Quỏ trỡnh KSNB chủ yếu Cỏc thử nghiệm kiểm soỏt phổ
biến
Tớnh hiện hữu
- TSCĐ ghi trong sổ sỏch hiện do doanh nghiệp quản lý sử dụng, tớnh độc lập bộ phận quản lý TSCĐ và việc tỏch biệt bộ phận này với bộ phận ghi sổ.
- Sự cú thật của cỏc cụng văn xin đề nghị mua TSCĐ, cụng văn duyệt mua, hợp đồng mua, biờn bản giao nhận TSCĐ đưa vào sử dụng thẻ TSCĐ.
- Cỏc chứng từ thanh lý nhượng bỏn TSCĐ được hủy bỏ, trỏnh việc sử dụng lại.
- Quan sỏt TSCĐ ở đơn vị và xem xột sự tỏch biệt giữa cỏc chức năng quản lý và ghi sổ với bộ phận bảo quản TSCĐ.
- Kiểm tra chứng từ, sự luõn chuyển chứng từ và dấu hiệu của KSNB.
- Kiểm tra dấu hiệu của sự hủy bỏ
Tớnh đầy đủ
Mỗi TSCĐ cú một bộ hồ sơ riờng, được ghi chộp từ khi mua nhận TSCĐ về đơn vị cho tới khi nhượng bỏn, thanh lý TSCĐ. Việc ghi chộp, tớnh nguyờn giỏ TSCĐ đều dựa trờn cơ sở chứng từ hợp lệ nờu trờn.
Kiểm tra tớnh đầy đủ của chứng từ cú liờn quan đến TSCĐ
Quyền và nghĩa vụ
TSCĐ thuộc sở hữu của đơn vị được ghi chộp vào khoản mục TSCĐ, được doanh nghiờp quản lý và sử dụng. Những TSCĐ khụng thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp thỡ được ghi chộp ngoài Bảng cõn đối tài sản
Kết hợp giữa việc kiểm tra vật chất với việc kiểm tra chứng từ, hồ sơ phỏp lý về quyền sở hữu tài sản.
Sự phờ chuẩn
Phờ chuẩn cỏc nghiệp vụ tăng, giảm, trớch khấu hao TSCĐ được phõn cấp đối với cỏc nhà quản lý của doanh nghiệp
- Phỏng vấn những người liờn quan - Kiểm tra dấu hiệu của sự phờ
chuẩn. Tớnh chớnh xỏc mỏy múc
Tất cả cỏc chứng từ cú liờn quan tới việc mua, thanh lý TSCĐ ở đơn vị đều được phũng kế toỏn tập hợp và tớnh toỏn đỳng đắn. Việc cộng sổ chi tiết và sổ tổng hợp TSCĐ là chớnh xỏc và được kiểm tra đầy đủ
Xem xột dấu hiệu kiểm tra của HTKSNB. Cộng lại một số chứng từ phỏt sinh của TSCĐ. Tớnh kịp thời
Việc ghi sổ và cộng sổ TSCĐ được thực hiện kịp thời ngay khi cú nghiệp vụ phỏt sinh và đỏp ứng yờu cầu lập Bỏo cỏo kế toỏn của doanh nghiệp.
Kiểm tra tớnh đầy đủ và kịp thời của việc ghi chộp.
Phõn loại và trỡnh bày
- Doanh nghiệp cú quy định về việc phõn loại chi tiết TSCĐ phự hợp với yờu cầu quản lý. - Cỏc quy định về trỡnh tự ghi sổ cỏc nghiệp vụ liờn quan đến TSCĐ từ sổ chi tiết đến sổ tổng hợp.
- Phỏng vấn những người cú trỏch nhiệm để tỡm hiểu quy định phõn loại TSCĐ trong DN.
- Kiểm tra hệ thống tài khoản và sự phõn loại sổ sỏch kế toỏn.
- Xem xột trỡnh tự ghi sổ và dấu hiệu của KSNB.
1.3.2.2. Thực hiện cỏc thủ tục phõn tớch
Thủ tục phõn tớch đúng vai trũ quan trọng và khụng thể thiếu trong kiểm toỏn phần hành TSCĐ. Thụng qua thủ tục phõn tớch, KTV cú thể phỏt hiện ra những biến động bất thường hoặc những sai sút để tập trung tỡm ra nguyờn nhõn.
