Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam

Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của kiểm toán nội bộ tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng Việt Nam.

GIỚI THIỆU NGHIÊN CỨU VÀ TỔNG QUAN CÁC NHÂN TỐ ẢNH HƯỞNG ĐẾN HIỆU LỰC KTNB TẠI CÁC DOANH NGHIỆP

GIỚI THIỆU ĐỀ TÀI

1.1.1 Trình bày lý do chọn đề tài

Theo IIA, (2017) - Viện KTNB Hoa Kỳ, KTNB “được định nghĩa là hoạt động kiểm toán và thực hiện tư vấn mang tính khách quan độc lập nhằm tăng thêm giá trị cũng như cải thiện hoạt động cho tổ chức” Việc đạt được các mục tiêu từ việc xem xét và cải thiện hiệu quả của quản lý rủi ro, quy trình quản trị và KSNB bằng cách tiếp cận có nguyên tắc, hệ thống thông qua công cụ KTNB” Như vậy, khái niệm nhấn mạnh chức năng KTNB hỗ trợ đơn vị hoàn thành việc đánh giá và cải thiện hiệu suất của các quy trình quản trị, quản lý rủi ro và KSNB của mình bằng cách áp dụng kỹ thuật tiếp cận có nguyên tắc, hệ thống KTNB giúp

“bảo vệ giá trị cho tổ chức” và KTNB được ví như “quan sát viên độc lập” nhằm mục đích đảm bảo các đơn vị tuân thủ luật định, luật lệ và quy tăc của tổ chức; KTNB là người “giám sát, bảo trì, nâng cấp KSNB” trong vai trò đảm bảo hiệu quả kinh doanh và thiết lập các thủ tục và HĐKS cần thiết theo Gramling, Maletta, Schneider và Church, 2004) Việc phát hiện và cải thiện những hạn chế của hệ thống quản lý dựa vào KTNB (Cohen và Sayag, 2010; Hass, Abdolmohammadi và Burnaby, 2006; Roth, 2003) Trong đó, chức năng KTNB có thể một cá nhân hoặc nhóm chuyên nghiệp chịu trách nhiệm cung cấp cho đơn vị các dịch vụ đảm bảo và tư vấn Do vậy, trong khung “chuẩn mực Quốc tế về hành nghề KTNB chuyên nghiệp”- IPPF (The IIA, 2017) cũng nhấn mạnh sứ mệnh của KTNB: “Tăng cường và bảo vệ các giá trị của đơn vị thông qua việc cung cấp sự đảm bảo, tư vấn và thấu hiểu một cách khách quan và theo định hướng rủi ro.”

Trên góc độ lý luận:

Thứ nhất, về hiệu lực KTNB và các yếu tố ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB Dựa vào quá trình tổng hợp và phân tích các nghiên cứu trên thế giới về hiệu lực cũng như các yếu tố có ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB tại các đơn vị phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng khoán VN, tôi nhận thấy các nghiên cứu này còn hạn chế, chưa tổng hợp và xây dựng hoàn thiện được mô hình đo lường và mức độ tác động của từng yếu tố đến hiệu lực KTNB tại các đơn vị phi tài chính Đồng thời, nhân tố Hệ thống pháp luật được các nghiên cứu định tính khẳng định ảnh hưởng tỷ lệ thuận đến hiệu lực KTNB nhưng chưa có tài liệu nào đo lường định lượng thang đo nhân tố thông qua khảo sát diện rộng để xem xét ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB Chính vì vậy, nghiên cứu này hoàn thiện tiêu chí đo lường và đánh giá tiêu chí đo lường nhân tố Hệ thống pháp luật và thiết lập mô hình các yếu tố ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB để đóng góp cho cơ sở lý thuyết.

Thứ hai, những thay đổi của bối cảnh kinh tế chính trị trên thế giới đòi hỏi HĐQT cũng như các nhà quản lý luôn phải có những tìm hiểu , nghiên cứu, xem xét và có các biện pháp giúp tăng cường hiệu lực KTNB Trên thế giới, có đa dạng các chỉ số thang đo của hiệu lực KTNB, tuy nhiên tại VN các nghiên cứu dừng lại việc sử dụng một tiêu chí và chưa có đầy đủ dữ liệu thực tế để minh chứng cho việc đo lương đặc biệt là đối với các đơn vị phi t ài chính niêm yết trên thị trường chứng khoán VN Do đó, hiệu lực KTNB cũng như các yếu tố ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB là một nghiên cứu sẽ có đóng góp mới dưới góc độ lý thuyết.

Trên góc độ thực tiễn:

Trên thế giới, KTNB được hình thành rất sớm trong HDKD của đơn vị Sau cuộc suy thoái kinh tế, nhà lãnh đạo xem xét lại các cơ chế và nhận thức được tầm quan trọng của quản trị doanh nghiệp, quản trị rủi ro cũng như KTNB ngày càng trở nên có ý nghĩa Cácrủi ro đặc biệt là các rủi ro có ảnh hưởng nghiêm trọng đến hoạt động sản xuất kinh doanh đã được doanh nghiệp đã chủ động hơn để xem xét và nghiên cứu Ngoài ra, các nhà quản trị thiết lập các kỹ thuật, chương trình và phương thức tiếp cận KTNB tốt hơn Tại Mỹ, cơ quan chứng khoán chính phủ yêu cầu bắt buộc thiết lập bộ phận KTNB đồng thời luật Sarbanes– Oxley (2002) cũng quy định tất cả các công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán phải báo cáo về hiệu quả của kiểm soát nội bộ công ty Như vậy, KTNB là bộ phận quan trọng cho quản trị doanh nghiệp, thúc đẩy cải thiện 3Es cho các hoạt động của tổ chức ở cả công và tư (Gros, Koch và Wallek, 2017).

Trong quá trình phát triển KTNB, một thuật ngữ được giới nghiên cứu và các nhà lãnh đạo thực sự quan tâm trong là hiệu lực KTNB Hiệu lực KTNB là thách thức mà hoạt động KTNB cần đạt mục tiêu để phát triển thành nhân tố không thể không có trong quản trị doanh nghiệp hiệu quả (Dellai và Omri, 2016).

Thực tế KTNB tại VN, mặc dù quy định KTNB trong công và tư đã có gần 20 năm, nhưng đến thời điểm hiện nay khung pháp lý để KTNB hoạt động vẫn đang tiếp tục hoàn thiện Trong khoảng thời gian gần đây, KTNB mới thực sự được nhắc tới nhiều hơn Năm

1997, Quyết định số 832/QĐ- BTC của BTC quy định quy chế KTNB và năm 2005, ban hành luật kiểm toán nhà nước Tiếp theo, thông tư số 44/2011/TT- NHNN ban hành ngày 29/12/2011 quy định về KTNB và KSNB đối với các tổ chức tín dụng, chi nhánh ngân hàng nhà nước Luật doanh nghiệp 2014, đã có quy định về tổ chức KTNB trong mô hình quản trị mới của các đơn vị niêm yết Nghị định 71/2017/NĐ-CP ngày 06/06/2017 nghị định hướng dẫn về quản trị công ty áp dụng đối với công ty đại chúng Luật kế toán (2015) tại Điều 39, “KTNB là việc xem xét kiểm tra, đánh giá, thực hiện giám sát hữu hiệu, thích hợp, đầy đủ, thích hợp KSNB” Nghị định 05/2019 NĐ-CP về KTNB có hiệu lực ngày 1/4/2019 đã hướng dẫn và quy định thực hiện KTNB trong các đơn vị niêm yết trên sàn chứng khoán,các đơn vị sự nghiệp cũng như các cơ quan nhà nước tạo cơ hội thúc đẩy mạnh mẽ và chuẩn hóa theo quốc tế về KTNB tại VN

Theo kết quả của IIA VN , (2022) cho thấy 77% doanh nghiệp có thành lập bộ phận KTNB (360/467 đơn vị niêm yết) Với nhóm đơn vị này hầu hết đã có Quy chế/ Quyết định thành lập hoặc thiết lập KTNB, có sự nhận thức khá tốt và tuân thủ các Nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp Tuy nhiên, báo cáo kết quả cũng chỉ ra vị thế và vai trò của KTNB chưa tương xứng dẫn tới tình trạng bị hạn chế truy cập vào hồ sơ dữ liệu kiểm toán; cơ chế phối hợp và quan hệ giữa KTNB với các phòng ban khác và đối tượng được kiểm toán chưa được thiết lập và hoạt động đồng bộ và nhiệm vụ tư vấn chưa được KTNB tiến hành nhiều trên thự c tế. Các hạn chế cho thấy, hiệu lực KTNB chưa đạt được các mục tiêu cho cả KSNB, quản trị rủi ro và QTDN.

Như vậy, với sự phát triển của kinh tế thế giới, kinh tế VN đang thực hiện hội nhập cùng với việc tham gia các tổ chức kinh tế thương mại là cơ hội và thách thức cho các doanh nghiệp VN Với nhiệm vụ của KTNB trong đơn vị sẽ là công cụ đắc lực trong định hướng và tư vấn rủi ro cho đơn vị Vậy KTNB trong các đơn vị phi tài chính hiện nay có đạt được mục tiêu trong vai trò tư vấn đảm bảo trong hoạt động QTDN, QTRR và KSNB hay không? Các yếu tố nào ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB tại các đơn vị phi tài chính niêm yết trên sàn chứng khoán VN? Đứng trước đòi hỏi từ lý luận và thực tiễn thấy rằng việc nghiên cứu thiết lập các chỉ số đo lường hiệu lực KTNB cũng như xác định các yếu tố tác động đến KTNB, tác giả đã lựa chọn nghiên cứu “Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực của KTNB tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng khoán VN” phản ánh tính cấp thiết là cơ sở cho việc đề xuất các giải pháp cần tập trung để xây dựng KTNB đạt được hiệu lực trong thời gian tới tại VN.

1.1.2 Mục tiêu và câu hỏi nghiên cứu

Mục tiêu tổng quát của nghiên cứu là xác định, xem xét và đánh giá mức ảnh hưởng của các nhân tố đến hiệu lực KTNB trong các đơn vị phi tài chính niêm yết trên sàn giao dịch chứng khoán VN để đề xuất các hàm ý, giải pháp nhằm nâng cao hiệu lực KTNB trong các đơn vị phi tài chính niêm yết trên sàn chứng khoán VN dựa trên phân tích lý thuyết nền tảng và các nghiên cứu trước.

+ Xem xét yếu tố ảnh hưởng và mức ảnh hưởng của từng yếu tố đến hiệu lực KTNB tại các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên sàn chứng khoán VN

+ Đề xuất các giải pháp và hàm ý để tăng cường hiệu lực KTNB trong các đơn vị phi tài chính niêmyết trên sàn chứng khoán VN.

1.1.2.2 Câu hỏi của nghiên cứu Để giải quyết các mục tiêu nghiên cứu, tác giả xác định các câu hỏi của nghiên cứu sau:

Câu hỏi 1: Có những yếu tố nào tác động đến hiệu lực KTNB tại các đơn vịphi tài chính niêm yết trên sàn chứng khoán VN?

Câu hỏi 2: Mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến hiệu lực KTNB tại các đơn vị phitài chính niêm yết trên sàn chứng khoán VN như thế nào?

Câu hỏi 3: Các khuyến nghị, hàm ý chính sách nào để tăng cường hiệu lực KTNB tại các đơn vị phitài chính niêm yết trên sàn chứng khoán VN?

1.1.3 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu Đối tượng nghiên cứu Đề tài tập trung nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB tại các đơn vị phi t ài chính niêm yết trên sàn chứng khoán VN.

+ Về nội dung: Tôi tập trung vào các yếu tố ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB đối với các đơn vịphi tài chính niêm yết trên sàn chứng khoán VN Nghiên cứu không xem xét mức độ tác động của tất cả các yếutố ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB trong các tổ chức.

TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU

1.2.1 Tổng quan nghiên cứu về các yếu tố ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB

Trong quá trình thiết lập và pháttriển KTNB, một thuật ngữ được quan tâm lớn trong các tài liệu kiểm toán đó là hiệu lực KTNB và các yếu tố ảnhhưởng tới hiệu lực KTNB Việc xác định các yếu tố ảnh hưởng đến hiệu lựcKTNB thúc đẩy “giá trị gia tăng” KTNB theo (Dellai và Omri, 2016) Các tài liệu về các nhân tố ảnh hưởng đến hiệulực KTNB có thể được xây dựng theo các quan điểm khác nhau Thứ nhất, theo quan điểm cung- cầu, các nhân tố theo phía cung là các nhân tố dựa trên các đánh giá về KTVNB còn phía cầu là các nhân tố thuộc về phía bên chủ thể sử dụng dịch vụ KTNB Thứ hai, theo quan điểm phạm vi được chia thành các nhóm: các yếu tố bên trong liên quan KTVNB và các nhântố bên ngoài liên quan các yếu tố về tổ chức hoặc các nhân tố vi mô về KTV và tổ chức còn các nhân tố vĩmô là các yếu tố thuộc vềquy định cưỡng chế, thông lệ IIA và tính bắt chước giữa các tổ chức với nhau Thứ ba, theo quan điểm tácđộng đến hiệu lực KTNB là ảnh hưởng trực tiếp hay tác động gián tiếp Trong nghiên cứu này, dựa trên nghiêncứu của (Turetken, Jethefer và Ozkan, 2020) để phân loại các nhân tố có khả năng tác động đến hiệulực KTNB, tác giả phân tách các yếu tố thành hai nhóm là theo quan điểm cung- cầu.

1.2.1.1 Các nghiên cứu liên quan đến các nhân tố từ phía cung KTNB

Các tài liệu thuộc nhóm này tập trung các yếu tố từ phía cung của KTNB ảnh hưởng đến hiệulực KTNB đó là nănglực KTNB, tínhđộc lập KTNB, tínhkhách quan của KTNB, quy mô KTNB, trưởng KTNB.

Nghiên cứu đầu tiên là của (Arena và Azzone, 2009) xem xét các biến ảnh hưởng đến hiệu lựcKTNB tại Ý thông qua khảo sát 170 công ty bao gồm các tổ chức niêm yết và chưa niêmyết ở các ngành sản xuất, tài chính, ngân hàng, bảo hiểm Các tài liệu đã thiết lập mô hình hồi quy các yếu tố tác động đến hiệu lực KTNB bao gồm: Năng lực

KTNB, Các hoạt động đánh giá của KTNB, quy mô phòng KTNB và mức độ tương tác với UBKT với bảng hỏi 4 mức độ và một số câu hỏi khai thác thông tin dưới dạng Có/ Không. Kết quả chỉ ra các nhân tố: Năng lực KTNB, quy mô phòng KTNB, mức độ tương tác với UBKT và các quá trình hoạt động đánh giá KTNB ảnh hưởng tíchcực đến hiệu lực KTNB.

Kế thừa nghiêncứu của (Arena và Azzone, 2009), nghiên cứu thứ hai tập trung vào các nhân tố thuộc về phía cung KTNB đó là nghiên cứu của (Coetzee và Erasmus, 2017) Các tác giả thực hiện khảo sát các trưởng KTNB, chủ tịch UBKT , các cấp quảnlý trong các đơn vị công tại Nam Phi Nhân tố mới được bổ sung mô hình đó là trưởng KTNB và phạm vi kiểm toán Như vậy, mô hình bao gồm các yếu tố là: Quy mô KTNB, Nănglực KTNB, trưởng KTNB, tư vấn và kiểm toán dựa trên rủiro và phạm vi kiểm toán tac động đến hiệulực KTNB Nghiên cứu cho thấy quy mô , năng lực và sự không giới hạn phạm vi ảnhhưởng tíchcực đến hiệu lực KTNB.

Theo (Vũ Thúy Hà, 2017) hoàn thiện KTNBtại các công ty thuộc tổng tập đoàn Than khoángsản VN tác giả xem xét chất lượng KTNB tại các đơn vị Kết quả chỉ ra các yếu tố trình độ KTNB, kiểmsoát chất lượng, đào tạo, ý thức và tính độc lập ảnh hưởng cùng chiều đến chất lượng KTNB trong các đơn vị thực hiện KTNB thuộc tập đoàn than khoángsản

VN Trong đó, nhân tố trình độ KTNB là tác động mạnh mẽ nhất Còn nghiêncứu của (Nguyễn Thị Tuân, 2020), thực hiện khảo sát KTNB trong các tổ chức thuộc ngành thép

VN Mô hình đo lương được thiết lập thông qua các chỉ số về quy mô, tính độc lập, nănglực KTNB, phạm vi và kỹ thuật kiểm toán tác động đến hiệu lực KTNB Kết luận có cả 6/6 yếu tố tác động thuận đến hiệu lực KTNB trong các doanh nghiệp ngành thép VN

Các nghiêncứu về phía cung KTNB cho thấy các nhân tố: nănglực KTNB, quy mô KTNB quy trình và hoạt động đánh giá KTNB cũng như trưởng KTNB ảnhhưởng cùng chiều đến hiệulực KTNB.

1.2.1.2 Các nghiên cứu liên quan đến các nhân tố thuộc phía cầu KTNB

Các nghiên phía cầu KTNB đó là các yếu tố thuộc về ban điều hành, Hộiđồng quản trị, Hỗ trợ của UBKT, Cam kết của nhà quản lý, Hỗ trợ của hội đồng quản trị

Nghiên cứu của (Barišić và Tušek, 2016), nhóm tác giả thực hiện cuộc khảo sát tới 106 công ty tại Croatia tới các KTVNB và các thành viên của quản lý cấp cao, cấp trung và UBKT Mô hình các tác giả thiết lập là các nhân tố thuộc về đạo đức và quan điểm quản lý; nhận thức về vaitrò của kiểm soát, sự tồn tại của quản lý rủi ro và giám sát tại doanh nghiệp. Nghiên cứu chỉ ra hiệu lực KTNB tăng tại các công ty có môi trường kiểm soát tốt hơn cùng hiểu biết về chức năng của KTNB cũng cao hơn Đồng thời, nghiên cứu cũng cho thấy rằng mức hiểu biết của các nhà quảnlý và UBKT về tính hữu ích của KTNB cao hơn ảnh hưởng thuận đến hiệu lựcKTNB.

