b. Về các thủ tục chuyên biệt
LIÊN QUAN ĐỐI VỚI CÁC CƠNG TY KIỂM TỐN ĐỘC LẬP NHỎ VÀ VỪA TẠI VIỆT NAM
VỪA TẠI VIỆT NAM
A.THỦ TỤC CHUNG
Hồn thiện quy trình chung về kiểm tốn các bên liên quan bao gồm:
a. Về tìm hiểu hệ thống kiểm sốt nội bộ của đơn vị liên quan đến giao dịch với các bên liên quan.
Đây là việc làm cần thiết nhằm đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị, khoanh vùng rủi ro, tập trung vào những rủi ro có sai sót trọng yếu. Kết quả khảo sát cho thấy có 76,67% kiểm tốn viên lựa chọn đáp án này. Điều này chứng tỏ các kiểm toán viên đã thấy được tầm quan trọng của thủ tục này. Song cũng cần lưu ý các doanh nghiệp kiểm tốn độc lập vừa và nhỏ cần hồn thiện hơn về thủ tục này bởi khuynh hướng kiểm toán hiện nay là đi vào đánh giá rủi ro chứng không thiên về kiểm tra chi tiết nữa. Việc thiết lập quy trình đánh giá hệ thống kiểm tốn nội bộ rõ ràng về các khoản mục kiểm tốn nói chung và các bên liên quan nói riêng sẽ
giúp kiểm tốn viên đánh giá được rủi ro sai sót trọng yếu ở những khoản mục nào và tập trung nhiều thời gian cho khoản mục đó. Có như vậy, chất lượng kiểm tốn mới được nâng cao và lợi ích và chi phí được đảm bảo. Kiểm tốn viên cần tìm hiểu mơi trường kiểm sốt, xem xét các đặc điểm của mơi trường kiểm sốt của đơn vị bao gồm:
+ Các quy định nội bộ về đạo đức để quản lý các trường hợp đơn vị được kiểm toán tham gia vào các loại giao dịch với các bên liên quan được phổ biến một cách thích hợp cho nhân viên của đơn vị và buộc họ phải thi hành;
+ Các chính sách và thủ tục để thông báo công khai và kịp thời về những lợi ích mà Ban Giám đốc và Ban quản trị đơn vị được kiểm tốn có được trong các giao dịch với các bên liên quan;
+ Việc giao trách nhiệm cho người trong đơn vị để xác định, ghi chép, tổng hợp và thuyết minh các giao dịch với các bên liên quan;
+ Việc thông báo và thảo luận kịp thời giữa Ban Giám đốc và Ban quản trị đơn vị được kiểm toán về các giao dịch quan trọng với các bên liên quan ngồi hoạt động kinh doanh thơng thường của đơn vị, kể cả việc Ban quản trị đã thẩm định tính hợp lý về mặt kinh tế của các giao dịch đó hay chưa (ví dụ xin ý kiến của những chuyên gia tư vấn ngoài đơn vị);
+ Các hướng dẫn rõ ràng về việc phê duyệt giao dịch với các bên liên quan có xung đột lợi ích thực tế hoặc quan sát được, như sự phê duyệt của một hoặc một nhóm thành viên trong Ban quản trị bao gồm các cá nhân độc lập với Ban Giám đốc đơn vị;
+ Các cuộc kiểm tra định kỳ của kiểm tốn viên nội bộ (nếu có);
+ Hành động mà Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán chủ động thực hiện để giải quyết các vấn đề về công bố thông tin về các bên liên quan, như xin ý kiến tư vấn từ kiểm toán viên hoặc chuyên gia tư vấn pháp luật bên ngồi;
+ Các chính sách và thủ tục phát giác hành vi vi phạm (nếu có).
Lưu ý các đơn vị nhỏ thường có ít hoạt động kiểm sốt hơn và có thể khơng có tài liệu ghi lại q trình xử lý các mối quan hệ và giao dịch với các bên liên quan. Một Giám đốc đồng thời là chủ doanh nghiệp có thể làm giảm hoặc làm tăng thêm
một số rủi ro phát sinh từ các bên liên quan, thông qua việc tham gia chủ yếu vào các giao dịch. Đối với các đơn vị này, kiểm tốn viên có thể tìm hiểu các mối quan hệ và giao dịch với các bên liên quan và các kiểm soát đối với các mối quan hệ và giao dịch đó, thơng qua việc phỏng vấn Ban Giám đốc kết hợp với các thủ tục khác, như quan sát hoạt động giám sát và soát xét của Ban Giám đốc và kiểm tra các tài liệu có liên quan.