Đối với TSCĐ, cỏc kỹ thuật phõn tớch mà KTV cần phải thực hiện bao gồm: Kỹ thuật phõn tớch ngang: So sỏnh giữa kỳ kiểm toỏn và kỳ trước về mặt nguyờn giỏ TSCĐ, giỏ trị cũn lại của TSCĐ, giỏ trị hao mũn lũy kế của TSCĐ, tổng chi phớ khấu hao TSCĐ. Dựa vào cỏc bảng kờ tăng, giảm từng loại TSCĐ trong kỳ kiểm toỏn so sỏnh với kỳ trước.
Kỹ thuật phõn tớch dọc: Trong giai đoạn này, KTV cú thể xem xột một số tỷ suất sau: So sỏnh tỷ lệ khấu hao bỡnh quõn của kỳ này so với kỳ trước; So sỏnh hệ số hao mũn bỡnh qũn của tồn bộ TSCĐ và từng loại TSCĐ với cỏc kỳ trước; So sỏnh tỷ suất giữa tổng chi phớ sửa chữa lớn TSCĐ với tổng nguyờn giỏ TSCĐ, giữa tổng nguyờn giỏ TSCĐ với giỏ trị tổng sản lượng kỳ trước.
Căn cứ vào việc phõn tớch cỏc tỷ suất, KTV xem xột đến phạm vi cỏc thủ tục kiểm tra chi tiết. Nếu kết quả phõn tớch cú sự biến động và bất thường, KTV sẽ tiến hành mở rộng phạm vi kiểm toỏn. Ngược lại, nếu kết quả phõn tớch khụng cho thấy sự biến động lớn và bất thường, KTV cú thể thu hẹp phạm vi kiểm toỏn. (Đậu Ngọc Chõu, 2008, tr.144).
1.3.2.3. Thực hiện cỏc thủ tục kiểm tra chi tiết
Trờn cơ sở kết quả đỏnh giỏ cụng việc kiểm soỏt nội bộ và việc phõn tớch, KTV tiến hành thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản mục TSCĐ.
a) Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ phỏt sinh tăng, giảm TSCĐ
Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ phỏt sinh tăng TSCĐ
Việc kiểm tra chi tiết nghiệp vụ phỏt sinh tăng TSCĐ được cụ thể trong một số trường hợp sau:
TSCĐ hữu hỡnh
- Đối với cỏc nghiệp vụ mua sắm TSCĐHH, KTV cú thể thực hiện thủ tục
thụng dụng và phổ biến nhất là kiểm tra cỏc tài liệu liờn quan đến việc phờ chuẩn cỏc nghiệp vụ mua sắm TSCĐ như hợp đồng kinh tế, húa đơn bỏn hàng, húa đơn kiờm phiếu xuất kho của người bỏn... để thực hiện cho mục tiờu kiểm toỏn đỏnh giỏ
và ghi sổ TSCĐ.
- Đối với cỏc nghiệp vụ tăng do đầu tư: KTV cần phải xỏc định rừ giỏ trị quyết toỏn cụng trỡnh hoàn thành bàn giao. Việc kiểm toỏn nguyờn giỏ TSCĐ được đầu tư cú thể được thụng qua một bỏo cỏo quyết toỏn vốn đầu tư được thực hiện độc lập.
TSCĐ vụ hỡnh
KTV cần phải thực hiện một số thủ tục kiểm tra chi tiết đối với TSCĐ vụ hỡnh như sau:
- Kiểm tra cỏc chứng từ liờn quan tới việc mua sắm TSCĐ vụ hỡnh như húa
đơn, hợp đồng kinh tế... và nắm chắc được tiờu chuẩn ghi nhận TSCĐ vụ hỡnh để xem xột cỏc chi phớ này cú đủ điều kiện để ghi nhận là TSCĐ vụ hỡnh hay khụng.
TSCĐ thuờ tài chớnh
Mục tiờu quan trọng nhất của TSCĐ thuờ tài chớnh là xem xột việc xỏc định cỏc TSCĐ đi thuờ tài chớnh cú đủ điều kiện là TSCĐ thuờ tài chớnh, việc tớnh toỏn và xỏc định nguyờn giỏ của TSCĐ thuờ, cỏc khoản nợ phải trả cú liờn quan. Để xem xột cỏc mục tiờu đú thỡ KTV cần thực hiện những thủ tục sau:
- Kiểm tra xem xột cỏc điều khoản hợp đồng: bao gồm thời hạn thuờ, giỏ trị của hợp đồng, cam kết chuyển giao quyền sở hữu TSCĐ thuờ khi kết thỳc hợp đồng, cỏc cam kết về hủy ngang hợp đồng, việc gia hạn hợp đồng với cỏc bờn đi thuờ, đặc điểm của TSCĐ thuờ.
