5. Ý nghĩa thực tiễn đề tài
1.3.2. Chính sách kế toán về tài sản cố định
Tài sản cố định là những tài sản do doanh nghiệp nắm giữ để sử dụng cho hoạt động sản xuất kinh doanh và phù hợp với những tiêu chuẩn ghi nhận tài sản cố định. Chính sách kế toán về tài sản cố định bao gồm các chính sách liên quan đến khấu hao tài sản cố định và các chính sách liên quan đến chi phí
phát sinh sau ghi nhận ban đầu của tài sản cố định.
a. Chính sách kế toán về xác định giá trị ban đầu của TSCĐ
Đối với TSCĐ hữu hình: Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 03 ban hành và công bố theo quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001 của Bộ trưởng Bộ tài chính, TSCĐ hữu hình là những tài sản có hình thái vật chất do doanh nghiệp nắm giữ để phục vụ cho hoạt động sản xuất kinh danh phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ. Giá trị ban đầu TSCĐ hữu hình được gọi nguyên giá của tài sản, bao gồm tất cả các khoản chi phí mà doanh nghiệp phải bỏ ra để có được TSCĐ hữu hình tính đến thời điểm đưa tài sản đó vào trạng thái sẵn sàng sử dụng.
Đối với TSCĐ vô hình: Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 04 ban hành và công bố theo quyết định só 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001 của Bộ trưởng Bộ tài chính, TSCĐ vô hình là tài sản không có hình thái vật chất nhưng xác định được giá trị và do doanh nghiệp nắm giữ, sử dụng trong sản xuất, kinh doanh, cung cấp dịch vụ hoặc cho các đối tượng khác thuê phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ vô hình. TSCĐ vô hình được xác định theo giá trị ban đầu được gọi là nguyên giá, nguyên giá của TSCĐ vô hình được xác định theo từng trường hợp riêng biệt
- Mua TSCĐ vô hình riêng biệt: Nguyên giá TSCĐ vô hình mua riêng biệt, bao gồm giá mua (trừ (-) các khoản được chiết khấu thương mại hoặc giảm giá), các khoản thuế (không bao gồm các khoản thuế được hoàn lại) và các chi phí liên quan trực tiếp đến việc đưa tài sản vào sử dụng theo dự tính.
-Mua TSCĐ vô hình từ việc xác nhập doanh nghiệp: Nguyên giá TSCĐ vô hình hình thành trong quá trình sáp nhập doanh nghiệp có tính chất mua lại là giá trị hợp lý của tài sản đó vào ngày mua (ngày sáp nhập doanh nghiệp).
- TSCĐ vô hình là quyền sử dụng đất có thời hạn: Nguyên giá TSCĐ vô hình là quyền sử dụng đất có thời hạn khi được giao đất hoặc số tiền trả khi nhận chuyển nhượng quyền sử dụng đất hợp pháp từ người khác, hoặc giá trị
quyền sử dụng đất nhận góp vốn liên doanh.
- TSCĐ vô hình được cấp hoặc biếu tặng: Nguyên giá TSCĐ vô hình được nhà nước cấp hoặc được tặng, biếu, được xác định theo giá trị hợp lý ban đầu cộng (+) các chi phí liên quan trực tiếp đến việc đưa tài sản vào sử dụng theo dự tính.
-TSCĐ vô hình mua dưới hình thức trao đổi: Nguyên giá TSCĐ vô hình mua dưới hình thức trao đổi với một TSCĐ vô hình không tương tự hoặc tài sản khác được xác định theo giá trị hợp lý của TSCĐ vô hình nhận về hoặc bằng với giá trị hợp lý của tài sản đem trao đổi, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêm hoặc thu về.
- TSCĐ vô hình được tạo ra từ nội bộ doanh nghiệp
TSCĐ vô hình được tạo ra từ nội bộ doanh nghiệp được đánh giá ban đầu theo nguyên giá là toàn bộ chi phí phát sinh từ thời điểm mà tài sản vô hình đáp ứng được định nghĩa và tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ vô hình. Nguyên giá TSCĐ vô hình được tạo ra từ nội bộ doanh nghiệp bao gồm tất cả các chi phí liên quan trực tiếp hoặc được phân bổ theo tiêu thức hợp lý và nhất quán từ các khâu thiết kế, xây dựng, sản xuất thử nghiệm đến chuẩn bị đưa tài sản đó vào sử dụng theo dự tính.
Việc xác định đúng nguyên giá của TSCĐ sẽ đảm bảo cho chi phí khấu hao phát sinh ở từng kỳ kế toán chính xác, từ đó thông tin trình bày trên báo cáo tài chính sẽ trung thực và hợp lý hơn.
b. Chính sách về khấu hao TSCĐ
Doanh nghiệp được phép chủ động lựa chọn phương pháp khấu hao TSCĐ cũng như ước tính thời gian sử dụng hợp lý của các tài sản cố định hiện có trong doanh nghiệp tùy thuộc vào đặc điểm TSCĐ, đặc điểm về hoạt động SXKD của doanh nghiệp. Điều này giúp nhà quản trị doanh nghiệp chủ động trong việc tính toán mức độ khấu hao hợp lý để đảm bảo thu hồi lượng
vốn đầu tư vào TSCĐ, để có thể tài đầu tư TSCĐ, nâng cao năng lực sản xuất. Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 03 ban hành và công bố theo quyết định số 149/2001/QĐ-BTC của Bộ trưởng Bộ tài chính, đối với TSCĐ hữu hình: Giá trị phải khấu hao của TSCĐ hữu hình được phân bổ một cách có hệ thống trong thời gian sử dụng hữu ích của chúng. Phương pháp khấu hao phải phù hợp với lợi ích kinh tế mà tài sản đem lại cho doanh nghiệp. Số khấu hao của từng kỳ được hạch toán vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ, trừ khi chúng được tính vào giá trị của các tài sản khác, như: Khấu hao TSCĐ hữu hình dùng cho các hoạt động trong giai đoạn triển khai là một bộ phận chi phí cấu thành nguyên giá TSCĐ vô hình (theo quy định của chuẩn mực TSCĐ vô hình), hoặc chi phí khấu hao TSCĐ hữu hình dùng cho quá trình tự xây dựng hoặc tự chế các tài sản khác. Thời gian sử dụng hữu ích của TSCĐ hữu hình do doanh nghiệp xác định chủ yếu dựa trên mức độ sử dụng ước tính của tài sản. Tuy nhiên, do chính sách quản lý tài sản của doanh nghiệp mà thời gian sử dụng hữu ích ước tính của tài sản có thể ngắn hơn thời gian sử dụng hữu ích thực tế của nó. Vì vậy, việc ước tính thời gian sử dụng hữu ích của một TSCĐ hữu hình còn phải dựa trên kinh nghiệm của doanh nghiệp đối với các tài sản cùng loại.
Doanh nghiệp có thể lựa chọn áp dụng một trong các phương pháp khấu hao TSCĐ sau tùy thuộc vào đặc điểm của TSCĐ, hoạt động sản xuất kinh doanh và mục đích của doanh nghiệp
- Phương pháp khấu hao theo đường thẳng - Phương pháp khấu hao theo số dư giảm dần - Phương pháp khấu hao theo sản lượng
Việc trích khấu hao TSCĐ sẽ được tính vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ vì vậy mỗi phương pháp khấu hao doanh nghiệp lựa chọn sẽ ảnh hưởng đến lợi nhuận trong kỳ của doanh nghiệp. Ngoài ra, do đặc điểm kỹ
thuật của tài sản cũng như sự tiến bộ của khoa học kỹ thuật trong tương lai sẽ tác động đến nhà quản trị trong việc lựa chọn phương pháp khấu hao và điều này sẽ tác động đến chi phí và lợi nhuận trong kỳ của doanh nghiệp. Cụ thể như doanh nghiệp áp dụng phương pháp khấu hao số dư giảm dần sẽ làm gia tăng chi phí, giảm lợi nhuận trong những năm đầu, hoặc áp dụng phương pháp khấu hao theo đường thẳng sẽ làm cho phần khấu hao được ghi nhận vào chi phí đều như nhau qua các năm sử dụng, hoặc nếu doanh nghiệp áp dụng phương pháp khấu hao theo sản lượng sẽ làm chi phí trong kỳ biến động theo sự biến động của sản lượng tạo ra...
Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 03 ban hành và công bố theo quyết định số 149/2001/QĐ-BTC của Bộ trưởng Bộ tài chính và thông tư số 45/2013/TT-BTC- Hướng dẫn chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ, đối với TSCĐ vô hình: Giá trị phải khấu hao của TSCĐ vô hình được phân bổ một cách có hệ thống trong suốt thời gian sử dụng hữu ích ước tính hợp lý của nó. Thời gian tính khấu hao của TSCĐ vô hình tối đa là 20 năm. Việc trích khấu hao được bắt đầu từ khi đưa TSCĐ vô hình vào sử dụng. Đối với TSCĐ vô hình là giá trị quyền sử dụng đất có thời hạn, quyền sử dụng đất thuê, thời gian trích khấu hao là thời gian được phép sử dụng đất của doanh nghiệp. Đối với TSCĐ vô hình là quyền tác giả, quyền sở hữu trí tuệ, quyền đối với giống cây trồng, thì thời gian trích khấu hao là thời hạn bảo hộ được ghi trên văn bằng bảo hộ theo quy định (không được tính thời hạn bảo hộ được gia hạn thêm). Việc trích khấu hao TSCĐ vô hình được ghi nhận và chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ. Do vậy việc lựa chọn phương pháp khấu hao và ước tính thời gian sử dụng hữu ích của TSCĐ sẽ ảnh hưởng đến giá trị khấu hao cần trích lập từ đó ảnh hưởng đến chi phí trong kỳ báo cáo. Doanh nghiệp có thể thay đổi phương pháp khấu hao và thời gian sử dụng hữu ích ước tính của tài sản, nếu xét trong thời gian sử dụng hữu ích của TSCĐ vô
hình, doanh nghiệp xét thấy có thể thay đổi cách thức ước tính về lợi ích kinh tế trong tương lai mà doanh nghiệp dự tính thu được. Ngoài ra thời gian sử dụng của tài sản khác biệt lớn so với các ước tính trước đó thì thời gian khấu hao phải được thay đổi tương ứng hoặc thời gian sử dụng hữu ích có thể tăng lên do đầu tư thêm chi phí làm tăng năng lực của tài sản so với năng lực hoạt động được đánh gia ban đầu. Cuối năm tài chính, tùy thuộc điều kiện cụ thể, doanh nghiệp có thể xem xét lại phương pháp khấu hao cũng như thời gian sử dụng hữu ích của tài sản, sự thay đổi này được hoàn toàn được chuẩn mực kế toán chấp nhận, tuy nhiên nó sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến chi phí và lợi nhuận trong kỳ của doanh nghiệp.
Tóm lại, việc lựa chọn phương pháp trích khấu hao của TSCĐ hữu hình và vô hình cũng như thời gian sử dụng hữu ích tài sản của doanh nghiệp là những ước tính kế toán , phụ thuộc vào chủ ý của người làm kế toán . Điều này sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến khoản mục tài sản cố định trên bảng cân đối kế toán và lợi nhuận trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. Do đó việc lựa chọn chính sách kế toán về khấu hao TSCĐ của các doanh nghiệp có thể ảnh hưởng đến số liệu kế toán trên báo cáo tài chính.
c. Chính sách kế toán liên quan đến chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu của TSCĐ
TSCĐ là những tư liệu lao động chủ yếu có thời gian sử dụng lâu dài, chúng chịu ảnh hưởng trực tiếp của những tác động cơ, lý, hoá học làm cho TSCĐ bị hao mòn, hư hỏng dần. Để đảm bảo cho TSCĐ hoạt động được bình thường trong suốt thời gian sử dụng, doanh nghiệp phải tiến hành sửa chữa những bộ phận hao mòn, hư hỏng đó. Tuy nhiên, trong hoạt động sửa chữa có phản ánh các chi phí phát sinh liên quan tới TSCĐ vì vậy hạch toán cần tuân theo các chuẩn mực chung:
hạch toán vào TSCĐ nếu như chúng thực sự cải thiện tình trạng hiện hữu của TSCĐ đó, thêm vào trạng thái tiêu chuẩn ban đầu của TSCĐ đó như: Thay đổi một bộ phận của tài sản làm cho thời gian hữu ích của chúng được tăng lên, bao gồm cả việc tăng công suất cuả chúng.Cải tiến các bộ phận của máy móc, thiết bị làm tăng một cách đáng kể lượng sản phẩm sản xuất ra.Việc áp dụng quy trình sản xuất mới làm giảm cơ bản các chi phí sản xuất.
Hai là, các chi phí sửa chữa bảo dưỡng TSCĐ, nhằm mục đích khôi phục hoặc bảo tồn khả năng, đem lại lợi ích kinh tế tài sản từ trạng thái tiêu chuẩn ban đầu cho nên chúng được hạch toán như một chi phí phát sinh.
Các doanh nghiệp căn cứ vào quy mô, tính chất của công việc sửa chữa để phân thành:
Sửa chữa thường xuyên TSCĐ là công việc sửa chữa mang tính thường xuyên chi phí sửa chữa nhỏ để giữ cho TSCĐ trạng thái bình thường. Do chi phí thường xuyên phát sinh đều đặn và giá trị nhỏ nên được hạch toán thẳng vào cho các đối tượng sử dụng TSCĐ đó.
Sửa chữa lớn TSCĐ: có giá trị tương đối lớn, việc sửa chữa tiến hành có định kỳ hàng năm hoặc vài ba năm một lần theo kế hoạch đã dự toán trong thời gian tiến hành sửa chữa lớn có khi phải ngừng hoạt động một thời gian.Vì thế, nếu doanh nghiệp chưa có kế hoạch trích trước chi phí sửa chữa lớn TSCĐ thì toàn bộ chi phí này được tập hợp vào chi phí trả trước và phân bổ nhiều kỳ. Việc xác định số kỳ phân bổ mang tính chất ước tính kế toán nên việc phân bổ này bị ảnh hưởng bởi tính chủ quan của người làm quản lý. Từ đó, ảnh hưởng trực tiếp đến lợi nhuận của của các kỳ kế toán liên quan. Đây cũng là một trong số các lựa chọn mà nhà quản trị doanh nghiệp có thể sử dụng để điều chỉnh lợi nhuận theo ý muốn chủ quan của họ.
Nâng cấp TSCĐ: sau khi sửa chữa TSCĐ, TSCĐ thực sự cải thiện trạng thái hiện tại so với trạng thái tiêu chuẩn ban đầu của tài sản đó, như: tăng thời
gian sử dụng hữu ích, hoặc làm tăng công suất sử dụng của chúng; tăng đáng kể chất lượng sản phẩm sản xuất ra; giảm chi phí hoạt động của tài sản so với trước thì chi phí sửa chữa này sẽ được vốn hóa hay ghi nhận vào nguyên giá của TSCĐ. Ngược lại, nếu sửa chữa TSCĐ mà chỉ giúp TSCĐ phục hồi lại trạng thái như ban đầu thì chi phí sửa chữa này được hạch toán vào chi phí sản xuất kinh doanh khác nhau ứng với các bộ phận sử dụng tài sản khác nhau.Việc xem xét chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu có thể thỏa mãn được điều kiện vốn hóa hay không ít nhiều vẫn mang tính xét đoán chủ quan, vì vậy doanh nghiệp có thể lựa chọn vốn hóa hay không tùy thuộc vào mục đích của mình. Việc vốn hóa, phân bổ một lần vào chi phí thời kỳ trong kỳ hay trích trước, phân bổ chi phí sửa chữa sẽ dẫn đến sự thay đổi của chi phí sản xuất kinh doanh, góp phần ảnh hưởng đến lợi nhuận trong kỳ trên báo cáo kết quả kinh doanh của doanh nghiệp và khoản mục tài sản trên bảng cân đối kế toán.