CHƯƠNG II: THỰC TRẠNG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC TIỀN LƯƠNG VÀ CÁC KHOẢN TRÍCH THEO LƯƠNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TRÁCH NHIỆM HỮU HẠN ERNST & YOUNG THỰC HIỆN
2.2. Thực trạng quy trình kiểm toán đối với khoản mục tiền lương và các khoản trích theo lương trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty TNHH Ernst &
2.2.1. Quy trình kiểm toán đối với khoản mục tiền lương và các khoản trích theo lương trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty TNHH Ernst & Young thực hiện
2.2.1.1. Lập kế hoạch kiểm toán
Tại Việt Nam, việc lập kế hoạch kiểm toán được quy định cụ thể tại Chuẩn mực kiểm toán số 300 do Bộ Tài Chính ban hành năm 2012. Chuẩn mực nêu rõ mục tiêu của bước lập kế hoạch kiểm toán như sau: “Mục tiêu của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán trong việc lập kế hoạch kiểm toán là để đảm bảo cuộc kiểm toán được tiến hành một cách có hiệu quả.” Mục tiêu trên được coi là kim chỉ nam cho quy trình lập kế hoạch kiểm toán mà bất cứ một kiểm toán viên hay doanh nghiệp nào khi thực hiện một cuộc kiểm toán BCTC đều phải hướng đến. Điều này được cụ thể hóa trong việc lập kế hoạch kiểm toán của Công ty TNHH E&Y Việt Nam như sau:
a) Lập kế hoạch và nhận diện rủi ro
• Xem xét, chấp nhận khách hàng
Đa số khách hàng của E&Y khi có nhu cầu về kiểm toán hay bất cứ dịch vụ nào mà công ty cung cấp thì đều gửi thư mời đến công ty hoặc ngược lại công ty cũng có thể soạn thư mời kiểm toán để gửi tới khách hàng, một số trường hợp đặc biệt là các doanh nghiệp có quy mô lớn thì công ty có thể gửi hồ sơ tham gia đấu thầu kiểm toán. Người có thẩm quyền tiếp nhận thư mời là các Directors - Chủ nhiệm kiểm toán cấp cao hoặc các Partners – Phó Tổng Giám Đốc kiểm toán. Bên cạnh đó, phần lớn khách hàng của E&Y đều là những công ty đã được E&Y kiểm toán trước đó, vậy nên ngoài việc cân nhắc chấp nhận khách hàng mới thì quý công ty cũng rất coi trọng vấn đề có tiếp tục tái ký kết hợp đồng
61
kiểm toán đối với các khách hàng cũ hay không. Để đưa ra quyết định đồng ý cung cấp dịch vụ cho khách hàng, các nhà quản lý có thẩm quyền nêu trên sẽ thực hiện theo quy trình của E&Y như bảng 2.1 dưới đây:
Bảng 2.0.1. Quy định về chấp nhận khách hàng tại E&Y Việt Nam Nội
dung
Chấp nhận khách hàng mới Tái tiếp tục khách hàng cũ
Khái quát yêu cầu
Theo quy định của E&Y, trước khi chào thầu, chào hàng hoặc chấp nhận một khách hàng tiềm năng, giám đốc/phó giám đốc phụ trách hợp đồng cần thực hiện các thủ tục cần thiết nhằm đánh giá rủi ro, bao gồm việc kiểm tra các thông tin chung về khách hàng, các thông tin từ Internet và các phương tiện thông tin đại chúng, phân tích về ngành nghề hoạt động, thu thập thông tin từ các công ty thành viên hãng, các bên thứ ba, soát xét báo cáo tài chính và các thông tin khác do khách hàng cung cấp.
Quy định của E&Y cần được áp dụng với tất cả các khách hàng hiện tại trong việc tiếp tục thực hiện hợp đồng kiểm toán.
Rủi ro tiềm tàng của cuộc kiểm toán cần được xem xét và đánh giá nhằm phát hiện các rủi ro mới. Trong trường hợp có sự thay đổi đáng kể về điều khoản hợp đồng (nội dung kiểm toán) thì việc tái tiếp tục khách hàng cũ được xem như chấp nhận khách hàng mới và phải tuân thủ các quy định về chấp nhận khách hàng mới.
Thủ tục kiểm toán
(i) Thu thập báo cáo tài chính, thu thập các thông tin về khách hàng bao gồm:
lĩnh vực hoạt động kinh doanh; sản phẩm, hàng hóa sản xuất (kinh doanh);
cơ cấu tổ chức doanh nghiệp; cơ cấu ban giám đốc; các thông tin về tình hình tài chính của công ty qua các năm; báo cáo đánh giá của các cơ quan chức năng, báo cáo kiểm toán các năm.
(i) Cập nhật các thông tin về khách hàng, xem xét có sự thay đổi đáng kể nào về hoạt động, lĩnh vực kinh doanh, cơ cấu tổ chức, cơ cấu vốn hay không.
(ii) Thu thập các thông tin từ sau khi phát hành báo cáo kiểm toán năm trước tới hiện tại, xem xét lại ý kiến trên báo cáo kiểm toán năm trước có tiếp tục ảnh hưởng tới báo cáo tài chính năm hiện tại hay không.
62 (ii) Kiểm tra và xác nhận tính độc lập của kiểm toán viên và công ty kiểm toán liên quan đến khách hàng tiềm năng này.
(iii) Phân tích sơ bộ tình hình tài chính, đánh giá và phân loại mức độ rủi ro của hợp đồng (bình thường, cao hơn bình thường, rất cao).
(iv) Đánh giá năng lực thực hiện hợp đồng của kiểm toán viên và công ty kiểm toán.
(iii) Xác nhận lại tính độc lập của kiểm toán viên và công ty kiểm toán liên quan đến khách hàng này.
(iv) Phân tích sơ bộ tình hình tài chính năm hiện tại, đánh giá và phân loại mức độ rủi ro của hợp đồng (bình thường, cao hơn bình thường, rất cao).
(v) Đánh giá năng lực thực hiện hợp đồng của kiểm toán viên và công ty kiểm toán.
Phê duyệt chấp nhận thực hiện hợp đồng
Dựa trên các thông tin đã thu thập và phân tích ở trên, giám đốc/phó giám đốc phụ trách khách hàng sẽ đánh giá và quyết định về mức độ rủi ro hợp đồng, đồng thời cần có sự phê duyệt của một thành viên khác ban giám đốc công ty.
Đặc biệt trong trường hợp rủi ro được xác định là rất cao, cần có sự phê duyệt của giám đốc phụ trách rủi ro, giám đốc điều hành, giám đốc phụ trách rủi ro của khu vực (Đông Nam Á, châu Á - Thái Bình Dương).
Thủ tục phê duyệt chấp nhận tái tiếp tục hợp đồng kiểm toán được thực hiện tương tự như chấp nhận khách hàng mới.
Ngoài giám đốc/phó giám đốc phụ trách khách hàng đánh giá và phê duyệt mức độ rủi ro hợp đồng, cần có sự soát xét và phê duyệt của một thành viên khác trong ban giám đốc công ty, hay trong trường hợp rủi ro được xác định là cao, thì cần có sự phê duyệt của giám đốc phụ trách rủi ro, giám đốc điều hành, giám đốc phụ trách rủi ro của khu vực (Đông Nam Á, châu Á - Thái Bình Dương).
Nguồn: Công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam
• Ký kết hợp đồng kiểm toán và xây dựng nhóm kiểm toán
Hợp đồng kiểm toán tại E&Y sẽ do người có chức trách, vị trí đủ thẩm quyền đại diện công ty ký kết với khách hàng, cụ thể là các Partners – Phó Tổng Giám Đốc kiểm toán. Tại chi nhánh Hà Nội hiện nay, có 4 Partners phụ trách chuyên mảng kiểm toán nên tất cả các hợp đồng kiểm toán của công ty sẽ do 4 vị lãnh đạo này thay mặt công ty ký kết
63
với đơn vị được kiểm toán. Các điều khoản trong hợp đồng nếu là với các doanh nghiệp là khách hàng mới của E&Y thì sẽ được soạn thảo thông qua các cuộc họp giữa đại diện hai bên để trao đổi và thống nhất; trong trường hợp khách hàng là đơn vị cũ do E&Y kiểm toán thì khả năng thay đổi các điều khoản trong hợp đồng là khá hiếm, do bất cứ khi nào soạn thảo hợp đồng kiểm toán thì hai bên đều đã cân nhắc, xem xét rất kỹ lưỡng tất cả các điều khoản, vậy nên thường sẽ giữ nguyên, sau đó gia hạn hợp đồng hoặc nếu có điều chỉnh so với bản cũ thì soạn thảo phụ lục bổ sung hợp đồng.
