trực tiếp, và hoa hồng bán hàng là những chi phí biến đổi dạng tuyến tính

Ví dụ: Chi phí nguyên vât liệu của Mc-Donald là một dạng chi phí biến đổi tuyến tính Giả sử rằng, chi phí nguyên liệu tính bình quân cho mỗi chiếc hamburger của Mc-Donald là $1.0 Chi phí nguyên vât liệu sẽ tăng giảm tuyến tính theo số lượng hamburger bán cho khách hàng Hình 3.1 trình bày đồ thị chi phí nguyên vật liệu sản xuất hamburger của Mc-Donald Chúng ta

dễ dàng thấy rằng, khi số lượng hamburger tăng lên gấp đôi, từ 10.000 chiếc đến 20.000 chiếc, tổng chi phí nguyên liệu cũng tăng gấp đôi, từ $10.000 đến $20.000

Hình 3.1 Chi phí biến đổi tuyến tính

Chi phí nguyên vật liệu để sản xuất hamburger Mc-Donald

Mức hoat động (Số lượng hamburger)

0 5000

10000

15000

20000

25000

30000

35000

Trang 3

2.1.2 Chi phí biến đổi cấp bậc

Chi phí biến đổi cấp bậc (step-variable costs) là những chi phí thay đổi chỉ khi mức độ hoạt động thay đổi nhiều và rõ ràng Loại chi phí biến đổi này không thay đổi khi mức độ hoạt động thay đổi ít hoặc thay đổi không đáng kể Các chi phí lao động gián tiếp, chi phí bảo trì máy, v.v…là những chi phí biến đổi thuộc dạng này

Hình 3.2 Chi phí biến đổi cấp bậc

Chi phí

Mức hoạt động

0

2.1.3.Chi phí biến đổi dạng cong (curvilinear cost)

Trong quá trình nghiên cứu các chi phí biến đổi, chúng ta giả định rằng có một quan hệ tuyến tính thật sự giữa chi phí biến đổi và sản lượng sản xuất Tuy nhiên, các chuyên gia kinh tế học đã chỉ ra rằng rất nhiều chi phí biến đổi thực tế ứng xử theo một dạng cong, không thể hiện mối quan hệ tuyến tính giữa chi phí và mức hoạt động Hình 3.3 dưới đây biểu diễn hàm chi phí tiện ích tại cửa hàng Mc-Donald hàng tháng

Hình 3.3 Chi phí dạng cong: Chi phí tiện ích của Mc-Donald

Mức hoạt động (Q)

Chi phí tiện ích

hàng tháng

1.000 2.000 3.000 4.000

Trang 4

Hình 3.3 cho thấy, ở mức hoạt động thấp (dưới 7.500 chiếc hamburger) chi phí tiện ích cận biên giảm khi mức hoạt động tăng Khi mức hoạt động vượt 7.500 chiếc hamburger, chi phí tiện ích cận biên tăng dần theo sự gia tăng của mức hoạt động

Tuy nhiên, trong một phạm vi hoạt động thích hợp nào đó (relevant range), chẳng hạn số lượng hamburger sản xuất dao động từ 5.000 đến 10.000 chiếc, hàm chi phí tiện ích thay đổi tuyến tính với mức độ hoạt động Như vậy, nếu số lượng hamburger sản xuất hàng tháng tại cửa hàng Mc-Donald, nhà quản lý có thể ước lượng chi phí tiện ích hàng tháng với độ chính xác khá cao

2.2 Chi phí cố định

2.2.1 Chi phí cố định

Chúng ta đã tìm hiểu khái quát về định phí trong bài giảng 2 Trong bài này, chúng sẽ nghiên cứu kỹ hơn về hành vi của chi phí cố định

Chi phí cố định là những chi phí không thay đổi khi mức độ hoạt động thay đổi Khác với chi phí biến đổi, chi phí cố định không bị ảnh hưởng mức hoạt động Khi mức độ hoạt động tăng lên hoặc giảm xuống, các chi phí cố định vẫn giữ nguyên Các chi phí khấu hao tài sản cố định, chi phí tiền lương cho cán bộ quản lý, chi phí quảng cáo khuyến mãi, chi phí bảo hiểm, v.v…là những chi phí cố định