- Xem xột nguyờn giỏ của TSCĐ thuờ tài chớnh, cỏc khoản nợ phải trả phỏt sinh của hợp đồng thuờ tài chớnh cần phải căn cứ vào: tổng số tiền phải trả theo hợp đồng thuờ, số lần phải thanh toỏn, số tiền và thời điểm thanh toỏn từng lần, tỷ lệ chiết khấu ỏp dụng.
- KTV cũng phải xỏc định lại cỏc chỉ tiờu và thụng tin liờn quan đến TSCĐ thuờ tài chớnh mà doanh nghiệp đó xỏc định và trỡnh bày trờn BCTC. (Đậu Ngọc Chõu, 2008, tr.150-152).
Kiểm tra chi tiết cỏc nghiệp vụ phỏt sinh giảm TSCĐ
Khi kiểm toỏn cỏc nghiệp vụ giảm TSCĐ, KTV cú thể lập hoặc sử dụng bảng kờ cỏc nghiệp vụ giảm TSCĐ. Sau đú, KTV sẽ cộng lại cỏc chỉ tiờu giỏ trị của bảng và đối chiếu cỏc số liệu trờn bảng kờ với cỏc nghiệp vụ giảm TSCĐ trong sổ kế toỏn, xem xột mức trớch khấu hao từng TSCĐ và mức khấu hao lũy kế, trờn cơ sở đú
tớnh toỏn giỏ trị cũn lại TSCĐ. Đồng thời, KTV cũn xem xột chứng từ thanh lý, nhượng bỏn TSCĐ, việc ghi sổ chi phớ và thu nhập của quỏ trỡnh này.
Thụng thường khi tiờ́n hành kiờ̉m tra các nghiờ ̣p vu ̣ ghi giảm tài sản trong kỳ , KTV thực hiờ ̣n các bước cụng viờ ̣c sau:
+ Nờ́u mua thờm tài sản mới trong năm thì phải xem các tài sản cũ có bi ̣ mang đi trao đổi, hay bi ̣ thanh lý hay khụng.
+ Phõn tích tài khoản thu nhõ ̣p khác (TK 711) để xỏc định xem cú khoản thu nhõ ̣p nào thu được từ viờ ̣c bán tài sản hay khụng.
+ Nờ́u có sản phõ̉m bi ̣ ngừng sản xuṍt trong năm , thỡ cần điều tra về v iờ ̣c sử dụng cỏc thiết bị dựng cho viờ ̣c sản xuṍt sản phõ̉m này.
+ Điờ̀u tra các khoản giảm vờ̀ bảo hiờ̉m tài sản , để xem liệu cú phải bắt nguồn từ nguyờn nhõn giảm tài sản hay khụng.
+ Đối chiếu giữa số liệu sổ sỏch với s ố liệu kiểm kờ xem cú bị mất m ỏt thiếu hụt tài sản khụng.
+ Phõn tích các chỉ tiờu giá tri ̣ hao mòn luỹ kờ́ đờ̉ xem tính đúng đắn của viờ ̣c ghi chép các nghiờ ̣p tăng và giảm TSCĐ . (Vũ Hữu Đức, 2011, tr. 480).
b) Kiểm tra chi tiết số dư tài khoản
Việc kiểm tra số dư cuối kỳ của tài khoản TSCĐ được tiến hành trờn cơ sở kết quả kiểm toỏn số dư đầu kỳ và kết quả kiểm toỏn cỏc nghiệp vụ tăng, giảm trong kỳ. Với số dƣ đầu kỳ: Tựy thuộc vào doanh nghiệp tiến hành kiểm toỏn lần đầu hay kiểm toỏn lần hai trở đi:
- Nếu việc kiểm toỏn năm trước được thực hiện bởi chớnh cụng ty kiểm toỏn
đang thực hiện kiểm toỏn BCTC năm nay và số dư đầu kỳ đó được xỏc định là đỳng thỡ khụng cần thiết phải thực hiện cỏc thủ tục kiểm toỏn bổ sung.
