Chọn Mẫu Kiểm Toán

CHỌN MẪU KIỂM TOÁN1.1 Các khái niệm cơ bản về chọn mẫu kiểm toán Lấy mẫu kiểm toán là việc áp dụng các thủ tục kiểm toán trên số phần tử ít hơn 100% tổng số phần tử của một tổng thể kiểm

CHỌN MẪU KIỂM TOÁN

1.1 Các khái niệm cơ bản về chọn mẫu kiểm toán

Lấy mẫu kiểm toán là việc áp dụng các thủ tục kiểm toán trên số phần tử ít hơn 100% tổng số phần tử của một tổng thể kiểm toán sao cho tất cả các đơn vị lấy mẫu đều có cơ hội được lựa chọn nhằm cung cấp cho kiểm toán viên cơ sở hợp lý để đưa ra kết luận về toàn bộ tổng thể

Tổng thể: là toàn bộ dữ liệu mà từ đó kiểm toán viên lấy mẫu nham rút ra kết luận về toàn bộ dữ liệu đó

Tổng thể là một tập hợp bao gồm tất cả các phần tử hoặc đơn vị thuộc đối tượng nghiên cứu Mỗi một phần tử trong tổng thể được gọi là đơn vị tổng thể; khi chọn mẫu kiểm toán, mỗi đơn vị được lựa chọn ra được gọi là đơn vị mẫu Tập hợp các đơn vị mẫu được gọi là 1 mẫu

Mẫu kiểm toán là phần tử đƣợc lấy ra từ tổng thể Mẫu kiểm toán phải có đầy đủ các tiêu thức và đ c trƣng của tổng thể gọi là mẫu đại diện

Đơn vị lấy mẫu là các phần tử riêng biệt cấu thành tổng thể Đơn

vị lấy mẫu có thể là đơn vị hiện vật nhƣ các bảng kê nộp tiền, các nghiệp vụ ghi Có trên sổ phụ ngân hàng, hoá đơn bán hàng ho c số dƣ

Nợ các khoản phải thu của khách hàng ho c đơn vị tiền tệ

Công việc chọn mẫu kiểm toán là quá trình chọn ra một số phần tử (mẫu) từ một tập hợp các phẩn tử (tổng thể) và dùng đc trong của mẫu để rút ra các suy đoán về đ c trƣng của toàn bộ tổng thể

Rủi ro lấy mẫu là rủi ro mà kết luận của kiểm toán viên dựa trên việc kiểm tra mẫu có thể khác so với kết luận đƣa ra nếu kiểm tra toàn

bộ tổng thể với cùng một thủ tục kiểm toán Rủi ro lấy mẫu có thể dẫn tới hai loại kết luận sai nhƣ sau:

Kết luận rằng, các kiểm soát có hiệu quả cao hơn so với hiệu quả thực

sự của các kiểm soát đó (đối với thử nghiệm kiểm soát), ho c kết luận rang không có sai sót trọng yếu trong khi thực tế lại có (đối với kiểm tra chi tiết) Kiểm toán viên quan tâm chủ yếu đến loại kết luận sai này vì

nó ảnh hưởng đến tính hữu hiệu của cuộc kiểm toán và có thể dẫn đến ý kiến kiểm toán không phù hợp

- Kết luận rang các kiểm soát có hiệu quả kém hơn so với hiệu quả thực sự của các kiểm soát đó (đối với thử nghiệm kiểm soát), ho c kết luận rang có sai sót trọng yếu trong khi thực tế lại không có (đối với kiểm tra chi tiết): loại kết luận sai này ảnh hưởng đến hiệu quả của cuộc kiểm toán vì thường dẫn tới các công việc bổ sung để chứng minh rang kết luận ban đầu là không đúng

Rủi ro ngoài lấy mẫu: Bên cạnh rủi ro chọn mẫu, kiểm toán viên cũng có thể đưa ra những kết luận sai lầm không phải do lỗi chọn mẫu

mà do các yếu tố không liên quan trực tiếp đến việc chon mẫu Rủi ro này được gọi là rủi ro ngoài lấy mẫu là rủi ro khi kiểm toán viên đi đến một kết luận sai vì các nguyên nhân không liên quan đến rủi ro lấy mẫu