Kế thừa nghiên cứu trước, tác giả (Dal Mas và Barac, 2018) được tiến hành tại Nam Phi- một nước đang trong giai đoạn phát triển trong đó KTNB được thực hiện như bộ phận quản trị công ty đương đại Nhóm nghiên cứu tập trung khảo sát 58 đối tượng giữ các vị trí cao trong tổ chức các tác giả đã đề xuất mô hình với các nhân tố mở rộng hơn đó là: Sự hỗ trợ của nhà quản lý cấp cao, phong cách lãnh đạo, mức độ hài lòng đối với các trưởng KTNB và sự chuyển đổi lãnh đạo trong các tổ chức tại Nam Phi ảnh hưởng thuận đến hiệulực KTNB.

Như vậy, các các nhân tố: Hỗ trợ của nhà quản lý cấp cao, UBKT , phong cách lãnh đạo ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB là mô hình được thiết lập theo hướng tiếp cận từ phía cầu KTNB Tuy nhiên với hướng nghiên cứu này chủ yếu hướng vào nhận thức của các nhà quản lý cấp cao chưa đo lường được một cách toàn diện các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB.

1.2.1.3 Các nghiên cứu hỗn hợp bao gồm các nhân tố thuộc về phía cung và phía cầu KTNB

Có thể thấy hướng nghiên cứu này được thực hiện nhiều hơn cả trong các nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB Sự kết hợp cả các nhân tố thuộc về phía cung : Năng lực KTNB, tính độc lập KTNB, tính khách quan KTNB, quy mô KTNB và yếu tố thuộc phía cầu KTNB: Hỗ trợ của nhà quản lý cấp cao, UBKT , Hệ thống pháp luật cho thấy cách nhìn toàn diện các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB trong các doanh nghiệp. Nghiên cứu điển hình đầu tiên thuộc nhóm này là nghiên cứu của (Al-Twaijry và cộng sự, 2003), nhóm tác giả tiến hành phỏng vấn 157 công ty hàng đầu của Ả Rập tới các giám đốc KTNB, kiểm toán viên độc lập và các nhà quản lý ở các doanh nghiệp thực hiện KTNB và chưa thực hiện KTNB Kết quả cho thấy các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB đó là: sự độclập của bộ phận KTNB, trình độ chuyên môn của KTNB, phạm vi công việc KTNB và nhận thức của ban quản trị về vai trò, chức năng của KTNB là yếu tố then chốt trong việc hỗ trợ cho KTNB cũng như đạt hiệu lực KTNB Nghiên cứu cũng chỉ ra việc đào tạo cũng như phát triển KTVNB có tầm quan trọng chính đối với sự thành công của KTNB, nhấn mạnh sự cần thiết phải nâng cao năng lực KTNB tác động đến hiệu lực của KTNB Tuy nhiên, đây mới chỉ là nghiên cứu khám phá, thực hiện phỏng vấn, phân tích các câu trả lời căn cứ vào phản hồi mà chưa có sự đo lường, định lượng rõ ràng để xem xét mức độ tác động của các nhân tố đến hiệu lực KTNB.

Nghiên cứu của (Arena, Arnaboldi, và Azzone, 2006) trên cơ sở tiếp tục phát triển ý tưởng của (Al-Twaijry và cộngsự, 2003) đã đưa thêm tố Hệ thống pháp luật có tác độ đến hiệu lực KTNB Nhóm nghiên cứu đã tiến hành nghiên cứu tình huống dựa trên phỏng vấn mở với trưởng KTNB và nhân viên kinh tế tài chính có liên quan đến kế toán cùng với việc phân tích kết quả KTNB và các tài liệu chính sách của 6 tổ chức tại nước Ý Kết quả là nhấn mạnh về sự tác động của thể chế, tuân thủ các luật lệ, chế định ảnh hưởng đến gia tăng giá trị củaKTNB Các công ty có xu hướng tuân thủ để đạt được hợp pháp và nâng cao sự phát triển của KTNB Bên cạnh đó, nghiên cứu cũng cho thấy một số yếu tố ảnh hưởng đến sự phát triển của KTNB thông qua gia tăng giá trị của KTNB đó là: văn hóa và đào tạo nguồn nhân lực, mức độ hợp tác của KTNB với nhà quản lý và năng lực KTNB Phương pháp nghiên cứu chỉ dừng lại ở nghiên cứu tình huống với kích thước chưa đủ lớn là một hạn chế.

KHOẢNG TRỐNG VỀ ĐỊNH HƯỚNG NGHIÊN CỨU

Từ những tổng hợp và đánh giá các nghiên cứu trên thế giới cũng như tại VN , tác giả nhận thấy khoảng trống nghiên cứu như sau:

 Về các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB

Thứ nhất, từ các tài liệu nghiên cứu cho thấy rằng trong các bối cảnh khác nhau các yếu tố ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB cũng khác nhau, sự tác động của mỗi yếu tố tới hiệu lực KTNB có sự khác biệt Chẳng hạn với biến năng lực KTNB trong nghiên cứu của (Alzeban và Gwilliam, 2014; Bednarek, 2018; Erasmus và Coetzee, 2018; Nguyễn Thị Hải Hà, 2022) tác động cùng chiều đến hiệu lực KTNB nhưng trong kết quả nghiên cứu của Dellai & Omri, (2016) thì không ảnh hưởng đáng kể tới hiệu lực KTNB Điều này cho thấy sự ảnh hưởng của cùng một yếu tố đến hiệu lực KTNB còn có nhiều sự khác biệt Hơn nữa, tại VN là đất nước có nền kinh tế mới nổi có nhiều đặc điểm khác biệt do đó một nghiên cứu mới là cần thiết để đánh giá lại mức độ ảnh hưởng của nhân tố đến hiệu lực KTNB.

Thứ hai, việc đo lường các yếu tố cũng có sự khác biệt như Tínhđộc lập KTNB trong nghiên cứu của (Dellai và Omri, 2016) đo lường thông qua biến giả định: Bằng 1 nếu trưởngKTNB báo cáo hành chính với nhà quản lý và báo cáo chuyên môn với UBKT, hội đồng quản trị và bằng 0 nếu không Nhưng trong các nghiên cứu của (Alzeban và Gwilliam, 2014;Cohen và Sayag, 2010) sử dụng thang đo Likert 5 mức độ về các nội dung quyền truy cập của KTNB, báo cáo cho ai về KTNB Việc “sử dụng thang đo trong các bối cảnh khác nhau có thể mang những ý nghĩa đóng góp mới nhằm đánh giá các thang đo trong bối cảnh cụ thể”.

Thứ ba, đối với nhân tố Hệ thống pháp luật Từ tổng quan tài liệu cho thấy các nghiên cứu định tính khẳng định thể chế chính trị, văn hóa ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB thông qua lý thuyết thể chế (Arena và cộng sự, 2006; Lenz, 2013) Do vậy, từ các nghiên cứu định tính tác giả đã phát triển quan điểm để thiết lập thang đo cho biến Hệ thống pháp luật ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB dựa trên phỏng vấn sâu kết hợp khảo sát và phân tích định lượng Luận án chỉ ra biến Hệ thống pháp luật có ý nghĩa thống kê và tác động thuận chiềuđến hiệu lực KTNB.

 Về phạm vi, bối cảnh nghiên cứu KTNB.

Tại VN , có ít nghiên cứu thực hiện đánh giá, kiểm định để xác định mức độ ảnh hưởng của các yếu tố đến hiệu lực KTNB tại một nước đang phát triển trong thời đại công nghệ 4.0. Các nghiên cứu mới chỉ dừng lại ở việc thiết lập mô hình, xem xét mức độ ảnh hưởng của các yếu tố trong các lĩnh vực về tổ chức tín dụng, tài chính mà chưa mở rộng đến các ngành và lĩnh vực khác trong nền kinh tế đặc biệt là tại các DN phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng khoán VN

Như vậy, từ các phân tích đánh giá trên cho thấy còn tồn tại các khoảng trống về các bằng chứng thực nghiệm trong việc nhận diện cũng như đo lường các yếu tố tác động đến hiệu lực KTNB trong các côngty phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng khoán VN Đây là cơ sở để xác định mục tiêu cho nghiên cứu Từ đó, nghiên cứu xác định những nhân tố ảnh, mức độ tác động của các nhân tố đến hiệu lực KTNB của đơn vị niêmyết trên sàn giao dịch chứngkhoán là bằng chứng thuyết phục mang tính khách quan và có ý nghĩa to lớn đối với nhà đầutư, chủ doanh nghiệp và cơ quan chức năng Nghiên cứu được thực hiện dựa trên lý thuyết các bên liên quan, lý thuyết đại diện và lý thuyết thể chế để củng cố các nghiên cứu trước.

Như vậy trong chương 1, luận án đã thực hiện phân tích, tổng hợp và xem xét các nghiên cứu trước trên thế giới và tại VN có liên quan đến các yếu tố tác độngđến hiệu lực KTNB. Kết quả cho thấy mức độ ảnhhưởng của mỗi yếu tố đến hiệu lực KTNB trong các hoàn cảnh cụ thể có sự khác biệt; việc đo lường hiệu lực KTNB với các tiêu chí đa dạng theo các hướng tiếp cận khác nhau cũng như đa dạng các yếu tố ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB Đồng thời,tác giả cũng nhận diện các kết quả và hạn chế của các nghiên cứu trước, từ đó xác định mục tiêu và khoảng trống nghiên cứu cho đề tài Đây là những tiền đề để khẳng định sự cần thiết thựchiện nghiên cứu về các yếu tốảnh hưởng đến hiệu lực KTNB trong các doanh nghiệp phi tài chính niêm yết trên thị trường chứng khoán VN

CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ CÁC YẾU TỐ ẢNH HƯỞNG HIỆU LỰC CỦA

NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ KTNB

KTNB phát triển mạnh từ những năm 60 trên thế giới Năm 1941 tổ chức đầu tiên KTNB được thành lập tại New York- IIA.

Tổ chức kiểm toán là thành viên của INTOSAI và IFAC quy định bản chất, mục tiêu và phạm vi của hoạt động KTNB Từ sau cuộc khủng hoảng thế giới về kinh tế , các nhà lãnh đạo doanh nghiệp đã thực hiện rà soát lại mô hình tổ chức và nhận thấy được chức năng quan trọng của KTNB và quản trị rủi ro trong mỗi doanh nghiệp Nó đặt ra sự cần thiết phải xây dựng KTNB giúp doanh nghiệp xác định và phân tích rủi ro, đặc biệt là rủi ro có tính trọng yếu ảnh hưởng tới tình hình sản xuất kinh doanh của các công ty Theo IIA, (IIA, 2008) “KTNB đóng vai trò là tuyến phòng thủ thứ ba thực hiện công việc trên cơ sở độc lập và khách quan” KTVNB cũng tiến hành kiểm toán để đánh giá và tư vấn đưa các giải pháp cần thiết cho các nhà quảntrị Vai trò tư vấn được cho là quan trọng trong KTNB doanh nghiệp để quản trị rủi ro (Gross, 2006) Trong giai đoạn đầu, KTNB hoạt động với mục tiêu soát xét các thông tin nhằm mục đích cho việc ra quyết định Cho đến ngày nay, hoạt động KTNB phát triển rộng khắp và chuyên nghiệp trên thế giới Victor và cộng sự đã công bố cuốn sách đầu tiên về KTNB trên thế giới vào năm 1942 (Brink Victor Z và Witt, 1942), nhóm tác giả cho rằng “KTNB là hoạt động xem xét đánh giá một cách độc lập trong một đơn vị về công tác kếtoán,tài chính và các hoạt động khác của tổchức đó Khi đó, hoạt động của KTNB được xem như là các dịchvụ mang tính bảo vệ và trợ giúp hiệu quả cho ban giámđốc” Nghiên cứu cũng đã nhấn mạnh vai trò hỗ trợ nhàquản lý chứ không chỉ là thực hiện kiểm tra tài chính, kế toán Tuy nhiên, trong khái niệm này, KTNB mới chỉ tập trung nhiệm vụ đến hoạt động hỗ trợ cho ban giám đốc về khía cạnh kế toán tài chính Điều này cũng đồng nhất quan điểm với định nghĩa KTNB của IIA, 1994.Từ đó đến nay, IIA đã thay đổi khái niệm KTNB nhiều lần Năm 1978, IIA cho rằng “KTNB là một đơn vị có chức năng thẩm định một cách độc lập được hình thành bên trong một đơn vị để kiểm tra và thực hiện đánh giá các hoạt động của đón vị đó, với tư cách là một công cụ hỗ trợ đối với tổ chức đó” Khi đó, KTNB được coi như là một loại hình kiểm soát được tiến hành thông qua việc kiểm tra và xem xét tínhđầy đủ,hiệu lực của các hình thức kiểm soát khác (IIA, 1978) Nhiệm vụ của KTNB là trợ giúp cho các đơn vị, bộ phận, trong tổ chức hoàn thành hiệu quả nhiệm vụ của mình Nhằm đạt được mục tiêu này, KTNB cần báo cáo cho các đơn vị của tổ chức các phân tích,đánh giá kiến nghị, tư vấn và các thông tin liên quan tới các hoạt động đang được đánh giá KTNB cũng cần đề xuất mô hình kiểm soát hiệu quả với mức chi phí hợp lý KTNB không đơn thuần chỉ xem xét, rà soát một cách độc lập về hoạt động kế toán tài chính mà kiểm tra xem xét các hoạt động khác của đơn vị Tuy nhiên, theo định nghĩa này chưa thực sự thấy được vai trò tư vấn của KTNB trong QTRR của tổ chức Năm 1999, IIA đưa khái niệm mới hoàn thiện hơn về KTNB Theo đó,

“KTNB là hoạt động tư vấn và đảm bảo mang tính độc lập, khách quan được thiết lập nhằm tạo ra tăng thêm giá trị và cải thiện hoạt động của một đơn vị KTNB hỗ trợ cho tổ chức hoàn thành được các mục tiêu dựa trên việc tạo ra một cách tiếp cận có tỉnh kỷ luật, có hệ thống để xem xét và cải thiện hiệu quả của quy trình quản trị doanh nghiệp, quy trình kiểm soát và quản lý rủi ro” theo IIA (IIA, 1999) IIA đã đề cao hai vai trò quan trọng nhất của KTNB đó là chức năng đảm bảo và chức năng tư vấn Khái niệm này đã bao hàm được phạm vi, nội dung của KTNB Khái niệm này gần như không thay đổi cho tới ngày nay.

Tiếp theo đó, IFAC, (IFAC, 2013) cũng định nghĩa “KTNB là hoạt động xem xét, đánh giá được thiết lập trong một đơn vị kinh tế được xem là một loại dịch vụ cho đơn vị đó, có chức năng đánh giá, kiểm tra và giám sát tính thích hợp và sự hiệu quả của KSNB và hệ thống kế toán” Định nghĩa này cho thấy KTNB là thành phần của KSNB, được coi như loại dịch vụ của tổ chức giám sát sự phù hợp và hiệu quả.

Còn theo ACCA, “KTNB là hoạt động xem xét, đánh giá độc lập và khách quan đối với hệ thống KSNB để quản trị rủi ro có hiệu quả theo mức rủi ro đã được xác định của tổ chức” (ACCA, 2015) Như vậy, KTNB thực hiện xem xét và đánh giá KSNB để đạt được mục tiêu quả trị rủi ro trong doanh nghiệp, KTNB phát triển như một phần quan trọng của quản trị doanh nghiệp Khái niệm nhấn mạnh tới tính độc và lập khách quan của KTNB trong quy trình thực hiện chức năng, vai trò của mình.

Hiện nay, theo Viện KTNB khái niệm KTNB mới nhất được định nghĩa : (IIA, 2017) KTNB là “một bộ phận có chức năng đảm bảo và tư vấn một cách độc lập và khách quan, được thiết kế để nâng cao giá trị và nhằm hoàn thiện các hoạt động của đơn vị.” KTNB sẽ hỗ trợ đơn vị hoàn thành được các mụctiêu của mình dựa trên việc tiến hành kỹ thuật tiếp cận có nguyên tắc và mang tính hệ thống để xem xét và đánh giá cải thiện hiệu quả của các quy trình: quản lý rủi ro, các quy trình kiểm soát và các quy trình quản trị. Đồng thời, KTNB tiến hành xem xét, đánh giá, kiểm tra hoặc tư vấn để đưa ra các giải pháp để cải tiến về những quy trình.

Như vậy, khái niệm KTNB luôn thay đổi và phát triển theo thời gian dựa trên yêu cầu về chức năng, vai trò của KTNB trong nền kinh tế thị trường có nhiều biến đổi và phát triển KTNB là việc cung cấp các dịch vụ đảm bảo và tư vấn một cách độc lập và khách quan được thiết lập nhằm tăng thêm giá trị và nâng cao hiệu quả các hoạt động của một đơn vị Hoạt động KTNB giúp đơn vị hoàn thành các mục tiêu dựa trên cách áp dụng kỹ thuật tiếp cận có hệ thống và nguyên tắc để xem xét và cải tiến hiệu quả của các quy trình quản trị, quản lý rủi ro và KSNB.

2.1.2 Vai trò và nhiệm vụ của KTNB

Theo (IIA, 2017) KTNB là “một bộ phận thực hiện chức năng tư vấn và đảm bảo một cách độc lập và khách quan, được tạo ra để tăng cường giá trị cũng như cải thiện các hoạt động của một tổ chức” Khi đó KTNB trợ giúp doanh nghiệp hoàn thành được các kế hoạch và mục tiêu của mình dựa trên việc áp dụng kỹ thuật tiếp cận có nguyên tắc và mang tính hệ thống để xem xét và cải tiến chất lượng của các quy trình KSNB, quản lý rủi rovà các quy trình quản trị Xuất phát từ định nghĩa KTNB cho thấy vai trò của KTNB bao quát và toàn diện KTNB với mục tiêu là trợ giúp tất cả các thành viên quản lý hoàn thành nhiệm vụ của mình bằng cách cung cấp cho họ các phân tích, đánh giá, khuyến nghị và nhận xét thích hợp về các hoạt động trong tổ chức Khi đó, vai trò và hoạtđộng của KTNB gắn liền với quản trị DN, quy trình quản lý rủi ro và KSNB.

Thứ nhất, vai trò của KTNB với quản trị doanh nghiệp.

Với mô hình quản trị DN do IIA xây dựng KTNB là tuyến phòng vệ thứ ba một cách độc lập và kháchquan KTNB tiến hành công việc để đánh giá, xem xét và đề xuất các biện pháp để nâng cao quy trình quản trị cũng như tư vấn các nội dung cho quản trị DN Các nội dung về quản trị DN bao gồm việc thiết lập chính chức và vận hành nhất quán các chiến lược; công tác giám sát, quản lý rủi ro có đầy đủ hiệu quả hay không; Các giá trị và đạo đức có được thiết kế và vận hành hiệu quả hay không; quá trình trao đổi, truyền thông thông tin về kiểm soát và rủi ro giữa các bộ phận có kịp thời và đầy đủ hay không và quá trình liên kết với KTĐL, hội đồng quản trị và KTNB có thực sự hiệu quả Trong quá trình thực hiện nhiệm vụ, KTNB cần xác định các quan điểm, mô hình về quản trị công ty và hiểu rõ các mô hình quản trị được chấp nhận toàn cầu (ví dụ khung hướng dẫn của COSO hoặc ISO 31000).

Thứ hai, vai trò của KTNB với KSNB

Trong DN, các hoạt động kiểm soát được thiết kế nhằm giảm thiểu rủi ro ở mức độ toàn tổ chức, trong từng giao dịch và hoạt động Một cuộc đánh giá pù hợp về hiệu lực, hiệu quả của các hoạt độngkiểm soát là xem xét, đánh giá các hoạt động đó trong mối quan hệ giữa rủi rovà mục tiêu Khi đó, KTNB có vai trò trợ giúp tổ chức thực hiện các hoạt động kiểm soát hiệu quả thông qua việc đánh giá sự phù hợp và hiệu quả của các kiểm soát và khích lệ các hoạt động cải thiện liên tục theo chuẩn mực số 2130- IPPF (IIA, 2017).

Ban quản lý cấp cao thường theo dõi việc thiết lập, thực hiện và đánh giá KSNB còn ban quảnlý chịu trách nhiệm về việc đánh giá các hoạtđộng kiểm soát trong bộ phận mà họ phụ trách KTNB cũng tiến hành các cuộc kiểm toán phù hợp với các phạm vi khác nhau để đánh giá về sự hữu hiệu và hiệu quả của các quy trình kiểm soát trong tổ chức Sau đó, KTNB nên thiết lập quy trình chính thức về lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện và báo cáo các vấn đề kiểm soát yếu kém trong tổ chức đó để làm cơ sở đưa các tư vấn khắc phục yếu kém đó.

Thứ ba, vai trò KTNB với quản trị rủi ro.

Quản trị rủi ro theo định nghĩa IIA (The IIA, 2017) là “một quá trình xem xét nhận diện, đánh giá, kiểm soát và quản lý những tình huống hoặc sự kiện hoặc có thể xảy ra để đề xuất các đảm bảo cho tổ chức để thực hiện được mục tiêu của doanh nghiệp”. Quản trị rủi ro là một trong các công cụ quản trị quan trọng trong tổ chức.

Khung QTRR của COSO, 2017 QTRR là “một quá trình có ảnh hưởng từ HĐQT, lãnh đạo đơn vị và các nhân sự khác theo chuẩn mực số 2120 (IIA, 2017) khằng định vai trò của KTNB là đánh giá và xem xét tính hữu hiệu, hiệu quả và đóng góp vào việc cải tiến quy trình quản trị rủi ro KTNB xem xét các quy trình quản trị rủi ro có hiệu quả hay không thông qua việc đánh giá các vấn đề: Các mục tiêu của đơn vị có phù hợp với sứ mệnh hay không?; tổ chức có xác định rủi ro trọng yếu hay không; Cách xây dựng khẩu vị rủi ro và cách đưa các rủi ro về mức chấp nhận được hay không; Việc truyền thông thông tin về các loại rủi ro trong đơn vị có kịp thời, đầy đủ hay không.

Nhiệm vụ của KTNB là nâng cao và bảo vệ các giátrị của tổ chức bằng cách đề xuất các rủi ro đảm bảo dựa có cơ sở và khách quan.

- Kiểm tra sự phù hợp, tính hữu hiệu và hiệu quả của KSNB

- Xác nhận và kiểm tra chất lượng, tính trung thực của các thông tin tài chính và kinh tế của BCTC , quy trình quản trị.

- Rà soát tính tuân thủ và quản lý việc tuânthủ luật pháp, chế độ kế toán, tài chính, các chính sách, quy định, nghị quyết và quyết định của người đứng đầutổ chức kế toán.

- Đánh giá và xem xét các khiếm khuyết của KSNB, các gian lận trong bảo vệ và sử dụng tài sản của đơn vị, từ đó đưa ra các khuyến nghị, giải pháp nhằm hoàn thiện cơ chế quản trị DN, quản trị rủi ro cũng như quản lý các hoạt động của bộ phận kế toán.

2.1.3 Quy trình thực hiện kiểm toán của KTNB

LÝ LUẬN VỀ HIỆU LỰC KTNB

2.2.1 Khái niệm hiệu lực KTNB hưu hiệu, kinh tế và hiệu quả được gọi là khái niệm “3Es” là đặc tính của mục tiêu KTNB Có một số quan điểm cho rằng điều quan trọng là xác định chất lượng hoạt động về hiệu lực, kinh tế và hiệu quả theo (Dittenhofer, 2001) Các nghiên cứu đã cho thấy thuật ngữ 3Es được sử dụng hầu hết trong các tài liệu về KTNB (Bota-Avram và cộngsự, 2011; Calvin, 2021; Cristina và Cristina, 2009; Hill và cộng sự, 2009; Spira và Page, 2003; Zureigat và Al-Moshaigeh, 2014) Trong nghiên cứu của (Ridley, 2008) nhấn mạnh tính đặc hữu của KTNB đó là 3 Es: tính kinh tế, tính hiệu lực và tính hiệu quả Trong đó, tính hiệu lực là quan trọng nhất, nếu KTNB không hiệu lực thì tính hiệu quả và tính kinh tế chắc chắn không đạt được.

Tính kinh tế có liên quan đến việc mua các nguồn lực (Khan, 1988) đánh giá tính kinh tế có nghĩa là các nguồn lực lao động, tài nguyên có được mua với mức chi phí thấp nhất hay không (Gay và Simnett, 2012) Tuy nhiên tính kinh tế không chỉ đề cập tới mức chi tiêu tối thiểu về tài nguyên, nguồn lực được mua của doanh nghiệp tổ chức mà còn là việc doanh nghiệp có được các nguồn lực chất lượng với chi phí thấp.

Tính hiệu quả thể hiện mối quan hệ giữa sản phẩm, dịch vụ cung cấp cho khách hàng và các nguồn lực sử dụng để sản xuất về chất lượng và số lượng Như vậy, hiệu quả là đạt được số lượng lớn nhất ở một mức chất lượng đã được xác định hay đó chính là đầu ra lớn nhất ở mức chất lượng nhất định với số lượng đầu vào cố định về số lượng và chất lượng Thứ hai, hiệu quả là số chi phí thấp nhất để sản xuất, kinh doanh một số lượng nhất định với chất lượng đã được xác định Tuy nhiên, với cách định nghĩa thứ hai, hiệu quả có thể bị nhầm lẫn với tính kinh tế: Giảm chi phí các nguồn lực đầu vào khi xác định được số lượng đầu ra và chất lượng đầu ra nhất định Do vậy, tinh kinh tế và hiệu quả thường đi cùng nhau, hay tính kinh tế là một phần trong định nghĩa về tính hiệu quả (Arens, Best, Shailer và Fiedler, 2009) Tính hiệu quả thể hiện mối quan hệ đầu vào- đầu ra về cả số lượng, chất lượng Việc đánh giá số lượng có thể ttiến hành hoặc thông qua việc đạt được ở mức tối đa hoặc số lượng lớn nhất ở mức đầu vào nhất định hoặc chi phí thấp nhất để sản xuất một số lượng sản phẩm hoặc dịch vụ (IIA- Australian, 2009).

Tính hiệu lực được mô tả là đạt được mục tiêu của tổ chức Mặc dù xuất hiện muộn hơn tính hiệu quả và tính kinh tế nhưng hiệu lực được coi là yếu tố quan trọng nhất và trở thành vấn đề chính trong hoạt động kiểm toán trong những năm gần đây (Glynn,1985; MUNIAÍN, 2005) Vì nếu doanh nghiệp, tổ chức không đạt được mụctiêu thì tính kinh tế hay hiệu quả không còn ý nghĩa.Trong phạm vi nghiên cứu, tác giả tập trung nghiên cứu tính hiệu lực của KTNB.

Theo từ điển tiếng Việt: “hữu hiệu có nghĩa là có hiệu lực”(theo từ điển tiếng Việt, 2000) Khái niệm tính hiệu lực là hướng đến việc xem xét mức độ thực hiện các mục tiêu, mục đích đã được lên kế hoạch ở bộ phận, đơn vị hoặc các hoạt động (đạt được kết quả thích đáng từ việc sử dụng các nguồn lực và các hoạt động của tổ chức) Do đó, điều quan trọng trong việc đo lường hiệu lực là phải xem xét đánh giá giữa kỳ vọng về kết quả trong kế hoạch với thực tế của từng hoạt động Mỗi tác giả khác nhau, với những tiêu chí đo lường và đánh giá khác nhau thì sẽ có những hướng tiếp cận riêng của mình về hiệu lực nhưng điểm chung đó là việc hoàn thành mục tiêu hay là những hành động để đạt được mục tiêu. Định nghĩa về sự hữu hiệu của tổ chức được (Georgopoulos và Tannenbaum, 1957) phát biểu: “Khi xem xét tổ chức là một tập thể có tính xã hội, có sự đánh đổi những nguồn lực và của cải để hoàn thành mục tiêu đề ra mà không làm cạn kiệt những nguồn lực và của cải tập thể” Theo (Walton và Dawson, 2001), sự hữu hiệu của tổ chức là một khái niệm mang tính xét đoán về khả năng đạt được mục tiêu Khái niệm này là biến phụ thuộc phổ biến trong các nghiên cứu về tổ chức (Chelladurai, 1987) Theo (Robbins, 1990) nhấn mạnh việc quyết định các yếu tố để đánh giá sự hữu hiệu của tổ chức là một vấn đề và những nhân tố đánh giá sẽ có ý nghĩa khác nhau với từng cá nhân hoặc nhóm người liên quan Mỗi tổ chức sẽ có những đặc trưng và hoàn cảnh riêng biệt (Klein Klouwenberg, Koo và Alphons M van Schaik, 1995) Đánh giá, xem xét sự hữu hiệu của tổ chức; đặc biệt là trong những tình huống phi cấu trúc, việc nhận diện và lựa chọn các nhân tố xác định sẽ gặp nhiều khó khăn Để khắc phục điều này, đối tượng nghiên cứu phải được cụ thể. Đối với hoạt động KTNB thuật ngữ “ tính hiệu lực” là “làm đúng- doing the righ thing” trong khi “hiệu quả” là “làm tốt- doing it well” và tính kinh tế là “làm với chi phí thấp, giá rẻ- doing it cheaply” theo (A Chambers, 1992) Đồng thời theo Chambers, (1992) cũng cho rằng tính hiệu lực được coi là quan trọng nhất vì nếu KTNB không hiệu lực thì không đạt được tính hiệu quả và tính kinh tế Còn theo (Beckmerhagen và cộng sự, 2004) cho rằng hiệu lực và hiệu quả phải được đo lường riêng biệt vì có khả năng cuộc kiểm toán có hiệu lực nhưng không hiệu quả và ngược lại Ví dụ như tất cả các mục tiêu đạt được nhưng phát sinh với chi phí lớn hoặc ngược lại cuộc kiểm toán có thể có hiệu quả nhưng kiểm toán viên có ít thời gian cho việc kiểm toán các hoạt động nhưng mục tiêu không đạt được Đồngthuận quan điểm với các nghiên cứu trước, Arena và cộng sự cũng định nghĩa hiệu lực là năng lực để đạt được kết quả thích hợp với mục tiêu (Arena và Azzone, 2009) Trong nghiên cứu của (Ridley, 2008) cho rằng KTNB hiện đại đã được xây dựng dựa trên 3Es của KTNB đó là tính hiệu lực, tính hiệu quả và tính kinh tế của KTNB Trong đó, hiệu lực của KTNB là nền tảng quan trọng cho hiệu quả và tính kinh tế của KTNB Theo IIARF, 2011 trang 7, IIA yêu cầu tuần thủ quy tác đạo đức trong đó yêu cầu KTVNB phải thực hiện các dịch vụ KTNB thích hơp với các chuẩn mực quốc tế về nghề nghiệp và sẽ liên tục cải thiện trình độ, hiệu lực và chất lượng dịch vụ của mình.

Trong nghiên cứu của (Dittenhofer, 2001) cũng cho rằng KTNB hiệu lực nếu nó đạt được mục đích Định nghĩa này về tính hiệu lực được xac định dựa trên khái niệm đánh giá kết quả hoạt động, hiệu lực được coi là đạt được mục tiêu (ISSAI 3000) KTNB có hiệu lực chỉ khi KTNB phải liên kết được các mục tiêu của tổ chức vì KTNB là một loại dịch vụ cho mỗi một doanh nghiệp, không có KTNB nào mà không có doanh nghiệp (A Chambers, 1992) KTNB được coi là hiệu lực khi đóng góp gia tăng giá trị cho đơn vị dựa trên việc trợ giúp hội đồng quản trị và nhà quản lý để đánh giá, xem xét và tăng cường hiệu quả quản lý rủi ro, KSNB và QTDN (Gramling và cộng sự, 2004; Yee, Sujan, James và Leung, 2008) KTNB cũng được nhấn mạnh là mang lại giá trị thông qua việc giúp tổ chức đạt đượcmục tiêu bằng cách thực hiện các khuyếnnghị của KTNB.

Trong quan điểm hiện đại, KTNB gắn liền với rủi ro, thì hiệu lực KTNB mở rộng hơn phù hợp và có tính đa dạng mục tiêu của tổ chức Cung cấp sự đảm bảo là cách hỗ trợ cho tổ chức đạt được mục tiêu của mình Báo cáo của KTNB sẽ cung cấp những vấn đề mà doanh nghiệp có thể gặp phải trong tương lai liên quan đến việc đạt được mục tiêu của DN (Spira và Page, 2003) Việc tập trung vào các rủi ro và vấn đề trọng tâm của doanh nghiệp là nhiệm vụ của KTNB (Burnaby và Hass, 2009; N Ernst & Young, 2012; PwC, 2010) Còn (Lenz, 2013) cho rằng hiệu lực của KTNB là một khái niệm dựa trên rủi ro của người dùng giúp tổ chức đạt được các mụctiêu của mình thông qua những ảnh hưởng tích cực đến chất lượng quản trị DN Theo định nghĩa này của Lenz

“quản trị” được dựa trên cơ sở chức năng KTNB bao gồm quản lý rủi ro và quản lý KSNB.

Như vậy, hiệu lực của KTNB là việc đạt được mục tiêu dựa trên rủi ro, nhấn mạnh đến chức năng cốt lõi của việc cung cấp những tư vấn và đảm bảo cho doanh nghiệp Hiệu lực KTNB liên tục được phát triển hoàn thiện dựa trên hướng tiếp cận rủi ro và gắn liền với việc đạt được mục tiêu của KTNB.

2.2.2 Đo lường hiệu lực KTNB

Không thực sự dễ dàng để đánh giá hiệu lực KTNB trong một tổ chức vì báo cáo kiểm toán KTNB không có sẵn để nghiên cứu Mặt khác, kết quả của kiểm toán là lợi ích đáng tin cậy, tức là khách hàng được kiểm toán không thể phân biệt chất lượng của dịch vụ và hàng hóangay cả sau khi mua và tiêu thụ, Do đó, hiệu lực hayhiệu quả của kiểm toán không thể quan sát trực tiếp ngoại trừ trong trường hợp kiểm toán thất bại- sự đánh giá dễ dàng hơn với cuộc kiểm toán không hiệu quả theo (Bender, 2006).

