7 .Ý nghĩa khoa học và giá trị ứng dụng của đề tài
2.2. Những vƣớng mắc phát sinh trong quá trình thực hiện pháp luật
2.2.1. Quy định pháp luật về đối tượng được hoàn thuế rộng
Theo quy định tại phần C Thơng tư 129/2008/TT-BTC thì đối tượng được hồn thuế GTGT là những cơ sở kinh doanh nộp thuế theo phương pháp khấu trừ và thuộc trường hợp được hoàn thuế. Phương pháp khấu trừ thuế áp dụng đối với các cơ sở kinh doanh thực hiện đầy đủ chế độ kế tốn, hóa đơn, chứng từ theo quy định pháp luật về kế tốn, hóa đơn, chứng từ và đã đăng ký nộp thuế theo phương pháp khấu trừ thuế. Tuy nhiên, những cơ sở này chỉ được khấu trừ và hồn thuế khi có đầy đủ hóa đơn GTGT mua hàng hóa, dịch vụ hoặc chứng từ nộp thuế GTGT ở khâu nhập khẩu và có chứng từ thanh tốn qua ngân hàng đối với hàng hóa, dịch vụ mua vào trừ hàng hóa, dịch vụ mua từng lần có giá trị dưới hai mươi triệu đồng. Do đó, đối tượng nộp thuế chỉ được khấu trừ và hoàn thuế khi xác định được số thuế đầu vào và số thuế đầu ra. Về nguyên tắc, nếu đối tượng nộp thuế có phát sinh thuế đầu ra nhưng khơng có thuế đầu vào (hàng hóa, dịch vụ mua vào thuộc trường hợp khơng chịu thuế GTGT) thì sẽ khơng được khấu trừ và hoàn thuế; trường hợp đối tượng nộp thuế có phát sinh thuế đầu vào nhưng lại khơng có thuế đầu ra (hàng hóa, dịch vụ bán ra khơng thuộc diện chịu thuế GTGT) thì đối tượng nộp thuế cũng khơng được hoàn thuế.
Tuy nhiên, các đối tượng được hoàn thuế GTGT ngày càng được mở rộng. Nếu như tại Điều 16 Luật thuế GTGT năm 1997 và tại khoản 8 Điều 1 Luật sửa đổi, bổ sung một số điều Luật thuế GTGT năm 2003 quy định chỉ có ba trường hợp được hồn thuế, thì theo Luật thuế GTGT năm 2008 và các văn bản hướng dẫn thi hành quy định thêm một trường hợp được hoàn thuế GTGT. Như vậy, theo quy định tại Điều 13 Luật thuế GTGT năm 2008 được hướng dẫn cụ thể tại phần C Thơng tư 129/2008/TT-BTC đối tượng được hồn thuế GTGT bao gồm: các cơ sở kinh doanh nộp thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ thuế trong ba tháng liên tục trở lên có số thuế GTGT đầu vào chưa được khấu trừ hết; cơ sở kinh doanh có dự án đầu tư mới; cơ sở kinh doanh hàng
xuất khẩu; cơ sở kinh doanh chuyển đổi sở hữu, chuyển đổi doanh nghiệp, sáp nhập, hợp nhất, chia tách, giải thể, phá sản, chấm dứt hoạt động có số thuế GTGT nộp thừa hoặc số thuế GTGT đầu vào chưa được khấu trừ hết; cơ sở kinh doanh có quyết định hồn thuế GTGT của cơ quan có thẩm quyền theo quy định của pháp luật và trường hợp hoàn thuế theo điều ước quốc tế. Tại mục 4 phần C Thơng tư 129/2008/TT-BTC thì đối tượng được hoàn thuế trong một số trường hợp xuất khẩu như sau: đối với trường hợp ủy thác xuất khẩu là cơ sở có hàng hóa ủy thác xuất khẩu; đối với ủy thác gia công xuất khẩu là cơ sở nhận gia cơng ký hợp đồng trực tiếp với phía nước ngồi; đối với gia cơng chuyển tiếp là cơ sở ký hợp đồng gia công xuất khẩu với phía nước ngồi; đối với hàng xuất khẩu để thực hiện cơng trình xây dựng ở nước ngồi là doanh nghiệp có hàng hóa, vật tư xuất khẩu thực hiện cơng trình xây dựng ở nước ngồi.