Nguyên nhân của rủi ro này thường là do khả năng (trí lực và thể lực) của kiểm toán viên Ví dụ, do năng lực nghề nghiệp nên kiểm toán viên đánh giá sai rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, thiết kế sai thủ tục kiểm toán, ho c khi thủ tục kiểm toán được thiết kế đúng nhưng không phát hiện ra sai phạm trong mẫu do khả năng hạn chế

ho c thiếu thận trọng khi kiểm tra chi tiết

Kỹ thuật phân tổ (nhóm, tầng ho c lớp) là việc phân chia tổng thể thành các tổng thể con ho c các nhóm, mỗi tổng thể con ho c mỗi nhóm là tập hợp các đơn vị lấy mẫu có cùng tính chất (thường là chỉ tiêu giá trị)

1.2.Sự cần thiết của kỹ thuật chọn mẫu trong kiểm toán

Lấy mẫu kiểm toán tức là chỉ kiểm tra một phần dữ liệu để rút ra kết luận hợp lý cho toàn bộ dữ liệu Kiểm toán viên tiếp nhận những điều không chắc chắn nào đó trong kết quả của phép thử kiểm toán vì những lý do sau:

- Bang chứng kiểm toán mà kiểm toán viên thu đƣợc từ mẫu kiểm toán không phải là nguồn duy nhất mà nó còn đƣợc thu thập từ nhiều nguồn khác nhau

- Kiểm toán viên không tìm kiếm mọi sự chắc chắn chính xác tuyệt đối của số học vì báo cáo tài chính không thể phản ánh chính xác tuyệt đối mọi hoạt động của đơn vị

- Việc kiểm tra toàn bộ 100% tổng thể có thể vẫn chƣa cung cấp đƣợc sự chắc chắn tuyệt đối vì có thể có những nghiệp vụ vẫn không đƣợc ghi chép

- Xét về m t kinh tế, nếu kiểm toán toàn diện sẽ không hiệu quả vì mất quá nhiều công sức, chi phí và thời gian Đây là một vấn đề mà kiểm toán viên luôn quan tâm, đ c biệt là kiểm toán viên độc lập

- Xét về tính kịp thời của thông tin, đ c biệt là kiểm toán nội bộ, khi tiến hành kiểm toán trên cơ sở mẫu kiểm toán sẽ đáp ứng đƣợc yêu cầu kịp thời phục vụ cho việc quản lý, điều hành sản xuất của chủ doanh nghiệp

1.3.Phương pháp chọn mẫu

1.3.1 Phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên (chọn mẫu xác suất)

Chọn mẫu ngẫu nhiên là một phương pháp lựa chọn các phần tử vào mẫu theo nguyên tắc mỗi phần tử trong tổng thể đều có cơ hội với nhau để đƣợc chọn vào mẫu Mặc dù chọn mẫu ngẫu nhiên cho

kết quả là một mẫu không thiên lệch nhưng không nhất thiết mẫu đó sẽ đại diện vì khả năng mẫu chọn được không chứa đựng những đ c tính giống như đ c tính của tổng thể

Trong chọn mẫu ngẫu nhiên không có sự phân biệt đối xử giữa các phần tử tổng thể nên chọn mẫu ngẫu nhiên được vận dụng khi các phần tử trong tổng thể được đánh giá là tương đối đồng đều (về khả năng có sai phạm, về quy mô ) Nếu kiểm toán viên nhận thấy các phần tử trong tổng thể là khác nhau (ví dụ về khả năng có sai phạm) thì kiểm toán viên sẽ không sử dụng chọn mẫu ngẫu nhiên mà chọn mẫu phi xác suất (các phần tử có khả năng sai phạm cao theo đánh giá của kiểm toán viên sẽ được ưu tiên chọn vào mẫu)

Chọn mẫu ngẫu nhiên có thể được thực hiện với việc sử dụng Bảng số ngẫu nhiên, ho c theo chương trình máy vi tính

a Bảng số ngẫu nhiên

Bảng số ngẫu nhiên là một bảng liệt kê ngẫu nhiên các chữ số độc lập, được sắp xếp một cách thuận lợi dưới dạng bảng biểu để dễ dàng cho việc chọn các số ngẫu nhiên vào mẫu

Bước 1: Định lượng đối tượng kiểm toán bằng hệ thống con

số duy nhất.