Hình 3.4 (a) biểu diễn đồ thị của chi phí khấu hao máy móc thiết bị hàng tháng tại cửa hàng Mc-Donald Đồ thị cho thấy chi phí khấu hao thiết bị hàng tháng luôn là $10.000 cho dù số lượng hamburger được sản xuất và tiêu thụ là bao nhiêu

Tuy nhiên chi phí tính cho một đơn vị sẽ thay đổi theo sự thay đổi của mức hoạt động Hình 3.4 (b) cho thấy khi sản lượng hamburger sản xuất tăng từ 10.000 đến 20.000 chiếc, thì chi phí khấu hao thiết bị tính cho một chiếc hamburger giảm từ $1 xuống còn $0.5

Hình 3.4 Chi phí cố định: Chi phí khấu hao thiết bị

0 0.5 1 1.5 2 2.5

0 5000 10000 15000 20000 25000 Mức hoạt động (số lượng hamburger)

0

2000

4000

6000

8000

10000

12000

0 5000 10000 15000 20000 25000

Mức hoạt động (số lượng hamburger)

2.2.2 Chi phí cố định cấp bậc

Chi phí cố định là chi phí không thay đổi theo mức độ hoạt động chỉ trong một phạm vi hoạt động thích hợp nào đó (relevant range of activity) Khi mức hoạt động vượt quá phạm vi phù hợp này thì chi phí cố định sẽ tăng lên một mức cao hơn Loại chi phí cố định này được gọi là chi

Trang 5

phí cố định cấp bậc (step-fixed costs) Tiền lương gián tiếp của cửa hàng Mc-Donald là một thí

dụ về chi phí cố định cấp bậc Với mức hoạt động từ 0 đến 10.000 chiếc hamburger mỗi tháng, chi phí tiền lương gián tiếp của cửa hàng Mc-Donald là $5.000 (Hình 3.5) Khi mức hoạt động vượt quá phạm vi này (trong những tháng cao điểm), cửa hàng phải thuê thêm nhân viên quản lý,

do vậy chi phí tiền lương gián tiếp hàng tháng tăng lên ở mức $7.500

Hình 3.5 Chi phí cố định cấp bậc: Tiền lương gián tiếp của Mc-Donald

2.2.3 Chi phí cố định bắt buộc & chi phí cố định tuỳ ý

biệt giữa chi phí cố định bắt buộc (com

c tài sản cố định máy móc thi

cố định bắt buộc có bản chất lâu dài và ảnh hưởng đến mục tiêu của doanh ghiệp

ác quyết định hàng năm của nhà quản lý Thí dụ

ợp

ixed costs) hay còn gọi là bán biến phí (semivariable costs) là chi phí bao gồm cả yếu tố chi phí biến đổi và chi phí cố định Ví dụ, chi phí vận hành xe chở hàng của

$5.000

$7.500

$10.000

5.000 10.000 15.000

Trong quá trình lập dự toán, nhà quản lý nên phân

mited fixed costs) và chi phí cố định tùy ý (discretionary fixed costs)

- Các chi phí cố định bắt buộc phát sinh từ việc tổ chức sở hữu cá

ết bị và cấu trúc tổ chức cơ bản của tổ chức Các chi phí như chi phí khấu hao tài sản cố định, thuế tài sản (thuế vốn), chi phí bảo hiểm và chi phí tiền lương của cán bộ quản lý, v.v…là những chi phí cố định bắt buộc Chi phí cố định vẫn tồn tại cho dù tổ chức không hoạt động trong thời gian ngắn Ngay cả khi quá trình hoạt động bị gián đoạn hoặc cắt giảm thì chi phí cố định bắt buộc vẫn giữ nguyên

Do các chi phí

n Sự tính toán cho các chi phí này chỉ được lập sau khi đã phân tích kỹ càng các thông tin

có liên quan đến khả năng và nhu cầu tương lai

- Các chi phí cố định tùy ý phát sinh từ c

như chi phí quảng cáo, khuyến mãi, chi phí nghiên cứu phát triển, chi phí đào tạo nhân viên, v.v…là những chi phí cố định tùy ý Chi phí cố định tuỳ ý có thể cắt giảm hàng năm theo yêu cầu hoạt động của tổ chức