Ngoài ra đối với các giao dịch và thỏa thuận quan trọng, kiểm toán viên cần xem xét việc giám sát và phê duyệt của Ban Giám đốc, Ban quản trị và các cổ đông của đơn vị được kiểm toán đối với các điều khoản và điều kiện của các giao dịch và thỏa thuận.
b. Về việc xác định sự tồn tại và kiểm tra tính đầy đủ của các bên liên quan Đây được xem là thủ tục quan trọng nhất để đảm bảo tính đầy đủ của việc trình bày thơng tin các bên liên quan trên BCTC. Kết quả khảo sát cho thấy với tám thủ tục kiểm toán đưa ra về việc xác định sự tồn tại và kiểm tra tính đầy đủ của các bên liên quan, tỷ lệ kiểm toán viên áp dụng các thủ tục này là từ 73,33% trở lên. Con số này cho thấy hiện tại ở các cơng ty kiểm tốn độc lập vừa và nhỏ đã có những nhận thức khá tốt về tầm quan trọng của việc trình bày thơng tin các bên liên quan. Các thủ tục kiểm toán đã được áp dụng khá phù hợp. Song, cũng cần phát huy để đảm bảo rằng rủi ro đối với các khoản mục này là ở mức thấp nhất. Ngồi các thủ tục kiểm tốn được nêu trong phần bảng câu hỏi khảo sát, một số điểm kiểm toán viên cần lưu ý khi kiểm tốn các bên liên quan đó là:
- Cơ sở dẫn liệu cho các giao dịch với các bên liên quan được thực hiện theo các điều khoản tương đương với điều khoản áp dụng trong một giao dịch ngang giá. Mặc dù có thể có sẵn bằng chứng kiểm tốn về việc giá của một giao dịch với bên liên quan được so sánh với giá của một giao dịch ngang giá tương tự như thế nào, tuy nhiên thực tế có những khó khăn làm hạn chế khả năng kiểm tốn viên thu thập bằng chứng kiểm toán chứng minh rằng tất cả các yếu tố khác của giao dịch là tương đương với yếu tố của giao dịch ngang giá. Ví dụ, mặc dù có thể xác nhận rằng một giao dịch với bên liên quan đã được thực hiện theo giá thị trường nhưng kiểm tốn viên có thể khơng xác định được liệu các điều khoản và điều kiện khác
của giao dịch (như các điều khoản tín dụng, các khoản tiềm tàng và chi phí cụ thể) có tương đương với các điều khoản và điều kiện thường được thỏa thuận giữa các bên độc lập hay khơng. Do đó, có rủi ro sai sót trọng yếu khi Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán khẳng định rằng một giao dịch với bên liên quan được thực hiện theo các điều khoản tương đương với điều khoản áp dụng trong một giao dịch ngang giá.
Chứng minh của Ban Giám đốc của đơn vị được kiểm toán cho cơ sở dẫn liệu này có thể bao gồm:
+ So sánh các điều khoản của giao dịch với bên liên quan với các điều khoản của một giao dịch giống hoặc tương tự với một hoặc nhiều bên không liên quan;
+ Thuê một chuyên gia bên ngoài để xác định giá thị trường và xác nhận các điều khoản và điều kiện thị trường cho giao dịch;
+ So sánh các điều khoản của giao dịch với các điều khoản thị trường đã biết cho các giao dịch tương tự trên thị trường tự do.
Để đánh giá cho các chứng minh này, kiểm tốn viên có thể thực hiện một số thủ tục sau:
+ Xem xét sự hợp lý trong quá trình chứng minh cơ sở dẫn liệu của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán;
+ Xác minh nguồn dữ liệu nội bộ hoặc bên ngoài chứng minh cho cơ sở dẫn liệu và kiểm tra dữ liệu để xác định tính chính xác, đầy đủ và phù hợp của nguồn dữ liệu đó;
+ Đánh giá tính hợp lý của các giả định quan trọng cho cơ sở dẫn liệu.
- Kiểm toán viên cần lưu ý đến các giao dịch quan trọng với các bên liên quan ngồi hoạt động kinh doanh thơng thường của đơn vị được kiểm toán, những vấn đề cần xem xét khi trao đổi với Ban Giám đốc:
+ Các giao dịch đó có: quá phức tạp, có các điều khoản giao dịch bất thường hay khơng, có sự tham gia của các bên liên quan chưa được xác định trước hay khơng, được xử lý bất bình thường khơng.
+ Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán đã thảo luận về bản chất của giao dịch và giải trình về giao dịch đó với Ban quản trị chưa;
+ Ban Giám đốc đơn vị được kiểm tốn có chú trọng nhiều vào một xử lý kế tốn cụ thể hơn là chú trọng đúng mức tới bản chất kinh tế chính của giao dịch khơng.
- Trong suốt q trình kiểm toán, các thành viên trong nhóm kiểm tốn cần thường xuyên trao đổi với nhau về các bên liên quan mới xác định. Điều này sẽ giúp các thành viên trong nhóm kiểm tốn xác định ảnh hưởng của thơng tin này đến kết quả và kết luận rút ra từ các thủ tục đánh giá rủi ro đã thực hiện, từ đó xác định sự cần thiết phải đánh giá lại rủi ro có sai sót trọng yếu.
- Ngồi ra, trong q trình kiểm tốn nếu có sự hồi nghi về sự tồn tại của các bên liên quan chưa phát hiện, kiểm toán viên cần tiến hành các thủ tục kiểm toán sau để hiểu được các mối quan hệ kinh doanh mà bên liên quan đó có thể đã thiết lập trực tiếp hoặc gián tiếp với đơn vị và để quyết định tiến hành thêm các thủ tục kiểm tốn cơ bản thích hợp:
+ Phỏng vấn và thảo luận với Ban Giám đốc và Ban quản trị đơn vị được kiểm toán;
+ Phỏng vấn bên liên quan;
+ Kiểm tra các hợp đồng quan trọng với bên liên quan;
+ Tìm hiểu thơng tin thích hợp, như thông qua Internet hoặc các cơ sở dữ liệu thơng tin kinh doanh bên ngồi cụ thể;
+ Soát xét các báo cáo của nhân viên cung cấp thông tin sai phạm, nếu có. c. Về việc thu thập Thư giải trình của Ban Giám đốc
Thư giải trình là sự thừa nhận của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm tốn về trách nhiệm của mình trong việc lập và trình bày BCTC trung thực, hợp lý, phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận) và đã phê duyệt báo cáo tài chính. Ngồi ra, thư giải trình cịn là một bằng chứng kiểm toán khi kiểm tốn viên khơng có đủ các bằng chứng kiểm tốn thích hợp về những vấn đề xét thấy có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC. Do vậy, thư giải trình là bằng chứng nhằm bảo vệ kiểm toán viên, việc thu thập thư giải trình là việc làm cần thiết. Tuy nhiên, khi khảo sát các kiểm tốn viên cơng tác tại các cơng ty kiểm tốn độc lập
vừa và nhỏ thì chỉ có 43,33% kiểm tốn viên cho rằng sự cần thiết của việc thu thập thư giải trình.
Do vậy, giải pháp đề ra là cơng ty kiểm tốn cần phổ biến đến kiểm tốn viên về tầm quan trọng của thư giải trình thơng qua VSA 580 - Giải trình của Ban Giám đốc. Khi kiểm toán các khoản mục trên BCTC, kiểm tốn viên cần thu thập thư giải trình đối với các vấn đề quan trọng đặc biệt là các vấn đề liên quan đến các bên liên quan như:
+ Khi Ban quản trị đã phê duyệt các giao dịch với các bên liên quan cụ thể mà các giao dịch đó ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, hoặc có sự tham gia của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm tốn;
+ Khi Ban quản trị đã giải trình bằng lời cho kiểm tốn viên về chi tiết các giao dịch với các bên liên quan;
+ Khi Ban quản trị có các lợi ích tài chính hoặc các lợi ích khác trong các bên liên quan hoặc trong các giao dịch với các bên liên quan.
+ Khẳng định của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán về việc các giao dịch cụ thể với bên liên quan không bao gồm các “thỏa thuận phụ” không được thông báo.
B.THỦ TỤC CHUYÊN BIỆT
a. Về sự hồi nghi về tính đầy đủ của thơng tin các bên liên quan
Khi có sự nghi ngờ rằng đơn vị chưa trình bày đầy đủ thơng tin các bên liên quan nhưng chưa có cở sở chứng minh thì việc làm đầu tiên là trao đổi với chuyên gia tư vấn pháp lý về khả năng đơn vị khơng trình bày đầy đủ thơng tin các bên liên quan. Song, kết quả khảo sát ở chương 2 chỉ ra chỉ có 50% kiểm tốn viên cho rằng cần tham khảo ý kiến của chuyên gia. Nguyên nhân có thể xuất phát từ tiềm lực doanh nghiệp kiểm tốn cịn hạn chế, như không thể thực hiện các thủ tục tham khảo ý kiến chuyên gia, hoặc thu thập bằng chứng kiểm toán của kiểm toán viên tiền nhiệm (đối với kiểm toán năm đầu tiền)…do chi phí này rất cao, trong khi giá phí kiểm tốn ở các doanh nghiệp này tương đối thấp, nên doanh nghiệp kiểm toán vừa và nhỏ phải cân nhắc rất nhiều giữa chi phí và lợi ích mang lại.
Thiết nghĩ ở các doanh nghiệp này cần xây dựng chiến lược kinh doanh rõ ràng hơn. Ví dụ như xây dựng chương trình kiểm tốn rõ ràng, các thủ tục kiểm tốn áp dụng phù hợp, khi cần thiết có thể tham khảo ý kiến chuyên gia,… có thể lợi nhuận mang lại từ hợp đồng này khơng cao nhưng họ xây dựng được uy tín, thương hiệu bởi chất lượng kiểm tốn mà họ mang lại. Khi đó, việc đưa ra giá phí cao hơn thì vẫn được khách hàng chấp nhận bởi chi phí đó ngang bằng với những gì họ được hưởng từ dịch vụ kiểm toán này.
b. Về thủ tục chuyên biệt khác khi kiểm toán các bên liên quan.
Kết quả khảo sát cho thấy tới 86,67% đáp án trả lời là các doanh nghiệp kiểm tốn vừa và nhỏ khơng có áp dụng các thủ tục chuyên biệt nào khác. Ở đây, người viết không đưa ra thêm các thủ tục chuyên biệt nào khác vì người viết cho rằng, tùy thuộc vào đặc điểm doanh nghiệp được kiểm toán, rủi ro được đánh giá và kinh nghiệm xét đoán của kiểm toán viên để đưa ra các thủ tục bổ sung nếu kiểm tốn viên vẫn cịn hồi nghi về tính đầy đủ và chính xác của việc trình bày thơng tin các bên liên quan.
3.4.GIẢI PHÁP HỖ TRỢ
Giải pháp tác giả nêu ra ở phần trên thiên về các biện pháp mà doanh nghiệp kiểm tốn cần áp dụng, trong đó chủ yếu là xây dựng chương trình kiểm tốn các khoản ước tính kế tốn và các bên liên quan, bởi đặc trưng của ngành nghề là dựa khá nhiều vào xét đoán nghề nghiệp trên nền tảng là các thủ tục kiểm toán được xây dựng trong chuẩn mực kiểm tốn và các chương trình kiểm tốn của doanh nghiệp kiểm tốn. Tuy nhiên, giải pháp này thì chưa đủ, cần phải kết hợp các giải pháp khác nữa để hồn thiện các thủ tục trong kiểm tốn và trong phát hiện gian lận các khoản ước tính kế tốn và thơng tin các bên liên quan. Các giải pháp khác đó liên quan đến cơ quan ban hành chuẩn mực kiểm toán và các quy định liên quan (Bộ Tài Chính, Chính phủ) và doanh nghiệp kiểm tốn:
Chính phủ, Bộ Tài Chính
Các kiểm tốn viên và doanh nghiệp kiểm tốn tiến hành kiểm toán cho khách hàng dựa trên các quy định của chuẩn mực kiểm toán hiện hành. Nếu khơng có kiến
thức nền tảng vững chắc thì kiểm tốn viên khơng thể thực hiện cơng việc của mình dù cho họ có đủ năng lực làm việc. Tính đến thời điểm năm 2013, các chuẩn mực kiểm toán cũ vẫn cịn hiệu lực. Chuẩn mực kiểm tốn cũ đã đưa ra những hạn chế, yếu kém và khơng cịn phù hợp nữa. Do vậy, việc thay thế là điều tất yếu. Bộ Tài Chính cần ban hành chuẩn mực kiểm tốn mới phù hợp với với thông lệ của quốc tế theo hướng đánh giá rủi ro thay vì tập trung kiểm chi tiết. Ngoài ra, chuẩn mực kiểm tốn mới cần có những hướng dẫn chi tiết rõ ràng hơn, để các kiểm tốn viên có thể dễ dàng tiếp cận hạn chế các trường hợp không áp dụng hoặc áp dụng không