Thông thường, đối tượng kiểm toán (các chứng từ, tài sản, ) đã được mã hoá (đánh số) trước bang con số duy nhất Chẳng hạn, có 3.000 các khoản phải thu từ khách hàng và được đánh số thứ tự từ

0001 đến 3.000 Khi đó, bản thân các con số thứ tự trên là các đối tượng chọn mẫu Tuy nhiên, trong một số trường hợp, kiểm toán viên

có thể cần thiết phải đánh số lại cho tổng thể để có được hệ thống các con số duy nhất tương thích với bảng số ngẫu nhiên Chẳng hạn, nếu các hoạt động đã được đánh số A-001, B-001, thì kiểm toán viên có

thể dùng các con số để thay thế các ký tự chữ cái và khi đó có thể dãy

số mới là 1-001, 2-001,

Trường hợp phải đánh số lại cho đối tƣợng kiểm toán thì nên tận dụng các con số đã có một cách tối đa để đơn giản hoá việc đánh số

Ví dụ, trong một quyển sổ chứa các khoản mục tài sản kiểm toán gồm

80 trang, mỗi trang gồm 25 dòng Để có số duy nhất, có thể kết hợp số thứ tự của trang với số thứ tự của dòng trên mỗi trang để có số thứ tự

từ 0101 đến 8025

Bảng số 5.1: Một trang của Bảng số ngẫu nhiên

(đƣợc trích ra từ Bảng số ngẫu nhiên)

1 10480 15011 01536 02011 81647 91646 69179

2 22368 46573 25595 85393 30995 89198 27982

3 24130 48360 22527 97265 76393 64809 15179

4 42167 93093 06243 61680 07856 16376 39440

5 37570 39975 81837 16656 06121 91782 60468

6 77921 06907 11008 42751 27756 53498 18602

7 99562 72905 56420 69994 98872 31016 71194

8 96301 91977 05463 07972 18876 20922 94595

9 89579 14342 63661 10281 17453 18103 57740

10 85475 36857 53342 53988 53060 59533 38867

11 28918 69578 88231 33276 70997 79936 56865

12 63553 40961 48235 03427 46626 69445 18663

13 09429 93969 52636 92737 88974 33488 36320

14 10365 61129 87529 85689 48237 52267 67689

(1) (2) (3) (4) (5) (6) (7)

15 07119 97336 71048 08178 77233 13916 47564

16 51085 12765 51821 51259 77452 16308 60756

17 02368 21382 52404 60268 89368 19885 55322

18 01011 54092 33362 94904 31273 04146 18594

19 52162 53916 46369 58586 23216 14513 83149

20 07056 97628 33787 09998 42698 06691 76988

(Nguồn: AICPA, Hướng dẫn chọn mẫu kiểm toán, 1983, New York)

Bước 2: Thiết lập mối quan hệ giữa Bảng số ngẫu nhiên với đối tượng kiểm toán đã định lượng.

Do đối tượng kiểm toán đã được định lượng bang các con số cụ thể nên vấn đề đ t ra là lựa chọn các số định lượng tương ứng với số ngẫu nhiên trong bảng Có thể có 3 trường hợp xảy ra:

- Nếu số chữ số của đối tượng kiểm toán được mã hóa gồm 5 chữ

số thì kiểm toán viên sẽ sử dụng số ngẫu nhiên trong bảng (ví dụ: 69179)

- Nếu số chữ số của đối tượng kiểm toán được mã hóa nhỏ hơn 5 chữ số thì kiểm toán viên sẽ chọn bỏ chữ số đầu ho c cuối trong Bảng

số ngẫu nhiên để chọn (ví dụ: 6917 ho c 9179)

- Nếu số chữ số của đối tượng kiểm toán được mã hóa lớn hơn 5 chữ số thì kiểm toán viên sẽ phải ghép cột và chọn, như: cột chính lấy

cả 5 chữ số, cột phụ lấy chữ số còn thiếu (ví dụ: 69179 2)

Bước 3: Lập hành trình sử dụng Bảng số ngẫu nhiên.

Là việc xác định hướng đi của việc chọn các số ngẫu nhiên Hướng đó có thể dọc (theo cột) ho c ngang (theo hàng), có thể xuôi

(từ trên xuống) ho c ngược (từ dưới lên).

Bước 4: Chọn điểm xuất phát trên Bảng số ngẫu nhiên một cách ngẫu nhiên.

b Chọn mẫu ngẫu nhiên theo chương trình máy vi tính

Hiện nay phần lớn các công ty đều có chương trình chọn mẫu ngẫu nhiên qua máy vi tính nham tiết kiệm thời gian và giảm sai sót trong mẫu Các chương trình chuyên dụng này rất đa dạng, nhìn chung vẫn phải tôn trọng hai bước đầu tiên của chọn mẫu ngẫu nhiên theo Bảng số ngẫu nhiên là lượng hoá đối tượng kiểm toán bang hệ thống con số duy nhất và xác lập mối quan hệ giữa số định lượng của đối tượng kiểm toán với các số ngẫu nhiên Tuy nhiên, số ngẫu nhiên là do máy vi tính tạo ra

