tổng quan lý thuyết hệ thống kiểm soát nội bộ trong ngân hàng thương mại

lý thuyết về hệ thống kiểm soát nội bộ trong ngân hàng thương mại

CHƯƠNG 2: TỔNG QUAN LÝ THUYẾT

Mỗi ngân hàng có một hệ thống kiểm soát của riêng mình và phù hợp vớingân hàng đó Hoạt động kiểm soát là một hoạt động quan trọng trong quy trìnhquản trị, do đó các nhà quản trị thường tập trung đến việc hình thành và duy trì cáchoạt động kiểm soát để đạt được mục tiêu của doanh nghiệp Nếu hệ thống kiểmsoát nội bộ của đơn vị tốt thì doanh nghiệp dễ dàng đạt mục tiêu của mình đặt ra.Đặc biệt là ngân hàng thương mại, ngân hàng thương mại là một doanh nghiệp đặcbiệt, hệ thống kiểm soát của ngân hàng cũng đặc biệt

Nội dung chương một chủ yếu đề cập đến kiểm soát nội bộ trong ngân hàngthương mại; từ việc nêu khái niêm, trình bày tầm quan trọng của kiểm soát nội bộđến việc đưa ra các phương pháp tìm hiểu, đánh giá sơ bộ hệ thống kiểm soát nội

bộ được kiểm toán viên sử dụng trong các ngân hàng thương mại hiện nay

1.1 Giới thiệu chung về ngân hàng thương mại

1.1.1 Khái niệm ngân hàng thương mại

Ngân hàng thương mại hiện diện trong nền kinh tế đi từ bước hình thành sơkhai nhất là những cửa hiệu hay bàn đổi tiền trong các Trung tâm thương mại, giúpkhách du lịch và thương nhân đổi ngoại tệ lấy bản tệ Hình thái đầu tiên đó xuấthiện ở các Thành phố của Hy Lạp, La Mã với chủ yếu là hai hoạt động: đổi tiền vàchiết khấu thương phiếu Ngành kinh doanh này sau đó lan rộng tới Bắc Âu, Tây

Âu

Trải qua nhiều giai đoạn hình thành và phát triển, Ngân hàng thươngmại được các tổ chức tín dụng của các nước trên thế giới đưa ra các nhận định khácnhau để diễn đạt về hoạt động của các Ngân hàng thương mại

Ở Mỹ “ Ngân hàng là loại hình tổ chức tài chính cung cấp một danh mụccác dịch vụ tài chính đa dạng nhất đặc biệt là tín dụng tiết kiệm và dịch vụ thanhtoán và thực hiện nhiều chức năng tài chính nhất so với bất kì một tổ chức kinhdoanh nào trong nền kinh tế”

Ở Pháp “Ngân hàng được coi là những xí nghiệp hay cơ sở nào hành nghềthường xuyên nhận của công chúng dưới nhiều hình thức ký thác hay hình thứckhác, số tiền mà họ dùng cho chính họ vào các nghiệp vụ chứng khoán tín dụng haydịch vụ tài chính” (luật ngân hàng 1941)

Còn trong luật ngân hàng của Đan Mạch 1930 lại định nghĩa: “ Những nhàbăng thiết yếu gồm các nghiệp vụ ký thác, buôn bán vàng bạc, hành nghề thươngmại và hành nghề địa ốc, các phương tiện tín dụng và hối phiếu, thực hiện cácnghiệp vụ chuyển ngân, đứng ra bảo hiểm,…”

Ở Việt Nam trong nghị định 49/NĐCP về tổ chức ngân hàng thương mại: “Ngân hàng thương mại là tổ chức tín dụng có hoạt động chủ yếu và thường xuyên lànhận tiền gửi, cho vay, cung ứng các phương tiện thanh toán và các dịch vụ ngânhàng khác.”

Từ những nhận định trên có thể thấy ngân hàng thương mại là một trongnhững định chế tài chính mà đặc trưng là cung cấp đa dạng các dịch vụ tài chính vớinghiệp vụ cơ bản là nhận tiền gửi, cho vay và cung ứng dịch vụ thanh toán Ngoài

ra, ngân hàng thương mại còn cung cấp nhiều dịch vụ khác nhằm thỏa mãn tối đanhu cầu về sản phẩm, dịch vụ của xã hội

Ngân hàng thương mại đã hình thành tồn tại và phát triển hàng trăm năm gắnliền với sự phát triển của nền kinh tế hàng hóa Sự phát triển hệ thống ngân hàngthương mại đã có tác động rất lớn và quan trọng đến giai đoạn cao nhất là nền kinh

tế thị trường thì ngân hàng thương mại cũng ngày càng được hoàn thiện và trởthành định chế tài chính không thể thiếu được

1.1.2 Vai trò của ngân hàng thương mại

Ngân hàng thương mại ra đời một cách khách quan, gắn liền với nền kinh tếthị trường, đáp ứng nhu cầu tín dụng của thị trường Ngân hàng sẽ là tổ chức tàichính trung gian cung cấp các dịch vụ tín dụng, tạo ra các mối quan hệ tín dụng,đồng thời là người điều hòa vốn từ nơi thừa đến nơi thiếu, góp phần làm ổn định vàphát triển nền kinh tế Ngân hàng là tổ chức trung gian tín dụng, đảm bảo quá trìnhsản xuất kinh doanh diễn ra thường xuyên và liên tục Ngân hàng cũng là tổ chứctrung gian thanh toán, là thủ quỹ của các doanh nghiệp và cá nhân Ngân hàng làmột tổ chức “tạo ra tiền” Sau đây là các chức năng của ngân hàng thương mại