Theo hướng dẫn thực hành của IIA, 2010, đo lường hiệu lực KTNB theo định tính và định lượng và cũng có thể đo lường liên quan đến việc tuân thủ các tiêu chuẩn, IIA cũng nhấn mạnh tầm quan trọng của việc thu thập thông tin phản hồi về tính hiệu lực củaKTNB từ các khách hàng của mình Với hướng nghiên cứu đo lường liên quan đến việc tuân thủ các tiêu chuẩn này được xêp vào nhóm các nghiên cứu đánh giá hiệu lực dựa trên quy trình KTNB (Wang, 1997; Ziegenfuss, 2000) Tuy nhiên, hướng tiếp cận này có một số hạn chế đó là chỉ tập trung vào giả thuyết là KTNB hoạt động hữu hiệu khi thực hiện đúng quy trình, đúng cách mà không xét đến yêu cầu của các bên liên quan chính (Dellai và Omri, 2016) Hướng tiếp cận thứ hai đo lường KTNB là tập trung vào các biện pháp đầu ra (Arena và Azzone, 2009; Cohen và Sayag, 2010; Getie Mihret và Wondim Yismaw, 2007) Cách tiếp cận này đo lường KTNB thông qua nhấn mạnh mức độ thực hiện các đề xuất của KTNB là biện pháp phù hợp nhất để đánh giá hiệu lực của KTNB (Ziegenfuss, 2000) Tuy nhiên, hướng tiếp cận này cho thấy các chỉ số đo lường nằm ngoài sự kiểm soát của KTNB và chưa xem xét đến sự khác biệt về Chất của các khuyến nghị (Salierno, 2000) Hướng tiếp cận thứ ba đo lường hiệu lực KTNB dựa vào kết quả KTNB Đó là việc xác định mức độ đạt được của các mục tiêu trong KTNB Các bên sẽ có phản hồi tích cực về các nội dung: (1) Kiểm toán viên có đạt được mục tiêu cho cuộc kiểm toán; (2) Kiểm toán viên phát hiện các vấn đề và (3) Đưa ra các giải pháp cho vấn đề Như vậy, thước đo kết quả đề cập đến nhiều khía cạnh, liên quan tới tất cả các hoạt động của KTNB Tuy nhiên, hướng tiếp cận này mới mẻ nhưng việc xác định mức độ đạt được mục tiêu liên quan đến các rủi ro của đơn vị là khó khăn và hạn chế về sự chậm trễ vì luôn cần có thời gian để đánh giá và xem xét các tác động của việc thực hiện cáckhuyến nghị tư vấn của KTNB Hướng tiếp cận thứ tư thực hiện đo lường khách quan- sử dụng trực tiếp các chỉ tiêu đo lườnghiệu lực KTNB và đo lường theo cảm nhận Trong nghiên cứu này của mình, tác giả tiến hành phân loại đo lường hiệu lực KTNB theo quan điểm này.

Thứ nhất, nhóm các chỉ tiêu đo lường trực tiếp hiệu lực KTNB.

 Mức độ hoàn thành kế hoạch KTNB và thời gian cần thiết để hoàn thành kế hoạch

Các trưởng KTNB xác định việc xây dựng và thực hiện kế hoạch kiểm toán là một lĩnh vực quan trọng trong KTNB Trưởng KTNB được giao trách nhiệm phát triển kế hoạch làm việc với UBKT và các bên khác bao gồm cả HĐQT và KTĐL Các trưởng KTNB báo cáo kế hoạch hoạt động hàng năm tập trung vào việc đánh giá, xem xét và kiểm tra một số vấn đề được xác định dựa trên rủi ro (Soh và Martinov-Bennie, 2011) Theo (Bednarek, 2018) xác định mức độ hoàn thành kế hoạch của KTNB là tỷ lệ các hoạt động của KTNB được thực hiện theo kế hoạch của KTNB trong một khoảng thời gian nhất định đối với hoạt động đã được lập kế hoạch Các chỉ báo có thể được xác định thông qua việc đếm số lượng các công việc đã được thực hiện tại một thời điểm nhất định và so sánh với kế hoạch ban đầu.

 Tỷ lệ thực hiện khuyến nghị

Nghiên cứu của (Bednarek, 2018) tỷ lệ thực hiện khuyến nghị là chỉ số chỉ rõ mức độ mà các khuyến nghị được người quản lý chập nhận- đã thực hiện vởi những người được kiểm toán Với chỉ số này, lãnh đạo cao nhất có thể đảm bảo rằng các giám đốc điều hành thwujc hiện các kế hoạch đã được phê duyệt để đáp ứng việc các khuyến nghị được thực hiện Chỉ số này thể hiện cách thức mà ban lãnh đạo đánh giá tầm quan trọng của các khuyến nghị của kiểm toán.

 Thời điểm phát hành báo cáo kiểm toán

Là xác định thời gian cần thiết để ban hành báo cáo KTNB cuối cùng bao gồm xác định từ thời điểm kết thúc kiểm toán đến lúc ban bành báo cáo KTNB cùng với kế hoạch kiểm soát việc thực hiện các khuyến nghị (Cristina và Cristina, 2009; Turetken và cộng sự, 2019).

 Thời gian giải quyết các phát hiện của KTNB

Xác định khoảng thời gian tối thiểu để giải quyết các phát hiện của kiểm toán Tổng hợp các sai sót được thực hiện trong khoảng thời gian đã lập, các sai sót thực hiện chậm và các sai sót chưa được giải quyết (Cristina và Cristina, 2009; Turetken và cộng sự, 2019).

 Số lượng pháthiện kiểm toán Đây là cách đo lường hiệu lực KTNB xuất phát từ định nghĩa hiệu lực kiểm toán là số lượng và phạm vi các khuyến nghị được thực hiện của KTNB theo quan điểm của (Mizrahi và Ness‐Weisman, 2007; Sawyer, 1995) Nghiên cứu của (Spraakman, 1997; Van Gansberghe, 2005) cũng nhấn mạnh đo lường hiệu lực KTNB dựa trên các khuyến nghị , tỷ lệ thực hiệncác khuyến nghị của KTNB.

LÝ THUYẾT NỀN TẢNG

Lý thuyết đại diện phân tích mối quan hệ ủy- nhiệm, giữa chủ công ty (bên ủy quyền- Principals) và các nhà quản lý (bên được ủy quyền- Agents) trong doanh nghiệp (Jensen và Meckling, 1976) Khi đó, mối quanhệ ủy nhiệm này xuất hiện khi các nhà quản lý và những người làm việc thực hiện dịch vụ thay mặt chủ sở hữu hoặc cổ đông với sự ủy quyền của một số cơ quan ra quyết định (Bridgman, 2007; Carey, Subramaniam và Ching, 2006; ICAEW, 2005; Subramaniam, 2006; Zain, Subramaniam và Stewart, 2006) Tuy nhiên, đối với các công ty được niêm yết công khai làm cho các chủ sở hữu tách khỏi việc chủ động quản lý các công ty của mình hơn, gây nghi ngờ về năng lựcquản lý của giám đốc và quản lý cấp cao Lý thuyếtđại diện phân tích mối quan hệ mâu thuẫn phụ thuộc giữa chủ sở hữu và các nhà quản lý trong công ty (Phan Thanh Tú, Vũ Mạnh Chiến, Phạm Văn Kiệm, Lưu Đức Tuyên và Nguyễn Thị Hồng Nga, 2018) Trong các công ty cổ phần chủ doanh nghiệp là các cổ đông ủy quyền cho nhà quảnlý tiến hành điều hành doanh nghiệp theo lợi ích của cổ đông Tuy nhiên, mục đích của nhà quản lý là tối đa hóa các lợi ích cá nhân bao gồm: thù lao danh vọng, quyền lực và nghề nghiệp còn mục đích của cổ đông là tối đa hóa lợi nhuận bao gồm lợi tức ngắn hạn và giá trị doanh nghiệp theo (Phan Thanh Tú và cộng sự, 2018) Do đó, xuất hiện mâu thuẫnlợi ích cá nhân của chủ sở hữu và đại lý, điều này được Adam Smith nhấn mạnh (Smith, 2010) Ngoài ra, trong mối quan hệ đại diện, các cổ đông tiếp cận được ít thông tin về tổ chức hơn do không tham gia trực tiếp vào điều hành doanh nghiệp Điều này là cơ sở cho việc tồn tại sự bất cân xứng về thông tin giữacác bên tăng lên Để đảm bảo người đại diện thực hiện các hoạt động điều hành và quản lý doanh nghiệp theo mục đích của mình, cổ đông thực hiện các hoạt độngkiểm soát, giám sát nhà quản lý thông qua HĐQT Do đó, làm phát sinh chi phí đại diện cùng với các chi phí sản xuất và quản lý thông thường khác Các chi phí đại diện bao gồm: Chi phí tiềm ẩn, chi phí giám sát và chi phí phát sinh từ các hoạt động cam kết của nhà quản lý (Phan Thanh Tú và cộng sự, 2018).

Về phía các công ty niêm yết, khoảng cách giữa chủ sở hữu và các đại lý - đội ngũ quản lý - là rất lớn; chủ sở hữu là cổđông không tham gia quản lý tổ chức của họ Jensen và Meckling (1976) (Jensen và Meckling, 1976) lập luận rằng các nhàquản lý có xu hướng không tối đa hóa sự giàu có của chủ sở hữu, giảm nhẹ các hoạt động giám sát như kiểm toán bên ngoài, do chủ sở hữu áp đặt.Như phân tích ở trên, mâu thuẫn mục đích giữa các bên làm phát sinh chi phí đại diện bao gồm chiphí giám sát phát sinh từ phía các cổ đông, chi phí phát sinh từ các cam kết của nhà quản lý và chi phí tiềm ẩn Theo (Godfrey, Hodgson, Tarca, Hamilton và Holmes, 2010) chi phí giám sát bao gồm chi phí kiểm toán, phương án bồi thường quản lý, ngân sách và các quy tắc điều hành Phí kiểm toán viên bên ngoài được coi là chi phí giám sát (Godfrey và cộng sự, 2010), tuy nhiên sự phụ thuộc của kiểm toán viên bên ngoài vào KTNB tạo ra tiết kiệm chi phí (Brown, 1983; Haron, Chambers, Ramsi và Ismail, 2004) KTNB được xác định là chi phí giám sát bởi vì các nhà quản lý cam kết đảm bảo chống lại bất kỳ hành động phi pháp bằng việc tiến hành kiểm tra về các hoạt động nghiệp vụ của nhà quản lý KTNB cung cấp giátrị tăng thêm cho tổ chức, nhà quản lý cũng thừa nhận vai tròcủa KTNB trong quản lý, các khuyến nghị được đưa ra để hỗ trợ nhà quản lý trong chiến lược kinh doanh Thông qua khả năng chuyên môn, KTVNB tham gia vào sự phát triển kiểm soát nội bộ cũng như quá trình quản lý và quản trị rủi ro Mặt khác, lý thuyết cơ quan cũng giải thích cho ta thấy, giám sát là một trong những giải pháp để giảm xung đột giữa cổ đông và nhà quản lý hoặc cổ đông thiểu số và cổ đông đa số; KTNB được coi như một phần của chi phí giám sát mà đơn vị chi ra để đảm bảo KSNB hữu hiệu, hiệu quả và phòng ngừa rủi ro và KTNB đóng vai trò quan trọng trong việc giảm thiểu sự bấtcân xứng về thông tin giữacác cổ đông và ban điều hành (Abdolmohammadi và Sarens, 2011) Khi đó, KTNB có thể giám sát hành vi quản lý và góp phần bảo vệ cổ đông thông qua Hội đồng quản trị và UBKT Do đó, hội đồng quản trị và UBKT có khả năng ảnh hưởng mạnh mẽ đến KTNB (Endaya và Hanefah, 2013) Như vậy, dựa vào lý thuyết đại diện cho thấy mối quan hệ giữa nhà quảnlý cấp cao, UBKT với hiệu lực KTNB trong các đơn vị.

Thứ hai, theo lập luận của (Peursem và Pumphrey, 2005) coi KTNB là đại lý và giám sát đối với nhiều đối tượng sử dụng KTNB bao gồm hội đồng quản trị, UBKT và nhà quản lý Với tư cách là đại lý cần phải tiến hành thực hiện các quy trình kiểmtoán ở cấp độ chuyên nghiệp đòi hỏi có trình độ học vấn, chứng chỉ chuyên môn và các năng lựccần thiết khác để hoàn thành nhiệm vụ một cách đầy đủ và tốt nhất Điều đó làm tăng mức độ tin cậy của hội đồng quản trị và UBKT cũng như các cổ đông (Endaya và Hanefah, 2013) Do đó, lý thuyết đại diện giải thích cho nhân tố tính độc lập, năng lực của KTNB và tính khách quan của KTNB tác động đến hiệu lực KTNB.

2.3.2 Lý thuyết thể chế mới

Thể chế được định nghĩa là “các cấu trúc xã hội đã đạt được mức độ phát triển cao điển hình như các yếu tố văn hóa- nhận thức quy chuẩn, các hoạt động liên quan và các nguồn lực… Nhưng yếu tố này mang lại sự ổn định, đảm bảo và ý nghĩa cho xã hội Các thể chế được lưu truyền bởi nhiều phương thức khác nhau, bao gồm các hệ thống quan hệ, thói quen và các văn bản Các thể chế hoạt động ở các cấp thẩm quyền khác nhau, từ thế giới đến các mối quanhệ giữa các cá nhân trong nước” (Scott, 1995).

Trong quá trình thể chế hóa của các tổ chức có một “hệ thống lý thuyết đượcchấp nhận rộng rãi, trong đó nhấn mạnh đến tính hợp lý, khả năng thay đổi đồng hình và tính hợp pháp”

(Scott, 2008) Đó chính là lý thuyết thểchế Lý thuyết thểchế nhấn mạnh vai trò của quá trình thể chế hóa và vai trò của nó trong quá trình nhận định hành vi đơn vị và cá nhân Trong quá trình phát triển lý thuyết thể chế từ đầu thế kỷ XX đến nay, có hai quan điểm đối với lý thuyết thể chế theo (Phan Thanh Tú và cộng sự, 2018) Lý thuyết thể chế cũ và lý thuyết thể chế mới.

Thứ nhất, quan điểm lý thuyết thể chế cũ bắt đầu xuất hiện tại Áo và Đức liên quan đến việc sử dụng phương pháp khoa học của các nhà nghiên cứu khoa học xã hội Các mô hình thể chế trong quan điểm đầu tiên này đề cao đến vai trò của các thểchế xã hội trong sự phát triển kinh tế Theo (Phan Thanh Tú và cộng sự, 2018) các mô hình này bao gồm: Mô hình thể chế của Selznick (Selznick, 1948); Mô hình thể chế của Parson (Parsons, 1956); mô hình theo quan điểm hành vi và mô hình quan điểm nhận thức. Với các quan điểm thể chế cũ nhấn mạnh về thể chế trong các mối quan hệ giữa cá nhân với cá nhân, cá nhân với tổ chức với môi trường hoạt động của tổ chức.

Thứ hai, quan điểm thể chế mới- new institution theory Quan điểm thể chế mới được xây dựng trên ba khía cạnh của các tác giả (Zucker, 1977), (Meyer và Rowan, 1977) và (DiMaggio và Powell, 1983) Trong đó, các quan điểm về thể chế hiện đại của DiMaggio và Powell tập trung vào khả năng nhận thức và tác động của nhận thức cá nhân tới sự thay đổi của thể chế trong tổ chức xã hội Chủ nghĩa thể chế mới nhấn mạnh tính hợp pháp của thể chế là quan trọng để tồntại và phát triển (Phan Thanh Tú và cộng sự, 2018) Trong quan điểm tiếp cận của mình vận dụng quan điểm thể chế mới của DiMaggio và Powell nên tác giả trình bày các nộidung của quan điểm này Với quan điểm này có ba cơ chế thay đổi đồng hình theo thể chế đó là thay đổi đồng hình cưỡng ép, thay đổi đồng hình bắt chước và thay đổi đồng hình tiêu chuẩn Lý thuyết thể chế phát triển dựa trên công trình của (Weber, 1980) về quy tắc và tính hợp pháp Đây cũng là một trong số các nghiên cứu điển hình về lý luận tầm quan trọng của tính hợp pháp trong đời sống xã hội Theo tác giả Weber, nhà quản lý có thể bị buộc thôi chức nếu thiếu tính hợp pháp Tính hợp pháp là cần thiết để tồn tại và phát triển cho mỗi đơn vị, tổ chức (Nobel, 2010) Còn nghiên cứu của (DiMaggio và Powell, 1983) nhóm tác giả đã nghiên cứu

“Điều gì làm cho các tổ chức trở nên giống nhau”, nghiên cứu đã chỉ ra một trong số các tác nhân hợp lý làm cho các tổ chức ngày càng giống nhau khi họ cố gắng thay đổi đó là việc tuân thủ pháp luật, việc bắt chước nhau giữa các tổ chức và lực lượng cưỡng chế.

Lý thuyết thể chế lý giải tại sao cơ cấu tổ chức lại giống nhau Đó là việc tuân thủ luật pháp và các quy định, chuẩn mực và văn hóa nhận thức và cách bắt chước lẫn nhau giữa các tổ chức.

