(1) Trình bƠy phát hi n ki m toán
Các phát hi n ki m toán th ng đ c trình bƠy theo t ng tiêu chí ki m toán đ đ a ra nh n đ nh v tình tr ng th c t có đ tđ c nh tiêu chí đƣ đ ra hay không, đang g p ph i v n đ gì, nguyên nhơn vƠ nh h ng c a các v n đ đó đ n ch đ ki m toán. V i cách trình bƠy phát hi n ki m toán nh v y, BCKT s rõ rƠng, d hi u vƠ d ti p c n.
(2) Trình bƠy b ng ch ng ki m toán
B ng ch ng ki m toán ph i đ c trình bƠy đ y đ , thích h p, thuy t ph c, đ c c ng c v ng ch c, d a trên s l ng vƠ k t qu ch n m u phù h p vƠph i h tr cho vi c phơn tích nguyên nhơn vƠ tác đ ng c a các phát hi n ki m toán.
Quy trình phơn tích các b ngch ng ki m toán nh m xơy d ng các phát hi n, đ a ra các k t lu n, ki n ngh ki m toán đ gi i quy t các t n t i c a đ n v đ c ki m toán theo s đ d i đơy th hi n v trí trình bƠy b ng ch ng ki m toán trong các n i dung c a
- Báo cáo v k t qu ch n m u
BCKT c n cung c p thông tin v k t qu ch n m u trong quá trình th c hi n ki m toán. N i dung báo cáo v k t qu ch n m u th ng bao g m:
+ Kích c t ng th m u: có bao nhiêu d li u t ng th đ ti n hƠnh ch n m u. + Kích th c m u:l a ch n bao nhiêu m u trên t ng th , s l ng, t l .
+ L y m u th ng kê hay phi th ng kê + Cách th c ch n m u.
(3) Trình bƠy k t lu n ki m toán
K t lu n ki m toán c a cu c ki m toán ho t đ ng đ c hình thƠnh d a trên các phát hi n ki m toán vƠ các xét đoán chuyên môn đ tr l i đ c các cơu h i ki m toán vƠ đáp ng đ c các m c tiêu ki m toán.
Trong quá trình th c hi n ki m toán, ki m toán viên thu th p b ng ch ng vƠ ti p c n các phát hi n d a trên các tiêu chí ki m toán. D a vƠo t p h p các phát hi n đ i v i các tiêu chí ki m toán đƣ đ c thi t l p, ki m toán viên đ a ra các k t lu n. ơy chính lƠ s bƠy t quan đi m c a ki m toán viên đ i v i m c tiêu ki m toán.
Ví d : M c tiêu ki m toán đ c xơy d ng lƠ ắXác đ nh vi c mua các thi t b có đ c th c hi n m t cáchkinh t hay khôngẰ. M c tiêu nƠy sau đó đ c phát tri n thƠnh
Tiêu chí ki m toán (Nên nh th nƠo)
B ng ch ng ki m toán (th c t nh th nƠo)
Phát hi n ki m toán (s th c t v i tiêu chí ban đ u)
Xác đ nh nguyên nhơn vƠ tác đ ng c a phát hi n
Xơy d ng các k t lu n ki m toán
nhi u tiêu chí mô t kì v ng v tính kinh t đ i v i vi c mua đúng ch ng lo i, ch t l ng, s l ng vƠ th i gian cho v t l c, thi t b vƠ con ng i. Trong quá trình th c hi n ki m toán, ki m toán viên ghi nh n l i các phát hi n tích c c vƠ tiêu c c. D a vƠo các phát hi n đó, ki m toán viên xác đ nh k t lu n ki m toán. i v i tr ng h p trên, m t s k t lu n có th lƠ: ắTheo Ủ ki n c a tôi, d a vƠo các phát hi n đƣ đ c ghi nh n tr c đơy, vi c mua s m trang thi t b lƠ ch a đ c th c hi n đ m b o tính kinh t . Nh ng nguyên nhơn chính d n đ n tình tr ng nƠy lƠ s y u kém trong vi c l p k ho ch vƠ giám sát h th ng c a các b ph n thu c đ n v XYZẰ. K t lu n ki m toán c ng ph i có nguyên nhơn, th c tr ng vƠ tác đ ng theo cách th c gi ng m t phát hi n ki m toán, nh ng mang tính t ng quát h n.
Các k t lu n ki m toán ph i d a trên các phát hi n ki m toán tr ng y u vƠ ph i đ c trình bƠy trên c s các cơu h i ki m toán ch không ch đ n gi n lƠ tóm t t l i nh ng phát hi n ki m toán.
K t lu n ki m toán có th đ c trình bƠy theo c các tiêu chí ki m toán vƠ các m c tiêu ki m toán ho c ch theo m c tiêu ki m toán. K t lu n có th lƠ đáp ng hoƠn toƠn, đáp ng m t ph n, không đáp ng yêu c u (lƠ các tiêu chu n đ ra trong các tiêu chí ki m toán) ho c t ch i không đ a ra k t lu n. K t lu n không đáp ng đ c yêu c u đ c đ a ra khi m c đ quan tr ng vƠ sai l ch so v i tiêu chí ki m toán lƠ ph bi n/có tính lan t a. Tuy nhiên, ki m toán viên luôn ph i s d ng xét đoán khi đ a ra các k t lu n ki m toán, ví d nh , đoƠn/t ki m toán có th quy t đ nh đi u ch nh k t lu n khi m t s thƠnh ph n thu c ho t đ ng c a đ n v th a mƣn yêu c u trong khi đó các thƠnh ph n khác l i không th a mƣn. K t lu n ki m toán c ng có th có n i dung ắngo i tr Ằ nh m trình bƠy nh ng sai l ch so v i ho t đ ng th a mƣn yêu c u. Trong tr ng h p đƣ c g ng h t s c mƠ đoƠn ki m toán v n không th thu th p đ c đ y đ b ng ch ng ki m toán thích h p thì có th báo cáo theo nh ng b ng ch ng có s n vƠ nh ng gi i h n, nh ng báo cáo không th trình bƠy đ c nh ng phát hi n vƠ k t lu n d a trên nh ng b ng ch ng đó. N u KTNN v n quy t đ nh báo cáo v n đ nƠy, c n ph i nêu rõ v vi c có đi u ch nh đ i v i k t lu n ậr ng ki m toán viên không th đánh giá đ c m t ph n c a v n đ đ c ki m toán vì thi u b ng ch ng. Trong tr ng h p vi c thi u b ng ch ng lƠ nghiêm tr ng, báo cáo ki m toán ph i th hi n rõ vi c t ch i đ a ra k t lu n ki u. Tuy nhiên, t ch i không đ a ra k t lu n r t ít x y ra trong ki m toán ho t đ ng).
* Cách vi t k t lu n ki m toán t k t qu ki m toán
Trong ki m toán ho t đ ng, vi c hình thƠnh các k t lu n ki m toán lƠ m t quá trình phơn tích, t ng tác l n nhau, s d ng ch y u lƠ các xét đoán, gi i thích đ tr l i
các cơu h i ki m toán vƠ đ t đ c m c tiêu ki m toán do b ng ch ng ki m toán th ng mang tính thuy t ph c (ắcác v n đ đƣ d n t i k t lu n lƠầẰ) h n lƠ k t lu n (ắđúng/saiẰ). K t lu n ki m toán đ c hình thƠnh b t đ u t vi c phác th o k t lu n s
b , đ a ra phát hi n ki m toán, xơy d ng các gi đ nh, th nghi m các gi đ nh v i d li u đ c b sung t nhi u ngu n khác nhau đ n vi c d th o BCKT. Trong quá trình đó, ki m toán viên nhƠ n c ph i th c hi n theo đ nh h ng c a m c tiêu ki m toán vƠ th n tr ng, khách quan.
Các k t lu n ki m toán c n đ c trình bƠy rõ rƠng vƠ súc tích. Các k t lu n không c n thi t ph i tóm t t l i toƠn b các phát hi n ki m toán ho c vi t nh ki n ngh ki m toán. C n tránh cách di n đ t các k t lu n theo ki u ph đ nh, ví d nh ắKhông có b ng ch ng đ chúng tôi cho r ng đ n v không tuơn th quy đ nhẰ.
Các d th o k t lu n ki m toán c n đ c phác h a vƠ suy lu n m t cách logic v ch đ ki m toán d a trên nh ng phát hi n c a ki m toán viên. Các k t lu n ph i c th , không đ ng i đ c t suy lu n. S c nh h ng c a các k t lu n ki m toán ph thu c hoƠn toƠn vƠo tính đ y đ vƠ thích h p c a các b ng ch ng ki m toán. Các k t lu n ki m toán c n ph i mang tính thuy t ph c vƠ có th ch p nh n đ c b i đ n v đ c ki m toán nói riêng vƠ ng i s d ng BCKT nói chung. i u nƠy yêu c u ki m toán viên ph i gi m thi u nh ng y u t ch quan khi đ a ra k t lu n, đ ng th i các k t lu n d ki n nên trao đ i v i đ n v đ c ki m toán, qua đó ki m toán viên xem xét l i s thích h p, đ y đ c a các b ng ch ng h tr cho các k t lu n, đ m b o các b ng ch ng đ c phơn tích, xác đ nh đúng nguyên nhơn vƠ nh h ng.
(4) Trình bày ki n ngh ki m toán
Trên c s các phát hi n vƠ k t lu n ki m toán, cu c ki m toán ph i đ a ra các ki n ngh ki m toán đ gi i quy t, kh c ph c các h n ch , t n t i vƠ v n đ đƣ đ c xác đ nh qua ki m toán, nh ng th ng không đ a ra Ủ ki n ki m toán t ng quát v vi c đ t đ c tính kinh t , hi u qu vƠ hi u l c c a đ n v đ c ki m toán.
Ki n ngh ki m toán ph i gi i quy t đ c nguyên nhơn gơy ra các v n đ vƠ t n t i, nh ng không nên th c hi n thay trách nhi m c a nhƠ qu n lỦ, ví d nh ki n ngh ki m toán không nên bao g m các k ho ch th c hi n chi ti t. Ki n ngh ki m toán nên ch rõ v n đ nƠo c n ph i thay đ i, c i thi n nh ngtránh đ a ra các Ủ ki n v vi c ph i thay đ i nh th nƠo, ho c c th c n ph i thao tác nh th nƠo.
Ki n ngh c n nêu rõ v n đ nƠo c n ph i gi i quy t, đ i t ng nƠo ch u trách nhi m gi i quy t v n đ nƠy, ai ch u trách nhi m th c hi n các ki n ngh . nơng cao ch t l ng c a BCKT thì ki n ngh ki m toán nên ch ra c th vi c thay đ i, c i thi n nƠy s đóng góp nh th nƠo vƠo vi c lƠm cho ho t đ ng c a đ n v đ c t t h n. Ki n ngh ph i th c t , đúng đ i t ng ch u trách nhi m vƠ phù h p v i n ng l c th c hi n ki n ngh .
Các ki n ngh ph i đ c trình bƠy rõ rƠng lô-gic vƠ h p lỦ, phù h p v i m c tiêu, tiêu chí, phát hi n vƠ k t lu n ki m toán. Ki n ngh ki m toán c n có c s v ng ch c
đ nh m m c đích t o ra thêm giá tr . Ki n ngh ph i đ m b o tính thuy t ph c v kh n ng c i thi n đáng k tình hình th c hi n các ho t đ ng.
Ki n ngh ki m toán c n đ c trình bƠy rõ rƠng vƠ công khai r ng rƣi. Tránh đ a ra các ki n ngh v i nh ng y u t tiêu c c ho c gơy c m giác n ng n cho đ n v c ng nh ng iđ c.
* a ra ki n ngh ki m toán t k t lu n ki m toán
t t c các b c c a quá trình ki m toán, c n phát hi n ra các ki n ngh có th n y sinh t cu c ki m toán. Khi xơy d ng các ki n ngh ki m toán t k t lu n ki m toán, các y u t sau c n đ c quan tơm, cơn nh c:
- Tiêu chu n k v ng lƠ gì? (th ng đ c trình bƠy trong tiêu chí ki m toán).
- Th c t x y ra th nƠo? (cơu tr l i t quá trình th c hi n ki m toán).
- S khác bi t gi a tiêu chu n vƠ th c t lƠ gì? (đơy lƠ quan sát/phát hi n ki m toán).
- V n đ gì n y sinh n u th c t không đúng nh tiêu chu n k v ng? (đơy lƠ vi c ki m tra các v n đ có liên quan, cung c p cái nhìn t ng quan vƠ công b ng).
- i u gì lƠm nên s khác bi t? (t p trung vƠo nguyên nhơn h n lƠ hi n t ng).
- Có cách nƠo đ s a ch a? (t p trung vƠo đánh giá tính kh thi, chi phí liên quan, l i ích vƠ r i ro c a nh ng l a ch n).
- Nên lƠm gì đ c i thi n ho t đ ng (đơy lƠ ki n ngh ki m toán).
Vì n i dung ki m toán liên quan đ n các l nh v c c th trong ho t đ ng c a đ n v đ cki m toán, nên BCKT c n mô t các tr ng h p vƠ hoƠn c nh đ đi đ n m t k t lu n c th thay vì ch đ a ra m t kh ng đ nh mang tính chu n m c.
Khi đ a ra ki n ngh c i thi n tình hình, ki m toán viên c n cơn nh c cách th c đ t đ c nh : LƠm th nƠo đ ki n ngh ki m toán có th th c hi n, lƠm th nƠo đ ki m tra vi c th c hi n ki n ngh , các đ n v c n th c hi n nh ng hƠnh đ ng c th nƠo đ thi hƠnh ki n ngh ầ; đ ng th i c n c l ng l i ích thu đ c t vi c th c hi n các ki n ngh ki m toán trên. B ng cách nƠy, giá tr t ng c a cu c ki m toán ho t đ ng s đ c ghi nh n. N u không có nh ng c l ng nƠy, vi c th c hi n thay đ i s kém h p d n. Tuy nhiên, vi c l ng hóa m t s lo i l i ích có th g p khó kh n. Trong nhi u tr ng h p, tác đ ng tƠi chính có th đánh giá v i s b o đ m h p lỦ. BCKT có th đ a ra c các ki n ngh đ h ng d n nh ng ho t đ ng c n thi t khi các thi u sót đƣ đ c ch ra, kh n ng cho s kh c ph c đáng k trong v n hƠnh vƠ ho t đ ng đƣ đ c miêu t tr c đó. M t ki n ngh có th đ a ra đ kh c ph c m t thi u sót nh ng c ng có th cho m t s thi u sót có liên quan. cho ng i đ c ti n theo dõi, th t các ki n ngh c ng c n ph i s p x p theo trình t các phát hi n, k t lu n đƣ đ c vi t ra ph n tr c đó.
TÀI LI U THAM KH O
Alvin A Arens, Mark S Beasley, Randal J Elder (2012). Auditing and assurance services ậ an intergrated approach, 14, Prentice Hall.
European court of Auditors (2015). C m nang ki m toán ho t đ ng 2015.
sam.contact@eca.europa.eu
Ki m toán nhƠ n c (2018). TƠi li u đƠo t o ki m toán ho t đ ng c a Ki m toán nhƠ n c ậTƠi li u l u hƠnh n i b .