6. KẾT CẤU KHOÁ LUẬN
2.3. Kinh nghiệm quốc tế khi áp dụngIFRS 15
Khoảng 120 quốc gia và cơ quan tài phán cho phép hoặc yêu cầu IFRS cho các công ty niêm yết trong nước, trong đó khoảng 90 quốc gia đã hoàn toàn tuân thủ IFRS do IASB ban hành và bao gồm một tuyên bố thừa nhận sự phù hợp đó trong các
báo cáo kiểm toán. Bảng sau đây tóm tắt xu hướng áp dụng IFRS và phiên bản IFRS được sử dụng cho các công ty niêm yết trong ba năm gần đây:
Bảng 3. Xu hướng áp dụng IFRS và phiên bản IFRS được sử dụng cho các công ty niêm yết
(Nguồn: PwC)
IFRS 15 có hiệu lực áp dụng cho các năm tài chính bắt đầu từ ngày 01/01/2018
đối với tất cả các công ty lập và trình bày báo cáo tài chính theo chuẩn mực IFRS. Nhiều công ty, tập đoàn trên thế giới áp dụng chuẩn mực mới này đã báo cáo lại những kết quả về những thay đổi do chuyển đổi chính sách ghi nhận doanh thu. Dưới
đây là ví dụ về 2 công ty ngành công nghệ phần mềm đã thực hiện thành công chuyển
đổi.
2.3.1. Ket quả thực hiện IFRS 15 của Capita plc (năm 2016): a. Thời điểm Capita áp dụng IFRS 15
Capita plc, thường được gọi là Capita, là một công ty gia công phần mềm và cung cấp dịch vụ chuyên nghiệp lớn nhất ở Anh có trụ sở tại London. Với thị phần chung là 29% trong năm 2016, và có khách hàng trong chính quyền trung ương, chính
quyền địa phương và khu vực tư nhân.
Capita đã sớm áp dụng IFRS 15, chuẩn mực ghi nhận doanh thu mới vào kì kế
bạch. IFRS 15 làm phát sinh những thay đổi về thời gian ghi nhận doanh thu và chi phí nhưng sẽ không ảnh hưởng đến tổng lợi nhuận của hợp đồng, dòng tiền của hợp đồng hoặc phần lớn các giao dịch.
b. Những thay đổi về kế toán doanh thu khi Capita áp dụng IFRS 15
Khi xác định số tiền doanh thu và lợi nhuận cần ghi và các khoản mục bảng cân đối liên quan (như tài sản thực hiện hợp đồng, vốn hóa chi phí để có được hợp đồng, các khoản phải thu thương mại, thu nhập tích lũy và thu nhập hoãn lại) để ghi nhận trong kỳ, nhà quản lý đã phải đưa ra một số phán đoán và giả định quan trọng. Điều này bao gồm đánh giá các chi phí mà Tập đoàn phải chịu để thực hiện các cam kết hợp đồng và liệu các chi phí đó có nên được ghi nhận là chi phí khi phát sinh hoặc
được vốn hóa hay không. Những đánh giá này vốn chủ quan và có thể bao gồm các sự kiện trong tương lai như đạt được các mốc quan trọng trong hợp đồng, hiệu suất và tiết kiệm chi phí theo kế hoạch. Ngoài ra, đối với một số hợp đồng nhất định, các giả định chính được đưa ra liên quan đến việc gia hạn và sửa đổi hợp đồng, cũng như
các cơ hội sử dụng các hệ thống và công nghệ được phát triển theo hợp đồng cho các dự án tương tự khác.
Doanh thu được ghi nhận khi nghĩa vụ thực hiện trong hợp đồng đã được thực
hiện (vì vậy, ghi nhận doanh thu tại một thời điểm) hoặc ‘theo thời gian’, khi quyền kiểm soát nghĩa vụ thực hiện được chuyển cho khách hàng
Theo báo cáo năm 2017, những thay đổi chính của Capita từ việc áp dụng IFRS 15 là về các hợp đồng dài hạn và các kinh doanh phần mềm, đặc biệt là:
- Doanh thu được phân chia đồng đều hơn trong vòng đời của hợp đồng và giấy phép phần mềm đang hoạt động phù hợp với việc cung cấp sản phẩm cho khách hàng và do đó, thời gian của lợi nhuận được định hình lại. Đối với giấy phép phần mềm trong đó Tập đoàn giữ vai trò tích cực trong việc cập nhật và duy trì giấy phép đã bán để đảm bảo giá trị liên tục cho khách hàng, doanh thu sẽ được ghi nhận đồng đều theo thời gian dự kiến của hợp đồng hoặc các mối quan hệ liên quan.
- Theo hệ quả, thời gian ghi nhận doanh thu và lợi nhuận trong hợp đồng có thể sẽ muộn hơn trong suốt thời hạn của hợp đồng, công ty có khả năng ghi nhận lợi nhuận thấp hơn hoặc thua lỗ trong những năm đầu của hợp đồng khi có chi phí tái cơ
cấu trả trước đáng kể hoặc chi phí vận hành cao hơn trước khi chuyển đổi, với sự gia tăng lợi nhuận trong những năm sau đó. Tổng tác động ròng ở cấp Tập đoàn là một phương trình của sự cân bằng các hợp đồng trong giai đoạn đầu hoặc cuối của vòng đời khi chuyển sang IFRS 15 và trong những năm tiếp theo. Do đó, lợi nhuận từ hợp đồng, và trong một số trường hợp nhất định là khoản lỗ từ hợp đồng, hiện được báo cáo trong các kỳ kế toán trước đó.
- Bảng cân đối kế toán của Tập đoàn bao gồm các tài sản thực hiện hợp đồng mới được tạo trong quá trình chuyển đổi và tăng đáng kể thu nhập hoãn lại liên quan đến các hợp đồng mà các khoản thanh toán đã được nhận từ khách hàng từ trước để thực hiện công việc trước khi sản phẩm theo kế hoạch được chuyển giao.
Những điều chỉnh khi áp dụng IFRS 15 của Capita:
- Các hướng dẫn của IAS 18 đã được Tập đoàn xem xét lại theo hướng dẫn sửa
đổi theo IFRS 15 để đánh giá xem trong các thỏa thuận hợp đồng chính của mình, công ty đóng vai trò là ông chủ hay người đại diện. Do kết quả của đánh giá này, Tập
đoàn đã kết luận rằng đối với một số hợp đồng nhất định, việc chuyển từ kế toán từ chủ sở hữu sang đại lý là phù hợp hoặc ngược lại. Điều này liên quan đến các thỏa thuận bán phần mềm nhất định vì Tập đoàn đã kết luận rằng Tập đoàn không kiểm soát hàng hóa hoặc dịch vụ được cung cấp cho khách hàng. Do đó, có một sự điều chỉnh ròng 90,9 triệu bảng để giảm doanh thu và chi phí bán hàng cho năm kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2016.
- Theo kế toán trước đó, doanh thu liên quan đến một số giấy phép phần mềm
nhất định được ghi nhận tại một thời điểm. Theo IFRS 15, Tập đoàn đã xác định rằng
một số hợp đồng này dẫn đến việc khách hàng có quyền truy cập giấy phép (giấy phép ‘hoạt động’) thay vì có quyền sử dụng giấy phép (giấy phép ‘thụ động’). Theo giấy phép hoạt động, việc hỗ trợ và nâng cấp liên tục là cơ bản cho việc sử dụng giấy
phép liên tục của khách hàng. Do đó, tổng doanh thu cho giấy phép và các bản nâng cấp được được ghi nhận theo thời hạn của hợp đồng khách hàng thay vì tại một thời điểm dẫn đến giảm thu nhập tích lũy/hoãn lại vào ngày 1 tháng 1 năm 2016 là 163,2 triệu bảng, ngày 31 tháng 12 2016: 178,5 triệu bảng; và doanh thu giảm trong năm kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2016 là 15,3 triệu bảng. Cho năm kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2016, doanh thu giảm bao gồm việc ghi nhận 100 triệu bảng doanh thu
từ trước ngày 1 tháng 1 năm 2016 và hoãn lại 115,3 triệu bảng doanh thu được ghi nhận trước đó vào năm 2016.
- Theo chính sách kế toán trước đó, doanh thu cho một số hợp đồng nhất định
được ghi nhận theo tỷ lệ phần trăm hoàn thành dựa trên chi phí phát sinh tính theo tỷ lệ chi phí ước tính để hoàn thành hợp đồng và áp dụng tỷ lệ phần trăm cho tổng doanh
thu dự kiến sẽ kiếm được. Tỷ lệ kế toán hoàn thành như vậy thường dẫn đến mức doanh thu cao hơn được ghi nhận trong các giai đoạn trước của hợp đồng phù hợp với hồ sơ chi phí phát sinh. Theo IFRS 15, tất cả các yếu tố của hợp đồng, bao gồm cả hoạt động chuyển đổi, được kết hợp. Do áp dụng hướng dẫn và phương pháp đầu ra trong IFRS 15, các hợp đồng này hiện có doanh thu được ghi nhận phù hợp với sản lượng của chúng được đo trên cơ sở hợp đồng cụ thể. Do đó, doanh thu hiện được
trải đều theo thời gian dự kiến của hợp đồng thay vì phù hợp với chi phí, dẫn đến giảm doanh thu được ghi nhận trong các giai đoạn trước ngày 1 tháng 1 năm 2016 và
tăng thu nhập hoãn lại/tích lũy tại ngày 1 tháng 1 năm 2016 là 1.214,8 triệu bảng, tại ngày 31 tháng 12 năm 2016: 1.32,9 triệu bảng; và giảm thu nhập giữ lại vào ngày 1 tháng 1 năm 2016 là 1.214,8 triệu bảng và giảm doanh thu trong năm kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2016 là 118,1 triệu bảng. Cho năm kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2016, doanh thu giảm bao gồm việc ghi nhận 1.096,6 triệu bảng doanh thu từ trước ngày 1 tháng 1 năm 2016 và hoãn lại 1.214,7 triệu bảng doanh thu được ghi nhận trước đó vào năm 2016.