Phương pháp này so với phương pháp chọn mẫu theo Bảng số ngẫu nhiên có ưu điểm là tiết kiệm thời gian, giảm khả năng sai sót của kiểm toán viên khi lựa chọn con số

c Chọn mẫu hệ thống

Lựa chọn theo hệ thống, trong đó số lượng đơn vị lấy mẫu trong tổng thể được chia cho cỡ mẫu để xác định khoảng cách lấy mẫu, ví

dụ khoảng cách lấy mẫu là 50, sau khi đã xác định điểm xuất phát của phần tử đầu tiên thì cứ cách 50 phần tử sẽ chọn một phần tử vào mẫu

M c dù điểm xuất phát có thể được xác định bất kỳ, mẫu thường có nhiều khả năng thực sự ngẫu nhiên nếu nó được xác định bang cách

sử dụng một chương trình chọn số ngẫu nhiên trên máy tính ho c các Bảng số ngẫu nhiên Khi sử dụng phương pháp chọn mẫu theo hệ thống, kiểm toán viên cần xác định rang các đơn vị lấy mẫu trong tổng thể không được sắp xếp sao cho khoảng cách lấy mẫu trùng hợp với một kiểu sắp xếp nhất định trong tổng thể

Ưu điểm chủ yếu của chọn mẫu hệ thống là đơn giản, dễ làm và

dễ sử dụng Tuy nhiên, kiểm toán viên cần tránh thiên vị trong lựa chọn Để tăng tính đại diện của mẫu, kiểm toán viên sắp xếp tổng thể theo

một thứ tự ngẫu nhiên Dùng nhiều điểm xuất phát cũng là một cách tốt để hạn chế nhược điểm của cách chọn này

1.3.2 Phương pháp chọn mẫu phi xác suất

Trong phương pháp này, các phần tử của tổng thể không có cơ hội như nhau để được lựa chọn vào mẫu Kiểm toán viên dựa vào nhận định nhà nghề để phán xét và quyết định chọn phần tử nào vào mẫu Các kỹ thuật chọn được áp dụng bao gồm:

a Chọn theo khối (lô)

Chọn theo khối là cách chọn một tập hợp các đơn vị kế tiếp nhau trong một tổng thể Mẫu được chọn ra có thể là một khối liền ho c nhiều khối rời gộp lại

Chẳng hạn, chọn ra một mẫu bao gồm tất cả các phiếu chi của tháng 10, 11, 12 để đánh giá cho các nghiệp vụ chi tiền m t cho

cả năm

b Chọn mẫu theo sự xét đoán của kiểm toán viên

Kiểm toán viên lựa chọn các phần tử mẫu theo sự phán đoán của mình Theo phương pháp này, kiểm toán viên muốn thu được một mẫu có tính đại diện phải chú ý các vấn đề sau:

- Nếu có nhiều loại nghiệp vụ cần được kiểm tra thì nhất thiết mỗi loại nghiệp vụ chủ yếu trong kỳ phải được lựa chọn

- Các khoản mục, nghiệp vụ, chứng từ có số tiền lớn sẽ được lựa chọn nhiều hơn

- Các nghiệp vụ có khả năng sai sót trọng yếu sẽ được lựa chọn nhiều hơn

- Trường hợp trong năm có sự thay đổi về nhân sự thì tránh trường hợp mẫu chỉ tập trung vào khảo sát nghiệp vụ của nhân viên thay đổi đó

Phương pháp này được sử dụng sẽ làm giảm chi phí kiểm toán do không phải tiến hành các bước chọn mẫu theo các cách chọn mẫu ngẫu nhiên Tuy nhiên, nếu kiểm toán viên không chọn được mẫu điển hình thì rủi ro kiểm toán sẽ lớn

( chọn mẫu định mức) Ví dụ: Cần chọn 100 sinh viên từ 1.000 sinh

viên của đại học X, trong đó có 50 nam, 50 nữ Nhà nghiên cứu chọn các sinh viên nam và nữ theo phương pháp chọn mẫu tiện lợi cho đến khi có

đủ 50 nam và 50 nữ

( chọn mẫu có mục đích) Ví dụ: phóng viên nghiên cứu đánh giá của

người dân về việc ngập nước Khi đó người phóng viên phán đoán và chọn người cần hỏi

1.3.3 Kĩ thuật phân tổ trong chọn mẫu kiểm toán

Kỹ thuật phân tổ (nhóm, tầng ho c lớp) là việc phân chia tổng thể thành các tổng thể con ho c các nhóm, mỗi tổng thể con ho c mỗi nhóm là tập hợp các đơn vị lấy mẫu có cùng tính chất (thường là chỉ tiêu giá trị)