DiMaggio và Powell (DiMaggio và Powell, 1983) cho rằng các lực lượng xã hội khác nhau gây ra sự giống nhau này do sự hiện diện của một lĩnh vực tổ chức từ các hoạt động của các tổ chức đa dạng Lĩnh vực tổ chức bao gồm các nhà cung cấp chính, đối thủ cạnh tranh, người tiêu dùng về tài nguyên và sản phẩm và các cơ quan quản lý Các tổ chức thông qua các cấu trúc và quy trình kinh doanh để đạt được tính tương thích và tính đồng nhất bởi vì các nhà ra quyết định có được phản ứng thích hợp để làm xao lãng những lời chỉ trích Quá trình đồng nhất hóa này được gọi là thuyết đẳng hình theo (DiMaggio và Powell, 1983) Báo cáo hoặc công bố tự nguyện của công ty được coi là một thực tiễn về thể chế Các quy trình được điều chỉnh và liên tục thay đổi cho phù hợp với áp lực của tổ chức bởi các tổ chức khác mà công ty phụ thuộc và do xã hội là những quá trình bình đẳng về cấu trúc Thay đổi tổ chức bao gồm sự thay đổi về cấu trúc, văn hóa tổ chức, mục đích và mục tiêu Tổ chức sẽ điều chỉnh thực tế báo cáo bằng cách đảm bảo chức năng KTNB, vai trò của kiểm toán viên nội bộ và các UBKT phù hợp với mong đợi và yêu cầu của các bên liên quan hoặc các đơn vị quản lý, được xem là tiêu chuẩn Sự tương đồng báo cáo về KSNB và quản trị doanh nghiệp liên quan đến chức năng KTNB có thể được thu thập từ các báo cáo hàng năm của các tổ chức Một khía cạnh khác của lý thuyết thể chế là sự tách rời (Deegan, 2009) Sự tách rời có nghĩa là mặc dù các nhà quảnlý có thể nhận thức được yêu cầu áp dụng các thực tiễn thể chế nhất định được công khai xử phạt và thực hiện các quy trình chính thức có liên quan nhưng thực tế tổ chức thực tế có thể khác nhau Sự khác biệt này liên quan đến việc hợp pháp hóa các chiến lược kinh doanh, ví dụ như theo đuổi lợi nhuận và giá trị của cổđông bởi các nhà quảnlý thay vì hình ảnh rõ ràng được tạo ra bởi công bố của công ty về báo cáo về xã hội và môi trường Việc tách đôi cũng có thể có mặt trong cách KTNB được thực hiện tại nhà hoặc thuê ngoài và trong cách kết hợp các loại KTNB khác nhau để đáp ứng nhu cầu kinh doanh Do áp lực cho các hoạt động quản trị tổ chức tốt hơn và mức độ áp lực cạnh tranh thị trường, chiến lược kinh doanh là tập trung hơn vào việc xây dựng niềm tin về chất lượng hàng hoá và dịch vụ Thuyết minh về tổ chức ngoài các thông tin tài chính, quản trị doanh nghiệp và các chứng chỉ thu được bao gồm chứng nhận quốc tế hiện nay là điều hiển nhiên đặc biệt đối với các đơn vị niêm yết Như vậy, việc tự đánh giá thông qua KTNB sẽ được tiến hành, các tổ chức có kế hoạch để kết hợp các đánh giá đảm bảo chất khác nhau và sau đó, thực hiện xem xét và đánh giá Về vấn đề này, nhiệm vụ của kiểm toán viên nội bộ cung cấp dịch vụ có giá trị cho đơn vị và thúc đẩy quản lý tốt sẽ được giải thích tốt hơn thông qua các lý thuyết đại diện, lý thuyết thể chế. Đối với KTNB việc tuân thủ các quy chế, quy định có tác động lớn đến phát triển của KTNB Trong nghiên cứu của (Arena và cộng sự, 2006) tại Ý cho thấy các quy định của pháp luật có ảnh hưởng mạnh mẽ đến sự phát triển của KTNB. Đầu tiên, các tổ chức bị buộc phải thích nghi với kỳ vọng về văn hóa của xã hội để đạt được tính hợp pháp Quá trình này được gọi là “Đồng phân cưỡng chế”- Áp lực cưỡng chế theo (DiMaggio và Powell, 1983) Theo quan điểm này, tính hữu hiệu của KTNB liên quan đến việc tuân thủ các luật lệ vàquy định và các ràng buộc khác Do vậy, KTNB được coi là hợp pháp và hữu hiệu nếu tuân thủ các kỳ vọng của xã hội dưới hình thức tuân thủ quy định Các công ty phải tuân theo các quy tắc và quy định mà họ có xu hướng tuân thủ để đảm bảo tính hợp pháp Quá trình “cưỡng chế” mạnh hơn khi áp dụng các biện pháp trừng phạt Ví dụ như các tổ chức của Ý niêm yết trên thị trường chứngkhoán New York (NYSE) phải bắt buộc có chức năng KTNB Các tác giả (Arena và Jeppesen, 2010) khẳng định các lực lưỡng cưỡng chế là lực lượng mạnh nhất trong việc kích hoạt sự thay đổi trong các doanh nghiệp Còn (Joseph V Carcello, Hermanson và Raghunandan, 2005b) cho rằng áp lực cưỡng chế là động lực quan trọng của sự thay đổi Tiếp tục nghiên cứu của mình, (Joseph V Carcello, Hermanson và Raghunandan, 2005a) chỉ ra ngân sách của KTNB, số lượng nhân viên, tần suất và thời gian các cuộc họp của KTNB với UBKT tăng lên rõ rệt từ năm 2001 đến 2002 có liên quan chặt chẽ với hiệu lực của đạo luật SOX Các quy định về nhiệm vụ, chức năng của KTNB thực tế cho thấy là mộtnhân tố quan trọng để tạo ra KTNB chuyên nghiệp, (Arena và Jeppesen, 2010) đã thực hiện nghiên cứu KTNB Đan Mạch cho thấy, để thiết lập KTNB ở các nền kinhtế đang phát triển cần có áp lực cưỡng chế để đạt được tính hợp pháp Trong khi nghiên cứu trước đây của (Al-Twaijry và cộng sự, 2003) thừa nhận có sự liên quan giữa các lực lượng cưỡng chế và việc thiết lập KTNB ở mỗi khu vực, tác giả cho rằng, KTNB ở Ả Rập sẽ được cải thiện tốt hơn nếu nhà nước đóng vai trò là áp lực cưỡng chế bằng cách yêu cầu các tổ chức thành lập các phòng ban KTNB.

Như vây, các nghiên cứu trên cho thấy các đơn vị tuân thủ luật pháp để đảm bảo tính hợp pháp Việc bắt buộc thực hiện KTNB ảnh hưởng đến các doanh nghiệp Đó như là động lực để thay đổi phát triển KTNB đặc biệt đối với các quốc gia đang phát triển như Việt Nam Lực lượng cưỡng chế được khuyến khích áp dụng và thực hiện như một cách để tăng thêm giá trị của KTNB. (O’Regan, 2001) cho rằng IIA là động lực thúc đẩy sự chuyên nghiệp hóa ngày càng tăng của KTNB trong nửa thế kỷ qua. Thứ hai, lý thuyết thể chế còn thực hiện qua sự đẳng cấu chuẩn hóa- áp lực quy phạm Các áp lực quy phạm giải thích sự khếch tán của trật tự xã hội bằng cách tham khảo các chuyên gia Các quy định nghề nghiệp quyết định hành vi và trở nên giống nhau trong các doanh nghiệp khi thực hiện, KTNB được coi là hữu hiệu nếu có hành nghề chuyên nghiệp dựa trên việc tuân thủ cơ quan chuyên môn chung toàn cầu Các hướng dẫn vè kiến thức được tìm thấy trong Khung thực hành nghề nghiệp Quốc tế IPPF do IIA cơ quan thiết lập tiêu chuẩn nghề nghiệp KTNB trên toàn cầu Các quy định càng hoàn thiện, phát triển thì KTNB hoạt động hữu hiệu và hiệu quả hơn.

Thứ ba, lý thuyết thể chế thể hiện thông qua đồng phân bắt chước- Áp lực bắt chước Theo (DiMaggio và Powell, 1983), một tổ chức khi không chắc chắn về mô hình phát triển có xu hướng tự mô hình hóa sau khi các tổ chức khác thành công và hợp pháp.Đây được gọi là quá trình bắt chước Đối với KTNB, các đơn vị tổ chức hiệu quả KTNB khi có một doanh nghiệp dẫn đầu thị trường áp dụng thành công một mô hình quản trị có KTNB, theo một cách nào đó, các công ty khác có thể bắt chước mô hình đó.Như vậy, lý thuyết về thể chế giải thích động cơ của các nhà quản lý trong tổ chức và sự tham gia của các UBKT/ban kiểm soát vàKTVNB cần đảm bảo năng lực, tính độc lập khách quan, việc thuê ngoài KTNB để đáp ứng các kỳ vọng xã hội và thể chế về việc quản trị doanh nghiệp một cách tốt hơn Ngoài ra, lý thuyết cũng giải thích việc tuân thủ các quy định pháp luật ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB.

2.3.3 Lý thuyết các bên liên quan

Edwward Freeman được coi là “cha đẻ của lý thuyết các bên liên quan” (Freeman, Harrison, Wicks, Parmar và De Colle, 2010), lý thuyết các bên liên quan được đề xuất như là một giải pháp thay thế cho các lý thuyết tổ chức dựa trên cổ đông (Freeman, 1994) Lý thuyết này nghiên cứu tập trung vào các mối liên hệ của các bên liên quan trong tổ chức, mối quan hệ của các bên liên quan với lợi ích của tổ chức Các bên liên quan được Freeman (Freeman và cộng sự, 2010) định nghĩa là “bất kỳ nhóm hoặc cá nhân nào có thể bị ảnh hưởng hoặc ảnh hưởng bởi việc đạt được các mục tiêu của tổ chức” Các thành viên, nhóm của các bên liên quan thường có những lợi ích không đồng nhất, có sự khác biệt dáng kể giữa thái độ của các nhóm, cá nhân của các bên liên quan. Với nhà quảnlý thì vai trò của họ là cân bằng lợi ích của các bên liên quan theo thời gian trong các quyết định quản lý Thuyết các bên liên quan cũng xem xét giải thích các chiến lược, chính trị nội bộ tá động đến nhận thức cũng như việc ra quyết định của các bên liên quan trong doanh nghiệp (Harting, Harmeling và Venkataraman, 2006) Nhận thức của nhà quản lý cấp cao là một trong số các tác nhân có ảnh hưởng đến cân bằng lợi ích trong tổ chức ảnh hưởng đến các bên liên quan.

KTNB tập trung vào quản lý, giải thích các mối liên hệ với các bên để đạt được mụctiêu của đơn vị (Donaldson và Preston, 1995) Đây là hướng tiếp cận điều tra mối quan hệ giữa với các bên liên quan với KTNB cụ thể là quan hệ giữa KTNB với UBKT, nhà quản lý, HĐQT Tuy nhiên (Güner, 2008) lập luận rằng lợi ích các bên liên quan sẽ luôn bị tổn hại hoặc cân bằng với nhau, và với KTNB nên nhận thức được với các bên liên quan về các vấn đề: kỳ vọng của các bên, vị trí, các yêu cầu của họ đặc biệt là nhà quản lý cấp cao vàUBKT (Paape, Scheffe và Snoep, 2003) Luôn có mâu thuẫn giữamong cầu của KTNB với các bên liên quan (Hoos, Kochetova và d'Arcy, 2015; Paape và cộng sự, 2003; Karen Van Peursem, 2004)-là một bộ phận của tổ chức nhưng cần duy trì tính độc lập và khách quan để nâng cao hiệu quả, hiệu lực của KTNB Sự xung đột lợi ích càng gia tăng khi có sự chuyển dịch nhiệm vụ của KTNB từ việc đảm bảo sang hoạt động tự vấn trong định nghĩa về KTNB vào năm 1999 của IIA (IIA, 1999). Nhà quản lýcấp cao kỳ vọng KTNB cung cấp cho họ tư vấn theo yêu cầu còn ban điều hành mong muốn KTNB cung cấp sự đảm bảo và trách nhiệm giải trình với ban điều hành Sự mâu thuẫn về nhu cầu của các bên liên quan ảnh hưởng dến nhận thức của họ về hiệu lực KTNB.

CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN HIỆU LỰC CỦA KIỂM TOÁN NỘI BỘ TRONG

Theo IPPF (2013), năng lực KTNB là công cụ được coi là cần thiết đểđáp ứng các yêu cầu về việc thực hiện KTNB, Theo định nghĩa của viện KTNB (IIA, 2013), “năng lực là khả năng của một cá nhân có thể tiến hành công việc đúng cách, là tập hợp các định nghĩa kiến thức, kỹ năng và thái độ” Theo (Bailey & CIA, 2010) cho rằng năng lực cốt lõi của kiểm toán viên nội bộ cần được tăng cường dựa trên việc cung cấp đầy đủ các nguồn lực cho KTNB Văn hóa doanh nghiệp và cơ chế phát triển của mỗi tổ chức nên thúc đẩy sự phát triển của đội ngũ KTNB Tác giả đề xuất rằng doanh nghiệp nên thiết lập hệ thống giám sát có đánh giá năng lực đồng thời xác định những hạn chế và thực hiện chương trình đào tạo để giảm bớt các sai sót của KTNB Viện KTNB IIA (IIA, 2008) cũng xác định nănglực nhân viên như là một chìakhóa trong hoạt động KTNB hữu hiệu và hiệu quả Kiểm toán viên cần có kỹ năng, kiến thứcvà nănglực cần thiết khác để hoàn thành vai trò, nhiệm vụ và trách nhiệm của mình một cách chuyên nghiệp Họ cần phải có một hệ thống kỹ năng cần thiết để kiểm toán mọi linh vực của một tổ chức Năng lực KTNB được hiểu như là sự thành thạo và chuyên nghiệp của KTNB theo (IIA, 2017) Các kiểm toán viên có năng lực thường hướng tới tư vấn cải tiến KSNB, tìm kiếm các biện pháp phù hợp dựa trên kinh nghiệm trong các tình huống phức tạp và có xung đột (Zain và cộng sự, 2006) Hiệu lực KTNB sẽ tăng lên nếu kiểm toán viên có năng lực tốt hơn, vì nếu ban giám đốc xem xét thấy các kiểm toán viên không đủ kiến thức, kinh nghiệm và các chuyên môn thì ảnh hưởng đến các hỗ trợ hữu ích cho ban quản lý, nhà quản lý không xem xét đến các khuyến nghị của TNB, do đó hiệu lực của KTNB thấp đi (Karen Van Peursem, 2004) Các KTĐL cũng sử dụng năng lực KTNB là một chỉ tiêu quan trọng để xem xét và đánh giá hiệu lực, hiệu quả của các hoạt động KTNB (Abbass & Aleqab, 2013; Al-Twaijry và cộng sự, 2003) Năng lực của KTNB là một yếu tố mang tính chất quyếtđịnh dối với hiệu lực KTNB (Aikins, 2011; Albrecht và cộng sự, 1988; Van Gansberghe, 2005) Mức độ năng lực thích hợp của KTVNB về đào tạo, kiến thức, kinh nghiệm và trìnhđộ chuyên môn ảnhhưởng mạnh mẽ, thuận chiều đến hiệu lực KTNB Phạm vi KTNB bao gồm việc xem xét và đánh giá các hoạt động sản xuất kinh doanh, do đó KTV cần có trình độ chuyên môn trong các lĩnh vực cụ thể Trong kiểm toán, chuyên môn chính là việc các KTV có nhiều kinh nghiệm, được thực hành chuyên sâu và lặp đi lặp lại trong từng lĩnh vực cụ thể, có thể từ ba năm đến năm năm theo (Ashton, 1991) Kinh nghiệm được xây dựng trên khả năng xét đoán, phát hiện ra các sai phạm và các kinh nghiệm cụ thể trong thảo luận nhóm, mức độ giám sát trong hướng dẫn kiểm toán hoặc chương trình kiểm toán (Alzeban và Sawan, 2015) đề cập rằng KTNB phải có đủ điều kiện và sở hữu tất cả các kỹ năng cần thiết và kiến thức để thực hiện các nhiệm vụ và trách nhiệm có liên quan đến quá trình kiểm toán.

Một nghiên cứu trước đây cho thấy một kiểm toán viên cókinh nghiệm sẽ tìm ra nhiều sai phạm trong quá trình kiểm toán (Libby và Frederick, 1990) đồng thời các sai sót được phát hiện cũng chính xác hơn.

Chuyên môn, kỹ năng và kiến thức của cácthành viên thực hiện chức năng KTNB là thực sự cần thiết (Firth-Cozens, 1992; IIA, 2013) Kỹ năng và kiến thức được xây dựng trong nhiều năm, tạo ra kinh nghiệm Các thành viên trong nhóm có kinh nghiệm cao, kiến thức tốt làm việc hiệu quả và tốt hơn Họ kiểm soát tốt mục tiêu kiểm toán, cung cấp bức tranh hoàn chỉnh hơn về các kết quả kiểm toán cũng như các khuyến nghị được đưa ra (Getie Mihret và cộng sự, 2012) nhận thấy năng lực của KTV ảnh hưởng tích cực đến thực hiện chức năng KTNB.

2.3.2 Tính độc lập của KTNB

Theo (Myring & Bloom, 2003) các kiểm toán viên độc lập cần đảm bảo việc lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán một cách khách quan Viện KTNB, (IIA,2013) cũng cho rằng, các hoạt động KTNB tăng thêm giá trị khi tính độc lập và khách quan là hai trong số các yêu cầu cơ bản Theo thông tư 08/2021/TT-BTC ban hành ngày 25 tháng 1 năm 2021 (Bộ tài chính, 2021) đã định nghĩa “Độc lập là việc đơn vị KTNB không bị ràng buộc bởi các điều kiện có thể đe dọa khả năng thực hiện các trách nhiệmKTNB một cách không thiên vị” Khi đó, cách hiêu quả để đạt được mức độclập thìngười phụ trách KTNB có quyền tiếp cận trực tiếp ban điều hành cấp cao và cấp quản trị cao nhất và không bị hạn chế Như vậy, trong hướng dẫn quy định rõ ràng về tính độc lập của kiểm toán viên liên quan tới việc tiếp cận với nhà quản lý cấp cao và cấpquản trị cao nhất trong quá trình báo cáo Điều này được thể hiện trong báo cáo kép của KTNB KTNB phải báo cáo về mặt hành chính với giám đốc điều hành và báo cáo nhiệm vụ, chức năng của mình cho Hội đồng quản trị, UBKT Đồng thời, các thành viên của UBKT nên được tạo thành từ các giám đốc không tham gia điều hành và cần được chủ trì bởi thành viên độc lập (IIA, 2017) Theo COSO (2013) (Commission, 2013), tính độc lập còn được biểu hiện qua việc các kiểm toán viên có thể được thực hiện các hoạt động KTNB của mình mà không có bất cứ thỏa thuận nào được đặt ra với Ban điều hành, các đánh giá của kiểm toán viên cần được bảo vệ khỏi các mối đe dọa ảnh hưởng tới tính khách quan, độc lập thông qua việc thực hiện báo cáo và phân công (Brown, 1983; Cohen và Sayag, 2010; Karen Van Peursem,2004) kiểm toán viên phải đủ độc lập với người được kiểm toán để kiểm toán viên khi thực hiện công việc của mình không bị can thiệp Cùng với tính khách quan, độc lập về mặt tổ chức của KTNB góp phần tạo nên tính chính xác trong công việc kiểm toán (Mautz & Sharaf, 1961; KA Van Peursem, 2005) tính độc lập thể hiện qua tổ chức độc lập, điều tra độc lập và báo cáo độc lập Trong đó độc lập vớiBan điều hành là quan trọng nhất (KA Van Peursem, 2005). Nghiên cứu của (Alzeban & Gwilliam, 2014; Brierley, El‐Nafabi, & Gwilliam, 2001; Van der Schyf, 2000) cũng cho rằng các thông tin truyền thông và cấp độ báo cáo của KTNB thực sự ý nghĩa đối với độc lậpcủa KTNB Các nghiên cứu cũng đề xuất KTNB cần được báo cáo cho cấp caonhất của doanh nghiệp.

2.3.3 Tính khách quan của KTNB

Tính khách quan là cần thiết cho bất kỳ chuyên gia nào cung cấp sự đánh giá chuyên nghiệp của mình hoặc thông qua người khác, nếu không đảm bảo được tính khách quan thì các kết luận của chuyên giá đó sẽ mất giá trị hoặc trở nên vô nghĩa đối với người khác Đối với môi trường kinh doanh thì tính khách quan cần được nhấn mạnh hơn cả, đặc biệt là đối với kiểm toán viên- khi mà các đối tượng quan tâm đến doanh nghiệp sử dụng kết quả kiểm toán để đưa ra quyết định (Endaya và Hanefah, 2013) Quan điểm này được xác nhận bởi cả cơ quan chuyên môn và các nhà nghiên cứu Khi đó, kểm toán viên nội bộ phải khách quan khi thực hiện công việc kiểm toán của mình (IIA, 2012b) đồng thời khi thực hiện các công việc mà không có bấtkỳ sự can thiệp nào (IIA, 2012b). Các KTVNB cũng được yêu cầu thể hiện mức độ khách quan caonhất trong quá trình thu thập các bằng chứng đánh giá và truyền thông các thông tin có liên quan đến các hoạt động hoặc quá trình được kiểm tra Viện KTNB (Auditors, 2015) cũng hướng dẫn các nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp KTNB phải: Hạn chế tham gia các hoạt động, các mối quanhệ có thể làm giảm khả năng đánh giá của mình;không chấp nhận bất cứ điều gì làm giảm khả năng đánh giá chuyên môn; không tiết lộ tất cả các sự kiện quan trọng mà họ đã biết có thể làm sai lệch các hoạt động báo cáo nếu các thông tin đó không được phép tiết lộ.

IPPF cũng hướng dẫn các trưởng KTNB có quyền truy cậpkhông hạn chế vào các tài liệu, hồ sơ, nhân sự và các phòng ban đồng thời không được thực hiện công việc phi kiểm toán và là đơn vị liên kết với IIA Các nghiên cứu đã chỉ ra tính độc lập và khách quan càng lớn thì hiệu lực KTNB càng cao (Alzeban và Gwilliam, 2014; Arena và Azzone, 2009; Cohen và Sayag, 2010; Dellai và Omri, 2016; Soh và Martinov- Bennie, 2011).

Theo Thông tư 08/2021/TT- BTC cũng diễn giải: Tính kháchquan được biểu hiện thông qua thái độ công bằng, không thiên vị, cho phép người làm KTNB tiến hành các hoạt động tư vấn và đảm bảotheo cách mà họ tin tưởng mà không có bất kỳ sự thỏa hiệp nào.

Như vậy khi luận giải tínhđộc lập và khách quan cho thấy, hai yếu tố này có mối quan hệ chặt chẽ với nhau nhưng cũng có sự tách biệt Bộ phận KTNB phải độc lập và người làm công tác KTNB phải khách quan theo ISPPIA- chuẩn mực số 1100 trong công việc nhằm tăng thêm giá trị cho tổ chức.

Bộ phận KTNB có thể được thiết lập bên trong doanh nghiệp hoặc được thuê ngoài từ các bên thứ ba hoặc dưới dạng kết hợp cả hai (Dellai và Omri, 2016; Nguyễn Thị Hồng Nga, Nguyễn Thị Dự, Nguyễn Thị Mai Lan và Nguyễn Thị Thanh Loan, 2022) phân tích ưu, nhược điểm của thuê ngoài KTNB Các đơn vị tổ chức KTNB có thể tạo điều kiện cho nhân viên đạt được kỹ năng và kiến thức trong lĩnh vực kiểm toán, nhưng nếu cuộc kiểm toán NB được thuê ngoài sẽ đảm bảo tính độc lập, khách quan tốt hơn cho cuộc kiểm toán (Dellai và Omri, 2016; Soh và Martinov-Bennie, 2011) Khi KTNB được thuê ngoài sẽ tạo điều kiện thuận lợi cho việc sử dụng các chuyên gia có kỹ năng chuyên sâu trong lĩnh vực kiểm toán đồng thời tăng tính khách quan của KTNB do ít tương tác với các nhà quản lý và nhân viên trong tổ chức Bên cạnh đó thuê ngoài KTNB giúp loại bỏ chi phí và đào tạo nhân viên KTNB Tuy nhiên, khi thuê ngoài KTNB, các đơn vị được kiểm toán sẽ thận t rọng hơn khi tiếp cận với KTNB do vậy, các KTVNB ít được tiếp cận các thông tin, sự kiện hoặc vấn đề trọng yếu cho cuộc kiểm toán.

2.3.5 Hỗ trợ của nhà quản lý cấp cao

Theo (Barrett, 2002) để KTNB hữu hiệu trong doanh nghiệp cần có sự hỗ trợ đầy đủ của Ban giám đốc Điều đó được thể hiện qua việc tổ chức đánh giá cao chức năng KTNB, việc thực hiện công việc kiểm toán và thực hiện các kiến nghị của tổ chức đó. Đồng quan điểm, (Sarens và Abdolmohammadi, 2011) cũng cho rằng nhà quản lý hỗ trợ thời gian, cũng như trang bị đầyv đủ các thiết vbị cho bộ phận KTNB, ủng hộ các nguồn lực về nhân viên, thời gian, thông tin và công nghệ , đồng thời có thái độ tích cực coi hoạt động KTNB là chức năn quan trọng chiến lược “Chúng tôi có thể kiểm tra bất cứ thứ gì, nhưng không phải tất cả mọi thứ”- Đây là lời của Giám đốc điều hành của Viện KTNB Toàn cầu như một sự nhấn mạnh về phạm vi kiểm toán NB (R Chambers, 2018) Điều này chỉ được thực hiện tốt khi có sự hỗ trợ của nhà quản lý Sự hỗ trợ của nhà quản lý phụ thuộc vào nhận thức và thái độ của lãnh đạo doanh nghiệp với KTNB Theo (Barrett, 2002) nhân viên sẽ tiếp thu các giá trị nếu họ tin tưởng rằng nhà quản lý cam kết cùng với các giá trị đó Đồng quan điểm đó, (Ridley, 2008; Ridley và Chambers, 1998) hành vi và thái độ của Ban giám đốc đối với KTNB có khả năng cung cấp tín hiệu tốt về vai trò và giátrị của KTNB trong đơn vị Theo (IIA, 2008) nhấn mạnh tầm quan trọng của mối quan hệ giữa KTNB và nhà quản lý, các nhà lãnh đạo được tham gia vàokế hoạch KTNB bằng cách cung cấp sự hỗ trợ đầu vào cho KTNB Đồng thời, KTNB cần báo cáo các vấn đề liên quan về kế hoạch, quá trình thực hiện, các kết luận đạt được và kiến nghị cần được thực hiện Trưởng KTNB được yêu cầu phải có các báo cáo định kỳ với quản lý cấp cao và hội đồng quản trị về các vấn đề liên quan đến mục đích, quyền hạn, trách nhiệm và thực hiện KTNB liên quan đến kế hoạch kiểm toán Báo cáo tại khu vực công ở Malaysia (Ahmad và cộng sự, 2009) cho thấy hỗ trợ quaurn lý có tác động đáng kể đến việc thực hiện các giải pháp, kiếnn nghị của KTNB và KTNB sẽ có nguồn lực tốt về nhân sự và ngân sách thực hiện Khi đó nhà lãnh đạo cấp cao được coi như là liên quan chính đến KTNB, đóng vai trò là nhân tố quan trọng trong quá trình thực hiện KTNB KTNB có thể hoặc không có quyền truy cập vào hệ thống thông tin của tổ chức hay không ? Đó là việc quyết định các nguồn lực cho KTNB; giới hạn các truy cập của KTNB Kiểm toán phải được thực hiện với sự tiếp cận đầy đủ và không giới hạn đối với các thông tin và tài liệu trong tổ chức như nhân viên, tài sản, chính sách, hồ sơ Việc thẩm quyền KTVNB có toàn quyềntruy cập cần được phản ánh rõ ràng trong các quy định tổ chức.

UBKT/ Ban kiểm soát được thành lập từ các thành viên của HĐQT, Ban giám đốc(Arena và Azzone, 2009) Sự tương tác giữa KTNB và UBKT/BKS thực sự quan trọng với cả hai (BISHOP III, Hermanson, Lapides và Rittenberg, 2000; Goodwin, 2003; IIA, 2012a; Raghunandan, Rama và Scarbrough, 1998) và được hướng dẫn trong quy định của IIA, 2012 Và được coi là có tác động đến hiệu lực của KTNB thông qua chia sẻ thông tin và dữ liệu (Alshbiel, 2017; Bednarek, 2018) Việc trao đổi thông tin sẽ giúp cho KTNB thực hiện một cách dễ dàng các nhiệm vụ, mục tiêu của mình hơn (Zain và cộng sự, 2006) Bên cạnh đó, sự giám sát của UBKT/Ban kiểm soát cũng giúp KTNB xác định các rủi ro, vấn đề chính và đưa ra các cơ hội cải thiện Mục tiêu của UBKT là giám sát và đánh giá, xem xét hệ thống kiểm soát quản lý cũng là một trong số các mục tiêu chính của KTNB (COSO, 1992) Hợp tác giữa UBKT/ban kiểm soát với KTNB là rất quan trọng và có sự tác động tích cực đến hiệu lực KTNB Sự hợp tác tạo điềukiện thuận lợi cho việc trao đổi thông tin và khả năng truy cập dữ liệu của KTNB (Zain và cộng sự, 2006) đồng thời, UBKT/ BKS giám sát hoạt động của KTNB sẽ hữu ích trong các vấn đề của KTNB cũng như các khuyến nghị của KTNB được cải thiện tốt hơn Vai trò của KTNB sẽ tăng lên khi KTNB báo cáo với UBKT/ban kiểm soát (Goodwin và Yeo, 2001) UBKT/ Ban kiểm soát là một cơ quan độc lập bao gồm các chuyêngia từ nhiều lĩnh vực khác nhau trong tổ chức, nó đóng vai trò trọng yếu trong việc thúc đầy sựphát triển của quản trị doanh nghiệp Để giảm tỷ lệ suy giảm tính độc lập của KTVNB và ban quản trị bao gồm UBKT/ Ban kiểm soátnên quy định các điều lệ KTNB.

Các vai trò giám sát của UBKT/Ban kiểm soát về KTNB cũng như các quyết định của UBKT/ Ban kiểm soát là rất quan trọng khi xem xét, đánh giá đến việc thực hiện các chứcnăng của KTNB (Turley và Zaman, 2007; Zaman và Sarens, 2013). Thông qua số lượng các cuộc họp của UBKT , tham gia đầy đủ các cuộc họp của UBKT , số lượng thành viên ban giám đốc độc lập trong UBKT/ BKS cho thấy mức độ giám sát và tham gia của UBKT/ BKS đối với KTNB.

Yêu cầu thành phần UBKT được cho rằng nên có ít nhất ba thành viên với phần lớn là giám đốc độc lập và trong số họ cần có kiến thức tài chính (Liew, 2007).

Các nghiên cứu của (Abbass và Aleqab, 2013) nhấn mạnh UBKT có tác động thuận chiều đến hiệu lực KTNB và được đo lường bằng số lượng tối thiểu trong một UBKT/ Ban kiểm soát nên là ba thành viên, ủy ban càng có nhiều thành viên thì UBKT càng có hiệu quả và làm tăng hiệu lực KTNB, tần suất các cuộc họp của UBKT và tính độc lập của UBKT ảnh hưởng tíchcực đến hiệu lực KTNB.

Xuất phát từ lý thuyết thể chế trong sự phát triển của KTNB, tính hợp pháp là cần thiết để tồn tại và cung cấp bằng chứng về việc bổ sung giá trị và hiệu lực của KTNB cho các bên liên quan Nó yêu cầu KTNB tuân thủ quy định và pháp luật cũng như tuân thủ các thông lệ nghề nghiệp như các quy định do IIA ban hành Thông qua phỏng vấn sâu, (Arena và cộng sự, 2006) kết luận vai trò của cơ quan pháp luật và các quy định trong việc hình thành các hoạt động KTNB và thúc đẩy hiệu lực KTNB ở Ý Trong nghiên cứu của (Lenz và Hahn, 2015) (Lenz, 2013) đã kết luận về đặc điểm chính trị và văn hóa ảnh hưởng đến việc thực hiện nhiệm vụ và hình thành chức năng mới KTNB, hiệu lực KTNB tập trung liên quan đến việc tuân thủ luật pháp và các quy định ràng buộc khác. Nhấn mạnh đến điều này có nghĩa là các đơn vị phải tuân theo các quy tắc và quy định để đảm bảo tính hợp pháp Đồng thời, trong nghiên cứu của (Lenz, 2013) cũng nhấn mạnh để thiết lập và hoạt động hữu hiệu KTNBở các nước đang phát triền thì nên tuân thủ luật pháp và các quy định là cần thiết để đạt được tính hợp pháp.

TRÌNH BÀY MÔ HÌNH NGHIÊN CỨU VÀ CÁC GIẢ THUYẾT NGHIÊN CỨU45

2.5.1 Xác định mô hình nghiên cứu

Như đã giải thích ở mục 2.4, tácgiả dự kiến xây dựng mô hình nghiên cứu lý thuyết như hình sau:

Hình 2 3 Dự kiến mô hìnhnghiên cứu đề xuất Nguồn: Tác giả tổng hợptừ các nghiên cứu trước

2.5.2 Phát triển giả thuyết nghiên cứu

Các kiểm toán viên có năng lực thường hướng tới tư vấn cải tiến KSNB, tìm kiếm các biện pháp thích hợp dựa trên kinh nghiệm trong các tình huống phức tạp và có xung đột (Zain và cộng sự, 2006) Năng lực KTVNB nâng cao hiệu lực KTNB vì nếu ban giám đốc xem xét thấy các KTV không đủkiến thức, kinh nghiệm và chuyên môn thì ảnh hưởng đến các hỗ trợ hữu ích cho ban quản lý, nhà quản lý không xem xét đến các khuyến nghị của KTNB, do đó hiệu lực của KTNB thấp đi (Karen Van Peursem, 2004) Một nghiên cứu trước đây cho thấy một kiểm toán viên có kinh nghiệm sẽ tìm ra nhiều sai phạm trong quá trình kiểm toán (Libby và Frederick, 1990) đồng thời các sai sót được phát hiện cũng chính xác hơn (Getie Mihret và cộng sự, 2012) nhận thấy năng lựccủa KTV ảnh hưởng tích cực đến thực hiện chức năng KTNB Lý thuyết đại diện cũng cho thấy, để hoàn thành các nhiệm vụ của mình KTNB đòi hỏi có trình độ học vấn, có các chứng chỉ chuyên môn khi KTNB được coi là đại lý và giám sát nhiều

KTNB Giá trị gia tăng H5

H7 đối tượng như nhà quản lý, các đơn vị trong doanh nghiệp Cùng với lý thuyết các bên liên quan, tác giả đưa ra giả thuyết:

Giả thuyết H1: Năng lực của KTV nội bộ ảnhhưởng thuận chiều đến hiệu lực KTNB Theo (Myring & Bloom, 2003) các

KTV nội bộ cần đảm bảo việc lập kế hoạch và tiến hành cuộc kiểm toán một cách khách quan Các nghiên cứu đã cho thấy tính độc lập và khách quan càng lớn thì hiệu lực KTNB càng cao (Alzeban và Gwilliam, 2014; Arena và Azzone, 2009; Cohen và Sayag, 2010; Dellai và Omri, 2016; Soh và Martinov-Bennie, 2011) Ngoài ra, lý thuyết đại diện cho thấy, KTNB cần đảm bảo tính độc lập để tăng niềm tin của HĐQT , UBKT và các cổ đông khi sử dụng công cụ KTNB như một kênh giám sát Kết hợp với tổng quan và các lý thuyết nền tảng, tác giả đưa ra giả thuyết:

Giả thuyết H2: Tính độc lập KTNB tác động tích cực tới hiệu lực KTNB

Tính khách quan của KTNB ảnh hưởng tích cực đến hiệu lực KTNB

Kiểm toán viên nội bô phải duy trì thái độ vô tư, khôngthiên vị và tránh tất cả các xung đột lợi ích với các bộ phận phòng ban. Nghiên cứu của (Schneider, 2003) cho thấy tính khách quan là yếu tố chính của hiệu lực KTNB, và (Mutchler, 2003) cho thấy có bảy mối đe dọa đối với tính khách quan của KTNB bao gồm: Tự kiểm tra, có lợi ích kinh tế, mối quan hệ cá nhân, sự quen thuộc, khuynh hướng văn hóa, chủng tộc và giới tính, thiên kiến nhận thức.

Kết hợp với các lý thuyết đại diện, lý thuyết các bên liên quan tác giả đưa ra giả thuyết:

Giả thuyết H3: Tính khách quan KTNB tác động thuận chiều đến hiệu lực KTNB

Sự hỗ trợ của các quản lý là biến số tác động mạnh mẽ nhất đến hiệu lực KTNB trong các đơn vị công Ả Rập Saudi (Alzeban và Gwilliam, 2014) còn trong nghiên cứu của (Getie Mihret và Wondim Yismaw, 2007) hỗ trự quảnlý là nhân tố quan trọngthứu hai tác động đến hiệu lực KTNB trong trường đại học ở Ethiopia Sự tương tác giữa trưởng KTNB và nhà lãnh đạo là tác nhân số một quyết định hiệu lực KTNB thông qua sự giám sát đối với KTNB của nhà quảnlý cấp cao; sự kỳ vọng của nhà lãnh đạo đối với KTNB theo Lenz và cộng sự, (2017); Còn (Onumah và Krap, 2012) cho thấy hiêu lực của KTNB bị ảnh hưởng nếu không có sự trợ giúp của lãnh đạo và khôngđủ nguồn lực cho phòng KTNB Các nhà lãnh đạo phải thực sự có hiểu biết được ý nghĩa và đề cao vaitrò của KTNB và có hỗ trợ các KTV để đạt tính hợppháp, uy tìn và phẩm quyền cho KTNB (Sarens và De Beelde,2006; Van Gansberghe, 2005) Sự hỗ trợ từ chủ đầu tư, hội đồng quản trị được coi là một yếu tố quan trọng đối với KTNB theo các nghiên cứu (Cohen & Sayag, 2010; Getie Mihret và cộng sự, 2012) Những kỳ vọng của chủ đầu tư, hội đồng quản trị sẽ đem lại kết quả KTNBtốt hơn Đây rõ ràng là mốiquan hệ hai chiều giữa KTNB và HĐQT HĐQT tạo điều kiện và hỗ trợ KTNB đồng thời KTNB giúp nhà quản trị cấp cao đạt được mụctiêu của mình đặc biệt nhiệm vụ quản trị công ty (Arena và Azzone, 2009;Sarens và De Beelde, 2006) Mối liên hệ thường xuyên giữa KTNB và nhà quản lý cấp caao sẽ giúp KTNB làm rõ và điều chỉnh kỳ vọng và mục tiêu của mình phù hợp hơn giúp tổ chức đạt mục tiêu đồng thời tăng thêm giá trị cho tổchức Như vậy, mối quan hệ giữa KTNB và nhà quản lý cấp cao là mối quan hệ tích cực Kết hợp với lý thuyết đạidiện, lý thuyết thểchế và lý thuyết các bên liên quan tác giả đưa ra giả thuyết:

Giả thuyết H4: Hỗ trợ của nhà quản lý cấp cao tác động đến hiệu lực KTNB

Là một phần cơ cấu QTDN, UBKT/ban kiểm soát là một yếu tố quan trọng của QTDN mạnh, đảm bảo các nguồn lực được bảo vệ và sử dụng hiệu quả Đặc biệt, mối quan hệ giữa UBKT/ BKS và KTV nội bộ là chủ yếu và tằng cường chức năng của nhau theo nghiên cứu của (Goodwin-Stewart và Kent, 2006) Điều đó có nghĩa là UBKT/ban kiểm soát có thể tăng cường chức năng KTNB bằng cách bảo vệ sự độc lập và đảm bảo các khuyến nghị kiểm toán được thực hiện bởi nhà quản lý Đồng thời, KTNB cùng là nguồn lực quan trọng cho UBKT /ban kiểm soát khi KTNB hoàn thành trách nhiệm của mình theo (Turley và Zaman, 2004) Đồng quan điểm với Turley và Zaman (2004), (BISHOP III và cộng sự, 2000) cũng cho rằng, KTNB là một nguồn tài nguyên có giá trị nơi mà có thể cung cấp thông tin hữu ích cho UBKT/ban kiểm soát để đáp ứng nhiệm vụ quản trị của mình Các nghiên cứu của (Abbass và Aleqab, 2013) nhấn mạnh UBKT có tác động lớn đến hiệu lực KTNB Kết hợp với các lý thuyết đại diện, lý thuyết thể chế và lýthuyết các bên liên quan, tác giả đề xuấtgiả thuyết:

Giả thuyết H5: UBKT /ban kiểm soát ảnh hưởng tích cực đến hiệu lực KTNB.

Theo nghiên cứu của (Arena et al., 2006) cho thấy tại Ý, các quy định pháp lý ảnh hưởng mạnh mẽ đến việc tiến hành các công việc của KTNB Đồng quan điểm với Arena,(Brierley và cộng sự, 2001) (Ebaid, 2011) cũng nhấn mạnh tính cưỡng chế của quy định pháp luật ảnh hưởng tích cực đến hoạt động KTNB Kết hợp với lý thuyết thể chế, tác giả đề xuất giả thuyết:

Giả thuyết H6: Quy định của pháp luật có tác động thuận chiều đến hiệu lực KTNB Một số nghiên cứu chỉ ra thuê ngoài

KTNB cải thiện hiệu lực KTNB và tác động thuận chiều đến hoạt động của đơn vị bằng cách giảm rủi ro và chi phí hoạt động (Prawitt, Sharp và Wood, 2012; Sudsomboon và Seerungrat, 2011) Tuy nhiên một số tài liệu khẳng định rằng KTV nội bộ có khả năng phát hiện và tự báo cáo gian lận cao hơn so với KTV nội bộ thuê ngoài Nghiên cứu cũng chỉ ra rằng KTNB tổ chức sẽ có tính hiệu lực cao hơn KTNB thuê ngoài (Coram, Ferguson và Moroney, 2008; Salameh, Al-Weshah, Al-Nsour và Al-Hiyari, 2011) Bên cạnh đó, nghiên cứu của (Abbott, Parker, Peters và Rama, 2007; Selim và Yiannakas, 2000) cũng lưu ý rằng thuê ngoài

KTNB đe dọa đếntính độc lập và chất lượng KTNB Kết hợp với lý thuyết đại diện, lý thuyết thể chế tác giả đề xuấtgiả thuyết:

Giả thuyết H7: Thuê ngoài KTNB ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB

KẾT LUẬN CHƯƠNG 2 Thông qua các nội dung tại chương này, tác giả đã trình bày những lý thuyết nền làm cơ sở cho việc phân tích các mối quanhệ giữa từng biến số ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB cũng như đo lườnghiệu lực KTNB Dựa vào tổng hợp và đánh giá các quan điểm khác nhau của các tài liệu trước, nghiên cứu phân tích và đưa ra khái niệm về hiệu lực KTNB, các tiêu chí đo lường hiệu lực KTNB cũng như lý luận cơ bản các yếu tố ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB Từ đó, làm cơ sở cho chương 3 để đề xuất và phát triển mô hình nghiên cứu cũng như áp dụng các phương pháp nghiên cứu phù hợp để đạt mục tiêu nghiên cứu.

PHƯƠNG PHÁP TRONG NGHIÊN CỨU

THIẾT KẾ TRONG NGHIÊN CỨU

Tóm tắt các bước nghiên cứu:

Phỏng vấn sâu phát triển mô hình nghiên cứu

Sơ đồ 3 1 Quy trình nghiên cứu

Bước 1: Xác định vấn đề nghiên cứu và tổng quan nghiên cứu

Tác giả tổng hợp, phân tích các tài liệu nghiên cứu , bối cảnh tình hình thực hiện KTNB tại các công ty để xác định khoảng trống nghiên cứu có liên quan đến hiệulực KTNB, các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB.

Bước 2: Phỏng vấn sâu và xây dựng mô hình dự kiến nghiên cứu

Từ tổng quan các nghiên cứu, phân tích các tài liệu , tác giải thiết lập và phát triển các khái niệm của hiệu lực KTNB, khái niệm các yếu tố ảnh hưởng Xác định các lý thuyết nền tảng ảnh hưởng đến xem xét, đánh giá hiệu lực KTNB và các yếu tố tác động

Xác định vấn đề và tổng quan nghiên cứu

Thảo luận và đề xuất đến hiệu lực KTNB Trên cơ sở đó, xây dựng mô hình dự kiến nghiên cứu, các giả thuyết nghiên cứu có liên quan và dự kiến thang đo cho các biên trong môhình.

Bước 3: Thu thập dữ liệu

Trước khi tiến hành khảo sát chính thức, tác giả tiến hành các cuộc khảo sát thử tới các đơn vị nghiên cứu để đánh giá, phân tích bảng phản hồi của các đối tượng được khảo sát nhằm kiểm định độ tin cậy thang đo để có điều chỉnh phù hợp phiếu khảo sát Khảo sát diện rộng được tiến hành dựa thông qua trả lời phiếu trực tiếp hoặc qua GoogleForms.

Bước 4: Phân tích dữ liệu

Dữ liệu thu thập về được xem xét, kiểm tra, rà soát và loại bỏ những phiếu không đạt yêu cầu Sau đó, tác giả tiến hành phân tích dữ liệu bẳng SPSS 25 để đo lường hiệu lực KTNB, kiểm định các giả thuyết và sự thích hợp của mô hình nghiên cứu Các kỹ thuật được thực hiện trong phân tích SPSS là:

- Thống kê, phân tích biến phụ thuộc và biến độc lập

- Đánh giá độ tin cậy của thang đo bằng hệ số Cronbach’s Alpha.

- Xem xét giá tri thang đo các yếu tố bằng phân tích EFA.

- Phân tích tương quan và phân tích hồi quy tuyến tính đa biến.

- Kiểm định One-way ANOVA

- Kiểm định Independent Sample T-test Bước 5: Thảo luận và đề xuất

Thông qua kết quả bước 4, luận án bàn luận kết quả và đề xuất hàm ý chính sách.

3.1.2 Quy trình xây dựng phiếu khảo sát

Luận án thực hiện theo quy trình sau để xây dựng phiếu khảo sát:

Bước 1: Thực hiện tổng quan nghiên cứu, tổng quan lý thuyết, các khái niệm và cách đo lường biến phụ thuộc và biến độc lập trong mô hình nghiên cứu.

Bước 2: Xây dựng các chỉ số của hiệu lực KTNB, thang đo dự kiến cho môhình nghiên cứu.

Bước 3: Tiến hành phỏng vấn lần 1 để xác định xác định chỉ báo đo lườnghiệu lực KTNB, chọn các yếu tố tác động đến hiệu lực KTNB.

Bước 4: Tiếp tục thực hiện phỏng vấn lần 2 thông qua phỏng vấn sâu để xác định thang đo cho các biến trong môhình xây dựng dự kiến.

Bước 5: Sau khi thực hiện hai lần phỏng vấn, tác giả hiệu chỉnhthang đo và thực hiện khảo sát sơ bộ.

Bước 6: Dựa trên kết quả phân tích từ khảo sát sơ bộ, tác giả xây dựng hoànthiện phiếu khảo sát chính thức.

3.1.3 Xây dựng mẫu nghiên cứu Đối với phỏng vấn chuyên gia Đây là nội dung chính của nghiên cứu định tính, nhằm thiết lập một khuôn khổ đo lườnghiệu lực KTNB và các yếu tố ảnh hưởng đến hiệu lực KTNB tác giả lựa chọn các chuyên gia là những người có kiếnthức, kỹ năng và kinh nghiệm về KTNB Số lượng các chuyên gia chưa được xác định vì cuộc phỏng vấn sâu nếu không có thông tin mới thì sẽ được dừng lại Đối tượng phỏng vấn sâu là các chuyên gia trong các nhóm:

⃰ Đại diện tổ chức nghề nghiệp- IIA VN

⃰ Phó cục trưởng cục giám sát quản lý kếtoán - Kiểm toán.

⃰ KTVNB trong các doanh nghiệp phi tàichính niêm yết

⃰ Giảng viên có thâm niêm giảng dạy lâu năm và kiếnthức về KTNB.

⃰ Chuyên gia đào tạo CIA trong các đơn vị được ủy quyền của IIA.

Tác giả dự kiến thực hiện phỏng vấn 2 người tương ứng với các nhóm trên.

Mẫu nghiên cứu sơ bộ

Chọn mẫu là quá trình thống kê, xác định một nhóm đối tượng nhỏ hơn từ đối tượng nghiên cứu để thực hiện các quan sát và suy luận thống kê Theo tác giả (Bhattacherjee, 2012) có hai kỹ thuật chọn mẫu được chia làm hai nhóm chính là chọn mẫu xác suất (ngẫu nhiên) và chọn mẫu phi xác suất.

Mỗi phần tử trong tổng thể có cơ hội được chọn làm mẫu, cơ hội được chọn này được xác định chính xác là chọn mẫu xác suất Cách chọn mẫu này có hai đặc điểm đó là mỗi phần tử đều có xác suất được chọn làm mẫu và quá trình chọn mẫu là ngẫu nhiên Do vậy, với kỹ thuật này chúng ta có thể thực hiện thống kê mẫu, đánh giá khách quan về các thông số của đối tượng.

Còn kỹ thuật chọn mẫu mà các phần tử có xác suất được chọn không giống nhau, thậm chí lựa chọn zero chính là cách lấy mẫu phi xác suất Với kỹ thuật này chúng ta không thể đánh giá sai số ngẫu nhiên vì có thể có sự thiên vị trong chọn mẫu Tuy nhiên, đây là kỹ thuật thường được tiến hành trong bước nghiên cứu sơ bộ vì độ thuận tiện của phương pháp.

Với đề tài nghiên cứu mình , giai đoạn thực hiện khảo sát sơ bộ, tác giả gửi online theo Googleforms tới các đối tượng nghiên cứu Đối tượng tham gia khảo sát là thành viên HĐQT, Ban điềuhành, bộ phận KTNB, kế toán tại các doanh nghiệp đó Theo kích cỡ mẫu trong bước nghiên cứu sơ bộ là 51 đến 101là thỏa mãn yêu cầu (Đinh Phi Hổ, 2014) và (Nguyễn Đình Thọ, 2012) Tác giả dự kiến cỡ mẫu từ 70- 120 công ty trong nhóm nghiên cứu Tác giả sử dụng 80 phiếu trả lời đạt yêu cầu từ 80 đơn vị để phân tích trong giai đoạn nghiên cứu sơ bộ.

Mẫu nghiên cứu định lượng chính thức Để xác định cỡ mẫu trong bước 2: nghiên cứu chính thức, tác giả dựa trên dự kiến kỹ thuật phân tích kết quả trong phân tích thống kê Với phân tích EFA, (Field, 2013), cỡmẫu phân tích tối thiểu là 50 quan sát và số quan sát tối thiểu= 5* số biến đo lường. Với nghiên cứu của tác giả là 54 quan sát, do đó cỡ mẫu tối thiểu là 54*5 = 270.

Cỡ mẫu trong phân tích hồi quy đa biến khi có áp dụng kỹ thuật phân tích yếu tố khám phá EFA thì kích thước mẫu của phân tích yếu tố khám phá EFA lớn hơn kỹ thuật hồi quy đa biến, do vậy kích thước mẫu cần lớn 270 để đủ điều kiện phân tích trong nghiên cứu của tác giả theo (Field, 2013; Nguyễn Đình Thọ, 2012) Tronggiai đoạn nghiên cứu này, tác giả đã khảo sát được

409 đơn vị niêm yết, tuy nhiên số các doanh nghiệp có thực hiện chức năng KTNB là 314 và phiếu khảo sát đạt yêu cầu là 313 phiếu của 313 doanh nghiệp niêm yết.

3.1.4.1 Đo lường biến phụ thuộc

Bảng 3 1 Bảng đo lường biến phụ thuộc hiệu lực KTNB

Mức độ hài lòng về nănglực KTNB (Erasmus và

Mức độ hài lòng với các cam kết của KTNB Mức độhài lòng về hiệu lực KTNB Mức độ hài lòng đối với tính linh hoạt của KTNB Mức độ hài lòng đối vớigiá trị tăng thêm của KTNB Mức độhài lòng đối với các điều lệ của KTNB

TRÌNH BÀY PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU ĐỊNH TÍNH

Trong số nhiều kỹ thuật định tính, tác giả lựa chọn phỏng vấn sâu trực tiếp trong nghiên cứu này Điểm thuận lợi nhất của phỏng vấn sâu được cho là có nhiều lợi ích với nhà nghiên cứu khi họ có kiến thức nhất định về vấn đề nghiên cứu và mong muốn hiểu sâu hơn về chủ đề Đây cũng là phương pháp được xem là mang lại cho nhà nghiên cứu thông tin toàn diện và chính xác hơn các kỹ thuật khác Ngoài ra, sự tương tác gặp mặt trực tiếp cho phép nhà nghiên cứu xác định sự hiểu lầm của người tham gia và cũng có thể kiểm soát bối cảnh phỏng vấn dựa trên mục đích mà nghiên cứu đang thực hiện theo (Benz, Ridenour và Newman, 2008). Quá trình phỏng vấn được thiết kế tăng cường và bổ sung thông tin Phỏng vấn qua điện thoại được sử dụng khi thông tin có thể xácđịnh được bằng các câu hỏi yêu cầu các câu trả lời ngắn, Phần lớn các cuộc phỏng vấn được ghi âm Các cuộc phỏng vấn với giám đốc của bộ phận KTNB không được ghi âm bởi vì cảm thấy rằng việc ghi âm sẽ làm giảm sự sẵn lòng thảo luận về các vấn đề nhạy cảm.

3.2.1 Thiết kế hình thức phỏng vấn

Tất cả các cuộc phỏng vấn được thiết kế hỏi người được phỏng vấn về hiệu lực KTNB, các yếu tố tácđộng đến hiệu lực KTNB trong khuôn khổ khái niệm đã được thực hiện từ trước và thực trạng thực hiệnchức năng KTNB trongđơn vị Tất cả những người tham gia đều được hỏi những câu hỏi giống nhau theo một trình tự nhất định liên quan đến các nội dung sau:

Thực hiện phỏng vấn lần 1:

1 Các chỉ tiêu đo lường, đánh giá hiệu lực KTNB

2 Các yếu tố tácđộng đến hiệu lực KTNB

3 Các trao đổi thảo luận về biếnHệ thống pháp luật tác độngđến hiệu lực KTNB.

Thực hiện phỏng vấn lần 2:

1 Các quan sát đo lường các chỉ tiêu hiệu lực KTNB

2 Các chỉ số đo lường lần lượt từng yếutố tác động đến hiệu lực KTNB

Mỗi cuộc phỏng vấn dự kiến sẽ kéo dài trong khoảng ba mươi phút Những người được hỏi được yêu cầu cho phép ghi âm cuộc phỏng vấn của họ trước khi phỏng vấn được diễn ra Trong trường hợp người được phỏng vấn từ chối ghi âm, tác giả sẽ thực hiện ghi chép ghi chú lại Khi được đồng ý, một hồ sơ đầy đủ về cuộc phỏng vấn được lập ngay sau khi kếtthúc cuộc phỏng vấn để tạo ra dữ liệu đáng tin cậy để phân tích.

3.2.2 Quy trình nghiên cứu định tính

Nghiên cứu định tính thực hiện qua các bước sau:

Bước 1: Tác giả dựa trên tổng hợp, phân tích các tài liệu, lý thuyết nền tảng, dự kiến quan điểm đánh giá hiệu lực KTNB, các yếu tố tác động đến hiệu lực KTNB.

Bước 2: Xây dựng bảng phỏng vấn sâu lần 1

Thực hiện phỏng vấn sâu để lựa chọn việc đo lường biến và xây dựng mô hình nghiên cứu dự kiến

Nôi dung phiếu phỏng vấn sâu lần 1:

Phần B: Nội dung thảo luận bao gồm 2 phần

- Phần thảo luận về các chỉ số đo lường hiệu lực KTNB

- Phần thảo luận về các yếutố tác động đến hiệu lực KTNB.

- Phụ lục phỏng vấn sâu đối với nhân tố “Hệ thống pháp luật” Phần C: Thông tin cá nhân của chuyên gia.

Phụ lục 3.1: Phiếu phỏng vấn sâu lần 1

Bước 3: Kế thừa các nghiên cứutrước và kết quả phân tích phỏngvấn sâu lần 1, tổng quan tài liệu và lý thuyết nền tảng tác giả dự kiến thang đo cho các biến phụ thuộc và biến độc lập Sau đó, tác giả thực hiện hiệu chỉnh từ thangđo của các nghiên cứu trước, tiến hành hiệu chỉnh lần 1 các chỉ số đo lường các biến phụ thuộc và biến độc lập.

Bước 4: Trên cơ sở xây dựng thang đo các biến, tác giả trao đổi thảo luận với hai giáo viên hướng dẫn về các chỉ số để đo lường cho các biến.

Bước 5: Tổng hợp chỉ số đo lường các biến, xây dựng phiếu phỏng vấn chuyên gia lần 2, xác định thang đo lường chính thức trước khitiến hành cuộc khảo sát địnhlượng sơ bộ.

Tác giả đã tiếnhành phỏng vấnsâu lần 2 với các chuyên gia để hiệu chỉnh lần 2 các chỉ số đo lường hiệu lực KTNB và các biến độc lập được xây dựng trong mô hình.

Phiếu phỏng vấn sâu chuyên gia lần 2 baogồm các nội dung sau: Phần A: Giới thiệu

Phần B: Thông tincá nhân của người được phỏngvấn Phần C: Nội dung thảo luận bao gồm 2 phần

- Phần thảo luận về thang đo hiệu lực KTNB

- Phần thảo luận về thang đo của các yếu tốảnh hưởng đến hiệu lực KTNB

Phụ lục 3.2: Phiếu phỏng vấn sâu lần 2

Nghiên cứu dự kiến sử dụng quy trình phân loại nhóm hoặc phân tích nội dung (Veal, 2005) để phân tích dữ liệu thu thập được trong các cuộc phỏng vấn theo (Saunders, Lewis, và Thornhill, 2009) Tác giả phân tích các câu trả lời riêng lẻ và tập hợp các các cụm từ nhất quán để xác định các thuật ngữ và cách diễn đạt có ý nghĩa và quan trọng liên quan đến các chủ đề được hỏi Trước khi thực hiện các bước xửlý dữ liệu, tác giả thực hiện gỡ băng ghi âm bằng phần mềm Vione. a Mã hóa dữ liệu

Sau mỗi cuộc phỏng vấn, tác giả thực hiện gỡ băng ghi âm, mã hóa dữ liệu bằng cách lập bảng excel cho mỗi thông tin thu thập được Ký hiệu được xây dựng bao gồm: Chuyên gia được phỏng vấn, nghề nghiệp, chứng chỉ liên quan về kiểm toán, các thông tin thảo luận cho mỗi lần thu thập. b Tạo nhóm thông tin

Khi thực hiện mã hóa dữ liệu, tác giả cũng lập nhóm thông tin nếu có sự giống nhau về thông tin thảo luận được và được trình bày tổng hợp theo kết quả trong mỗi lần phỏng vấn. c Kết thúc quá trình phỏng vấn sâu

Cuộc phỏng vấn các chuyên gia sẽ dừng lại khi cuộc phỏng vấn tới các chuyên gia khác nhau nhưng tác giả không nhận được thông tin khác biệt với các cuộc phỏng vấn trước đó Sau mỗi cuộc phỏng vấn tác giả thực hiện nhập dữ liệu vào file excel tổng hợp, tiến hành so sánh thông tin với các cuộc phỏng vấn trước đó để tìm sự khác biệt.

Với lần thực hiện phỏng vấn chuyêngia lần 1, cuộc phỏng vấn thứ 11 tác giả dừng lại quá trình thu thập các thông tin, do cuộc phỏng vấn thứ 9 và 10 không có được thông tin mới về các vấn đề thảo luận Tương tự với lần thực hiện phỏng vấn chuyên gia lần

2, tác giả dừng lại ở cuộc phỏng vấn thứ 10.

3.2.4 Kết quả nghiên cứu định tính Thực hiện phỏng vấn sâu lần 1

Dựa trên tổng quan tài liệu, lý thuyết nền , tôi đã xây dựng quan điểm đo lường biến phụthuộc, các yếutố tác động đến hiệu lực KTNB Các chuyên gia được phỏng vấn sẽ được thông báo về việc ghi âm hoặc ghi chép lại các số liệu khi phỏng vấn Tác giả tiến hành thực hiện 11 cuộc phỏng vấn sâu với thời gian trung bình 75,5 phút/ cuộc phỏng vấn, Cuộc phỏng vấn ngắn nhất là 49 phút và cuộc phỏng vấn dài nhất là 123 phút.

Phụ lục 3.3: Bảng tổng hợp đặc điểm chuyên gia

Hình 3 1 Thời gian phỏng vấn lần 1

Bảng 3 3 Tổng hợpkết quả phỏng vấn chuyên gia lần 1- Đo lường hiệu lực KTNB

Không đồng ý Ít đồng ý Đồng ý Khá đồngý

Số lượng phiếu Tỷ lệ

Số lượng phiếu Tỷ lệ

Số lượng phiếu Tỷ lệ

Sự hài lòng các bên liên quan về

Gia tăng giá trị của

Nhận thức tính hiệu lực của KTNB 0 0 0 0 0 0 2 18,18 9 81,82

Dựa trên kếtquả tổng hợp, tác giả nhậnthấy trên 80% các chuyên gia hoàn toàn đồng ý về việc sử dụng ba chỉ số để đo lường hiệu lực KTNB theo định hướng sử dụng lý thuyết các bên liên quan và thực hiện đo lường theo cảm nhậnlà đo lường theo nhận thức KTNB, sự hài lòng về KTNB và gia tăng giá trị của KTNB.

Phụ lục 3.3 Tổng hợp đặc điểm chuyên gia phỏng vấn lần 1 và lần 2

Bảng 3 4 Tổng hợp kết quả phỏng vấn sâu lần 1- Các yếu tố tác động đến hiệu lực KTNB

Không ảnh hưởng Ảnh hưởng yếu Ảnh hưởng trung bình Ảnh hưởng mạnh Ảnh hưởng rất mạnh Số phiếu

Quan điểm của nhà quảnlý cấp cao

Tính độc lập của KTNB 0 0 0 0 1 9,09 1 9,09 9 81,82

PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU ĐỊNH LƯỢNG

Nghiêncứu sử dụng bảnghỏi đóng với thang điểm Likert 5điểm (5= hoàntoàn đồng ý và 1= hoàntoàn không đồng ý) để hỏi ý kiến của người trả lờI đánh giá hiệu lực KTNB và mức độ tác động các yếu tố đến hiệu lực KTNB tại các đơn vị niêm yết trên sàn giao dịch chứng khoán Việt Nam Để bảng khảo sát thực sự chuẩn, tôi sẽ thực hiệnkhảo sát thử sau đó hiệu chỉnh bảnghỏi trước khi khảo sát chính thức Đồng thời, tác giả xác dịnh quy mô tổng thể và lựa chọn cỡ mẫu phù hợp, xây dựng bảng hỏi chất lượng cao để đảm bảo số liệu tin cậy Quá trình thu thập bảng hỏi, phântích dữ liệu thống kê được thựchiện trên cơ sở tuân thủ đạo đức nghiên cứu. tạo ra kết quả đáng tin cậy và trung thực Phần này tác giả sẽ trìnhbày rõ ràng ở các phần tiếp theo.

3.3.1 Quy trình nghiên cứu Để đạt mục tiêu nghiên cứu, với phương pháp này, tiến trình được thựchiện quacác bước sau:

Bước 1: Xây dựng chỉ báo đo lường, đánh giá biến hiệu lực KTNB, các yếutố tác độngđến hiệu lực KTNB.

Dựa trên kết quả nghiêncứu định tính, tổngquan tài liệu và các lý thuyếtnền tảng tác giả xác định quan điểm đo lường đánh giá biến hiệu lực KTNB và mô hình dự kiến nghiên cứu.

Bước 2: Xây dựng phiếu khảosát sơ bộ

Sau khi thực hiệnphỏng vấn sâu lần 1 và lần 2, xác định mô hình dự kiến nghiên cứu và thang đo cho biến phụ thuộc và biến độc lập Tác giả phác thảo phiếu khảo sát sơ bộ với khoảng 100 đơn vị phi tài chính niêm yết trên sàn chứng khoán Việt Nam. Bước 3: Xây dựng phiếu khảo sát chính thức

Kết quả phân tích sơ bộ nhằm đánh giá độ tin cậy thang đo để hoàn chỉnh phiếu khảo sát chính thức Các nhận xét của người được khảo sát là cơ sở để tác giả hoàn thiện phiếu khảo sát Khi thực hiện khảo sát thử, tác giả nhận thấy có một số doanh nghiệp chưa thực hiện KTNB, do vậy phiếu khảo sát chính thức được hoàn thiện hơn khi chỉ thực hiện khảo sát các doanh nghiệp đã thực hiện KTNB.

Bước 4: Thực hiện khảo sát

Tác giả xây dựng kế hoạch chọn mẫu và thực hiện khảo sát chính thức đến các đơn vị niêm yết trên sàn chứng khoán VN Bước 5: Tổng hợp dữ liệu và nhập dữ liệu lên công cụ SPSS để thực hiện phân tích hồi quyđa biến, xem xét và đánh giá hiệu lực KTNB: Đánh giá hiệu lực KTNB, phân tích độ tin cậy thang đo, phân tích nhân tố khám phá EFA và thực hiện phân tích hồi quy đa biến.

Phục lục 3.4 Phiếu khảo sát chính thức

3.3.2 Kỹ thuật thu thập dữ liệu định lượng

Theo thống kê của ủy ban chứng khoán nhà nước, tính hết 31/12/2022, VN có 743 đơn vị niêm yết trên thị trường chứngkhoán, trong đó có 670 doanh nghiệp phi tài chính chiếm 90,17% phân chia theo các ngành nghề, lĩnh vực và quy môn vốn khác nhau Để thực hiện chọn mẫu nghiên cứu, tác giả áp dụng cách lấy mẫu thuận tiện dựa vào việc gửi phiếukhảo sát qua emai và khảo sát trực tiếp cho các đơn vị phi tàichính niêm yết trên sàn giao dịchchứng khoán HNX và HOSE.

Những người tham gia hảo sát là những đốitượng có công việc liênquan chặt chẽ đến lĩnh vực nghiên cứu Họ là thành viên ban kiểm soát, UBKT, hội đồng quản trị, ban tổng giám đốc và phòng tài chính kế toán Tuy nhiên, đối tượng phân tích của nghiên cứu là doanh nghiệp nên tác giả chỉ lựa chọn mỗi doanh nghiệp một người trả lời nhằm hạn chế rủi ro dữ liệu khi phân tích.

Phiếu khảo sát được tác giả xây dựng trong Google Forms sau đó tác giả thực hiện gửi đường link phiếu khảo sát qua email đến nhà quản lý, thành viên HĐQT, Bangiám đốc, bộ phận kế toán, kiểmtoán tại các đơn vị niêm yết Tác giả cũng nhờ mối quan hệ xã hội: thầy cô hướng dẫn, đồng nghiệp, bạnbè… gửi link khảo sát tới các doanh nghiệp.

3.3.2.2 Công cụ thu thập dữ liệu

Tác giả thực hiện hai công cụ chủ yếu là thực hiện khảo sát online qua link Google Forms và thực hiện khảo sát trực tiếp.

- Thực hiện khảo sát Online: Tác giả tiến hành thu thập thư địa chỉ, số điện thoại của Nhà quản lý, HĐQT, Bangiám đốc, Bộ phận kếtoán và KTNB của các đơn vị phi tài chính niêm yết Sau đó, tiến hành gửi thư email đến các đối tượng nhờ thực hiện khảo sát Tác giả theo dõi thư phản hồi trên google forms bảng kết quả khảo sát Tác giả gọi điện và gửi thư nhắc lại lần 2 nếu doanh nghiệp chưa được khảo sát Ngoài ra, tác giả cũng nhờ sự hỗ trợ của bạn bè trên các hội nhóm trên Zalo, Facebook để thực hiện khảo sát.

- Thực hiện khảo sát trực tiếp: Tác giả in sẵn các phiếu khảo sát, tác giả có tham gia các hội thảo: Diễn đàn thường niên về quản trị công ty năm 2022 (Ngày 9/12/2022), sự kiện ra mắt IIA VN , tác giả gửi trực tiếp tới các thành viên tham dự hội thảo và nhờ khảo sát. Tác giả cũng gửi phiếu khảosát qua đường bưuđiện và nhờ bạn bè gửi khảo sát tới các công ty niêm yết.

3.3.3 Kỹ thuật xử lý dữ liệu Để thực hiện xử lý dữ liệu, tác giả tiến hành qua cácbước sau: Bước 1: Mã hóa dữ liệu

Sau khi tổng hợp phiếu khảo sát, các phiếu khảo sát trực tiếp tác giả nhập trực tiếp lên excel Kết hợp với các dữ liệu thu thập Online. Một số phiếu khảo sát chưa đầy đủ thông tin, tác giả gọi điện liên hệ để nhờ hoàn thiện đầy đủ phiếu khảo sát Đối với các phiếu khảo sát không đầy đủ, đã liên hệ nhưng không hoàn thiện được, hoặc các phiếu khảo sát không đạt yêu cầu, tác giả loại bỏ phiếu khảo sát đó Thực hiện làm sạch dữ liệu và nhập liệu đầy đủ lên excel trước khi chuyển sang bước thứ hai.

Tác giảthực hiện công cụ SPSS 25 để môtả đặc tính cơbản của dữ liệu Các chỉ số dự kiến sử dụng bao gồm: Minimum (giá trị nhỏ nhất), Mean (Giátrị trung bình), Maximum (giá trị lớnnhất), Median (Sốtrung vị), Mode.

Bước 3: Phân tích độ tin cậy của thang đo Để đánh giá và xem xét độ tin cậy của thang đo, tác giả dự kiến sử dụng các chỉ số: Cronbach’s Alpha, hệ số tương quan biến tổng (Corrected Item- Total Correlation) của mỗi biến.

Bước 4: Phân tích khám phá EFA

- Tác giả sử dụng thước đo KMOđể đánh giá sự phù hợpcủa mô hình.Khi giá trị số KMOthỏa mãn: 0,5