Trong hợp đồng kiểm toán luôn luôn có điều khoản quy định về đội kiểm toán.
Những thành viên trong đội kiểm toán này chắc chắn bao gồm Partners đã đứng ra ký hợp đồng với khách hàng, người đóng vai trò kiểm soát chất lượng của cuộc kiểm toán cũng như ký BCKT. Tiếp đến là việc lựa chọn các thành viên tiếp theo cho nhóm kiểm toán, bao gồm: 01 chủ nhiệm kiểm toán, 01 trưởng nhóm kiểm toán, 01 trợ lý kiểm toán bậc 2 và 01 trợ lý kiểm toán bậc 1. Đội hình 5 người theo từng cấp độ như vậy được xem là nhóm kiểm toán cơ bản với đầy đủ thành viên tại E&Y.
Mỗi thành viên trong nhóm kiểm toán phải đảm bảo được tính độc lập của KTV, việc này các thành viên tự khai báo thông qua biểu mẫu khảo sát tính độc lập của KTV do E&Y thiết kế được tích hợp trên hệ thống E&Y Canvas. Hệ thống này được cài đặt sẵn trong tất cả các máy tính mà nhân viên của E&Y sử dụng. Cũng giống như những hãng kiểm toán khác, E&Y kiểm soát tính độc lập của nhân viên một cách chặt chẽ, nghiêm ngặt, ngoài ra để đảm bảo tính bảo mật cho cuộc kiểm toán thì nhân viên kiểm toán tại E&Y bắt buộc sử dụng máy tính xách tay của công ty khi làm việc và có rất nhiều tài liệu được lưu trữ bằng hệ thống Canvas mà chỉ khi sử dụng máy tính công ty thì các thành viên trong nhóm kiểm toán mới truy cập vào được.
Ví dụ như với phần hành lương và các khoản trích theo lương, nếu như muốn tìm hiểu về chỉ tiêu này trên giấy tờ làm việc của KTV tiền nhiệm thì bắt buộc phải sử dụng máy tính của công ty để tra cứu trên E&Y Canvas.
64
Bên cạnh tính độc lập, các thành viên trong nhóm đều đáp ứng được yêu cầu về trình độ chuyên monn, vai trò cùng với trách nhiệm của các thành viên trong nhóm là khác nhau, tùy thuộc theo trình độ chuyên môn, cấp bậc và yếu tố đặc biệt quan trọng hơn hết là rủi ro của phần hành mà thành viên đó đảm nhiệm. Đối với các phần hành có rủi ro cao, thì người phụ trách thường là các Staff 2 trong nhóm hoặc một số trường hợp cũng có thể trong nhóm nếu ai có hiểu biết sâu về doanh nghiệp và phần hành có rủi ro cao đó thì cũng có thể được bố trí đảm nhiệm. Các cấp bên trên sẽ đều chịu trách nhiệm kiểm tra, rà soát, đánh giá lại tất cả công việc mà cấp dưới của mình thực hiện. Thậm chí, đối với một số doanh nghiệp đặc thù, cần có kiến thức chuyên môn phức tạp thì E&Y có mời các chuyên gia phụ trách riêng (việc này phải được bàn bạc và thống nhất trong hợp đồng với khách hàng và thực tế là rất hiếm khi xảy ra tại E&Y).
• Thu thập thông tin về khách hàng
Đối với khoản mục tiền lương và các khoản trích theo lương, các thông tin mà KTV tại E&Y sẽ tập trung thu thập bao gồm:
Thông tin về các nghĩa vụ pháp lý của khách hàng: Giấy phép đăng ký hoạt động kinh doanh, các điều lệ, quy chế, và các biên bản họp BGĐ và HĐQT của khách hàng; các chứng từ pháp lý và sổ sách như: hợp đồng lao động, bảng lương, các chứng từ liên quan đến việc thanh toán lương hoặc tham gia BHXH, thông báo BHXH, …
Thông tin về ngành nghề kinh doanh của khách hàng: E&Y xác định thực trạng chung của nền kinh tế tại quốc gia sở tại, sau đó, đi sâu vào tìm hiểu tiềm năng kinh tế của lĩnh vực hoạt động mà đơn vị khách hàng đăng kí kinh doanh. Từ đó, tìm hiểu các khía cạnh đặc thù của doanh nghiệp như: cơ cấu tổ chức, dây chuyền sản xuất, cơ cấu vốn….
Việc tìm hiểu những thông tin này sẽ giúp KTV xác định được tỷ trọng lương và các khoản trích theo lương chiếm bao nhiêu trên tổng tài sản của khách hàng để từ đó xác định xem sức ảnh hưởng của khoản mục này lên toàn bộ BCTC là trọng yếu hay không trọng yếu.
65
Ngoài ra, đối với khách hàng là đơn vị đã được kiểm toán bởi E&Y từ năm trước, KTV có thể tìm thêm các tài liệu về quy trình tiền lương của doanh nghiệp từ hồ sơ số được lưu trữ trên hệ thống Canvas, tất cả hồ sơ chứng từ liên quan đến cuộc kiểm toán hầu như đều được lưu giữ lại từ năm này qua năm khác tại phần mềm của E&Y, một số loại tài liệu mà KTV dễ dàng tìm thấy liên quan đến khoản mục tiền lương như: giấy tờ làm việc của KTV năm trước, các chứng từ kiểm tra chi tiết, bảng lương năm ngoái, bảng tổng hợp các vấn đề về lương và các khoản trích theo lương, văn bản quy định về chu trình tiền lương của doanh nghiệp, ... Đây cũng là một nguồn thông tin rất hữu ích đối với các KTV tại E&Y, giúp cho họ có thể nhanh chóng có được thông tin về quy trình nghiệp vụ của đơn vị được kiểm toán và trên thực tế, các KTV đương nhiệm cũng sử dụng nguồn thông tin được lưu trữ tại công ty như trên một cách thường xuyên.
b) Đánh giá rủi ro và xây dựng chiến lược kiểm toán
• Tìm hiểu chính sách kế toán và chu trình kinh doanh
Thông tin về chính sách kế toán, chu trình kinh doanh: Đa số các doanh nghiệp trong nước hiện nay đều áp dụng chính sách kế toán theo TT 200 của BTC, một số công ty tự nguyện áp dụng Chuẩn mực kế toán quốc tế - IFRS theo tiến độ kế hoạch áp dụng IFRS tại Việt Nam được đề ra trong Quyết định 345 do BTC ban hành. Tuy nhiên, chính sách về kế toán tại mỗi doanh nghiệp vẫn có những điểm khác nhau do mỗi doanh nghiệp có thể tự đưa ra thêm những quy định trong xử lý nghiệp vụ kế toán sao cho phù hợp với điều kiện thực tế và chu trình kinh doanh tại đơn vị. Chu trình kinh doanh của công ty là một trong các yếu tố ảnh hưởng đến chính sách kế toán của công ty, do bộ phận kế toán là nơi xử lý, ghi chép tất cả những nghiệp vụ phát sinh hằng ngày trong hoạt động kinh doanh của đơn vị. Các chính sách kế toán về lương của một doanh nghiệp thông thường quy định chi tiết về cách chấm công, theo dõi công nhân viên, tính lương, tính thưởng, các khoản trợ cấp cho NLĐ, lập báo cáo về lao động, tiền lương, theo dõi việc chấp hành các chính sách về các khoản trích theo lương của cơ quan nhà nước, …
• Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ
66
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520 “Các thủ tục phân tích” đã quy định rõ
“Chuyên gia kiểm toán phải tiến hàng các thủ tục phân tích khi lập kế hoạch và khi kiểm tra lại tính hợp lý của toàn bộ các BCTC”. Tại E&Y, sau khi thu thập được những thông tin cơ bản của khách hàng, trưởng nhóm kiểm toán cùng chủ nhiệm kiểm toán sẽ thực hiện các thủ tục phân tích đối với nguồn dữ liệu thu thập được để hình thành lên bản kế hoạch kiểm toán. Với đầu mục lương và các khoản trích theo lương, việc thực hiện thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch giúp cho KTV có cái nhìn bao quát, xác định được những biến đổi quan trọng về chính sách kế toán và chính sách tài chính của toàn bộ doanh nghiệp trong năm tài chính. Các thủ tục phân tích được KTV E&Y ưu tiên sử dụng cho chỉ tiêu tiền lương và các khoản trích theo lương bao gồm:
Phân tích xu hướng (Kỹ thuật phân tích ngang): Bằng cách so sánh tổng các khoản phải trả NLĐ kỳ hiện tại với kỳ trước; so sánh số lượng lao động; so sánh chi phí nhân công; so sánh các khoản phải nộp phải trả NSNN liên quan đến các khoản trích theo lương.
Nếu phát hiện những biến động bất thường, KTV sẽ tiến hành điều tra nguyên nhân chính gây ra biến động. Ngoài ra, nếu có những biến động KTV không thể hiểu được thì E&Y sẽ tiến hành phỏng vấn khách hàng để tìm ra câu trả lời hợp lý cho biến động. Ví dụ điển hình như trong năm 2020 và 2021 vừa qua, do tình hình dịch bệnh khó khăn nên rất nhiều doanh nghiệp phải cắt giảm nhân công, cắt giảm giờ làm, ... nên chi phí trả cho NLĐ có nhiều biến động mạnh so với những năm trước, KTV của E&Y cũng lưu ý đến tình hình kinh tế chung của đất nước để có những xét đoán cho phù hợp.
Phân tích tỷ suất (Kỹ thuật phân tích dọc): KTV sẽ cân nhắc sử dụng đến một số các tỷ suất tài chính như: Tỷ suất sinh lời trên tài sản (Return on Assets – ROA), chỉ số dòng tiền từ hoạt động (Short-term debt coverage), chỉ số vòng quay các khoản phải trả ( (Payable turnover ratio), …”
Sau khi thực hiện đầy đủ hai bước nhỏ nêu trên, nếu kết luận cho thấy khách hàng không có rủi ro lớn hoặc bất cứ không có khó khăn nào không thể khắc phục trong quá
67
trình kiểm toán thì các Directors hoặc Partners thay mặt công ty hoàn thiện tiếp một số công việc như dưới đây để chuẩn bị sẵn sàng cho các bước sau của cuộc kiểm toán:
- Xác định rõ mục đích sử dụng BCTC, BCKT của khách hàng;
- Sắp xếp thời gian của cuộc kiểm toán;
- Thông báo cho khách hàng và nhóm kiểm toán một cách chi tiết về kế hoạch kiểm toán của E&Y để đi đến thống nhất về lịch trình làm việc giữa hai bên.
• Khảo sát HTKSNB và đánh giá rủi ro
➢ Khảo sát HTKSNB
Việc khảo sát HTKSNB của khách hàng hay chính là việc đi tìm hiểu về 5 bộ phận cấu thành KSNB, trong đó đặc biệt quan tâm chú trọng đến các yếu tố ảnh hưởng trực tiếp đến quy trình xử lý nghiệp vụ tiền lương và các khoản trích theo lương. Công việc được KTV thực hiện trong giai đoạn này gồm:
- Thu thập thông tin về chính sách, chu trình, điều lệ, quy chế về tiền lương và các khoản trích theo lương tại đơn vị. Mục đích là để trả lời câu hỏi liệu rằng doanh nghiệp có hay không thiết kế những quy định riêng cho chu trình tiền lương và nhân viên để kiểm soát các vấn đề liên quan trong đơn vị. Các KTV luôn tích cực tìm hiểu và cố gắng thu thập các quy định cụ thể bằng văn bản của khách hàng. Đối với các khách hàng của E&Y, KTV luôn hy vọng và giả định rằng đơn vị có những chính sách kiểm soát nêu trên được ban hành chính thức trong nội tại, hay nói theo một cách khác: điều đầu tiên các KTV cần quan tâm khi đánh giá HTKSNB của một đơn vị khách hàng đó là doanh nghiệp có thiết kế, xây dựng HTKSNB hay không?
- Dựa vào các quy định của Nhà nước, chế độ hiện hành, kiến thức chuyên môn của bản thân KTV, đặc điểm chủ quan của doanh nghiệp như: cách thức tổ chức và quản lý dây chuyền sản xuất, số lượng công nhân viên, đặc điểm của nguồn nhân lực, ...
cùng với những nhận định về đặc thù ngành nghề kinh doanh, thị trường của đơn vị mà KTV đưa ra đánh giá, xét đoán xem HTKSNB về chu trình tiền lương và các