Phân tổ giúp cho kiểm toán viên gắn việc chọn mẫu với tính trọng yếu, ho c các đ c trưng khác của các phần tử, đồng thời áp dụng các thủ tục kiểm toán thích hợp cho mỗi tổ Thông thường, kiểm toán viên kiểm tra 100% các tổ chứa các phần tử trọng yếu, các tổ còn lại sẽ được áp dụng ty lệ chọn mẫu thích hợp

1.3.4 Chọn mẫu thuộc tính

Chọn mẫu thuộc tính là cách chọn mẫu giúp kiểm toán viên ước lượng ty lệ xuất hiện của những thuộc tính cụ thể trong tổng thể Ví

dụ, kiểm toán viên ước lượng ty lệ các nghiệp vụ chi tiền xảy ra trong năm chưa được phê duyệt trong tổng số các nghiệp vụ chi tiền trong năm

Thông qua chọn mẫu, kiểm toán viên xác định ty lệ xuất hiện của thuộc tính trong mẫu, sau đó suy rộng ty lệ xuất hiện của thuộc tính này trong tổng thể Chọn mẫu thuộc tính được sử dụng rộng rãi đối với thử nghiệm kiểm soát khi kiểm toán viên muốn ước lượng ty lệ sai lệch của các hoạt động kiểm soát thực tế so với thiết kế Ví dụ, nếu mẫu chọn chỉ ra ty lệ sai lệch 5% với mức rủi ro cho phép là 3% thì kiểm toán viên có thể suy ra rang khoảng từ 2% đến 8% số khoản mục trong tổng thể có thể bị sai lệch Trong ví dụ này, 2% là ty lệ sai lệch dưới (giới hạn dưới) và 8% là ty lệ sai lệch trên (giới hạn trên) đối với ước đoán

từ mẫu

Thử nghiệm kiểm soát đƣợc thiết kế và thực hiện nham giúp kiểm toán viên bảo đảm rang ty lệ sai lệch không vƣợt quá mức độ cho phép Do vậy, kiểm toán viên chỉ quan tâm tới ty lệ sai lệch trên đối với ƣớc đoán từ mẫu Trong thử nghiệm kiểm soát, ty lệ sai lệch trên đƣợc gọi là ty lệ sai lệch cho phép

Ví dụ: Giả sử, công ty có một qui tắc rằng các giao dịch trị giá

hơn 10$ phải được ủy quyền kèm theo một lệnh mua hàng, kiểm toán viên muốn kiểm tra tính hiệu quả của nó Tuy nhiên việc kiểm tra mọi hóa đơn từ nhà cung cấp thường không khả thi nên kiểm toán viên sẽ lấy một mẫu.Kích thước của mẫu phải đủ lớn để cung cấp một bức tranh chính xác về tập hợp các đơn đặt hàng trên 10$ Mặc dù sự chính xác đó luôn là vấn đề về mức độ và phải được kiểm tra Khi kiểm tra mẫu, kiểm toán viên có thể phát hiện ra 5% hóa đơn trên 10$ của nhà cung cấp không được ủy quyền bởi lệnh đặt hàng

Mặt khác, mức 5% này có thể được coi là chấp nhận được Do kiểm toán viên đã lấy một mẫu và không thể kiểm tra toàn bộ tập hợp các nhà cung cấp, nên họ phải phân tích bổ sung vì bất cứ khi nào mẫu được lấy, hiện tượng sai số khi lấy mẫu cũng xảy ra

Một sai số lấy mẫu xảy ra khi các giá trị của mẫu không khớp với các giá trị của toàn bộ tập hợp mà mẫu được lấy ra Vì vậy, nếu phân tích bổ sung cho thấy tỉ lệ sai sót là 2,5%, thì tỉ lệ không tuân thủ 5%

sẽ được chấp nhận vì khoảng tin cậy là 5% Sau đó, cộng hoặc trừ 2,5% và tỉ lệ 3% rơi vào phạm vi đó có thể chấp nhận được

Tỉ lệ không tuân thủ 5% này có thể được chấp nhận hoặc không, tùy thuộc vào con số mà kiểm toán đã xác định là chấp nhận được Nếu kiểm toán viên tin rằng tỉ lệ 3% là chấp nhận được thì 5% có vẻ quá cao và cho thấy các biện pháp kiểm soát nội bộ của công ty không hiệu quả