Theo quy định trên, đối tượng được hoàn thuế GTGT trong trường hợp xuất khẩu ủy thác là cơ sở có hàng hóa ủy thác xuất khẩu. Trong trường hợp này, khi xuất hàng giao cho cơ sở nhận ủy thác, cơ sở có hàng hóa ủy thác xuất khẩu sử dụng Phiếu xuất kho kiêm vận chuyển nội bộ87
kèm theo Lệnh điều động nội bộ. Khi hàng hóa đã thực xuất khẩu có xác nhận của cơ quan Hải Quan88, căn cứ vào các chứng từ đối chiếu, xác nhận về số lượng, giá trị hàng hóa thực tế xuất khẩu của cơ sở nhận ủy thác xuất khẩu, cơ sở có hàng hóa ủy thác xuất khẩu lập hóa đơn GTGT để kê khai nộp thuế, hoàn thuế GTGT. Trường hợp này cơ sở nhận ủy thác xuất khẩu phải lưu liên 2 tại doanh nghiệp89. Tuy nhiên, theo quy định tại khoản 1 Điều 2 Thơng tư 94/2010/TT- BTC thì “bên nhận ủy thác xuất khẩu phải lưu giữ hóa đơn GTGT bán hàng xuất khẩu (liên 2) do bên ủy thác xuất khẩu lập theo quy định. Bên nhận ủy thác sau khi được khách hàng nước ngồi thanh tốn tiền hàng xuất khẩu ủy thác phải thực hiện thanh toán qua ngân hàng (như đối với trường hợp xuất khẩu hàng hóa) cho bên ủy thác.” Nếu căn cứ vào những quy định trên thì quan hệ giữa bên có hàng hóa xuất khẩu và bên thực hiện hành vi xuất khẩu là quan hệ mua bán, khơng phải là quan hệ ủy thác vì bản chất của quan hệ này trái với quy định của Luật Thương Mại năm 2005. Theo quy định tại Điều 155 Luật Thương Mại 2005 thì bản chất của quan hệ ủy thác là bên nhận ủy thác thực hiện hành vi mua bán nhân danh chính mình theo những điều kiện đã thỏa thuận với bên ủy thác và được nhận thù lao ủy thác. Do đó, khi bên nhận ủy thác xuất
87 Theo quy định tại khoản 4 Điều 3 Thông tư 153/2010/TT-BTC ngày 28/9/2010 của Bộ Tài Chính hướng dẫn thi hành Nghị định 51/2010/NĐ-CP của Chính phủ quy định về hóa đơn bán hàng hóa, cung ứng dịch vụ được sửa đổi, bổ sung tại Thơng tư 13/2011/TT-BTC ngày 8/2/2011 thì Phiếu xuất kho kiêm vận chuyển nội bộ được in, phát hành, quản lý như hóa đơn.
88 Thơng tư 194/2010/TT-BTC hướng dẫn chung về thủ tục hải quan, kiểm tra, giám sát hải quan; quản lý thuế đối với hàng hố xuất khẩu, nhập khẩu tại Điều 26 khơng quy định thủ tục xác nhận thực xuất mà quy định các cơ sở để xác định hàng hoá đã xuất khẩu
khẩu thực hiện hành vi xuất khẩu nhân danh chính mình thì phải có nghĩa vụ xuất hóa đơn GTGT cho khách hàng nước ngồi và sử dụng hóa đơn để kê khai, nộp thuế và hồn thuế. Tuy nhiên, theo quy định tại Thông tư 94/2010/TT-BTC thì bên nhận ủy thác sau khi được khách hàng nước ngồi thanh tốn tiền hàng xuất khẩu ủy thác phải thực hiện thanh toán qua ngân hàng (như đối với trường hợp xuất khẩu hàng hóa) cho bên ủy thác xuất khẩu.
Theo tác giả, quy định này là không hợp lý do bên nhận ủy thác nhân danh mình thực hiện hành vi xuất khẩu và nộp thuế GTGT, trong khi đó đối tượng được hồn thuế GTGT là bên ủy thác. Bên cạnh đó, việc quy định bên nhận ủy thác sau khi được khách hàng nước ngồi thanh tốn tiền hàng phải thực hiện thanh toán qua ngân hàng cho bên ủy thác là khơng cần thiết vì mối quan hệ giữa bên ủy thác và bên nhận ủy thác được xác lập trên cơ sở hợp đồng cho nên các bên có quyền tự quyết định. Do đối tượng được hoàn thuế rộng và quy định pháp luật cịn chưa thống nhất cho nên cơng tác quản lý hồn thuế GTGT cịn gặp nhiều khó khăn.