Thủ tục phân tích là thủ tục không thể thiếu trong kiểm toán BCTC, đặc biệt là khi kiểm toán khoản mục doanh thu. Thủ tục phân tích thường đem lại hiệu quả cao hơn là kiểm tra chi tiết vì kiểm tra chi tiết đòi hỏi số lượng mẫu kiểm tra lớn, tốn kém thòi gian, chi phí mà hiệu quả lại không cao. Mặt khác, thủ tục phân tích còn cho chúng ta biết được mối liên hệ tương quan của khoản mục doanh thu với các khoản mục khác trên BCTC, cho biết được các xu hướng biến động qua các năm,… Chính vì thế, bên cạnh các thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch, KTV sẽ đi phân tích sâu hơn trong quá trình thực hiện kiểm toán.
Kết quả của thử nghiệm cơ bản đối với khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ được trình bày trên các trang giấy làm việc của KTV lưu từ G110 đến G150
được kí hiệu như sau:
G110: Bảng số liệu tổng hợp so sánh số dư doanh thu bán hàng giữa năm nay và năm trước, giải thích những biến động bất thường. (Phụ lục 6)
- KTV căn cứ từ Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh năm 2015, tiến hành lập bảng tổng hợp tài khoản doanh thu theo từng khoản mục, bao gồm doanh thu bán thành phẩm và doanh thu bán ống nội soi tiêu hóa (Các khoản hàng bán bị trả lại, giảm giá hàng bán, chiết khấu TM... không phát sinh nên không ghi nhận).
- KTV phân tích, đánh giá sự biến động giữa số dư năm nay và năm trước, tính toán sự chênh lệch về số tiền (= số dư năm nay – số dư năm trước) và số tương đối % (= số tiền chênh lệch/ số dư năm trước x 100).
Kết luận: Doanh thu năm nay tăng cao hơn so với năm trước vì năm 2014 doanh nghiệp chỉ thực hiện gia công hàng hóa và gửi lại xuất khẩu, nên phần lớn doanh thu phát sinh từ việc gia công. Đến năm 2015, ngoài việc gia công hàng hóa doanh nghiệp còn tự sản xuất hàng gồm ống và cọ ( dụng cụ y tế) kí thêm 2 hợp đồng mới vào tháng 7/2015. Doanh thu tăng 93% so với năm 2014, doanh thu 6 tháng đầu năm 2015 giá trị 28 tỷ tăng 70% so với cùng kỳ năm trước, doanh thu 6 tháng cuối năm 2015 tăng 23% so với cùng kỳ năm trước.
G120: Kiểm tra phân loại và trình bày các khoản doanh thu trên BCTC (Phụ lục 7) Kết luận: Doanh thu được tình bày phù hợp trên BCTC
G121: Tổng hợp thông tin giao dịch với các bên liên quan (Phụ lục 8)
- KTV căn cứ vào BCTC của DN để xác định các bên liên quan có giao dịch với DN như công ty mẹ, công ty liên kết, công ty con, công ty đầu tư vốn vào DN,….
G130: Chương trình kiểm toán doanh thu (Phụ lục 9)
G131: Kiểm tra sự phù hợp của quy định về chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành áp dụng tại đơn vị (Phụ lục 10)
Kết luận: Các nguyên tắc kế toán được áp dụng phù hợp với quy định của chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành.
G140: Bảng tổng hợp doanh thu được tính thuế trong năm (Phụ lục 11)
- KTV căn cứ vào tờ khai thuế GTGT đầu ra do đơn vị cung cấp để lập bảng tổng hợp các khoản doanh thu được tính thuế trong năm, đối chiếu số dư với sổ chi tiết tài khoản doanh thu.
Kết luận: Doanh thu trên sổ lệch với tờ khai là do: Đến lúc kê khai thuế, DN đã thực hiện điều chỉnh với tỉ giá thực tế. Đến cuối năm DN thực hiện thủ tục. DN đã kê khai bổ sung tờ khai VAT khớp với sổ sách.
G141: Ước tính độc lập doanh thu để đảm bảo doanh thu được ghi nhận phù hợp (Phụ lục 12)
- KTV căn cứ vào bảng xuất thành phẩm của bộ phận kho theo dõi, hợp đồng bán hàng, tỷ giá bình quân liên ngân hàng hàng tháng để ước tính doanh thu.
Kết luận: Chênh lệch là do tỉ lệ KTV ước tính theo tỷ giá bình quân liên ngân hàng, đơn vị ghi nhận theo tỷ giá thực tế phát sinh ngày giao dịch. Chênh lệch nhỏ hơn ngưỡng sai sót có thể bỏ qua nên KTV không điều tra thêm.