1.1.2.1 Tổ chức trung gian tín dụng

Chức năng là trung gian tín dụng là chức năng quan trọng nhất của ngânhàng thương mại Khi thực hiện chức năng trung gian tín dụng, ngân hàng thươngmại vừa đóng vai trò là người đi vay, vừa đóng vai trò là người cho vay và hưởng

lợi nhuận là khoản chênh lệch giữa lãi suất nhận gửi và lãi suất cho vay và góp phầntạo ra lợi ích cho tất cả các bên tham gia: người gửi tiền và người đi vay tiền…

Với chức năng trung gian tín dụng, ngân hàng thương mại làm cầu nối giữangười thừa vốn và người thiếu vốn Điều này không chỉ đem lại lợi ích cho ngườithừa vốn mà còn đem lại lợi ích cho bản thân ngân hàng và nền kinh tế Đối vớingân hàng, họ sẽ tìm được lợi nhuận cho chính bản thân mình từ khoản lãi suấtchênh lệch giữa lãi suất cho vay và lãi suất tiền gửi hoặc hoa hồng môi giới… Lợinhuận này chính là cơ sở để ngân hàng thương mại tồn tại và phát triển

Đối với nến kinh tế, chức năng này có vài trò quan trọng trong việc thúc đẩytăng trưởng kinh tế vì nó đáp ứng nhu cầu vốn để đảm bảo quá trình sản xuất đượcthực hiện liên tục và để mở rộng quy mô sản xuất Với chức năng này, ngân hàng đãbiến nguồn vốn nhàn rỗi không hoạt động thành nguồn vốn hoạt động, kích thíchquá trình luân chuyển vốn, thúc đẩy quá trình sản xuất kinh doanh của nền kinh tế

1.1.2.2Tổ chức trung gian thanh toán

Chức năng trung gian thanh toán có nghĩa là ngân hàng thương mại đứng rathanh toán hộ cho khách hang bằng chuyển tiền từ tài khoản này sang tài khoảnkhác theo yêu cầu của họ Thông qua chức năng này, ngân hàng thương mại đóngvai trò là người “thủ quỹ” cho các doanh nghiệp và cá nhân bởi ngân hàng là ngườigiữ tiền của khách hàng, chi tiền hộ cho khách hàng Ngân hàng thương mại thựchiện các thanh toán theo yêu cầu của khách hàng trích tiền từ tiền gửi của họ đểthanh toán tiền hàng hóa, dịch vụ hoặc nhập vào tài khoản tiền gửi của khách hàng,tiền thu bán hàng và các khoản thu khác theo yêu cầu của các doanh nghiệp và cánhân Nền kinh tế thị trường ngày càng phát triển thì chức năng này của ngân hàngngày càng được mở rộng

Các ngân hàng thương mại cung cấp cho ngân hàng nhiều phương tiện thanhtoán tiện lợi như: séc, ủy nhiệm chi, ủy nhiệm thu, thẻ rút tiền, thẻ thanh toán, thẻtín dụng… Tùy theo nhu cầu, khách hàng có thể chọn cho mình phương thức thanhtoán phù hợp Nhờ đó mà các chủ thể kinh tế không phải mang theo tiền mặt để gặpchủ nợ, gặp người phải thanh toán dù ở gần hay xa mà họ có thể sử dụng mộtphương thức thanh toán hợp lý để thực hiện các khoản thanh toán Do vậy các chủthể kinh tế sẽ tiết kiệm được rất nhiều chi phí, thời gian lại đảm bảo thanh toán an

toàn Chức năng này vô hình chung đã thúc đẩy lưu thông hàng hóa, đẩy nhanh tốc

độ thanh toán, tốc độ lưu chuyển vốn, từ đó góp phần phát triền kinh tế

Thông qua chức năng trung gian thanh toán, hệ thống ngân hàng thương mạigóp phần phát triển nền kinh tế Khi khách hàng thực hiện thanh toán qua hệ thống,ngân hàng sẽ làm giảm rủi ro, giảm chi phí thanh toán cho khách hàng, đồng thờilàm tăng tốc độ luân chuyển vốn kinh doanh của khách hàng, làm cho hiệu quả sửdụng vốn của khách hàng nâng cao Đối với ngân hàng thương mại chức năng nàygóp phần làm tăng lợi nhuận của ngân hàng, thông qua việc thu lệ phí thanh toán.Hơn nữa, nó lại làm tăng nguồn vốn cho vay của ngân hàng thể hiện thông qua số

dư tài khoản tiền gửi của khách hàng Chức năng này là cũng chính là cơ sở để hìnhthành chức năng tạo tiền của ngân hàng thương mại

1.1.2.3Tổ chức tạo tiền

Sự ra đời của ngân hàng đã tạo ra một bước phát triền về chất trong kinhdoanh tiền tệ Nếu như trước đây, các tổ chức kinh doanh tiền tệ nhận tiền gửi bằngtiền mặt, vàng bạc và rồi cho vay ra cũng chính loại đồng tiền đó, thì kể từ khi cácngân hàng tạo ra các nghiệp vụ cho vay không nhất thiết phải là tiền mặt, vàng hoặcbạc mà họ đã nhận được từ gửi thì chức năng tạo tiền của ngân hàng được hìnhthành và phát triển Tạo tiền là một chức năng quan trọng phản ánh rõ bản chất củangân hàng thương mại Với mục tiêu lợi nhuận là yêu cầu chính cho sự tồn tại vàphát triển của mình, các ngân hàng thương mại với nghiệp vụ kinh doanh mang tínhchất đặc thù đã vô hình chung thực hiện chức năng tạo ra tiền cho nền kinh tế