- Nếu việc kiểm toỏn năm trước được thực hiện bởi cụng ty kiểm toỏn khỏc,
KTV cần phải xem xột bỏo cỏo kiểm toỏn năm trước và hồ sơ kiểm toỏn năm trước (đặc biệt cỏc vấn đề liờn quan tới TSCĐ), nếu cú tin cậy được thỡ KTV cú thể chấp nhận kết quả năm trước, xem xột việc kết chuyển cú chớnh xỏc khụng.
- Nếu BCTC chưa được kiểm toỏn năm trước hoặc kiểm toỏn được thực hiện
bởi cụng ty kiểm toỏn khỏc và KTV khụng tin tưởng vào kết quả KTV của năm trước hoặc BCKT khụng chấp nhận toàn phần đối với số dư TSCĐ. Khi đú KTV ỏp
dụng cỏc thủ tục kiểm toỏn bổ sung: kiểm toỏn chứng minh số dư đầu năm, chọn mẫu cỏc TSCĐ để kiểm tra sự tồn tại thực tế của cỏc tài sản. (Đậu Ngọc Chõu, 2008, tr.153).
Với số dƣ cuối kỳ: KTV xỏc nhận trờn cơ sở kiểm toỏn số dư đầu kỳ và cỏc
nghiệp vụ tăng, giảm TSCĐ trong kỳ.
- Nếu việc kiểm toỏn số dư đầu kỳ được thực hiện bởi chớnh cụng ty kiểm toỏn đang thực hiện kiểm toỏn BCTC năm nay và số dư đầu kỳ được xỏc định là đỳng hoặc nếu BCTC được thực hiện bởi một cụng ty khỏc tuy nhiờn KTV xem xột bỏo cỏo kiểm toỏn năm ngoỏi mà cú thể tin cậy được thỡ khi đú số dư cuối kỳ sẽ được tiến hành tớnh toỏn theo cụng thức:
Số dư cuối kỳ= số dư đầu kỳ+ số phỏt sinh tăng- số phỏt sinh giảm
(Vừ Văn Nhị, 2005, tr.55)
- Nếu BCTC chưa được kiểm toỏn năm trước hoặc kiểm toỏn được thực hiện
bởi cụng ty kiểm toỏn khỏc và KTV khụng tin tưởng vào kết quả kiểm toỏn năm trước thỡ khi đú KTV phải ỏp dụng thủ tục kiểm toỏn bổ sung để xem xột xem số dư đầu kỳ cú chớnh xỏc khụng, sau đú KTV thực hiện tớnh toỏn số dư cuối kỳ theo cụng thức trờn. (Đậu Ngọc Chõu, 2008, tr.153).
c) Kiểm tra chi tiết chi phớ khấu hao TSCĐ
Mục tiờu cơ bản của kiểm toỏn chi phớ khấu hao TSCĐ là xem xột quỏ trỡnh tớnh toỏn, đỏnh giỏ xỏc định và phõn bổ mức khấu hao TSCĐ cho cỏc đối tượng sử dụng cú hợp lý và đảm bảo tớnh nhất quỏn hay khụng.
KTV tiến hành thực hiện kiểm tra chi tiết chi phớ khấu hao TSCĐ thụng qua một số thủ tục như sau:
Tiến hành phõn tớch sơ bộ chi phớ khấu hao. Kỹ thuật phõn tớch thường sử dụng là:
- So sỏnh tỷ lệ trớch khấu hao bỡnh quõn (tỷ lệ giữa tổng chi phớ khấu hao trong kỳ với tổng nguyờn giỏ TSCĐ);
- So sỏnh tổng chi phớ khấu hao kỳ này so với kỳ trước (cần tớnh đến ảnh hưởng của sự tăng, giảm cỏc tài sản trong kỳ, sự thay đổi phương phỏp tớnh khấu hao);
- So sỏnh tỷ trọng của chi phớ khấu hao trong toàn bộ chi phớ sản xuất hoặc trong giỏ thành sản phẩm với kỳ trước.
Khi cú biến động bất thường, KTV cần phải tỡm hiểu nguyờn nhõn và giải thớch những biến động đú.
Thu thập và trao đổi để cú hiểu biết về chớnh sỏch khấu hao mà doanh nghiệp ỏp dụng, đỏnh giỏ tớnh hợp lý của chớnh sỏch khấu hao, bờn cạnh đú KTV cần tỡm hiểu nguyờn nhõn và đỏnh giỏ tớnh phự hợp của chớnh sỏch khấu hao. Trong trường hợp cần thiết, KTV cú thể trao đổi với nhà quản lý doanh nghiệp để đỏnh giỏ sự hợp lý về cỏc chớnh sỏch này.
Kiểm tra việc tớnh khấu hao của doanh nghiệp
- So sỏnh số liệu trờn bảng tớnh khấu hao, bảng đăng ký khấu hao TSCĐ, sổ
chi tiết hao mũn TSCĐ;
- Chọn mẫu một số TSCĐ tiến hành tớnh toỏn lại mức khấu hao;
- Kiểm tra việc hạch toỏn chi phớ khấu hao và việc phõn bổ chi phớ khấu hao cho cỏc đối tượng…
Kiểm tra giỏ trị hao mũn lũy kế của TSCĐ
- Kiểm tra việc hạch toỏn chi phớ khấu hao trong kỳ làm tăng giỏ trị hao mũn của TSCĐ;
- Kiểm tra việc ghi giảm giỏ trị hao mũn TSCĐ với nghiệp vụ giảm TSCĐ;
- Tớnh toỏn lại giỏ trị hao mũn lũy kế của TSCĐ;
- So sỏnh số liệu trờn cỏc sổ kế toỏn chi tiết và sổ cỏi tài khoản hao mũn TSCĐ. (Đậu Ngọc Chõu, 2008, tr.155-157).
1.3.3 Kết thỳc kiểm toỏn
1.3.3.1. Chuẩn bị hoàn thành cuộc kiểm toỏn
Để chuẩn bị hoàn thành cuộc kiểm toỏn, KTV cần kiểm tra xem xột cỏc vấn đề sau:
Xem xột cỏc sự kiện xảy ra sau ngày kết thỳc niờn độ kế toỏn
Để thu thập và xem xột cỏc sự kiện phỏt sinh sau ngày lập BCTC, KTV cú thể sử dụng một số cỏc thủ tục như: Phỏng vấn ban quản trị, xem xột lại sổ sỏch được lập sau ngày lập BCTC, kiểm tra cỏc biờn bản phỏt hành sau ngày lập BCTC, xem xột những TSCĐ khụng được sử dụng và được bỏn sau ngày khúa sổ thấp hơn nguyờn giỏ ghi trờn sổ sỏch.
quyết toỏn. Từ đú, KTV tiến hành xem xột cỏc biện phỏp mà nhà quản lý đơn vị ỏp dụng nhằm đảm bảo những sự kiện phỏt sinh sau ngày khúa sổ đều được xỏc định.
Đỏnh giỏ kết quả của cuộc kiểm toỏn
Trước khi lập BCKT, KTV phải đỏnh giỏ tổng hợp kết quả của cuộc kiểm toỏn. Bằng chứng kiểm toỏn là cơ sở để đỏnh giỏ kết quả của cuộc kiểm toỏn. Theo VSA 500 – Bằng chứng kiểm toỏn, KTV thu thập bằng chứng kiểm toỏn thụng qua việc kiểm tra HTKSNB, KTV phải xỏc định xem cỏc bằng chứng thu thập được cú đầy đủ và thớch hợp khụng để đưa ra đỏnh giỏ của mỡnh về rủi ro kiểm soỏt. KTV thu thập bằng chứng kiểm toỏn thụng qua việc kiểm tra chi tiết, quan sỏt, điều tra, xỏc nhận, tớnh toỏn và cỏc thủ tục phõn tớch. Nếu KTV ở trong tỡnh trạng khụng thể thu thập được bằng chứng kiểm toỏn đầy đủ và thớch hợp, KTV sẽ đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần, ý kiến khụng chấp nhận hoặc ý kiến từ chối.
Khi đỏnh giỏ bằng chứng kiểm toỏn, KTV cần chỳ ý đến cỏc khớa cạnh sau: - Tớnh đầy đủ của bằng chứng kiểm toỏn: Số lượng bằng chứng kiểm toỏn cú đầy đủ để phỏt hiện ra cỏc vấn đề trong quỏ trỡnh kiểm toỏn hay khụng.
- Đỏnh giỏ tổng hợp cỏc sai sút phỏt hiện được: KTV đỏnh giỏ tổng hợp cỏc sai sút của phần hành TSCĐ, xem xột cú vượt quỏ mức trọng yếu của BCTC. KTV cũng phải đảm bảo cỏc thư giải trỡnh kốm theo được thực hiện cho từng loại TSCĐ.