6.2 QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC LƯƠNG VÀ CÁC KHOẢN TRÍCH THEO LƯƠNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
6.2.1 Thực hiện thử nghiệm kiểm soát
Các loại hình kiểm soát nội bộ trong chu trình tiền lương và nhân viên được thiết lập nhằm thực hiện các chức năng của chu trình. Mỗi loại hình kiểm soát sẽ gắn với các mục tiêu kiểm soát cụ thể nhằm ngăn chặn và phát hiện các khả năng sai phạm có thể xảy ra.
Nhưng nhìn chung có hai bước khảo sát cụ thể sau:
a, Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ liên quan tới lương và phải trả lao động
• Đọc các tài liệu quy định về kiểm soát nội bộ áp dụng cho chu kỳ như:
- Bản chất kinh doanh của doanh nghiệp trên khía cạnh sử dụng lao động (ngành kinh doanh dùng nhiều vốn hay lao động, dây chuyền sản xuất tự động hay thủ công, lao động làm việc độc lập hay giám sát sao)
- Quy chế tuyển dụng và phân công lao động
- Quy định về quản lý nhân sự, quy định về tiền lương, tiền thưởng
- Quy định về trách nhiệm, phương pháp theo dõi và xác định kết quả lao động - Quy định về cách thức tính lương và trả lương, các lợi ích cho lao động cấp cao, các khoản trích theo lương…
Bằng chứng thu được giúp kiểm toán viên kết luận về sự tồn tại, tính thích hợp và đầy đủ của các quy chế và thủ tục kiểm soát nội bộ đã được đặt ra đối với chu kỳ.
• Phỏng vấn những người có liên quan bằng cách sử dụng bảng câu hỏi:
- Quy chế tuyển dụng lao động mà doanh nghiệp đã đặt ra có thường xuyên, liên tục đối với mọi trường hợp tuyển dụng hay không?
- Doanh nghiệp có phê chuẩn rõ ràng về mức lương, phụ cấp và các khoản phải trả khác cho công nhân viên hay không?
- Mọi sự biến động về lương có được theo dõi, lưu trữ đầy đủ trong hồ sơ công nhân viên và thông báo kịp thời cho người lao động và bộ phận tính lương hay không?
- Các khoản thanh toán lương có chữ ký của người nhận tiền hay không?
- Hàng tháng công ty có quyết toán bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, bảo hiểm thất nghiệp hay không?
Bằng chứng thu được có liên quan đến việc phân chia trách nhiệm giữa các chức năng quản lý nhân sự, theo dõi kết quả lao động, tính và trả lương của đơn vị có đảm bảo thường xuyên hay không?
• Quan sát
- Quan sát việc chấm công hoặc quan sát việc sử dụng máy ghi giờ - Quan sát việc nghiệm thu sản phẩm hoàn thành,
- Quan sát việc phát lương
Thu thập bằng chứng về việc thực hiện các quy chế và thủ tục kiểm soát
• Kiểm tra tài liệu
- Kiểm tra hồ sơ nhân viên, kiểm tra bảng tính công, thẻ tính giờ
Thu thập những bằng chứng xắc đáng về tính thương xuyên, liên tục của việc thực hiện các quy chế.
b, Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ
Qua việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên đưa ra kết luận về tính thích hợp, hiệu lực, hiệu quả của kiểm soát nội bộ đối với chu trình tiền lương và nhân viên, từ đó quyết định về mức độ rủi ro kiểm soát để thiết kế các thủ tục kiểm soát cơ bản đối với nghiệp vụ tiền lương cho phù hợp.
6.2.1.2 Thực hiện thử nghiệm tuân thủ (thử nghiệm kiểm soát) a, Khảo sát tổng quan chu trình tiền lương và nhân viên
Trước tiên kiểm toán viên chọn ra một bảng tính lương của một kỳ nào đó. Sau đó kiểm tra tính chính xác số học của việc tính toán. Tiếp theo kiểm toán viên chọn ra một bảng tổng hợp thanh toán tiền lương có liên quan và bảng tổng hợp phân bổ chi phí nhân công. Kiểm toán viên tiến hành thẩm tra độ chính xác số học của hai bảng này đồng thời đem so sánh với nhau.
Bước tiếp theo là kiểm toán viên chọn ra một mẫu ngẫu nhiên gồm một vài nhân viên từ bảng tính lương và lấy ra các hồ sơ nhân sự của mỗi nhân viên đã lựa chọn. Sau đó đối chiếu các thông tin trên hồ sơ như mức lương, bậc lương và các khoản khấu trừ với các sổ nhân sự có khớp nhau hay không
b, Khảo sát tiền lương khống
Trong lĩnh vực tiền lương và nhận sự, có nhiều cách khác nhau để nhân viên có thể thực hiện hành vi gian lận. Tuy nhiên hình thức phổ biến nhất vẫn là lương khống.
Tiền lương khống có thể là do khai khống số nhân viên hoặc khai khống số giờ làm việc, khối lượng sản phẩm, công việc hoàn thành.
- Khảo sát số nhân viên khống
Sai phạm này thường xảy ra khi hệ thống kiểm soát nội bộ đối với chu kỳ tiền lương và nhân sự không đảm bảo hợp lý và không chặt chẽ, không tách biệt giữa các chức năng theo dõi kết quả lao động, xác nhận kết quả lao động với chức năng tính lương, phát lương
Ví dụ: Trong trường hợp người theo dõi (đốc công) chấm công lại vừa là người phụ trách phát phiếu chi cho nhân viên thì đốc công đó có thể chấm công hằng ngày cho một nhân viên nào đó đã thôi việc và đến khi phát phiếu chi thì đốc công đó sẽ lĩnh luôn phiếu chi lương của nhân viên đã thôi việc.
Để kiểm soát hiện tượng này thì kiểm toán viên có thể:
+ So sánh tên trên các phiếu chi và séc đã thanh toán với bảng chấm công và các giấy tờ khác có liên quan về chữ ký phê chuẩn và tính hợp lý của chữ ký tắt ở mặt sau. Đặc biệt chú ý đến trường hợp chữ ký mới xuất hiện, hoặc xuất hiện nhiều lần trên bảng tính lương. Nếu phát hiện ra biểu hiện bất bình thường, kiểm toán viên cần kiểm tra kỹ bằng cách phỏng vấn người có liên quan.
+ Chọn một số hay toàn bộ hồ sơ của công nhân viên đã kết hạn hợp đồng nghỉ hưu hoặc thôi làm việc trong năm ở phòng tổ chức nhân sự để xem doanh nghiệp có tiếp tục trả lương và các khoản phải trả khác cho những người đó nữa hay không?
+ Yêu cầu trả lương đột xuất. Theo cách này, mọi nhân viên đều phải trực tiếp ký vào phiếu chi hoặc séc chi của mình và kiểm toán viên quan sát trực tiếp. Tất cả các phiếu chi thừa sẽ là đối tượng cần điều tra để phát hiện ra nhân viên khống. Tuy nhiên thủ tục này thường tốn kém thời gian, công sức của doanh nghiệp và kiểm toán viên và có thể gây nên sự căng thẳng giữa kiểm toán viên và đơn vị được kiểm toán. Vì thế thủ tục này hiếm khi được sử dụng.
- Khảo sát số giờ công, ngày công hoặc khối lượng sản phẩm, công việc khống Sai phạm này cũng thường xảy ra khi hệ thống kiểm soát nội bộ yếu kém, không phân công phân nhiệm hợp lý giữa các chức năng quản lý và kiểm soát đối với chu kỳ tiền lương và nhân viên. Biểu hiện cụ thể của sai phạm này là việc theo dõi thời gian, giám sát và quản lý không chặt chẽ hoặc do sự móc nối giữa người giám sát với nhân viên của họ
Ví dụ: Công ty liên doanh đá quý Autin Stone, một đốc công đã móc nối với nhân viên của mình bằng cách kê tăng số giờ làm thêm ngoài giờ ngay cả khi những nhân viên đó chưa làm đủ 40 giờ/tuần. Số tiền thu được do móc nối này đem chia nhau cùng hưởng.
Sau khoảng thời gian 6 năm, đốc công đó cùng đồng bọn của mình đã lấy đi của công ty một khoản tiền là 107.000$. Hình thức gian lận này rất khó phát hiện vì thiếu bằng chứng
thực tế. Tuy nhiên, hiện tượng này sẽ dễ bị phát hiện khi kiểm toán viên thực hiện các thủ tục sau:
+ Cân đối tổng số giờ công, ngày công hoặc khối lượng công việc, sản phẩm hoàn thành đã được tính trả lương với số giờ công, ngày công hoặc khối lượng công việc, sản phẩm hoàn thành đã được theo dõi ghi chép và xác nhận bởi người độc lập ở bộ phận quản lý và sử dụng lao động.
+ Quan sát việc theo dõi chấm công, tính giờ, xác nhận thời gian làm việc hoặc kê khai, xác nhận khối lượng sản phẩm, công việc hoàn thành của từng bộ phận, hoặc tiếp cận với quản đốc và phỏng vấn nhân viên về việc kiểm soát giờ giấc của quản đốc.
c, Khảo sát việc phân bổ chi phí tiền lương vào các đối tượng sử dụng lao động Trong việc khảo sát kiểm toán viên cần chú ý tới tính nhất quán trong hạch toán chi phí. Kiểm tra sơ đồ hạch toán tiền lương xem có đúng qui định hiện hành và chính sách đề ra của công ty hay không? Hoặc kiểm toán viên có thể đối chiếu công việc hoàn thành của một vài công nhân viên xem có phù hợp với việc hạch toán vào các tài khoản liên quan hay không?
d, Khảo sát các khoản trích trên lương
Các khoản trích trên lương bao gồm bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, bảo hiểm thất nghiệp, kinh phí công đoàn.
- Theo Luật Bảo hiểm y tế số 25/2008/QH12 tỷ lệ trích bảo hiểm y tế là 4,5% tiền lương, tiền công trong đó doanh nghiệp chịu 3,5% người lao động chịu 1%.
- Theo Điều 91 và 92 của Luật Bảo hiểm xã hội số 71/2006/QH11 từ năm 2010 trở đi cứ hai năm sẽ điều chỉnh tăng thêm 1%, áp dụng cho cả người sử dụng lao động và người lao động cho đến khi đạt mức tối thiểu là 8% (đối với người lao động) và 22% đối với người sử dụng lao động và như vậy tỷ lệ trích bảo hiểm xã hội của doanh nghiệm năm 2012 là 17% và người lao động chịu 7%.
- Theo Luật bảo hiểm xã hội thì tỷ lệ đóng bảo hiểm thất nghiệp là 2% trong đó doanh nghiệp 1% và người lao động 1%. Chú ý, doanh nghiệp chỉ được tham gia đóng bảo hiểm thất nghiệp khi có trên 10 lao động.
- Kinh phí công đoàn là 2% do người sử dụng lao động chịu và tính vào chi phí sản xuất kinh doanh.
Đối với các khoản trích theo lương này thì kiểm toán viên cần phải xác định tính chính xác của quỹ lương để làm cơ sở tính toán chính xác các khoản trích theo lương trên. Đồng thời kiểm toán viên phải so sánh các khoản đã thanh toán với thông báo kết quả đóng bảo hiểm của cơ quan bảo hiểm nơi doanh nghiệp đóng bảo hiểm cho người sử dụng lao động.