- IFRS 15 chỉ định rằng các chi phí xác định để thực hiện hợp đồng sẽ được vốn hóa thành tài sản dài hạn thực hiện hợp đồng (nếu việc sử dụng dự kiến sẽ xảy ra
sau 12 tháng kể từ ngày của bảng cân đối kế toán) và tài sản thực hiện hợp đồng ngắn
hạn (nếu việc sử dụng dự kiến sẽ xảy ra trong vòng 12 tháng kể từ ngày của bảng cân
đối kế toán) nếu các tiêu chí liên quan được đáp ứng. Tập đoàn phải chịu các chi phí trước đó và các nguồn lực để cho phép Tập đoàn cung cấp dịch vụ theo hợp đồng và các thỏa thuận cấp phép phần mềm hoạt động. Trong một số trường hợp nhất định, chi phí liên quan đến việc lắp đặt một số thiết bị công nghệ trong hợp đồng cũng được
vốn hoá là tài sản thực hiện hợp đồng dài hạn và ngắn hạn, nếu có liên quan.
- Các điều chỉnh để ghi nhận tài sản thực hiện hợp đồng dài hạn và ngắn hạn trên bảng cân đối kế toán tại ngày 1 tháng 1 năm 2016 lần lượt là 277,6 triệu bảng và
40,4 triệu bảng ghi nhận giá trị sổ sách của tài sản thực hiện hợp đồng đã xác định tại
ngày kết thúc niên độ kế toán. Những điều chỉnh này cũng bao gồm việc ghi nhận các
chi phí nhất định để có được hợp đồng. IFRS 15 chỉ định rằng các chi phí gia tăng để
có được hợp đồng với khách hàng sẽ được vốn hóa nếu doanh nghiệp mong muốn thu hồi chúng. Việc điều chỉnh 6,5 triệu bảng cho năm kết thúc vào ngày 31 tháng 12 năm 2016 là để ghi nhận sự sụt giảm về chi phí bán hàng do sự xoá sổ các chi phí của
hợp đồng (hiện được vốn hóa là tài sản thực hiện hợp đồng) được ghi nhận trong năm
liên quan đến các khoản này tài sản và sự ghi nhận của một số tài sản thực hiện hợp đồng. Cho năm kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2016, khoản điều chỉnh ròng 6,5 triệu
bảng nói trên bao gồm các khoản bổ sung thực hiện hợp đồng không hiện tại là 63,5 triệu bảng, sử dụng 47,1 triệu bảng, và nhận thức 17,0 triệu bảng; thực hiện hợp đồng
phần mềm bổ sung 13,0 triệu bảng và sử dụng 7,1 triệu bảng; và tài sản thực hiện hợp
đồng bổ sung hiện tại là 41,6 triệu bảng.
Việc áp dụng IFRS 15 đã dẫn đến những thay đổi đáng kể trong các chính sách
ghi nhận doanh thu trên toàn Tập đoàn và trình bày lại các bảng cân đối kế toán và báo cáo thu nhập giai đoạn trước. Dự án rất phức tạp và liên quan đến việc xem xét một số lượng lớn các hợp đồng của các hoạt động của Tập đoàn. Hội đồng đã được đào tạo về các tác động chính của việc áp dụng IFRS 15 và xem xét lợi ích của việc áp dụng sớm so với đánh giá chung về bối cảnh ghi nhận doanh thu trên toàn Tập đoàn và tác động dự kiến đối với báo cáo tài chính. Ngoài ra, Hội đồng đã xem xét báo cáo chi tiết về các thay đổi trong đó nêu chi tiết ảnh hưởng đến các báo cáo chính
và được đưa vào kết quả nửa năm ban hành vào ngày 21 tháng 9 năm 2017. Hội đồng
đã phê duyệt tất cả các chính sách kế toán liên quan đến tiêu chuẩn ghi nhận doanh thu mới.
Sau khi áp dụng IFRS 15, có một rủi ro đáng kể đối với các hợp đồng dài hạn liên quan đến doanh thu được ghi nhận từ các biến thể hoặc thay đổi phạm vi, trong
quyết quan trọng như là một phần của quy trình chặt chẽ cuối năm. Hội đồng cũng đã
xem xét việc công nhận các điều khoản khắt khe, khi thích hợp và lợi nhuận tổng thể của hợp đồng. Hội đồng đã nhận được các bài thuyết trình từ ban quản lý nắm bắt các
phán quyết quan trọng được áp dụng theo các chính sách kế toán mới được thông qua
và để bán phần mềm, điều này bao gồm việc áp dụng chính sách để đảm bảo ghi nhận
doanh thu phù hợp theo thời gian hoặc thời điểm.
2.3.2. Ket quả thực hiện IFRS 15 của Ubisense từ năm 2018 a. Thời điểm Ubisense áp dụng IFRS 15
Ubisense là công ty giải pháp vị trí dẫn đầu thị trường, cung cấp các hệ thống theo dõi tài sản doanh nghiệp và theo dõi không gian quan trọng mang lại khả năng hiển thị và kiểm soát cho các quy trình kinh doanh khó khăn trước đây. Tập đoàn hoạt
động trong hai bộ phận, RTLS và Geospatial.
Bộ phận Geospatial không gian địa lý sử dụng chuyên môn của Ubisense trong
các giải pháp vị trí để giúp các công ty cơ sở hạ tầng lớn, như các công ty tiện ích và viễn thông, lập bản đồ, lập kế hoạch, quản lý và tối ưu hóa mạng của họ trên các khu vực địa lý lớn.
Thông qua bộ phận RTLS, Ubisense là công ty hàng đầu thế giới về các giải pháp định vị thời gian thực cho phép các công ty theo dõi tài sản (như công cụ, con người và phương tiện) trong các nhà máy và môi trường trong nhà khác theo thời gian
thực theo ba chiều. Các giải pháp Hệ thống định vị thời gian thực (RTLS) của Ubisense cung cấp tính năng theo dõi tài sản trong nhà chính xác và năng động, giúp khách hàng của họ, chủ yếu trong ngành công nghiệp ô tô, hàng không vũ trụ và vận tải, mang lại khả năng hiển thị và kiểm soát cho các quy trình kinh doanh từ đó giúp giảm chi phí và tăng hiệu quả hậu cần.
Ubisense áp dụng IFRS 15 - Doanh thu từ Hợp đồng với khách hàng, thay thế IAS 18 - Doanh thu từ ngày 1 tháng 1 năm 2018. IFRS 15 giới thiệu một số khái niệm
và yêu cầu mới liên quan đến ghi nhận doanh thu và cũng cung cấp hướng dẫn và làm
ứng tích lũy của việc áp dụng ban đầu được công nhận là những điều chỉnh đối với số dư đầu kì của thu nhập giữ lại vào ngày 1 tháng 1 năm 2018.
b. Những thay đổi về kế toán doanh thu khi Ubisense áp dụng IFRS 15
Chuẩn mực cho phép hai tùy chọn để áp dụng - hồi tố hoàn toàn và hồi tố một phần. Tập đoàn đã chọn để thực hiện phương pháp hồi tố một phần. Theo hướng dẫn chuyển đổi, IFRS 15 chỉ được áp dụng cho các hợp đồng chưa hoàn thành vào ngày 1 tháng 1 năm 2018. Khi áp dụng IFRS 15, doanh thu phần cứng và phần mềm nhất định trong hạng mục SmartSpace được hoãn lại cho đến khi khách hàng kiểm soát cả
phần cứng và các thành phần phần mềm được cung cấp bởi Ubisense. Vào ngày 30 tháng 6 năm 2018 đã có những hợp đồng đang tiến hành với khách hàng do điều kiện
thời tiết bất lợi làm trì hoãn việc giao phần cứng, doanh thu phần cứng và phần mềm liên quan đến các hợp đồng này đã bị hoãn vào nửa cuối năm 2018. Kết luận đánh giá của ban quản lý về việc áp dụng IFRS15 cho các hợp đồng chưa hoàn thành vào ngày 1 tháng 1 năm 2018 như sau:
- Khi áp dụng IFRS 15 cho các hợp đồng chưa hoàn thành vào ngày 1 tháng 1
năm 2018, doanh thu 15.000 bảng đã được báo cáo trước đó trong năm tài chính