Chức năng tạo tiền được thực thi trên cơ sở hai chức năng được nêu trên củangân hàng thương mại là chức năng trung gian tín dụng và chức năng thanh toán.Thông qua chức năng trung gian tín dụng, ngân hàng sử dụng số vốn huy độngđược để cho vay, số tiền cho vay ra lại được khách hàng sử dụng để mua hàng hóa,thanh toán dịch vụ trong khi số dư trên tài khoản tiền gửi thanh toán của khách hàngvẫn được coi là một bộ phận của tiền giao dịch, đươc họ sử dụng để mua hàng hóa,thanh toán dịch vụ… Với chức năng này, hệ thống ngân hàng thương mại đã làmtăng tổng phương tiện thanh toán trong nền kinh tế, đáp ứng nhu cầu thanh toán, chitrả của xã hội Ngân hàng thương mại tạo ra tiền phụ thuộc vào tỉ lệ dự trữ bắt buộccủa ngân hàng trung ương quy định áp dụng đối với ngân hàng thương mại Do vậy

ngân hang trung ương có thể tăng tỉ lệ này khi lượng cung tiền và nền kinh tế lớnhơn và ngược lại.

1.1.3 Hoạt động của ngân hàng thương mại

1.1.3.1Hoạt động tín dụng

Tổ chức tín dụng được cấp tín dụng của tổ chức cá nhân dưới hình thức chovay, chiết khấu thương phiếu và giấy tờ có giá, bảo lãnh cho thuê tài chính và cáchình thức khác theo quy định của ngân hàng nhà nước

Bên cạnh đó, ngân hàng thương mại cho các tổ chức, cá nhân vay ngắn hạnnhằm đáp ứng nhu cầu về vốn sản xuất kinh doanh, dịch vụ, đời sống và cho các tổchức, cá nhân vay trung-dài hạn nhằm thực hiện các dự án đầu tư, phát triển sảnxuất kinh doanh, xây dựng hạ tầng, cơ sở vật chất phục vụ cho dịch vụ, đời sống,…

Ngoài ra, ngân hàng thương mại còn được phép cấp tín dụng dưới hình thứcchiết khấu và tái chiết khấu, cầm cố thương phiếu và các giấy tờ có giá khác Cácngân hàng thương mại được bảo lãnh bằng uy tín và khả năng tài chính của mìnhdưới mọi hình thức theo quy định của ngân hàng nhà nước đối với tổ chức, cá nhânđước thực hiện qua công ty cho thuê tài chính

1.1.3.2Hoạt động huy động vốn

Ngân hàng thương mại được nhận tiền gửi của tổ chức, cá nhân và các tổchức tín dụng khác dưới hình thức như: tiền gửi không kì hạn, tiền gửi có kì hạn vàcác loại liền gửi khác Khi được thống đốc ngân hàng nhà nước chấp thuận, ngânhàng thương mại được phát hành chứng chỉ tiền gửi, trái phiếu, và giấy tờ có giá trịkhác để huy động vốn từ các tổ chức, cá nhân trong và ngoài nước Ngân hàngthương mại được vay vốn của nhau và của các tổ chức tín dụng của nước ngoài.Ngân hàng thương mại được vay vốn ngắn hạn của ngân hàng nhà nước dưới hìnhthức tái cấp vốn Ngoài ra ngân hàng thương mại còn thực hiện các hình thức huyđộng vốn khác theo quy định của Ngân hàng Nhà nước

1.1.3.3 Dịch vụ thanh toán

Ngân hàng thương mại được phép mở tài khoản tiền gửi tại ngân hàng nhànước và tổ chức tín dụng khác Ngân hàng thương mại được mở tài khoản cho cáckhách hàng trong và ngoài nước theo quy định của pháp luật

Bên cạnh đó ngân hàng thương mại còn được thực hiện các dịch vụ thanhtoán trong nước cho các khách hàng, thực hiện dịch vụ thanh toán quốc tế khi được

ngân hàng nhà nước cho phép, thực hiện dịch vụ thu hộ và chi hộ các dịch vụ thanhtoán do ngân hàng nhà nước quy định Ngân hàng được nhà nước thanh toán nội bộ

và tham gia hệ thống thanh toán ngân hàng trong nước theo quy định của ngânhàng nhà nước

1.1.3.4 Các hoạt động khác

Góp vốn và mua cổ phần: Ngân hàng thương mại được dùng vốn điều lệ và

quỹ dự trữ để góp vốn, mua cổ phần của các doanh nghiệp và các tổ chức tín dụngkhác trong nước theo quy định của pháp luật Ngoài ra ngân hàng thương mại cònđược góp vốn, mua cổ phần và liên doanh với ngân hàng nước ngoài để thành lậpngân hàng liên doanh

Tham gia thị trường tiền tệ: Ngân hàng thương mại được tham gia thị trường

tiền tệ theo quy định của Ngân hàng Nhà nước thông qua các hình thức mua bán cáccông cụ của thị trường tiền tệ

Kinh doanh ngoại hối: Ngân hàng thương mại được phép kinh doanh hoặc

thành lập công ty trực thuộc để kinh doanh ngoại hối và vàng trên thị trường trongnước và thị trường quốc tế

Ủy thác và nhận ủy thác: Ngân hàng thương mại được ủy thác, nhận ủy thác

làm đại lý trong các lĩnh vực liên quan đến hoạt động ngân hàng, kể cả việc quản lýtài sản, vốn đầu tư của tổ chức, cá nhân trong và ngoài nước theo hợp đồng ủy thác,đại lý

Cung ứng dịch vụ bảo hiểm: Ngân hàng thương mại được cung ứng dịch vụ

bảo hiểm, được thành lập công ty trực thuộc hoặc liên doanh để kinh doanh bảohiểm theo quy định của pháp luật

Tư vấn tài chính: Ngân hàng thương mại được cung ứng các dịch vụ tư vấn

tài chính, tiền tệ cho khách hàng dưới hình thức tư vấn trực tiếp hoặc thành lập công

ty tư vấn trực thuộc ngân hàng

Bảo quản vật quý giá: Ngân hàng thương mại được thực hiện các dịch vụ

bảo quản vật quý, giấy tờ có giá, cho thuê tủ két, cầm đồ và các dịch vụ khác có liênquan theo quy định của pháp luật

1.2 Kiểm soát nội bộ tại ngân hàng thương mại

Kiểm soát luôn là một khâu quan trọng trong mọi quy trình quản trị, do đócác nhà quản lý thường tập trung đến việc hình thành và duy trì các hoạt động kiểm

soát để đạt được các mục tiêu của tổ chức từ lâu, các kiểm toán viên đã nhận thứcđược ảnh hưởng của các hoạt động này đến báo cáo tài chính của doanh nghiệp và

đã phát triển các kĩ năng tìm hiểu và đánh giá chúng nhằm phục vụ cho công táckiểm toán Cùng với sự phát triển của thực tiễn quản lý, khái niệm kiểm soát nội bộ

đã hình thành và phát triển để trở thành một hệ thống lý luận về vấn đề kiểm soáttrong tổ chức, không chỉ phục vụ cho công việc của kiểm toán viên mà còn liênquan mật thiết đến vấn đề quản trị doanh nghiệp

1.2.1 Khái niệm về kiểm soát nội bộ

Kiểm soát nội bộ (KSNB) là công cụ chủ yếu để nhà quản lý thực hiện chứcnăng kiểm soát đơn vị Trong hơn một thế kỉ qua, khái niệm KSNB đã phát triển từchỗ được xem là một phương pháp giúp cho kiểm toán đến chỗ được coi là một bộphận chủ yếu của hệ thống quản lý dữ liệu

Khái niệm KSNB bắt đầu được sử dụng vào đầu thế kỷ XX trong các tài liệu

về kiểm toán Năm 1929, KSNB được đề cập chính thức trong Federal ReserveBulletin1 như là một cơ sở để phục vụ cho việc lấy mẫu thử nghiệm của kiểm toánviên Theo đó, KSNB được định nghĩa là một công cụ để bảo vệ tiền và các tài sảnkhác đồng thời thúc đẩy nâng cao hiệu quả hoạt động với một ý nghĩa rất đơn giản:các biện pháp bảo vệ tiền không bị nhân viên biển thủ

Từ thập niên 1940, các tổ chức kế toán công và tổ chức nghề nghiệp kiểmtoán nội bộ đã xuất bản hàng loạt các báo cáo, hướng dẫn và tiêu chuẩn có liên quanđến việc tìm hiểu KSNB trong các cuộc kiểm toán Các ấn phẩm này cũng đưa rađịnh nghĩa và các yếu tố của KSNB, kỹ thuật đánh giá các bộ phận của KSNB

Đến giữa thập niên 1970, KSNB được quan tâm nhiều trong lĩnh vực thiết kế

hệ thống và kiểm toán, mà trọng tâm là cách thức cải tiến hệ thống KSNB và tiếpcận KSNB trong kiểm toán Đạo luật chống hành vi hối lộ nước ngoài 1977 đượcban hành, cũng như các báo cáo của Cohen Commission và FEI đều đề cập việchoàn thiện hệ thống kế toán và hệ thống KSNB

Năm 1979, Ủy ban chứng khoán Hoa Kỳ (SEC) đã tiến xa hơn CohenCommission và FEI trong việc đưa ra điều luật bắt buộc các nhà quản trị báo cáo về

hệ thống KSNB, điều này cho thấy trách nhiệm của các nhà quản trị trong việc duytrì một hệ thống kiểm soát nội bộ trong tổ chức Và cũng trong năm 1979, Hiệp hội

kế toán viên công chứng Hoa Kỳ (AICPA) thành lập ủy ban tư vấn đặc biệt về kiếmsoát nội bộ để hướng dẫn việc thiết lập và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ.

Năm 1980, AICPA đã ban hành chuẩn mực về đánh giá KSNB của kiểmtoán viên độc lập

Năm 1982, AICPA ban hành và sửa đổi hướng dẫn về trách nhiệm của kiểmtoán viên độc lập trong việc nghiên cứu và đánh giá KSNB khi kiểm toán báo cáotài chính

Năm 1983, Hiệp hội kiểm toán viên nội bộ (IIA) cũng ban hành chuẩn mực,hướng dẫn kiểm toán viên nội bộ về bản chất của kiểm soát và vai trò của các bênliên quan trong việc thiết lập, duy trì và đánh giá hệ thống KSNB

Năm 1985, Hội đồng quốc gia về chông gian lận báo cáo tài chính, thườngđược gọi là Ủy ban Treadway2, được thành lập nhằm khảo sát các nguyên nhân dẫnđến việc gian lận báo cáo tài chính và tìm cách khắc phục

_

Commission on Financial Reporting), được liên kết trách nhiệm bởi Hiệp hội kế toán viên công chứng Hoa

Kỳ (AICPA), Hiệp hội kế toán Hoa Kỳ (AAA) American Accounting Association, Hiệp hội quản trị viên tài

Management Accountant; được thành lập, khảo sát các nguyên nhân dẫn đến việc gian lận báo cáo tài chính

và tìm cách khắc phục.

Năm 1987, báo cáo cuả hội đồng có liên quan đến nhiều tổ chức nghềnghiệp, đã đưa ra hàng loạt các vấn đề KSNB, nhấn mạnh vai trò của môi trườngkiểm soát, các quy tắc về đạo đức, và các vấn đề có liên quan đến các ủy ban kiểmtoán và chức năng của kiểm toán nội bộ Và Ủy ban tổ chức đồng bảo trợ COSO3thuộc Hội đồng quốc gia về chống gian lận báo cáo tài chính đã được thành lậpnhằm nghiên cứu về kiểm soát nội bộ, cụ thể là:

- Thống nhất định nghĩa về kiểm soát nội bộ để phục vụ cho nhu cầucủa các đối tượng khác nhau

- Công bố đầy đủ một hệ thống tiêu chuẩn để giúp các đơn vị có thểđánh giá hệ thống kiểm soát của họ và tìm ra giải pháp để hoàn thiện

Báo cáo COSO năm 1992 chưa thật sự hoàn chỉnh nhưng đã tạo lập một cơ

sở lý thuyết rất cơ bản về KSNB Trên cơ sở Báo cáo COSO 1992, hàng loạt cácnghiên cứu phát triển về KSNB trong nhiều lĩnh vực khác nhau đã ra đời, chẳng hạnnhư:

- Phát triển theo hướng quản trị: năm 2001, COSO tiếp tục triển khainghiên cứu hệ thống đánh giá rủi ro doanh nghiệp trên cơ sở Báo cáo COSO 1992

- Phát triển theo hướng công nghệ thông tin: năm 1996, báo cáo COBITnhấn mạnh kiểm soát trong môi trường máy tính

- Phát triển theo hướng chuyên sâu vào những ngành nghề cụ thể: Báo cáo Basle 1998 của Ủy ban Basle4 các Ngân hàng Trung ương đã công bố khuôn khổ KSNB trong ngân hàng Báo cáo Basle 1998 không đưa ra những lý luận mới

mà là sự vận dụng các lý luận cơ bản của COSO vào các ngân hàng

- Phát triển theo hướng quốc gia: COSO 1992 là một báo cáo của Hoa

Kỳ, vì vậy nhiều quốc gia trên thế giới có khuynh hướng xây dựng một khuôn khổ

lý thuyết riêng về KSNB, điển hình như Báo cáo COSO 1995 của Canada, Báo cáoTurnbull 1999 của Anh Các báo cáo này không có sự khác biệt lớn so với Báo cáoCOSO 1992

_

Kỳ về việc chống gian lận về báo cáo tài chính (thuộc Treadway Commission)

một ủy ban bao gồm các chuyên gia giám sát hoạt động ngân hàng được thành lập bởi các Thống đốc Ngân hàng Trung ương của nhóm G10, năm 1975 Ủy ban này bao gồm đại diện cao cấp của các cơ quan giám sát nghiệp vụ ngân hàng và bản thân ngân hàng Trung ương của các nước Bỉ, Canada, Pháp, Đức, Italia, Nhật Bản, Luxembourg, Hà Lan, Tây Ban Nha, Thụy Điển, Thụy Sĩ, Anh và Hoa Kỳ nhằm nghiên cứu các hoạt động giám sát và xây dựng các văn bản pháp luật trong lĩnh vực ngân hàng Ủy ban tổ chức họp thường niên tại trụ sở Ngân hàng thanh toán quốc tại Washington hoặc tại Thành phố Basel – Thụy Sĩ Ban thư kí thường trực của ủy ban này cũng có trụ sở làm việc tại Washington.

Theo COSO 1992, KSNB là một quá trình bị chi phối bởi giám đốc, nhàquản lý và các nhân viên của đơn vị, được thiết kế để cung cấp một sự đảm bảo hợp

lý nhằm đat được các mục tiêu sau:

- Mục tiêu về sự hiện hữu và hiệu quả hoạt động

- Mục tiêu về sự tin cậy của báo cáo tài chính

- Mục tiêu về sự tuân thủ các luật lệ quy định

Một số khái niệm về kiểm soát nội bộ được áp dụng hiện nay ngoài kháiniệm của COSO 1992 đó là:

Khái niệm thứ nhất: Theo Hội kế toán Anh quốc (EAA – England

Association of Accountant) định nghĩa về hệ thống kiểm soát nội bộ như sau: “Một

hệ thống kiểm soát toàn diện có kinh nghiệm tài chính và các lĩnh vực khác nhauđược thành lập bởi ban quản lý nhằm:

- Tiến hành kinh doanh của đơn vị trong trật tự và có hiệu quả

- Đảm bảo tuân thủ tuyệt đối đường lối kinh doanh của ban quản trị

- Giữ an toàn tài sản

- Đảm bảo tính toàn diện và chính xác của số liệu hạch toán, nhữngthành phần riêng lẻ của hệ thống KSNB được coi là hoạt động kiểm tra hoặc hoạtđộng kiểm tra nội bộ”

Khái niệm thứ hai: Viện kiểm toán độc lập Hoa Kỳ (AICPA – American

Institute of Certificated Public Accountant) định nghĩa KSNB là: “Kiểm soát nội bộbao gồm kế hoạch của tổ chức và tất cả các phương pháp phối hợp và đo lườngđược thừa nhận trong doanh nghiệp để đảm bảo an toàn tài sản có của họ, kiểm tra

sự phù hợp và độ tin cậy của dữ liệu kế toán, tăng cường tính hiệu quả của hoạtđộng và khuyến khích việc thực hiện các chính sách quản lý lâu dài”

Khái niệm thứ ba: Theo liên đoàn kế toán quốc tế (IFAC – The International

Federation of Accountant) thì “Hệ thống kiểm soát nội bộ là kế hoạch của đơn vị vàtoàn bộ các phương pháp, các bước công việc mà các nhà quản lý doanh nghiệptuân theo Hệ thống KSNB trợ giúp cho các nhà quản lý đạt được mục tiêu một cáchchắc chắn theo trình tự và kinh doanh có hiệu quả kể cả việc tôn trong các quy chếquản lý; giữ an toàn tài sản, ngăn chặn, phát hiện sai phạm và gian lận; ghi chép kếtoán đầy đủ, chính xác; báo cáo tài chính kịp thời, đáng tin cây”

Từ đây có thể rút ra các yêu cầu của kiểm soát bao gồm:

- Hoàn thành các mục tiêu và mục đích đề ra

- Sử dụng các nguồn lực một cách kinh tế và hiệu quả

- Kiểm soát đủ các rủi ro có thể sảy ra và bảo vệ tài sản

- Tính đáng tin cậy và thống nhất của thông tin quản lý và tài chính

- Tuân thủ pháp luật và các quy định cũng như chính sách, kế hoạch,các thủ tục và quy chế nội bộ

1.2.2 Các bộ phận hợp thành của hệ thống kiểm soát nội bộ

Mặc dù có sự khác biệt đáng kể về tổ chức hệ thống kiểm soát nội bộ giữacác đơn vị vì phụ thuộc vào nhiều yếu tổ như quy mô, tính chất hoạt động, mụctiêu… của từng nơi, thế nhưng bất kì hệ thống kiểm soát nội bộ nào cũng phải bao

gồm những bộ phận cơ bản Theo quan điểm hiện nay của COSO (Committee ofSponsoring Organizations) - Ủy ban thuộc Hội đồng quốc gia Hoa Kỳ về việcchống gian lận về báo cáo tài chính (National Commission on Financial Reporting,hay còn gọi là Treadway Commission), kiểm soát nội bộ gồm 5 bộ phận là: Môitrường kiểm soát, Đánh giá rủi ro, Hoạt động kiểm soát, Thông tin và truyền thông,Giám sát.

1.2.2.1Môi trường kiểm soát

Môi trường kiểm soát phản ánh sắc thái chung của một tổ chức; chi phối đến

ý thức kiểm soát của các thành viên trong đơn vị và là nền tảng cho tất cả các bộphận khác của hệ thống kiểm soát nội bộ Các nhân tố chính thuộc môi trường kiểmsoát bao gồm:

- Tính chính trực và giá trị đạo đức

Sự hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ trước tiên phụ thuộc vào tínhchính trực và việc tôn trọng các giá trị đạo đức của những người có liên quan đếncác quá trình kiểm soát Để đáp ứng yêu cầu này, các nhà quản lý cao cấp phải xâydựng những chuẩn mực về đạo đức trong đơn vị và sự cư xử đúng đắn để có thểngăn cản không cho các thành viên có các hành vi thiếu đạo đức hoặc phạm pháp.Muốn vậy, những nhà quản lý cần phải làm gương cho cấp dưới về sự tuân thủ cácchuẩn mực và cần phải phổ biến những quy định đến mọi thành viên bằng các thểthức thích hợp

Một cách khác để nâng cao tính chính trực và sự tôn trọng các giá trị đạo đức

là phải loại trừ hoặc giảm thiểu những sức ép hay điều kiện có thể dẫn đến nhânviên có hành vi thiếu trung trực Ví dụ gian lận trong báo cáo tài chính có thể xuấtphát từ việc nhân viên bị ép buộc phải thực hiện các mục tiêu phi thực tế của nhàquản lý Những hành động không đúng cũng có thể phát sinh khi quyền lợi của nhàquản lý lại gắn chặt với số liệu báo cáo về thu nhập (chẳng hạn như các khoảnthưởng trên lợi nhuận hay những khoản thu – chi khác trên báo cáo tài chính), nghĩa

là khi có phát sinh mâu thuẫn quyền lợi…

- Đảm bảo về năng lực

Là đảm bảo cho nhân viên có được những kỹ năng và hiểu biết cần thiết đểthực hiện được nhiệm vụ của mình, nếu không chắc chắn họ sẽ thực hiện nhiệm vụđược giao không hữu hiệu và hiệu quả Do đó, nhà quản lý chỉ nên tuyển dụng

những nhân viên có trình độ đào tạo và kinh nghiệm phù hợp với nhiệm vụ đượcgiao đồng thời phải giám sát, huấn luyện đầy đủ và thường xuyên.

- Hội đồng quản trị và ủy ban kiểm toán

Nhiều nước trên thế giới yêu cầu các công ty cổ phần có niên yết ở thị trườngchứng khoán phải thành lập ủy ban kiểm toán Đây là ủy ban bao gồm một số thànhviên trong và ngoài hội đồng quản trị nhưng không tham gia vào việc điều hành đơn

vị ủy ban kiểm toán có thể có những đóng góp quan trọng cho việc thực hiện cácmục tiêu của đơn vị, thông qua việc giám sát, sự tuân thủ pháp luật, giám sát việclập báo cáo tài chính, giữa sự độc lập của kiểm toán nội bộ… Do có các chức năngquan trọng trên nên sự hữu hiệu của ủy ban kiểm toán và hội đồng quản trị có ảnhhưởng lớn đến môi trường kiểm soát

Các nhân tố được xem xét để đánh giá sự hữu hiệu của hội đồng quản trịhoặc ủy ban kiểm toán gồm mức độ độc lập, kinh nghiệm và uy tín của các thànhviên trong hội đồng quản trị hoặc ủy ban kiểm toán, và mối quan hệ của họ với bộphận kiểm toán nội bộ và kiểm toán độc lập

- Triết lý quản lý và phong cách điều hành của nhà quản lý

Triết lý quản lý thể hiện quan điểm và nhận thức của người quản lý và phongcách điều hành là thể hiện qua cá tính, tư cách và thái độ của họ khi điều hành đơn

vị Một số nhà quản lý rất quan tâm đến việc lập báo cáo tài chính và chú trọng đếnviệc hoàn thành vượt mức kế hoạch Họ hài lòng với những hoạt động kinh doanh

có mức rủi ro cao nhưng có thể thu được nhiều lợi nhuân Một số nhà quản lý kháclại rất bảo thủ và khá thận trọng với rủi ro… Sự khác biệt về triết lý quản lý vàphong cách điều hành có thể ảnh hưởng lớn đến môi trường kiểm soát và tác độngđến việc thực hiện các mục tiêu của đơn vị

Triết lý quản lý và phong cách điều hành cũng được phản ánh trong cáchthức nhà quản lý sử dụng các kênh thông tin và quan hệ với cấp dưới Có nhiều nhàquản lý trong quá trình điều hành thích tiếp xúc và trao đổi trực tiếp với các nhânviên của mình Ngược lại, có những nhà quản lý chỉ thích điều hành công việc theomột trật tự đã được xác định trong cơ cấu tổ chức của đơn vị…

- Cơ cấu tổ chức

Cơ cấu tổ chức thực chất là sự phân chia trách nhiệm và các quyền hạn giữacác bộ phận trong đơn vị, nó góp phần rất lớn trong công việc đạt được mục tiêu

Nói cách khác, cơ cấu phù hợp sẽ là cơ sở cho việc lập kế hoạch, điều hành, kiểmsoát và giám sát các hoạt động Vì thế, khi xây dựng một cơ cấu tổ chức phải xácđịnh được các vị trí then chốt và quyền hạn, trách nhiệm và các thể thức báo cáocho phù hợp Tuy nhiên điều này còn phụ thuộc vào quy mô và tính chất hoạt độngcủa đơn vị Cơ cấu tổ chức của một đơn vị thường được mô tả qua sơ đồ tổ chức,trong đó phản ánh các mối quan hệ về quyền hạn, trách nhiêm và báo cáo

- Cách thức phân định quyền hạn và trách nhiệm

Cách thức phân định quyền hạn và trách nhiệm được xem là phần mở rộngcủa cơ cấu tổ chức nó cụ thể hóa về quyền hạn và trách nhiệm của từng thành viêntrong các hoạt động của đơn vị, giúp cho mỗi thành viên được hiểu rằng họ cónhiệm vụ cụ thể gì và từng hoạt động của họ sẽ ảnh hưởng như thế nào đến ngườikhác trong việc hoàn thành mục tiêu Do đó, khi mô tả công việc, đơn vị cần phảithể chế hóa bằng văn bản về những nhiệm vụ và quyền hạn cụ thể của từng thànhviên và quan hệ của họ với nhau

- Chính sách về nhân sự

Chính sách nhân sự là các chính sách và thủ tục của nhà quản lý về thủ tụctuyển dụng, huấn luyện, bổ nhiệm, đánh giá, sa thải, đề bạt, khen thưởng và kỷ luậtnhân viên Chính sách nhân sự có ảnh hưởng đáng kể đến sự hữu hiệu của môitrường kiểm soát thông qua tác động đến các nhân tố khác trong môi trường kiểmsoát như đảm bảo về năng lực tính chính trực và các giá trị đạo đức…

Ví dụ: Một chính sách tuyển dụng dành ưu tiên cho những cá nhân có trình

độ học vấn, có kinh nghiệm làm việc lâu dài và có tính chính trực, hạnh kiểm tốt sẽđảm bảo không những về năng lực chuyên môn mà còn về phẩm chất của đội ngũnhân viên

Môi trường kiểm soát có ảnh hưởng đến mọi hoạt động của doanh nghiệp,trong đó có công tác kế toán và độ trung trực của báo cáo tài chính Chẳng hạn nhưmột doanh nghiệp tồn tại một quan điểm không đúng của giám đốc về báo cáo lợinhuận có thể mất đi sự trung trực và hợp lý của báo cáo tài chính, hoặc năng lực yếukém của đội ngũ nhân viên có khả năng dẫn đến các sai lệch trọng yếu của các báocáo này

1.2.2.2Đánh giá rủi ro

Đây là một bộ phận thứ hai của hệ thống kiểm soát nội bộ Như mọi ngườiđều biết, tất cả các hoạt động diễn ra trong đơn vị đều có thể phát sinh rủi ro và khó

có thể kiểm soát tất cả Vì vậy các nhà quản lý cần thận trọng khi xác định và phântích những nhân tố ảnh hưởng đến rủi ro làm cho những mục tiêu – kể cả mục tiêuchung và mục tiêu cụ thể cho từng hoạt động của đơn vị có thể không được thựchiện, và phải cố gắng kiểm soát được những rủi ro này

Để giới hạn được những rủi ro ở mức thấp chấp nhận được, người quản lýphải xác định được mục tiêu của đơn vị, nhận dạng và phân tích rủi ro từ đó có thểkiểm soát được rui ro Do đó, đơn vị phải nhận biết và đối phó được với các rủi robằng cách thiết lập mục tiêu của đơn vị, và hình thành một cơ chế để nhận dạng,phân tích và đánh giá rủi ro có liên quan Bao gồm các yếu tố sau:

- Xác định mục tiêu của đơn vị

Mục tiêu tuy không là một bộ phận của kiểm soát nội bộ nhưng việc xác định

nó là điều kiện tiên quyết để đánh giá rủi ro Bởi lẽ một sự kiện có trở thành một rủi

ro đối với đơn vị hay không sẽ phụ thuộc vào mức độ tác động tiêu cực của nó đếnmục tiêu của đơn vị Xác định mục tiêu bao gồm việc đưa ra sứ mệnh, hoạch địnhcác mục tiêu chiến lược cũng như các chỉ tiêu phải đạt được trong ngắn hạn, trunghay dài hạn Việc xác định mục tiêu có thể được thực hiện qua việc ban hành cácvăn bản hoặc đơn giản hơn qua nhận thức và phát biểu hằng ngày của nhà quản lý

- Nhận dạng rủi ro

Rủi ro có thể tác động đến tổ chức ở mức độ toàn đơn vị hay chỉ ảnh hưởngđến từng hoạt động cụ thể Nếu ở mức độ toàn đơn vị, các nhân tố có thể làm phátsinh rủi ro đó là sự đổi mới kỹ thuật, nhu cầu của khách hàng thay đổi, sự cải tiếnsản phẩm của các đối thủ cạnh tranh, sự thay đổi trong các chính sách nhà nước,trình độ nhân viên không đáp ứng được những yêu cầu hoặc thay đổi cán bộ quảnlý… Trong phạm vi từng hoạt động như bán hàng, mua hàng, kế toán… rủi ro cóthể phát sinh và tác động đến bản thân từng hoạt động trước gây ảnh hưởng dâychuyền đến toàn đơn vị

Để nhận dạng rủi ro, nhà quản lý có thể sử dụng nhiều phương pháp khácnhau, từ việc sử dụng các phương tiện dự báo, phân tích các dữ liệu quá khứ chođến việc ra soát thường xuyên các hoạt động Trong các doanh nghiệp nhỏ, công

việc này có thể tiến hành những cuộc tiếp xúc với khách hàng, ngân hàng… hoặccác buổi họp giao ban trong nội bộ.

- Phân tích và đánh giá rủi ro

Vì bản chất của rủi ro là rất khó định lượng nên đây là một công việc kháphức tạp và có nhiều phương pháp khác nhau Tuy nhiên, một quá trình phân tích vàđánh giá rủi ro thường bao gồm các bước sau đây:

Bước 1: Ước lượng tầm cỡ của rủi ro qua ảnh hưởng có thể có của nó đếnmục tiêu của đơn vị

Bước 2: Xem xét khả năng xảy ra rủi ro

Bước 3: Xác định biện pháp phù hợp có thể sử dụng để đối phó với rủi ro

Trong lĩnh vực kế toán, có thể kể những rủi ro đe dọa sự trung thực và hợp lýcủa báo cáo tài chính như ghi nhận các tài sản không có thực hoặc là không thuộcquyền sở hữu của đơn vị; đánh giá tài sản và các khoản nợ không phù hợp với cácchuẩn mực, chế độ kế toán; khai báo không đầy đủ thu nhập và chi phí; trình bàynhững thông tin tài chính không phù hợp với yêu cầu của chuẩn mực và chế độ kếtoán…

Các rủi ro trên có thể phát sinh từ trong bản chất hoạt động của đơn vị hoặc

từ yếu kém của chính hệ thống kiểm soát nội bộ Vì vậy, việc xem xét các rủi ro nàythường được kiểm toán viên quan tâm rất nhiều trong quá trình lập kế hoạch kiểmtoán

1.2.2.3Hoạt động kiểm soát

Hoạt động kiểm soát là những chính sách, thủ tục để đảm bảo cho các chỉ thịcủa nhà quản lý được thực hiện Các chính sách và thủ tục giúp thực thi những hoạtđộng với mục đích chính là giúp kiểm soát các rủi ro mà đơn vị gặp phải Có nhiềuloại hoạt động kiểm soát khác nhau có thể thực hiện và dưới đây là những hoạtđộng kiểm soát chủ yếu trong đơn vị:

- Phân chia trách nhiệm đầy đủ

Phân chia trách nhiệm là không cho phép một thành viên nào được giải quyếtmọi mặt của nghiệp vụ từ khi hình thành đến khi kết thúc Ví dụ như không thànhviên nào được kiêm nhiệm các chức năng phê chuẩn, thực hiện, ghi chép nghiệp vụ

và bảo quản tài sản