2.3 Chi phí hỗn h

Chi phí hỗn hợp (m

Trang 6

Mc-Donald là một chi phí hỗn hợp Hình 3.6 biểu diễn đồ thị chi phí vận hành xe chở hàng của Mc-Donald Đồ thị cho thấy rằng, chi phí này có hai thành phần Thành phần chi phí cố định là

$3.000, đó là chi phí khấu hao xe hàng tháng Thành phần chi phí biến đổi bao gồm chi phí xăng dầu, lốp xe, và bảo trì Những chi phí này thay đổi theo mức hoạt động của cửa hàng

Hình 3.6 Chi phí hỗn hợp: Chi phí vận hành xe chở hàng của Mc-Donald

0 1000 2000 3000 4000 5000 6000 7000 8000

0 5000 10000 15000 20000 25000

Mức hoạt động (số lượng hamburger)

3 Phân tích chi phí và ước lượng chi phí

ối quan hệ giữa chi phí và mức hoạt dụng một hoặc kết hợp nhiều phương pháp khác nhau

điểm cao-điểm thấp (high-low method)

on method)

heo phương pháp phân loại tài khoản (hay còn gọi là phương pháp phân tích tài khoản),

mỗi k

phân tích không

thập được theo các mức hoạt động tương ứng Kết quả thu được là một đồ thị phân tán (scatter

Thành phần chi phí cố định Thành phần chi phí biến đổi

Có nhiều phương pháp được sử dụng để phân tích m

động và dự báo chi phí Nhà quản lý có thể sử

để phân tích và dự báo chi phí Trong bài này chúng ta nghiên cứu bốn phương pháp phân tích và dự báo chi phí sau đây:

Phương pháp phân loại tài khoản (account-classification method)

Phương pháp phân tích

Phương pháp phân tích đồ thị phân tán (visual-fit method)

Phương pháp hồi qui bình phương bé nhất (least-square regressi

3.1 Phương pháp phân loại tài khoản

T

viên kế toán quản trị nghiên cứu các tà

hoản mục chi phí là chi phí cố định, chi phí biến đổi, hay chi phí hỗn hợp Bằng việc nghiên cứu số liệu quá khứ và sự phán đoán của mình, nhân viên kế toán quản trị sẽ dự báo chi phí trong tương lai Phương pháp này đòi hỏi kiến thức và kinh nghiệm của người phân tích về mức hoạt động và chi phí của tổ chức Đây là phương pháp phân tích mang tính chủ quan

3.2 Phương pháp phân tích sử dụng đồ thị phân tán

Khi một khoản mục chi phí được phân loại là chi phí hỗn hợp hoặc người

õ về hành vi của một loại chi phí, người phân tích n

Trang 7

diagram) thể hiện mối quan hệ giữa chi phí và mức hoạt động Trên đồ thị phân tán này, người phân tích kẻ một đường thẳng đi qua trung tâm của những điểm quan sát được trên đồ thị phân tán Đường thẳng này chính hàm chi phí ước lượng Độ dốc của đường của nó phản ánh mức trung bình của yếu tố chi phí biến đổi trong chi phí hỗn hợp Giao điểm giữa đường thẳng này với trục tung (trục chi phí) chính là yếu tố chi phí cố định trong chi phí hỗn hợp

Ví dụ: Số liệu về chi phí tiện ích của cửa hàng Mc-Donald được thu thập trong 12 tháng qua như sau:

Tháng Số lượng hamburger (Q) Chi phí tiện ích (C)

1 1 1

Đồ th ân tán được vẽ từ dữ liệu chi phí thu thập được thể h ng Hình 3.7 Từ đồ thị này, người tích kẻ một đường thẳng rung tâm của đồ t n tán, sao cho số lượng các đ m dữ liệu nằm hai phía của đường này xấp xỉ nhau Đường thẳng này cắt trục tung tại điểm

ệc phân tích và ước lượng hàm chi phí chỉ dựa

chi ph

Chênh lệch giữa hai mức hoạt động

ị ph

phân

iện tro

hị phâ

đi qua t iể

có tung độ là 1.500 Đây chí là thành phần chi phí cố định trong chi phí tiện ích Để xác định thành phần chi phí biến đổi, người phân tích lấy tổng chi phí ước tính tại một mức hoạt động nào đó trừ cho thành phần chi phí cố định Chẳng hạn, ở mức hoạt động 100.000, tổng chi phí xác định được từ hàm chi phí là khoảng $6.500 Vậy, thành phần chi phí biến đổi trong chi phí tiện ích là $5.000 (6.500-1.500) Chi phí tiện ích đơn vị là $0.05 (5.000 : 100.000)

Hàm chi phí tiện ích: C = 1.500 + 0.05Q

3.3 Phương pháp điểm cao - điểm thấp

heo phương pháp điểm cao - điểm thấp, vi

T

điểm dữ liệu Người phân tích dựa vào chi phí

ộng cao nhất trong tập dữ liệu thu thập đ

í cố định như sau:

Chi phí biến đổi đơn vị Chi phí biến đổi đơn vị = Chênh lệch chi phí giữa hai mức hoạt động

Chi phí cố định = Tổng chi phí – Chi phí biến đổi đơn vị x mức hoạt động

Trang 8

Hình 3.7 Đồ thị phân tán: Chi phí tiện ích

c chọn có thể là

chọn Từ số của MC-Donald thu thập được, chúng ta dựa vào số liệu chi phí ở m c hoạt động cao nhất (Q = 118.000) và mức hoạt động thấp nhất (Q = 75.000) để ước lượng hàm chi phí

= 7.035 – 0.045 x 118.000

Trong công thức xác định thành phần chi phí cố định, mức hoạt động đượ

c cao hoặc mức thấp Điều quan trọng là tổng chi phí phải tương ứng với mứ

0 1000

2000

3000

4000

5000

6000

7000

Y = 1.500 + 0.05X

CHI PHÍ CỐ ĐỊNH:

c ho ứ

Chi phí biến đổi đơn vị Chi phí biến đổi đơn vị = Chênh lệch chi phí giữa hai mức hoạt động

Chênh lệch giữa hai mức hoạt động

Chi phí biến đổi đơn vị Chi phí biến đổi đơn vị = $7.035 - $5.100

118.000 – 75.000 = $0.045 Chi phí cố định = Tổng chi phí – Chi phí biến đổi

Ph trình chi phí tiện

C = 1.725 + 0.045 x Q

Trang 9

Phương pháp phân tích “điểm cao - điểm thấp” khách quan hơn phương pháp phân tích

điểm

p hồi qui bình phương nhỏ nhất

Phương pháp bình phương bé nhất chính xác và tinh vi hơn phương pháp đồ thị phân tán

xác đị

i

các đi

Y = a + bX

chi phí cố định và b là yếu tố chi phí biến đổi (đơn vị) và X là mức độ hoạt xác định các hệ số a và b trong phương trình biểu diễn chi ph

đồ th ân tán Tuy nhiên, phươ

dữ liệu còn lại

3.4 Phương phá

vì kẻ một đường hồi qui cho các số liệu quan sát

nh đường hồi qui (hàm chi phí) bằng phương pháp phân tích thống kê

Ý tưởng của phương pháp bình phương nhỏ nhất này là: Xác định một đường hồi qui từ các

số liệu quan sát được sao tổng cho khoảng cách (chính xác là tổng độ lệch bình phương – e2) từ

ểm quan sát đến đường hồi qui là nhỏ nhất

y

(xi, yi)

ei = yi - (a+bxi)

a + bxi

yi

Y = a + bX

0

Đường biểu diễn chi phí hỗn hợp có dạng:

Trong đó Y là chi phí ước tính, a là yếu tố

động Ta cần

í

Với n cặp số liệu quan sát được (xi, yi), bằng phương pháp bình phương bé nhất, chúng ta xác định các hệ số a và b của phương trình đường hồi qui bằng cách giải phương trình: