1.3.2.1. Đối tượng tập hợp chi phí, đối tượng và kỳ tính giá thành
Chi phí là một nguồn lực được hi sinh hay mất đi để đạt một mục tiêu nhất định nào đó. Chi phí phát sinh luôn gắn liền với một khoảng không gian cụ thểở tại một thời điểm cụ thể. Do đó, xác định đối tượng tập hợp chi phí và đối tượng tính giá thành là một đặc tính quan trọng trong kế toán quản trị, bởi nó không đơn thuần phục vụ cho công tác tính giá thành mà còn liên quan đến công tác tổ chức kiểm tra chi phí, và phục vụ các nhu cầu khác liên quan của nhà quản trị.
- Đối tượng tập hợp chi phí là phạm vi, giới hạn để chi phí phát sinh được tập hợp theo đó. Thực chất của việc xác định đối tượng tập hợp chi phí là xác định nơi phát sinh chi phí (phân xưởng, bộ phận sản xuất, giai đoạn công nghệ..) hoặc đối tượng chịu chi phí (sản phẩm, đơn đặt hàng…).
Tùy thuộc vào đặc điểm, tình hình cụ thể của DN mà đối tượng tập hợp chi phí trong các DN có thể là:
Từng SP, chi tiết SP, từng loại, nhóm SP, đơn đặt hàng…
Từng phân xưởng, đội, trại, bộ phận SX, từng giai đoạn công nghệ SX. Toàn bộ quy trình công nghệ sản xuất, toàn doanh nghiệp…
- Đối tượng tính giá thành là các loại sản phẩm, dịch vụ, công việc, lao vụ mà DN đã sản xuất hoàn thành cần phải tính tổng giá thành và giá thành đơn vị.
Tùy thuộc vào đặc điểm, tình hình cụ thể của DN mà đối tượng tính giá thành trong các DN có thể là:
Từng sản phẩm hoặc từng loại sản phẩm và đơn vị sản phẩm thuộc từng đơn đặt hàng hoàn thành.
Từng loại SP, dịch vụ và đơn vị SP, dịch vụ SX hoàn thành.
Có thể là SP hoàn thành cuối kỳ của quy trình công nghệ hoặc có thể là bán thành phẩm ở từng giai đoạn và thành phẩm hoàn thành ở giai đoạn công nghệ cuối cùng và cũng có thể là từng bộ phận, từng chi tiết SP và SP đã lắp ráp hoàn thành...
- Kỳ tính giá thành thông thường là theo tháng, quý, hoặc theo năm. Doanh nghiệp căn cứ vào loại hình sản xuất sản phẩm, quy trình sản xuất sản phẩm và đặc điểm sản xuất sản phẩm để xác định kỳ tính giá thành. Đối với sản phẩm đơn chiếc thì kỳ tính giá thành là khi sản phẩm đơn chiếc hoàn thành.
1.3.2.2. Phương pháp tính giá thành sản phẩm
Xuất phát từ đặc điểm của từng đối tượng tính giá thành, mối quan hệ giữa đối tượng tập hợp chi phí sản xuất và đối tượng tính giá thành mà có nhiều phương pháp tính giá thành khác nhau. Các phương pháp tính giá thành chủ yếu thường được sử dụng trong các DN sản xuất gồm:
- Phương pháp tính giá thành theo công việc, sản phẩm
Tính giá thành theo công việc là hệ thống tính giá thành phổ biến áp dụng ở các DN sản xuất đơn chiếc, hoặc sản xuất hàng loạt với khối lượng nhỏ theo đơn đặt hàng, các DN xây lắp. Hay nói cách khác phương pháp xác định chi phí theo công việc được áp dụng cho sản phẩm thực hiện theo đơn đặt hàng và theo yêu cầu của từng khách hàng riêng biệt, sản phẩm dễ nhận diện, có giá trị cao.
Đối tượng tập hợp chi phí sản xuất là từng đơn đặt hàng. Đối tượng tính giá thành là từng đơn đặt hàng hoàn thành.
Giá thành sản phẩm bao gồm ba khoản mục là chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung.
Tập hợp chi phí nguyên vật liệu trực tiếp: Quá trình SX bắt đầu bằng việc chuyển các loại nguyên vật liệu từ khâu dự trữ sang khâu SX. Phần lớn các nguyên vật liệu này trực tiếp tạo nên thực thể của sản phẩm sản xuất, và hình thành nên khoản mục chi phí NVL trực tiếp. Do mỗi công việc có những tính năng riêng biệt về mặt kỹ thuật nên NVL sử dụng cho từng đơn hàng khác nhau về mặt số lượng, chủng loại và chất lượng. Đặc điểm này dẫn đến các thủ tục trong quá trình mua và xuất NVL ở đơn vị gắn liền với yêu cầu sản xuất của từng đơn hàng. Đây là điều kiện thuận lợi để tập hợp trực tiếp chi phí NVL theo từng đơn hàng riêng biệt.
Căn cứ vào phiếu xuất kho NVL, kế toán ghi nhận được chi phí NVL trực tiếp cho từng công việc, đơn đặt hàng. Chi phí này được ghi vào sổ chi phí theo công việc hoặc đơn đặt hàng hoàn thành thì kế toán sẽ cộng tổng chi phí NVL trực tiếp và ghi vào tổng chi phí NVL trực tiếp để cùng với chi phí nhân công trực tiếp và chi phí SXC làm cơ sở cho việc xác định giá thành.
Tập hợp chi phí nhân công trực tiếp: Chi phí nhân công trực tiếp bao gồm chi phí về tiền lương và các khoản trích theo lương của cong nhân trực tiếp sản xuất sản phẩm. Cũng như chi phí NVL trực tiếp, thông thường chi phí nhân công trực tiếp có thể theo dõi trực tiếp cho từng đơn đặt hàng. Căn cứ vào bảng chấm công hay báo cáo sản lượng, cuối tháng kế toán lương sẽ tổng hợp toàn bộ công việc hoàn thành với đơn giá tiền lương từng công việc để tính ra tiền lương phải trả công người lao động. Và ghi vào phiếu chi phí công việc tương ứng. Khi đơn đặt hàng hoàn thành, kế toán sẽ cộng tổng chi phí nhân công trực tiếp và ghi vào phần tổng chi phí, làm cơ sởđể xác định giá thành.
Tập hợp và phân bổ chi phí SXC: Chi phí SXC là những chi phí phát sinh trong phạm vi phân xưởng, những chi phí phục vụ sản xuất phát sinh trong quá trình chế tạo sản phẩm, gồm: chi phí nhân viên phân xưởng, chi phí vật liệu...
Chi phí SXC liên quan đến hoạt động SX của nhiêu đơn hàng, không thể tập hợp ngay khi phát sinh chi phí nên sẽ tập hợp trên một thẻ chi phí riêng. Cuối tháng toàn bộ chi phí sẽđược tổng hợp và phân bổ cho từng đơn hàng theo tiêu thức thích
hợp. Số được phân bổ sau đó sẽ được ghi vào phiếu chi phí công việc cho đơn đặt hàng đó.
Áp dụng phương pháp này doanh nghiệp căn cứ vào tình hình cụ thể để chọn một trong những tiêu thức phân bổ để phân bổ chi phí sản xuất chung. Trên nguyên tắc tiêu thức được lựa chọn để phân bổ có mối quan hệ mật thiết với chi phí cần phân bổ. Chi phí SXC thường được phân bổ theo tiền lương của công nhân trực tiếp sản xuất theo từng đơn hàng, từng công việc. Hầu như hoàn bộ các chi phí SXC tại nơi làm việc có mối liên hệ với tiêu thức phân bổ này. Tuy nhiên, có hiện tượng không hợp lý là khi DN đang trong quá trình cải tiến công nghệ, thay thế lao động thủ công bằng các máy móc tự động. Trong trường hợp này việc lựa chọn tiền lương hay giờ công làm tiêu chuẩn phân bổ sẽ không hợp lý.
- Phương pháp tính giá thành theo quá trình sản xuất
Tính giá thành theo quá trình sản xuất gồm có các phương pháp sau: [9, tr.128]
+ Phương pháp tính giá thành giản đơn
Phương pháp tính giá thành giản đơn thích hợp với các DN sản xuất có qui trình công nghệ sản xuất giản đơn, khép kín từ khi đưa nguyên vật liệu vào sản xuất cho tới khi hoàn thành sản phẩm, mặt hàng sản phẩm ít, khối lượng lớn, Chu kỳ ngắn, kỳ tính giá thành phù hợp với kỳ báo cáo.
Theo phương pháp này giá thành sản phẩm được tính trên cơ sở chi phí sản xuất đã tập hợp trong kỳ, chi phí của sản phẩm dở dang đầu kỳ và cuối kỳ.
Tổng giá thành sản phẩm = Chi phí của sản phẩm dở dang đầu kỳ + Chi phí sản xuất trong kỳ - Chi phí của sản phẩm dở dang cuối kỳ Công thức (1.12) Tổng giá thánh sản phẩm
Giá thành đơn vị sản phẩm = Công thức (1.13) Khối lượng sản phẩm hoàn thành
+ Phương pháp tính giá thành theo hệ số
Áp dụng đối với DN có quy trình công nghệ sản xuất giản đơn. Trường hợp quy trình sản xuất sử dụng cùng một loại nguyên liệu vật liệu chính, kết thúc tạo ra nhiều sản phẩm khác nhau, còn gọi là quy trình liên sản phẩm, đối tượng tập hợp chi phí là toàn bộ quy trình công nghệ sản xuất sản phẩm, đối tượng tính giá thành là từng loại sản phẩm hoàn thành.
Trình tự thực hiện:
- Căn cứđặc đIểm kinh tế kỹ thuật quy định cho mỗi loại sản phẩm một hệ số. Trong đó chọn loại sản phẩm có đặc trưng tiêu biểu nhất có hệ số bằng 1.
- Quy đổi sản lượng thực tế từng loại sản phẩm ra sản lượng sản phẩm chuẩn.
N Tổng sản lượng quy đổi = Σ sản lượng thực tế sản phẩm i i=1 x Hệ số sản phẩm i Công thức (1.14)
- Tính tổng giá thành liên sản phẩm theo phương pháp giản đơn theo công thức 1.15 Tổng giá thành liên sản phẩm = Chi phí sản phẩm dở dang đầu kỳ + Chi phí sản xuất trong kỳ - Chi phí sản xuất dở dang cuối kỳ Công thức (1.15)
- Tính hệ số phân bổ chi phí của từng loại sản phẩm theo công thức 1.16 Sản lượng qui đổi sản phẩm i
Hệ số phân bổ chi phí sản
phẩm i = Công thức (1.16)
Tổng sản lượng quy đổi - Tính giá thành từng loại sản phẩm theo công thức 1.17 Tổng giá thành sản phẩm i = Tổng giá thành liên sản phẩm x Hệ số phân bổ chi phí sản phẩm i Công thức (1.17)
+ Phương pháp tính giá thành theo tỷ lệ
Phương pháp này áp dụng trong trường hợp cùng một quy trình công nghệ sản xuất thu được một nhóm sản phẩm với chủng loại, phẩm cấp, quy cách khác nhau. Trong trường hợp này đối tượng tập hợp chi phí sản xuất là nhóm sản phẩm còn đối tượng tính giá thành là từng qui cách sản phẩm trong nhóm sản phẩm đó.
Trình tự tính giá thành sản phẩm:
- Chọn tiêu chuẩn phân bổ giá thành. Tiêu chuẩn phân bổ thường được sử dụng là giá thành định mức hoặc giá thành kế hoạch.
- Tính tổng giá thành thực tế của cả nhóm sản phẩm theo phương pháp giản đơn.
- Tính tỷ lệ giá thành theo công thức 1.18
Tổng giá thành của nhóm sản phẩm
Tỷ lệ giá thành = Công thức (1.18)
Tổng tiêu Chuẩn phân bổ
- Tính giá thành thực tế từng qui cách sản phẩm theo công thức 1.19 Tổng giá thành thực tế
từng qui cách sản phẩm =
Tiêu chuẩn phân bổ của từng qui cách x
Tỷ lệ giá
thành Công thức (1.19)
+ Phương pháp tính giá thành phân bước
Phương pháp này thích hợp với các doanh nghiệp có quy trình công nghệ phức tạp kiểu liên tục, sản phẩm phải trải qua nhiều giai đoạn chế biến liên tục kế tiếp nhau, nửa thành phẩm giai đoạn trước là đối tượng tiếp tục sản phẩm ở giai đoạn sau.
* Đặc điểm kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành phân bước.
Đối tượng kế toán chi phí sản xuất trong trường hợp này là từng công đoạn, từng bộ phận (phân xưởng) khác nhau của doanh nghiệp.
Đối tượng tính giá thành: Việc xác định đối tượng tính giá thành còn phụ thuộc vào đặc điểm qui trình công nghệ và tính chất sử dụng sản phẩm.
Trong trường hợp này đối tượng tính giá thành có thể là thành phẩm hay nửa thành phẩm. Do có sự khác nhau về đối tượng tính giá thành nên phương pháp này có hai phương án như sau:
* Phương án tính giá thành phân bước có tính giá thành nửa thành phẩm.
Theo phương án này kế toán phải lần lượt tính giá thành nửa thành phẩm của giai đoạn trước kết chuyển sang giai đoạn sau một cách tuần tựđể tiếp tục tính giá thành nửa thành phẩm ở giai đoạn sau, căn cứ như vậy cho đến khi tính được giá thành thành phẩm ở giai đoạn cuối cùng.
Trình tự tính giá thành thể hiện qua sơđồ 1.1:
Giai đoạn1 Giai đoạn 2 Giai đoạn n
Sơđồ 1.1: Trình tự tính giá thành theo phương pháp phân bước có tính giá thành nửa TP
Việc kết chuyển tuần tự chi phí từ giai đoạn trước sang giai đoạn sau có thể theo số tổng hợp hoặc theo từng khoản mục giá thành. Công thức 1.20 – tính tổng giá thành nữa thành phẩm giai đoạn i: Tổng giá thành nửa TP giai đoạn i = Tổng giá thành nửa TP giai đoạn (i-1) + Chi phí SX dở dang đầu kỳ giai đoạn i + Chi phí SX trong kỳ giai đoạn i - Chi phí SX dở dang cuối kỳ giai đoạn i Công thức (1.20) Chi phí chế biến Giá thành bán thành phẩm giai đoạn 2 chuyển sang Chi phí NVL chính Giá thành bán thành phẩm giai đoạn 1 chuyển sang Chi phí chế biến Chi phí chế biến Tổng Z và Z đơn vị giai đoạn 1 Tổng Z và Z đơn vị giai đoạn 2 Tổng Z và Z đơn vị thành phẩm
Phương pháp tính giá thành phân bước có tính giá thành nửa thành phẩm giúp tính được giá thành nửa thành phẩm ở từng giai đoạn sản xuất, thuận tiện cho hạch toán nửa thành phẩm nhập kho
* Phương án tính giá thành phân bước không tính giá thành nửa thành phẩm.
Theo phương án này đối tượng tính giá thành là thành phẩm ở giai đoạn công nghệ cuối cùng. Do vậy để tính giá thành chỉ cần tính toán, xác định chi phí sản xuất của từng giai đoạn nằm trong thành phẩm. Trình tự tính giá thành thể hiện qua sơđồ 1.2:
Giai đoạn 1 Giai đoạn 2 Giai đoạn n Chi phí sản xuất giai đoạn 1 Chi phí sản xuất giai đoạn 2 Chi phí sản xuất giai đoạn n Chi phí sản xuất của giai đoạn 1 trong thành phẩm Chi phí sản xuất của giai đoạn 2 trong thành phẩm Chi phí sản xuất của giai đoạn n trong thành phẩm Giá thành thành phẩm
Sơđồ 1.2: Trình tự tính giá thành theo phương pháp phân bước không tính giá thành nửa TP
- Phương pháp tính giá thành theo định mức
Phương pháp này thích hợp với các doanh nghiệp có qui trình công nghệ sản xuất ổn định, có hệ thống các định mức kinh tế kỹ thuật, định mức chi phí hợp lý, có trình độ tổ chức kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm cao, công tác hạch toán ban đầu chặt chẽ.
Tính giá thành sản phẩm theo phương pháp định mức sẽ kiểm tra thường xuyên, kịp thời tình hình thực hiện định mức, dự toán chi phí vượt định mức, giảm bớt khối lượng ghi chép và tính toán của kế toán.
Phương pháp tính giá thành theo định mức được thực hiện theo trình tự sau: - Tíng giá thành định mức của sản phẩm: cơ sở để tính là định mức kỹ thuật hiện hành. Kế toán có thể tính giá thành định mức cho sản phẩm, nửa thành phẩm hoặc các bộ phận chi tiết cấu thành nên sản phẩm.
Xác định số chênh lệch do thay đổi định mức. Do việc thay đổi định mức thường tiến hành vào đầu tháng nên khi tính số chênh lệch do thay đổi định mức chỉ cần thực hiện cho sản phẩm sản xuất dở dang đầu kỳ.
- Xác định số chênh lệch do thoát ly định mức: số chênh lệch này phát sinh do tiết kiệm hoặc vượt chi.
- Tính giá thành thực tế của sản phẩm theo công thức 1.21 Tổng giá thành thực tế = Tổng giá thành định mức ± Chênh lệch do thay đổi định mức ± Chênh lệch do thoát ly định mức Công thức (1.21)
- Phương pháp tính giá dựa trên cơ sở hoạt động (phương pháp ABC)
Phương pháp ABC xác định đối tượng tập hợp chi phí là các hoạt động. Mỗi hoạt động theo phương pháp này được hiểu như là nơi có yếu tố cơ bản làm phát sinh chi phí trong DN.
Quá trình tính giá theo phương pháp ABC trong DN sản xuất được chia thành các bước sau: [10, tr. 130]
Bước 1: Nhận diện các chi phí trực tiếp
Chi phí trực tiếp bao gồm: chi phí NVL trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp.