chuẩn mực kế toán Việt Nam
Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14 “doanh thu và thu nhập khác” quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế toán doanh thu và thu nhập khác, gồm: Các loại doanh thu, thời điểm ghi nhận doanh thu, phương pháp kế toán doanh thu và thu nhập khác làm cơ sở ghi sổ kế toán và lập báo cáo tài chính.
Một trong những nội dung quan trọng của Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14 liên quan tới kế toán doanh thu là đưa ra quy định về xác định doanh thu và thời điểm ghi nhận doanh thu:
a,Về xác định doanh thu:
Doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của các khoản đã thu được hoặc sẽ thu được sau khi trừ (-) các khoản CKTM, chiết khấu thanh toán, giảm giá hàng bán và giá trị hàng bán bị trả lại. Tuy nhiên, tùy thuộc vào từng phương thức và hình thức thanh toán tiền hàng mà doanh thu bán hàng được xác định cụ thể như sau:
- Đối với trường hợp bán hàng trả góp: doanh thu được xác định bằng cách quy đổi giá trị danh nghĩa của các khoản tiền hoặc tương đương tiền sẽ thu được trong tương lai về giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu theo tỷ lệ lãi suất hiện hành. Giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu có thể nhỏ hơn giá trị danh nghĩa sẽ thu được trong tương lai.
- Đối với trường hợp hàng đổi hàng:
+ Khi hàng hóa hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hóa hoặc dịch vụ tương tự về bản chất và giá trị thì việc trao đổi đó không được coi là một giao dịch tạo ra doanh thu.
+ Khi hàng hóa hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hóa hoặc dịch vụ khác không tương tự thì việc trao đổi đó được coi là một giao dịch tạo ra doanh thu. Trường hợp này doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hóa hoặc dịch vụ nhận về, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêm hoặc thu thêm. Khi không xác định được giá trị hợp lý của hàng hóa hoặc dịch vụ nhận về thì doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hóa hoặc dịch vụ đem trao đổi.
Doanh thu bán hàng được ghi nhận khi đồng thời thỏa mãn tất cả năm 5 điều kiện sau:
+ DN đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hóa cho người mua;
hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa;
+ Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn;
+ DN đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng; + Xác định được Chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng”.
b,Về thời điểm ghi nhận doanh thu:
Doanh thu phải được theo dõi chi tiết theo từng loại doanh thu như doanh thubán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ, doanh thu tiền lãi, tiền bản quyền và lợi nhuận được chia. Trong từng loại doanh thu lại được chi tiết thành từng khoản doanh thu như doanh thu bán hàng hóa, doanh thu bán thành phẩm… nhằm phục vụ cho việc xác định đầy đủ, chính xác kết quả kinh doanh theo yêu cầu quản lý và lập báo cáo kết quả kinh doanh của DN.
Nếu trong kỳ phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ như CKTM, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại thì phải hạch toán riêng biệt. Các khoản giảm trừ doanh thu được tính trừ vào ghi nhận doanh thu ban đầu để xác định doanh thu thuần làm căn cứ xác định kết quả kinh doanh của kì kế toán.
Theo Chuẩn mực kế toán số 14, thời điểm ghi nhận doanh thu bán hàng:
+ Thời điểm ghi nhận doanh thu là thời điểm chuyển giao phần lớn rủi ro trùng với thời điểm chuyển giao lợi ích gắn liền với quyền sở hữu hợp pháp hoặc quyền kiểm soát hàng hóa cho người mua.
+ Nếu DN chỉ còn phải chịu một phần nhỏ rủi ro gắn liền với quyền sở hữu hàng hóa thì việc bán hàng được xác định và doanh thu được ghi nhận.
+ Doanh thu bán hàng được ghi nhận chỉ khi đảm bảo là DN nhận được lợi ích kinh tế từ giao dịch. Trường hợp lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng còn phụ thuộc yếu tố không chắc chắn thì chỉ ghi nhận doanh thu khi yếu tố không chắc chắn này đã xử lý xong. Nếu doanh thu đã được ghi nhận trong trường hợp chưa thu được tiền thì khi xác định khoản tiền nợ phải thu này là không thu được thì phải hạch toán vào Chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ mà không được ghi giảm doanh thu. Khi xác định khoản phải thu là không chắc chắn thu được (nợ phải thu khó đòi) thì phải lập dự phòng nợ phải thu khó đòi mà không ghi giảm doanh thu. Các khoản nợ phải thu khó đòi khi xác định thực sự là không đòi được thì được bù đắp bằng nguồn dự phòng nợ
phải thu khó đòi.
Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 01 “Chuẩn mực chung”: Chi phí sản xuất kinh doanh và Chi phí khác được ghi nhận trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh khi các khoản Chi phí này làm giảm bớt lợi ích kinh tế trong tương lai có liên quan đến việc giảm bớt tài sản hoặc tăng nợ phải trả và Chi phí này phải xác định được một cách đáng tin cậy.
Các Chi phí được ghi nhận trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh phải tuân thủ nguyên tắc phù hợp giữa doanh thu và Chi phí.
Khi lợi ích kinh tế dự kiến thu được trong nhiều kỳ kế toán có liên quan đến doanh thu và thu nhập khác được xác định một cách gián tiếp thì các Chi phí liên quan được ghi nhận trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trên cơ sở phân bổ theo hệ thống hoặc theo tỷ lệ.
Một khoản Chi phí được ghi nhận ngay vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ khi Chi phí đó không đem lại lợi ích kinh tế trong các kỳ sau.
Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 02 “Hàng tồn kho” giá gốc của hàng tồn kho đã bán được ghi nhận là Chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ phù hợp với doanh thu liên quan đến chúng. Giá gốc hàng tồn kho tính theo Chuẩn mực kế toán quốc tế số 02, cụ thể: Chi phí không được tính vào giá gốc hàng tồn kho, gồm: Chi phí nguyên liệu, vật liệu, Chi phí nhân công và các Chi phí sản xuất kinh doanh khác phát sinh trên mức bình thường; Chi phí bảo quản hàng tồn kho trừ các khoản Chi phí bảo quản hàng tồn kho cần thiết cho quá trình SX tiếp theo và Chi phí bảo quản; Chi phí bán hàng; Chi phí quản lý DN.
2.2.2. 1.2.2. Kế toán doanh thu, chi phí và kết quả kinh doanh theo quy định của chế độ kế toán doanh nghiệp
Trong phạm vi đề tài luận văn, tác giả xin phép trình bày nội dung kế toán doanh thu, chi phí và kết quả kinh doanh theo thông tư 200/2014/TT – BTC ngày 22 tháng 12 năm 2014 của Bộ tài chính.
2.2.2.1. Kế toán doanh thu
Kế toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ sử dụng các chứng từ: - Hợp đồng kinh tế, hợp đồng thương mại, hóa đơn GTGT (đối với DN tính thuế GTGT theo PP khấu trừ), hóa đơn bán hàng (đối với DN tính thuế GTGT theo PP trực tiếp), bảng thanh toán hàng đại lý, ký gửi, thẻ quầy hàng,…
- Các chứng từ thanh toán: Phiếu thu, séc chuyển khoản, séc thanh toán, ủy nhiệm chi, giấy báo có ngân hàng, bảng sao kê của ngân hàng,…
- Chứng từ kế toán liên quan khác như phiếu nhập kho hàng trả lại,…
Kế toán doanh thu HĐTC sử dụng các chừng từ như: phiếu thu, báo có, giấy thông báo về cổ tức hoặc lợi nhuận được chia, các chứng từ nhận lãi được hưởng, các chứng từ về mua bán ngoại tệ và mua bán chứng khoán…..
b, Tài khoản sử dụng
Kế toán doanh thu BH & CCDV sử dụng các TK sau:
- TK 511 - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ.
+ Nội dung TK 511: TK này dùng để phản ánh doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của DN trong một kỳ kế toán, bao gồm cả doanh thu bán hàng hoá, thành phẩm và cung cấp dịch vụ cho công ty mẹ, công ty con trong cùng tập đoàn.
Để đáp ứng nhu cầu trình bày thông tin trong doanh nghiệp, doanh thu cần chi tiết như sau:
Doanh thu bán hàng hóa
Doanh thu bán các thành phẩm
Doanh thu cung cấp dịch vụ
Doanh thu trợ cấp, trợ giá
Doanh thu kinh doanh bất động sản đầu tư
Doanh thu khác
Trình tự hạch toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ được thể hiện qua Sơ đồ 2.1
Ngoài ra để phản ánh các khoản giảm trừ doanh thu kế toán sử dụng TK 521.
- TK 521 - Các khoản giảm trừ doanh thu.
+ Nội dung TK 521: TK này dùng để phản ánh các khoản được điều chỉnh giảm trừ vào doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ phát sinh trong kỳ, gồm: CKTM, giảm giá hàng bán và hàng bán bị trả lại. TK này không phản ánh các khoản thuế được giảm trừ vào doanh thu như thuế GTGT đầu ra phải nộp tính theo phương pháp trực tiếp. TK này có 03 TK cấp 2: TK 5211 - CKTM, TK 5212 - Hàng bán bị trả lại, TK 5213 - Giảm giá hàng bán.
- Chiết khấu thương mại là khoản doanh nghiệp bán giảm giá niêm yết cho khách hàng mua hàng với khối lượng lớn.
- Giá trị hàng bán bị trả lại là giá trị khối lượng hàng bán đã xác định là tiêu thụ bị khách hàng trả lại và từ chối thanh toán do sản phẩm, hàng hóa kém, mất phẩm chất hoặc không đúng quy cách theo quy định trong hợp đồng kinh tế.
Giảm giá hàng bán là khoản giảm trừ cho người mua do sản phẩm, hàng hóa kém, mất phẩm chất hoặc không đúng quy cách theo quy định trong hợp đồng kinh tế.
Việc điều chỉnh giảm doanh thu được thực hiện như sau:
+ Khoản CKTM, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại phát sinh cùng kỳ tiêu thụ sản phẩm, hàng hóa dịch vụ được điều chỉnh giảm doanh thu của kỳ phát sinh;
+ Trường hợp sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ đã tiêu thụ từ các kỳ trước, đến kỳ sau mới phát sinh CKTM, giảm giá hàng bán hoặc hàng bán bị trả lại thì DN được ghi giảm doanh thu theo nguyên tắc:
Nếu sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ đã tiêu thụ từ các kỳ trước, đến kỳ sau phải giảm giá, phải CKTM, bị trả lại nhưng phát sinh trước thời điểm phát hành BCTC, kế toán phải coi đây là một sự kiện cần điều chỉnh phát sinh sau ngày lập Bảng cân đối kế toán và ghi giảm doanh thu, trên BCTC của kỳ lập báo cáo (kỳ trước).
Trường hợp sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ phải giảm giá, phải CKTM, bị trả lại sau thời điểm phát hành BCTC thì DN ghi giảm doanh thu của kỳ phát sinh (kỳ
sau).
- Bên bán hàng thực hiện kế toán CKTM theo những nguyên tắc sau:
+ Trường hợp trong hóa đơn GTGT hoặc hóa đơn bán hàng đã thể hiện khoản CKTM cho người mua là khoản giảm trừ vào số tiền người mua phải thanh toán (giá bán phản ánh trên hoá đơn là giá đã trừ CKTM) thì DN (bên bán hàng) không sử dụng TK này, doanh thu bán hàng phản ánh theo giá đã trừ CKTM (doanh thu thuần).
+ Kế toán phải theo dõi riêng khoản CKTM mà DN chi trả cho người mua nhưng chưa được phản ánh là khoản giảm trừ số tiền phải thanh toán trên hóa đơn. Trường hợp này, bên bán ghi nhận doanh thu ban đầu theo giá chưa trừ CKTM (doanh thu gộp).
- Bên bán hàng thực hiện kế toán giảm giá hàng bán theo những nguyên tắc sau:
+ Trường hợp trong hóa đơn GTGT hoặc hóa đơn bán hàng đã thể hiện khoản giảm giá hàng bán cho người mua là khoản giảm trừ vào số tiền người mua phải thanh toán (giá bán phản ánh trên hoá đơn là giá đã giảm) thì DN (bên bán hàng) không sử dụng TK này, doanh thu bán hàng phản ánh theo giá đã giảm (doanh thu thuần).
+ Chỉ phản ánh vào TK này các khoản giảm trừ do được chấp thuận giảm giá sau khi đã bán hàng (đã ghi nhận doanh thu) và phát hành hoá đơn (giảm giá ngoài hoá đơn) do hàng bán kém, mất phẩm chất...
Đối với hàng bán bị trả lại, TK này dùng để phản ánh giá trị của số sản phẩm, hàng hóa bị khách hàng trả lại do các nguyên nhân: Vi phạm cam kết, vi phạm hợp đồng kinh tế, hàng bị kém, mất phẩm chất, không đúng chủng loại, quy cách.
Kế toán phải theo dõi chi tiết CKTM, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại cho từng khách hàng và từng loại hàng bán, như: bán hàng (sản phẩm, hàng hoá), cung cấp dịch vụ. Cuối kỳ, kết chuyển toàn bộ sang TK 511 - "doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ" để xác định doanh thu thuần của khối lượng sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ thực tế thực hiện trong kỳ báo cáo.
Trình tự hạch toán các khoản giảm trừ doanh thu được thể hiện qua Sơ đồ 2.2
Kế toán doanh thu HĐTC sử dụng sau:
TK 515 – doanh thu hoạt động tài chính
TK này dùng để phản ánh doanh thu tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức, lợi nhuận được chia và doanh thu HĐTC khác của DN. Khi sử dụng TK này cần tôn trọng một số quy định sau:
- Đối với các khoản thu nhập từ hoạt động mua, bán chứng khoán, doanh thu được ghi nhận là số chênh lệch giữa giá bán lớn hơn giá gốc, số lãi về trái phiếu, tín phiếu hoặc cổ phiếu.
- Đối với khoản thu nhập từ hoạt động mua, bán ngoại tệ, doanh thu được ghi nhận là số chênh lệch lãi giữa giá ngoại tệ bán ra và giá ngoại tệ mua vào.
- Đối với khoản tiền lãi đầu tư nhận được từ khoản đầu tư cổ phiếu, trái phiếu thì chỉ có phần tiền lãi của các kỳ mà DN mua lại khoản đầu tư này mới được ghi nhận là doanh thu phát sinh trong kỳ, còn khoản lãi đầu tư nhận được từ các khoản lãi đầu tư dồn tích trước khi DN mua lại khoản đầu tư đó thì ghi giảm giá gốc khoản đầu tư trái phiếu, cổ phiếu đó.
- Đối với khoản thu nhập từ nhượng bán các khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên doanh, công ty liên kết, doanh thu được ghi nhận vào TK 515 là số chênh lệch giữa giá bán lớn hơn giá gốc.
Trình tự kế toán doanh thu hoạt động tài chính được thể hiện qua Sơ đồ 2.3
Kế toán thu nhập khác sử dụng TK sau: TK 711 - thu nhập khác.
Tài khoản này dùng để phản ánh các khoản thu nhập khác ngoài hoạt động sản xuất kinh doanh của DN gồm thu nhập do thanh lý, nhượng bán; do vi phạm hợp đồng; các khoản nợ khó đòi đã xử lý xóa sổ; các khoản nợ phải trả không xác định được chủ;... Khi có khả năng chắc chắn thu được các khoản tiền phạt vi phạm hợp đồng, kế toán phải xét bản chất của khoản tiền phạt để kế toán phù hợp với từng
trường hợp cụ thể theo nguyên tắc:
+ Đối với bên bán: Tất cả các khoản tiền phạt vi phạm hợp đồng thu được từ bên mua nằm ngoài giá trị hợp đồng được ghi nhận là thu nhập khác.
+ Đối với bên mua: Các khoản tiền phạt về bản chất là khoản giảm giá hàng mua, làm giảm khoản thanh toán cho người bán được hạch toán giảm giá trị tài sản hoặc khoản thanh toán (không hạch toán vào thu nhập khác) trừ khi tài sản có liên quan đã được thanh lý, nhượng bán; Các khoản tiền phạt khác được ghi nhận là thu nhập khác trong kỳ phát sinh.
Ngoài ra còn sử dụng các TK liên quan khác như TK 111 “Tiền mặt”, TK 112 “Tiền gửi ngân hàng”, TK 131 “Phải thu khách hàng,...
Trình tự kế toán thu nhập khác được thể hiện qua Sơ đồ 2.4
2.2.2.2. Kế toán chi phí
a, Chứng từ kế toán
Kế toán GVHB sử dụng các chứng từ cơ bản sau: phiếu xuất kho, phiếu xuất kho kiêm vận chuyển nội bộ, phiếu nhập kho (trường hợp hàng bán bị trả lại),