G142: Kiểm tra chứng từ (Phụ lục 13)
- KTV căn cứ vào sổ chi tiết tài khoản doanh thu tháng 12, chọn mẫu ngẫu nhiên một vài khoản doanh thu ghi nhận trong năm và kiểm tra bảng theo dõi hàng xuất, hợp đồng bán hàng, tờ khai xuất khẩu, bill of lading, phiếu xuất kho. Đối với doanh thu bằng ngoại tệ, cần kiểm tra tính hợp lý của tỷ giá áp dụng để quy đổi.
Kết luận: Chênh lệch giữa số tiền trên tờ khai và số tiền ghi nhận trong sổ la do tỷ giá ghi sổ là tỷ giá thực tế ngày hàng lên tàu, không căn cứ tỷ giá theo tờ khai. Số chênh lệch nhỏ hơn ngưỡng sai sót có thể bỏ qua, KTV không điều tra thêm.
- KTV kiểm tra các tờ khai xuất khẩu trong tháng 1/2016 để đảm bảo doanh thu được ghi nhân đúng kỳ.
Kết luận: Doanh thu được ghi nhận đúng kỳ. 4.3. Giai đoạn hoàn thành kiểm toán
4.3.1. Xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ.
Từ sau ngày kết thúc niên độ cho đến ngày ký báo cáo kiểm toán có thể xảy ra những sự kiện quan trọng và ảnh hưởng đến BCTC. Khi xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ liên quan đến doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, KTV thu thập các thông tin liên quan đến những KH quan trọng của công ty có thể ảnh hưởng đến kết quả kiểm toán như KH này có lâm vào tình trạng bị phá sản hay không để điều chỉnh tăng mức dự phòng hoặc yêu cầu doanh nghiệp khai báo trên thuyết minh BCTC. KTV có thể tìm hiểu thông tin bằng cách thảo luận với Ban giám đốc hoặc tìm hiểu qua sách báo, mạng internet...
Ở công ty TNHH ABC, KTV đã tiến hành phỏng vấn BGĐ của DN để xác định liệu có những sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc kỳ kế toán có khả năng ảnh hưởng BCTC hay không. (Phụ lục 15)
4.3.2. Xem xét hoạt động liên tục của khách hàng.
Hoạt động liên tục là một giả định cơ bản khi lập BCTC. Phương pháp xử lý kế toán và trình bày báo cáo tài chính được dựa trên giả định này. KTV xem xét các dấu hiệu về mặt tài chính, hoạt động liên quan đến doanh thu như sau:
- Xem xét tình hình kinh doanh của doanh nghiệp trong những năm vừa qua có lỗ nhiều hay không.
- Xem xét các khách hàng của năm nay và năm trước để xem thử doanh nghiệp có bị mất khách hàng nào quan trọng hay không.
- So sánh doanh thu bán hàng chủ yếu của năm nay với năm trước để xem doanh thu đó có bị giảm sút trầm trọng hay không.
Ở công ty TNHH ABC, KTV đã tiến hành phỏng vấn BGĐ của DN xem xét BCTC, tình hình hoạt động, và nhân sự liên quan trong đơn vị để xác định những điều kiện, sự kiện có thể dẫn đến nghi ngờ khả năng hoạt động liên tục của DN.(Phụ lục 16)
4.3.3. Lập báo cáo kiểm toán.
Kết thúc quá trình kiểm toán, KTV chính thức tổng hợp các bằng chứng và các kết quả thu được để lập báo cáo kiểm toán. Sau khi thành các thủ tục kiểm toán, tùy theo loại
KH mà trưởng nhóm (KTV chính) hoặc Ban giám đốc sẽ có buổi họp với KH ngay tại văn phòng KH để báo cáo kết quả kiểm toán và tiến hành lập báo cáo tài chính dự thảo. Trong buổi họp này KH sẽ lắng nghe những đóng góp, đề xuất của công ty kiểm toán.
KTV trao đổi với KH về bút toán điều chỉnh đối với việc lập dự phòng về nợ khó đòi. Khách hàng đồng ý, KTV lập báo cáo kiểm toán, KTV căn cứ vào số liệu trên biểu chỉ đạo và tổng hợp lỗi và số liệu điều chỉnh sau kiểm toán. Sau đó trình cho giám đốc xem xét, cho ý kiến và bản dự thảo sẽ được phát hành bởi KTV chính và lấy ý kiến của KH.
Báo cáo kiểm toán sẽ được lập chính thức sau khi công ty TND và khách hàng đã xem qua bản dự thảo và cùng thống nhất ý kiến. Các vấn đề còn tồn tại của khách hàng sẽ được đưa vào thư quản lý gửi riêng cho ban quản lý của KH để giúp họ hoàn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ và công tác tài chính kế toán của mình.
CHƯƠNG 5: NHẬN XÉT VÀ KIẾN NGHỊ
5.1. Nhận xét
5.1.1. Về tình hình chung của công ty TND
5.1.1.1. Ưu điểm
Trước hết, với thế mạnh về nguồn nhân lực, bên cạnh những KTV giàu kinh nghiệm, công ty còn có đội ngũ nhân viên trẻ năng động, chịu khó không ngừng học hỏi để nâng cao kiến thức chuyên môn và kinh nghiệm làm việc. Một điểm đáng chú ý là môi trường làm việc rất thoải mái, hòa đồng và khả năng làm việc nhóm rất hiệu quả giữa các thành viên khi tiến hành công việc.
Công ty đã không ngừng xây dựng cho mình một đội ngũ nhân viên có trình độ và chuyên môn thông qua các khóa học về chuyên môn, cập nhật những thông tin bên trong và bên ngoài về pháp luật, kế toán, thuế, kiến thức xã hội…thông qua việc tự học hỏi, trao đổi với các đồng nghiệp và học hỏi từ thực tế làm việc. Do đó chất lượng của đội ngũ nhân viên ngày càng được hoàn thiện để sẵn sàng đáp ứng những yêu cầu ngày càng cao của khách hàng.
Ngoài ra đội ngũ nhân viên rất linh hoạt, có khả năng giao tiếp tốt với khách hàng nên công ty đã duy trì được nhiều hợp đồng kiểm toán với các khách hàng cũ trong nhiều năm. Do có tinh thần làm việc nghiêm túc, cẩn thận và chuyên nghiệp, các nhóm kiểm toán đã tạo được uy tín của công ty và ngày càng tiếp cận được nhiều khách hàng mới.
Công ty thường xuyên cập nhật và nắm vững những văn bản của Nhà nước ban hành, công ty đã xây dựng được một chương trình kiểm toán phù hợp với chuẩn mực kiểm toán Việt nam và quốc tế, góp phần nâng cao hiệu quả kiểm toán, giúp KTV định hướng công việc một cách rõ ràng và đạt hiệu quả cao.
Bên cạnh đó, công ty còn có những chính sách khen thưởng và quan tâm chăm sóc tốt đến các nhân viên của mình. Chính vì thế công ty luôn có được những nhân viên làm việc có năng lực và siêng năng, nỗ lực hết mình vì thành công chung của công ty.
5.1.1.2. Hạn chế
Do số lượng nhân viên trong công ty còn ít nên khối lượng công việc phải đảm nhiệm trong một cuộc kiểm toán là rất nhiều nên áp lực công việc là rất lớn, dễ dẫn đến việc bỏ qua nhiều nghiệp vụ, kiểm tra không kĩ càng.
Vào mùa kiểm toán, công việc dồn dập nên thời gian làm việc của đội ngũ nhân viên nhiều, thời gian nghỉ ngơi hạn chế. Việc này có thể gây ảnh hưởng tới sức khỏe và năng suất làm việc, đem lại hiệu quả không như ý muốn.
5.1.2. Về quy trình kiểm toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
5.1.2.1. Ưu điểm
Các khách hàng của công ty có thể là khách hàng cũ cũng có thể là khách hàng mới và việc tiếp cận khách hàng cũng được xây dựng sao cho có hiệu quả và tiết kiệm. Thông thường khi có nhu cầu kiểm toán, KH sẽ có lời mời và liên hệ đến công ty. Tuy nhiên để gia tăng số lượng KH, Ban giám đốc thường chủ động liên hệ, tìm kiếm đối tác bằng cách gửi thư chào hàng. Còn đối với các KH thường niên, sau khi kết thúc cuộc kiểm toán, công ty luôn bày tỏ ý định được tiếp tục cuộc kiểm toán cho năm tiếp theo. Nhờ việc tìm hiểu, tiếp cận KH một cách hiệu quả mà công ty đã không ngừng mở rộng thị trường ra các tỉnh miền nam.
Các kỹ thuật thu thập bằng chứng đều được áp dụng khoa học đối với từng trường hợp khách hàng khác nhau.
Dựa trên chương trình kiểm toán đã được thiết kế, các KTV được phân công kiểm toán độc lập các phần hành theo một loạt các thủ tục phù hợp đã được xây dựng, tuân thủ theo các chuẩn mực kế toán, kiểm toán Việt Nam cũng như chuẩn mực quốc tế được chấp nhận tại Việt Nam. Các khoản mục có liên quan với nhau chẳng hạn như doanh thu với nợ phải thu luôn được phân công cho một KTV đảm nhiệm. Các khoản mục quan trọng luôn được thực hiện bởi KTV chính. Trong quá trình thực hiện, ngoài các giấy tờ làm việc được thiết kế sẵn trên phần mềm còn có các giấy tờ được ghi chép ngoài và được đánh số tham chiếu một cách có hệ thống. Điều này giúp cho việc tra cứu, đối chiếu được dễ dàng hơn.
Trong quá trình kiểm toán, KTV luôn có sự đối chiếu, bổ sung qua lại những thông tin có liên quan giữa phần hành này với các phần hành liên quan khác.
Vào cuối cuộc kiểm toán, ngoài KTV chính_người có trách nhiệm kiểm tra quá trình thực hiện công việc của các kiểm toán viên còn có sự giám sát của KTV cấp quản lý và cuối cùng là sự phê duyệt của giám đốc. Vì vậy tính chính xác của cuộc kiểm toán là rất cao. Hồ sơ kiểm toán được sắp xếp một cách hợp lý, khoa học, tiện cho việc tra cứu.
5.1.2.2. Tồn tại và nguyên nhân
Song song với những ưu điểm, những khó khăn mà công ty gặp phải cũng như những mặt hạn chế đã ảnh hưởng không ít đến công việc kiểm toán.
Trong nhiều cuộc kiểm toán, số lượng KTV ít, còn khối lượng công việc lại quá nhiều, một người phải đảm nhiệm một lúc nhiều việc với thời gian gấp rút nên có thể dẫn đến chất lượng công việc không đảm bảo, KTV không đủ thời gian thực hiện hết các thử nghiệm cũng như thu thập đủ bằng chứng kiểm toán cần thiết.
KTV thu thập thông tin cơ sở về khách hàng dựa vào các nguồn: kinh nghiệm và hiểu biết của KTV về ngành nghề kinh doanh của khách hàng; tìm hiểu trên báo chí và các phương tiện thông tin đại chúng; hồ sơ kiểm toán năm trước (đối với khách hàng thường xuyên); trao đổi với Ban Giám đốc, Kế toán trưởng, nhân viên trong công ty khách hàng; trao đổi bằng văn bản với các bên liên quan của khách hàng; thu thập các biên bản pháp lý có liên quan như Giấy phép kinh doanh, Quyết định thành lập doanh nghiệp,... Tuy nhiên, có một nguồn thông tin rất hữu ích nhưng lại chưa được quan tâm, đó là vấn đề trao đổi với KTV tiền nhiệm. Mặc dù yêu cầu này được quy định cụ thể trong Chuẩn mực kiểm toán nhưng phần lớn là do sự cạnh tranh giữa các công ty kiểm toán nên thực tế KTV rất khó tiếp xúc được với nguồn thông tin này.
Trong quy trình kiểm toán chung của Công ty TND, thủ tục kiểm soát được nêu ra khá đầy đủ. Tuy nhiên, trong các cuộc kiểm toán thực tế tại công ty khách hàng, KTV đã lược bỏ một vài thử nghiệm kiểm soát, như công ty thường không tiến hành tìm hiểu, đánh giá, kiểm tra hệ thống KSNB của khách hàng là công ty vừa và nhỏ (có thể vì chi phí và thời gian kiểm toán không cho phép). Điều này dễ dẫn đến sự sai lệch trong việc đánh giá độ tin cậy của hệ thống KSNB của khách hàng. Khi đó, KTV phải mở rộng các thử nghiệm cơ bản, làm tăng chi phí, thời gian và khối lượng công việc kiểm toán, lại không đảm bảo thực hiện đầy đủ các thử nghiệm cần thiết.
Trong khi thực hiện thủ tục phân tích, để có thể đem lại bằng chứng thuyết phục cao hơn, tìm ra được các điểm mấu chốt cho thủ tục kiểm tra chi tiết, KTV cần kết hợp đồng thời nhiều thủ tục phân tích như phân tích ngang, phân tích dọc. Tuy nhiên, thủ tục phân tích chưa được chú trọng đối với nhiều trường hợp KH. Các KTV thường chỉ tính toán mức biến động của khoản mục năm nay so với năm trước, số liệu này nhiều khi không mang lại hiệu quả phân tích và đánh giá. Vì vậy, tốn nhiều thời gian cho cuộc kiểm toán