II. ÁP DỤNG CÁC TRẮC NGHIỆM KIỂM TOÁN ĐỐI VỚI GIAI ĐOẠN THỰC HIỆN KIỂM TOÁN
2.2.3.Triển khai trắc nghiệm tin cậy thuộc trắc nghiệm cụng việc và trắc nghiệm trực tiếp số dư để kiểm toỏn từng khoản mục hoặc nghiệp vụ tạo nờn
nghiệm trực tiếp số dư để kiểm toỏn từng khoản mục hoặc nghiệp vụ tạo nờn số dư trờn khoản mục hay loại nghiệp vụ.
Quỏ trỡnh này cần được quan tõm đến cỏc kết quả mà trắc nghiệp phõn tớch đó thực hiện ở cỏc giai đoạn trờn để kiểm toỏn viờn cú thể quyết định cần phải chỳ trọng đến cỏc khoản mục, loại tài sản hay mối quan hệ kinh tế nào. Từ đú kiểm toỏn viờn cú thể giảm bớt hoặc tăng cường triển khai cỏc loại trắc nghiệm trực tiếp số dư và trắc nghiệm tin cậy của cụng việc nhằm đảm bảo cú thể thu thập được bằng chứng kiểm toỏn đầy đủ và tin cậy.
Quỏ trỡnh kiểm tra chi tiết bao gồm 4 bước cơ bản:
Bước 1 – Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết: Bước này bao gồm những cụng việc chủ yếu như:
* Xỏc định mục tiờu của cỏc biện phỏp kỹ thuật:
- Thu nhận bằng chứng kiểm toỏn về sai phạm trọng yếu trong cỏc cơ sở dẫn liệu thuộc cỏc mục tiờu kiểm toỏn.
- Ước tớnh giỏ trị chờnh lệch kiểm toỏn đối với những cơ sở dẫn liệu của Bỏo cỏo tài chớnh chứa đựng khả năng sai phạm trọng yếu.
* Lựa chọn cỏc khoản mục trong tổng thể: bao gồm cả xỏc định số lượng cỏ khoản mục (số lượng mẫu) và chọn khoản mục để kiểm toỏn (mẫu chọn). Việc xỏc định tổng số khoản mục nghiệp vụ cần hướng tới tớnh đầy đủ và tin cậy của bằng chứng. Yếu cầu “đầy đủ” của bằng chứng đũi hỏi phải xem xột đủ số lượng cỏc khoản mục, nghiệp vụ đó xỏc định bởi những khoản mục hay nghệp vụ đó bị bỏ sút sẽ khụng cú cơ hội để lựa chọn lại. Yờu cầu “tin cậy” của bằng chứng cú thể giải
quyết qua việc tăng hiệu quả của cỏc kỹ thuật kiểm toỏn bằng cỏch chia nhỏ tổng số mẫu chọn thành cỏc nhúm và thực hiện cỏch thức kiểm tra khỏc nhau cho mỗi nhúm.
Xỏc định mẫu chọn cụ thể phải căn cứ vào tỡnh hỡnh thực tế của khỏch thể kiểm toỏn và kinh nghiệm của kiểm toỏn viờn. Với loại hỡnh nghiờp vụ, xỏc định mẫu chọn cần chỳ ý tới thời điểm mẫu chọn để đảm bảo tớnh đại diện của mẫu chọn.
Bước 2 – Lựa chọn cỏ khoản mục để kiểm tra chi tiết
Cú thể ỏp dụng cỏc biện phỏp kiểm tra chi tiết với yừng khoản mục trong tổng số hoặc với một nhúm cỏc khoản mục. Nếu ỏp dụng cỏc biện phỏp kiểm tra chi tiết khụng phải với tất cả cỏc khoản mục trong một tài khoản thỡ phải chấp nhận mức độ khụng chắc chắn của bằng chứng kiểm toỏn thu được. Điều này cú thể chấp nhận được vỡ những lý do sau đõy:
a, Trong kiểm toỏn cần thu nhận những bằng chứng kiểm toỏn cú tớnh thuyết phục chứ khụng phải là bằng chứng cú tớnh kết luận.
b, Cú thể bằng chứng kiểm toỏn từ nhiều nguồn.
c, Thậm chớ nếu chỳng ta kiểm toỏn tất cả cỏc khoản mục thỡ vẫn cú một mức độ khụng chắc chắn nào đú.
d, Chi phớ kiểm tra tất cả cỏc khoản mục, đặc biệt là kiểm tra cỏc nghiệp vụ thường xuyờn núi chung là khụng kinh tế.
Khi khụng lựa chọn tất cả cỏc khoản mục từ một tài khoản thỡ chỳng ta cú thể lực chọn một số khoản mục dựa trờn cơ sở chọn điển hỡnh những khoản mục chớnh hoặc chọn mẫu đại diện hoặc kết hợp cả hai phương phỏp.
Bước 3 – Lựa chọn khoản mục chớnh
Cỏc khoản mục chớnh là những khoản mục mà dựa trờn đỏnh giỏ, kinh nghiệm và sự hiểu biết về tỡnh hỡnh kinh doanh của khỏch hàng, kiểm toỏn viờn thấy chỳng là
khoản mục phỏt sinh khụng thụng thường, khụng dự đoỏn trước được hay dễ cú sai phạm. Để lựa chọn được những khoản mục chớnh cần đọc trước những chứng từ tài liệu.
Kiểm toỏn viờn thu thập bằng chứng kiểm toỏn bằng cỏch điều tra kỹ cỏc khoản mục chớnh. Nếu khụng xỏc định cỏc khoản mục cụ thể, thỡ quỏ trỡnh đọc lướt này cú thể cung cấp những bằng chứng kiểm toỏn cho thấy rằng khụng thể xảy ra sai sút, miễn sao cỏc tiờu chớ sử dụng để xỏc định cỏc khoản mục chớnh là thớch hợp trong bối cảnh kinh doanh của khỏch hàng. Vỡ thế điều quan trọng là phải hiểu đầy đủ về tỡnh hỡnh kinh doanh của khỏch hàng và về những dữ liệu được đọc để thiết kế và đỏnh giỏ cỏc hỡnh thức kiểm tra dựa trờn quỏ trỡnh đọc lướt.
Quyết định xem xột cỏc khoản mục chớnh và lựa chọn thủ tục tương ứng được nờu vớ dụ trong Bảng 1.
Bảng số 1. Cơ sở và thủ tục lựa chọn cỏc khoản mục chớnh Cơ sở lựa chọn khoản mục Vớ dụ về thủ tục tương ứng ỏp dụng
Thiếu số thứ tự trong dóy số liờn tục
Đọc danh mục hoỏ đơn bỏn hàng để tỡm ra những số thứ tự bị khuyết
Trựng lắp số thứ tự trong dóy số liờn tục
Đọc hồ sơ nhõn viờn để tỡm ra những hồ sơ cú hai bản của cựng một nhõn viờn trong một thời kỳ nào đú
Giỏ trị lớn hoặc bộ hơn một giỏ trị cụ thể
Đọc lướt danh mục hàng tồn kho đẻ phỏt hiện những dũng cú giỏ trị õm
Biờn độ dao động bất thường Đọc danh mục hàng tồn kho dể tỡm ra những dũng khụng biến động trong cả năm
Biến đổi phẩm chất hay một tớnh chất cụ thể (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
Đoch danh mục hàng tồn kho để phỏt hiện hàng hoỏ đó lỗi thời
Những khoản mục phỏt sinh Đó ghi tiền cho mua hàng nhập kho nhưng
khụng đối ứng chưa ghi tăng hàng hoỏ
.. ..
Bước 4 – Thực hiện cỏ biện phỏp kỹ thuật kiểm tra chi tiết tờn cỏc khoản mục đó chọn.
Trờn cơ sở cỏc khoản mục đó chọn, cần thực hiện cỏc biện phỏp kỹ thuật để kiểm tra chi tiết. Cú thể ỏp dụng cỏ kỹ thuật kiểm toỏn thớch hợp đối với mỗi khoản mục lựa chọn để tiến hành kiểm tra chi tiết nhằm xỏc định khả năng tồn tại những chờnh lệnh đến mức đũi hỏi điều tra và theo dừi.
Xỏc nhận: Xỏc nhõn số dư và những nghiệp vụ bằng một nguồn bờn ngoài thường cung cấp bằng chứng kiểm toỏn cú tớnh thuyết phục. Xỏc nhận thường là một thủ tục kiểm toỏn cú hiệu quả vỡ thủ tục này cú thể xỏc nhận được thời điểm bắt đầu của nghiệp vụ và những cõu trả lời này độc lập với hồ sơ của khỏch hàng.
Việc đưa ra quyết định theo sự hiểu biết được những cõu trả lời này cần phải thận trọng. Những cõu trả lời này cung cấp ớt hoặc khụng cung cấp được một bằng chứng kiểm toỏn giỏ trị. Chỳng chủ yếu chỉ cung cấp bằng chứng kiểm toỏn về bỏo cỏo qua cao hay bỏo cỏo quỏ thấp nhưng khụng phải cho cả hai trường hợp.
Mức độ hoài nghi nghề nghiệp được tăng lờn nếu chỳng ta thu nhận thụng tin dẫn tới những cõu hỏi về năng lực, kiến thức, động cơ, khả năng hay ý muốn trả lời hoặc về mục tiờu và tớnh khụng thiờn vị của người trả lời. Vớ dụ, người trả lời là một bờn quan trọng trong trường hợp này, chỳng ta cũng cõn nhắc ảnh hưởng của thụng tin tới việc thiết kế cõu hỏi xỏc nhận và việc đỏnh giỏ kết quả.
Cũng cần xỏc định xem liệu những thủ tục kiểm toỏn khỏc cú cần thiết hay khụng. Vớ dụ, cần cõn nhắc xem liệu cú đầy đủ cơ sở kết luận xỏc nhận này là từ người trả lời vỡ người trả lời núi chung khụng được tiết lộ thụng tin cho một bờn thứ ba khi khụng được phộp người lónh đạo họ. Người trả lời thụng thường phải phỳc đỏp
trực tiếp cho kiểm toỏn viờn và kiểm toỏn viờn cần duy trỡ việc kiểm soỏt đối với những thư xỏc nhận. Để cú xỏc nhận cú thể phải qua hàng loạt bước cụng việc:
- Lập cỏc cõu hỏi xỏc nhận hay yờu cầu khỏch hàng lập chỳng.
- Kiểm tra cỏc cõu hỏi xỏc nhận và xem xột tớnh chớnh xỏc của những cõu hỏi này và bỏ chỳng vào phong bỡ ghi địa chỉ của kiểm toỏn viờn để người trả lời gửi lại cho bản phỳc đỏp.
- Thực hiện cỏc biện phỏp theo dừi thớch hợp đối với những tài khoản khụng được trả lời; cõn nhắc tới việc gửi thư xỏc nhận lần thứ hai và lần thứ ba. Nếu thớch hợp, thỡ tiến hành những thủ tục kiểm toỏn khỏc thay thế.
- Về loại xỏc nhận, tuỳ theo loại cõu hỏi và cõu trả lời tương ứng, cú thể ỏo dụng cỏc loại xỏc nhận khỏc nhau như: xỏc nhận mở, xỏc nhận đúng, xỏc nhận chủ động, xỏc nhận thụ động..
Những thủ tục kiểm toỏn thay thế khỏc nhau tuỳ thuộc vào mục tiờu đặc thự của cuộc kiểm toỏn. Vớ dụ, những thủ tục thay thế ỏp dụng đối với những thư xỏc nhận khụng được phỳc đỏp về khoản phải thu cú thể là những thủ tục đối chiếu cỏc khoản mục nờu ra trong thư xỏc nhận với hoỏ đơn thanh toỏn tiền sau này (bao gồm điều tra việc lưu trữ của những khoản mục thực cú), với chứng từ chuyển hàng, hoặc những chứng từ tài liệu khỏc để cung cấp bằng chứng cho cơ sở dẫn liệu về tớnh hiện hữu.
Kiểm tra thực tế: Kiểm tra thực tế được ứng dụng rộng rói trong kiểm toỏn tài sản núi chung và đặc biệt trong kiểm toỏn hàng tồn kho. Khi hàng tồn kho chiếm một phần đỏng kể trong Bỏo cỏo tài chớnh thỡ thụng thường bằng chứng kiểm toỏn về sự tồn tại và tỡnh trạng của hàng tồn kho được kiểm toỏn viờn thu nhận qua cuộc kiểm kờ kho tại đơn vị được kiểm toỏn, trừ khi việc tham, dự vào kỳ kiểm kờ này khụng thể thực hiện được. Tham dự kiểm kờ kho khụng chỉ tạo điều kiện cho kiểm toỏn
viờn kiểm tra thực tế hàng tồn kho mà cũn giỳp kiểm toỏn viờn quan sỏt hoạt động của những thủ tục kiểm soỏt trong quỏ trỡnh kiểm kờ. Vỡ thế sẽ thu nhận được bằng chứng kiểm toỏn về tớnh hiệu lực của thiết kế và hoạt động của hệ thống kiểm soỏt nội bộ. Thụng thường những thủ tục kiểm toỏn bao gồm quỏ trỡnh quan sỏt những thủ tục kiểm kờ của khỏch hàng và trực tiếp kiểm kờ chọn mẫu và đối chiếu với hồ sơ kho.
Khi lập kờ hoạch kiểm kờ kho tại đơn vị được kiểm toỏn, cần xem xột những yếu tố sau:
- Tớnh chất của hệ thống thụng tin và xỏc hoạt động kiểm soỏt ỏp dụng đối với hàng tồn kho.
- Địa điểm lưu giữ hàng tồn kho và tầm quan trọng của hàng tồn kho ở mỗi địa điểm
- Rủi ro tiềm tàng liờn quan đến hàng tồn kho.
- Cỏc hoạt động kiểm soỏt và hướng dẫn kiểm kờ kho mà Ban Giỏm đốc đưa ra để giảm rủi ro đỏng kể.
- Thời điểm kiểm kờ.
- Khả năng cần tới sự giỳp đỡ của cỏc chuyờn gia.
Cú thể thực hiện những bước kiểm toỏn sau đõy trong suốt quỏ trỡnh tham dự kiểm kờ kho:
- Kiểm tra tớnh chớnh xỏc và tớnh đầy đủ của hồ sơ kiểm kờ bằng cỏch đối chiếu cỏc khoản mục chọn ra từ hồ sơ này với hàng tồn kho thực tế và đối chiếu những khoản mục lựa chọn trực tiếp từ kho hàng với hồ sơ.
- Lấy một bản sao hồ sơ kho (sổ kho) để kiểm tra và so sỏnh sau này.
- Ghi chỳ những chi tiết biến động hàng tồn kho ngay tại thời điểm trước và sau ngày kiểm kờ và trong suốt thời gian kiểm kờ để sau này cú thể kiểm tra việc hạch toỏn đối với những biến động này.
- Xột tới những nguyờn nhõn dẫn đến chờnh lệch đỏng kể giữa kết quả kiểm kờ thực tế và sổ kho theo phương phỏp kiểm kờ thường xuyờn và những thủ tục khỏch hàng thực hiện để điều chỉnh sổ. (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
- Xem xột tớnh chớnh xỏc của kết quả kiểm kờ thực tế cho danh mục cuối cựng của hàng tồn kho.
Khi hàng tồn kho do một bờn thứ ba quản lý thỡ thụng thường xỏc nhận được lấy trực tiếp từ bờn thứ ba về chất lượng và số lượng của hàng tồn kho. Cũng cú thể cõn nhắc khi:
- Bờn thứ ba khụng cú tớnh độc lập
- Bờn thứ ba cử người của họ trực tiếp theo dừi hay thu xếp cho kiểm toỏn viờn khỏc đến theo dừi kiểm kờ kho. Nếu người theo dừi là kiểm toỏn viờn khỏc thỡ cú thể thu nhận bỏo cỏo của kiểm toỏn viờn về hệ thống kiểm soỏt nội bộ của bờn thứ ba đối với kiểm kờ và trụng giữ kho.
Bước 5 - Đỏnh giỏ kết quả kiểm tra chi tiết
Cần đỏnh giỏ nữhng bằng chứng kiểm toỏn đó thu được từ quỏ trỡnh kiểm tra chi tiết.Những phỏt hiện bao gồm cỏc sai sút khụng chỉ về tài khoản mà cũn về chức năng hoạt động của hệ thụng kiểm soỏt nội bộ, hệ thống thụng tin và cú thể về tớnh khỏch quan của Ban Giỏm đốc, và năng lực của đội ngũ nhõn viờn. Nếu sau khi kiểm tra xỏc định cú chờnh lệch kiểm toỏn thỡ phải điều tra nguyờn nhõn và tớnh chất, cõn nhắc tớnh trọng yếu của chờnh lệch kiểm toỏn này trong cơ sở dẫn liệu Bỏo cỏo tàI chớnh về một mục tiờu kiểm toỏn. Cũng cần cõn nhắnc ảnh hưởng của chờnh lệch này đối với tỡnh hỡnh kinh doanh của khỏch hàng.
Bước 6 – Xử lý chờnh lệch kiểm toỏn
Xử lý chờnh lệch kiểm toỏn tuỳ thuộc vào loại chờnh lệch kiểm toỏn, nguyờn nhõn của những chờnh lệch và cả những thủ tục tiến hành khi phỏt hiện trong quỏ trỡnh kiểm toỏn cú sai sút.
Cỏc loại chờnh lệch kiểm toỏn: cần được phõn loại theo kỳ quyết toỏn chờnh lệch của năm trước và chờnh lệch của năm nay.
Chờnh lệch năm nay cú thể bao gồm những chờnh lệch kiểm toỏn do khụng thống nhất về giỏ trị, cỏch phõn loại, trỡnh bày hay thuyết minh của những khoản mục hay tổng số trong Bỏo cỏo tài chớnh và chờnh lệch do những lỗi hay sai sút được phỏt hiện.
Đõy là những chờnh lệch kiểm toỏn mà chỳng ta đó lượng hoỏ, thụng thường nhờ vào việc ỏp dụng những thủ tục kiểm toỏn.
Chờnh lệch năm trước là chờnh lệch kiểm toỏn từ kỳ trước mà khỏch hàng đó khụng điều chỉnh đó ảnh hưởng tới thu nhõp và tài sản thuần đầu kỳ năm nay. Những chờnh lệch kiểm toỏn này bao gồm:
- Chờnh lệch năm trước được điều chỉnh trong năm nay. Vớ dụ, sai sút hoặc gian lận trong ghi nhận doanh thu do ghi nhầm giữa cỏc niờn độ kế toỏn. Chờnh lệch này ảnh hưởng tới Bảng kết quả kinh doanh giữa cỏc năm với cựng mức song hướng ngược nhau.
- Những chờnh lệch nhất quỏn giữa cỏc năm gõy ảnh hưởng lờn Bảng cõn đối tài sản và khụng cú hoặc rất ớt ảnh hưởng tới Bảng kết quả kinh doanh. Vớ dụ, thường xuyờn bỏo cỏo quỏ cao khoản dự phũng đối với cỏc tài sản.
- Những chờnh lệch cú thể làm tăng thờm một sai sút mới trong Bảng kết quả kinh doanh năm nay. Vớ dụ, bỏo cỏo quỏ cao khoản dự phũng giảm giỏ hàng tồn kho trong năm trước và bỏo cao quỏ thấp dự phũng trong năm nay.
- Những chờnh lệch được luỹ kế trong Bảng cõn đối tài sản. Vớ dụ, hạch toỏn khấu hao đối với nhà xưởng mỏy múc, thiết bị mà chỳng ta tin rằng thời gian sử dụng của tài sản đú đó được ước tớnh quỏ dài.
Điều tra tớnh chất và nguyờn nhõn của những chờnh lệch kiểm toỏn cần được thực hiện với mức độ hoài nghi nghề thớch hợp. Theo đú, chờnh lệch kiểm toỏn trước hết được phõn loại theo tớnh chất của phạm vi cố ý hoặc sai sút vụ tỡnh. Đụng thời cần xem xột khả năng chờnh lệch kiểm toỏn chỉ cú trong một loại hỡnh nhất định nào đú. Khi đú cần xem xột sự cần thiết phải ỏp dụng cỏc thủ tục kiểm toỏn bổ sung hay những thủ tục kiểm toỏn khỏc cụ thể.
Trong quỏ trỡnh điều tra, cần xem xột lại mức sai phạm trọng yếu với một thỏi độ hoài nghi nghề nghiệp thớch hợp. Thụng thường, nờn yờu cầu khỏch hàng xỏc định và sửa chữa tất cả cỏc chờnh lệch kiểm toỏn trước khi chỳng ta mở rộng cỏc thủ tục