- Giai đoạn hoàn thành hợp đồng
2.3.1.3.Chuẩn mực kế toỏn quốc tế về kết quả kinh doanh
Theo chuẩn mực kế toỏn quốc tế số 08 (IAS 08) thỡ kết quả kinh doanh trong doanh nghiệp được cấu thành bởi hai bộ phận là kết quả hoạt động thụng thường và kết quả hoạt động bất thường.
Kết quả hoạt động thụng thường là những hoạt động do doanh nghiệp tiến hành như một phần hoạt động kinh doanh của mỡnh và cả những hoạt động liờn quan mà doanh nghiệp tham gia. Những kết quả này được tớnh vào lợi nhuận trước thuế.
* So sỏnh kế toỏn kết quả kinh doanh giữa Việt Nam và Thế giới Giống nhau: Về cơ bản VAS 29 tuõn thủ hoàn toàn IAS 08. - Thuật ngữ ỏp dụng
- Cỏch xử lý trong thay đổi chớnh sỏch kế toỏn và ỏp dụng hồi tố và giới hạn điều chỉnh hồi tố.
- Thay đổi ước tớnh kế toỏn
- Sai sút và ỏp dụng giới hạn điều chỉnh hồi tố.
* Khỏc nhau:
Một khỏc biệt giữa VAS 29 và IAS 08 là quy định trong phần “thay đổi ước tớnh kế toỏn”. VAS 29 và IAS 08 nờu một số vớ dụ về cỏc ước tớnh kế toỏn mà doanh nghiệp cần thực hiện. Trong vớ dụ này, IAS 08 gợi ý một ước tớnh kế toỏn mà VAS 29 khụng đề cập tới. Đú là giỏ trị thực tế của tài sản hoặc nợ phải trả tài chớnh. VAS 29 khụng đề cập tới ước tớnh kế toỏn này vỡ tài sản và nợ phải trả tài chớnh liờn quan đếm CM kế toỏn về cụng cụ tài chớnh. Tại thời điểm này, cỏc nhà soạn thảo CM chưa cú kế hoạch soạn thảo CM cụng cụ tài chớnh.
2.3.2. Kinh nghiệm một số nước về kế toỏn doanh thu và bài học kinh nghiệm cho Việt Nam nghiệm cho Việt Nam
2.3.2.1. Theo kế toỏn Mỹ
Ở Mỹ sử dụng mụ hỡnh kết hợp để phự hợp với sự phỏt triển kinh tế thị trường. Theo nguyờn tắc cơ bản của hệ thống kế toỏn Mỹ, doanh thu là dũng tiền vào hay sự tăng lờn của cỏc loại vốn hay sự giải quyết cỏc khoản nợ hoặc cả hai, từ việc giao
hàng, sản xuất, cung cấp dịch vụ hay những hoạt động khỏc, tạo nờn những hoạt động chủ yếu của doanh nghiệp. Núi cỏch khỏc, doanh thu được xỏc định là giỏ trị tài sản hoặc việc chấp thuận khoản nợ mà doanh nghiệp cú được từ việc bỏn cỏc hàng húa hoặc cung cấp dịch vụ. Doanh nghiệp được ghi nhận theo nguyờn tắc là khi xỏc định được hoặc cú thể xỏc định được và thực thu được. Do cỏc nghiệp vụ về doanh thu rất đa dạng nờn doanh thu cú thể được ghi nhận tại cỏc thời điểm khỏc nhau đối với quỏ trỡnh bỏn hàng, bao gồm:
- Doanh thu được ghi nhận tại thời điểm giao hàng - Doanh thu được ghi nhận trước thời điểm giao hàng - Doanh thu được ghi nhận sau thời điểm giao hàng - Ghi nhận doanh thu đối với hàng gửi đại lý
Cú thể thấy, hệ thống kế toỏn Mỹ là một hệ thống mở, việc đưa ra những thời điểm khỏc nhau trong việc ghi nhận doanh thu đó đỏp ứng được thực tiễn đa dạng của nền kinh tế Mỹ, giỳp cho cỏc doanh nghiệp chủ động trong cụng tỏc kế toỏn. Cỏc doanh nghiệp đều dựa trờn nguyờn tắc đảm bảo tớnh thận trọng tối đa. Tuy nhiờn, việc thừa nhận hai phương phỏp ghi nhận doanh thu sau khi bỏn hàng khụng đỏp ứng được nguyờn tắc phự hợp và dồn tớch của kế toỏn.
Việc sử dụng và kế toỏn cỏc khoản giảm trừ doanh thu (chiết khấu thương mại, giảm giỏ hàng bỏn, hàng bỏn bị trả lại, chiết khấu thanh toỏn) cú sự khỏc biệt với Việt Nam:
- Chiết khấu thương mại: là sự giảm giỏ so với giỏ được ghi nhận trờn danh mục giỏ bỏn hàng húa. Chiết khấu thương mại thường được cỏc nhà sản xuất hoặc cỏc nhà buụn cơ cấu lại danh mục giỏ bỏn khi giỏ biến đổi. Chiết khấu thương mại dựng để tớnh giỏ trờn húa đơn hay giỏ bỏn mặt hàng được hưởng chiết khấu. Kế toỏn khụng phản ỏnh chiết khấu thương mại vỡ trờn húa đơn, chứng từ giỏ đó là trừ chiết khấu thương mại.
- Giảm giỏ hàng bỏn và hàng bỏn bị trả lại: phỏt sinh khi hàng bỏn khụng đỳng quy cỏch, phẩm chất, chủng loại được quy định trong hợp đồng đó ký kết. Khỏch hàng cú thể trả lại hàng hoặc doanh nghiệp cú thể giảm giỏ hàng bỏn cho khỏch hàng. Hai khoản này được theo dừi chung trờn một tài khoản.
- Chiết khấu thanh toỏn: là số tiền người thanh toỏn được hưởng do trả tiền trước thời gian quy định trờn húa đơn. Theo kế toỏn Mỹ, chiết khấu thanh toỏn là
một khoản điều chỉnh doanh thu.
Để xỏc định kết quả kinh doanh, kế toỏn Mỹ sử dụng tài khoản “Tổng hợp thu nhập”. Nếu doanh nghiệp ỏp dụng phương phỏp kiểm kờ định kỳ thỡ kế toỏn kết chuyển thẳng giỏ trị hàng đó bỏn trong kỳ từ TK “mua hàng” sang TK “Tổng hợp thu nhập” mà khụng cần qua TK “Giỏ vốn hàng bỏn” như kế toỏn Việt Nam. Đối với doanh nghiệp tư nhõn, kết quả kinh doanh sẽ được kết chuyển sang TK “Vốn chủ sở hữu”, cũn kết quả của cụng ty cổ phần và hợp danh thỡ kết quả kinh doanh được kết chuyển sang TK “Lợi nhuận chưa phõn phối” như chế độ kế toỏn Việt Nam.
2.3.2.2. Theo kế toỏn Phỏp
Phỏp ỏp dụng mụ hỡnh kế toỏn tỏch rời. Theo mụ hỡnh này, kế toỏn tài chớnh và kế toỏn quản trị tỏch rời nhau. Theo đú, kế toỏn chi phớ giỏ thành thuộc hệ thống kế toỏn quản trị.
Doanh thu được ghi nhận theo nguyờn tắc giỏ bỏn hàng húa hạch toỏn là giỏ thực tế, tức là số tiền khụng gồm cỏc khoản giảm giỏ, hồi khấu chấp nhận cho người mua. Giỏ bỏn cũng khụng bao gồm cỏc khoản thuế đó thu của người mua và phải nộp sau này. Khi cú cỏc khoản chiết khấu chấp thuận cho người mua đó trừ trờn tổng giỏ trị húa đơn cũng phải kờ vào giỏ bỏn hàng. Khoản chiết khấu này được hạch toỏn vào chi phớ tài chớnh, khụng phõn biệt là chiết khấu thanh toỏn hay chiết khấu thương mại.
Đối với kế toỏn Phỏp, thời điểm ghi nhận doanh thu là thời điểm việc bỏn hàng đó thực sự xảy ra và kế toỏn đó cú kết quả của nghiệp vụ kinh tế đú để ghi nhận vào sổ kế toỏn.
Khi bỏn hàng xong, doanh nghiệp đó thực hiện hầu hết cỏc cụng việc cần thiết trong khõu bỏn hàng và cỏc cụng việc cũn lại là khụng đỏng kể.
Giỏ bỏn đó được người bỏn và người mua thỏa thuận tại thời điểm bỏn hàng. Cỏc khoản giảm trừ doanh thu theo kế toỏn Phỏp gồm giảm giỏ, bớt giỏ, chiết khấu thanh toỏn và hồi khấu. Khi cỏc khoản giảm giỏ, bớt giỏ, hồi khấu được ghi trờn húa đơn thỡ nú sẽ được trừ vào tổng tiền ghi trờn húa đơn.
Trường hợp cỏc khoản giảm giỏ, bớt giỏ, hồi khấu được chấp thuận ngoài húa đơn bỏn hàng thỡ người bỏn phải lập “húa đơn bỏo cú” gửi cho khỏch hàng, khoản
giảm trừ này sẽ được ghi giảm doanh thu bỏn hàng vào cuối kỳ. Nếu cỏc khoản giảm trừ này phỏt sinh vào cuối năm, doanh nghiệp chưa lập húa đơn bỏo cú thỡ kế toỏn tạm thời ghi nhận vào khoản phải trả khỏch hàng và kết chuyển khoản giảm trừ này vào doanh thu bỏn hàng trong kỳ. Sang năm sau ghi bỳt toỏn đảo ngược để xúa đi, khi nào gửi húa đơn bỏo cú cho khỏch hàng thỡ ghi bỡnh thường.
Việc hạch toỏn khụng tỏch cỏc khoản giảm trừ doanh thu mà theo dừi tập trung trờn một tài khoản “Giảm giỏ, bớt giỏ, hồi khấu chấp nhận cho người mua sự hạn chế đối với thụng tin mà kế toỏn cung cấp cho nhà quản lý. Cỏc khoản “bớt giỏ” và hồi khấu thể hiện chớnh sỏch đói ngộ khỏch hàng của doanh nghiệp thỡ “giảm giỏ” phản ỏnh lỗi chủ quan của doanh nghiệp trong hợp đồng đó ký kết. Do đú việc hạch toỏn trờn cựng một tài khoản khụng phản ỏnh đỳng bản chất cỏc nghiệp vụ núi trờn. Khỏch hàng khụng biết rừ mức độ ưu đói của khỏch hàng như thế nào, và lỗi của doanh nghiệp là bao nhiờu.
Cú thể thấy, hệ thống kế toỏn Phỏp quy định chặt chẽ và cụ thể cho từng phần hành kế toỏn, tạo ra sự thống nhất trong hạch toỏn cỏc nghiệp vụ kinh tế phỏt sinh, đồng thời đảm bảo tớnh so sỏnh được của cỏc số liệu kế toỏn qua cỏc thời kỳ của doanh nghiệp. Điều này giỳp việc kiểm tra, kiểm soỏt cỏc hoạt động kinh tế của cỏc doanh nghiệp Nhà nước được thực hiện đơn giản, dễ dàng hơn.
Tuy nhiờn, do hệ thống Kế toỏn Phỏp được quy định quỏ chặt chẽ và cứng nhắc nờn việc hạch toỏn một số nghiệp vụ kinh tế trở nờn phức tạp, làm giảm sự chủ động của kế toỏn.
2.3.2.3. Bài học kinh nghiệm cho Việt Nam
Cú thể thấy rằng, về cơ bản chế độ kế toỏn doanh thu của Việt Nam là phự hợp và tương đồng với cỏc nước. Chế độ kế toỏn Việt Nam đó thừa chuẩn mực kế toỏn quốc tế và kinh nghiệm kế toỏn của một số nước. Tuy nhiờn, từ đú cũng cú thể rỳt ra một số kinh nghiệm cho kế toỏn doanh thu của Việt Nam như sau:
- Phương phỏp xỏc định và ghi nhận doanh thu phải phự hợp với cỏc nguyờn tắc kế toỏn được thừa nhận, tuõn thủ chuẩn mực kế toỏn quốc tế, đồng thời cú sự hài hũa với kế toỏn của cỏc nước cú nền kinh tế phỏt triển.
- Đối với cỏc nghiệp vụ kinh tế phỏt sinh khỏc nhau về bản chất cần được theo dừi trờn cỏc tài khoản riờng biệt nhằm đảm bảo yờu cầu về thụng tin kế toỏn
- Việc hạch toỏn doanh thu cũng như cỏc khoản giảm trừ cần dựa trờn cỏc căn cứ chắc chắn, trỏnh trường hợp phản ỏnh khi chưa biết nghiệp vụ đú cú thực sự sẽ phỏt sinh hay khụng.
Hiện nay, kế toỏn Việt Nam vẫn chưa cú sự tỏch biệt rừ ràng giữa kế toỏn quản trị và kế toỏn tài chớnh, trong khi đú hệ thống kế toỏn Phỏp và Mỹ đó làm được điều đú. Việc tỏch biệt này cú ý nghĩa rất quan trọng bởi nếu cú sự tỏch biệt, kế toỏn quản trị sẽ thực hiện được đỳng chức năng của nú là cung cấp cỏc thụng tin phục vụ cho quỏ trỡnh quản trị cho ban quản lý, và kế toỏn tài chớnh sẽ cung cấp những thụng tin về tỡnh hỡnh tài chớnh một cỏch đầy đủ và chi tiết. Chớnh vỡ vậy, kế toỏn Việt Nam cần học hỏi thờm những kinh nghiệm hay của cỏc nước bạn trờn thế giới.
Đối với thực trạng kế toỏn cỏc doanh nghiệp thương mại dịch vụ ở Việt Nam hiện nay, để vận dụng kinh nghiệm của cỏc nước, tổ chức tốt cả hai cụng tỏc kế toỏn tài chớnh và kế toỏn quản trị trong cỏc lĩnh vực núi chung và lĩnh vực kế toỏn doanh thu, chi phớ và kết quả kinh doanh núi riờng phải cú sự nhận thức về bản chất, nội dung và phạm vi ỏp dụng của kế toỏn, trờn cơ sở đú xỏc định mụ hỡnh tổ chức kế toỏn cho phự hợp.