II. Quy trình kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán tài chính do công ty kiểm toán việt nam thực hiện
03. Kiểm tra việc lập dự phòng giảm giá các khoản đầu t
2.2.2 Thực hiện kiểm tra chi tiết các khoản dự phòng
Kiểm tra chi tiết các khoản dự phòng bao gồm việc kiểm tra số liệu và cơ sở trích lập dự phòng và kiểm tra các tính toán có liên quan đến các khoản dự phòng. Trên thực tế, khi kiểm toán các khoản dự phòng, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra đồng thời cơ sở trích lập các khoản dự phòng và kiểm tra các tính toán có liên quan. Tuy nhiên, trong luận văn này, em xin đợc trình bày theo hai bớc công việc riêng biệt để ngời đọc dễ dàng theo dõi.
A. Kiểm tra số liệu và cơ sở trích lập
Kiểm tra số liệu và cơ sở trích lập dự phòng là công việc nhằm kiểm tra tính tuân thủ các nguyên tắc kế toán đợc áp dụng cho việc trích lập và xử lý các khoản dự phòng.
Kiểm toán viên xem xét việc trích lập dự phòng của công ty và tham chiếu đến các quy định, chế độ hiện hành: Chính sách tín dụng của công ty, chính sách dự phòng của công ty có phù hợp hay không, các khoản nợ quá hạn có đợc công ty trích lập hay không, các khoản nợ không đòi đợc có đợc phê duyệt trớc khi xoá sổ hay không. Đối với các khoản phải thu khó đòi đã đợc lập dự phòng, kiểm toán viên cần kiểm tra các căn cứ để ghi nhận các khoản dự phòng đó (các khoản nợ đó đã quá thời hạn hay cha, có chứng từ gốc hay các bằng chứng chứng minh đi kèm hay không, có tên và địa chỉ cụ thể của ngời nợ hoặc đơn vị nợ hay không, tỷ lệ dự phòng đã lập so với tổng số khoản phải thu, trong kì trích lập dự phòng, doanh nghiệp kinh doanh có lãi hay không). Kiểm toán viên cũng cần xác nhận lại tình hình của các đơn vị nợ hoặc ngời nợ trong danh sách các khoản nợ quá hạn cần lập dự phòng để khẳng định họ có trong tình trạng không thể trả đợc nợ hay không.
A2. Dự phòng giảm giá hàng tồn kho
Trớc tiên, kiểm toán viên cần kiểm tra xem hàng tồn kho đã trích lập dự phòng có thực sự thuộc quyền sở hữu của đơn vị hay không bằng cách xem xét các giấy tờ chứng minh nh hoá đơn mua hàng, chứng từ vận chuyển, phiếu nhập kho. Sau khi đã khẳng định đợc đó là hàng hoá vật t của đơn vị, kiểm toán viên kiểm tra các bằng chứng chứng minh giá vốn của hàng tồn kho và so sánh với giá trên thị trờng. Nếu hàng tồn kho là nguyên vật liệu đầu vào, kiểm toán viên cần kiểm tra mối quan hệ giữa giá mua nguyên vật liệu với giá bán của những sản phẩm tạo ra từ nguyên vật liệu đó nhằm loại trừ khả năng hàng hoá vật t tồn kho bị giảm giá nhng những sản phẩm sản xuất từ các vật t này lại không bị giảm giá trên thị trờng.
Tiến hành kiểm tra số liệu và cơ sở trích lập dự phòng ở hai khách hàng thu đợc kết quả sau:
Công ty A
Sau khi đã kiểm tra số liệu và cơ sở trích lập dự phòng, kiểm toán viên khẳng định: Cơ sở trích lập dự phòng của Công ty A là hợp lý. Mặc dù Công ty không tính dự phòng theo Thông t số 107/2001/TT- BTC ngày 31/12/2001 nhng
hệ thống kế toán của Công ty đã đợc Bộ Tài chính chấp thuận tại Công văn số 354TC/CĐKT ngày 12/12/2000.
Công ty B
Đối với số liệu và cơ sở trích lập dự phòng của Công ty B, kiểm toán viên kết luận: Số liệu và cơ sở trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho của Công ty là hợp lý. Chính sách dự phòng phải thu khó đòi của Công ty là cha hợp lý, Công ty không trích lập dự phòng theo Thông t 107 của Bộ Tài chính, Công ty trích lập dự phòng đối với cả các khoản nợ phải thu cha đến hạn với tỷ lệ 1%.
B. Kiểm tra các tính toán liên quan đến trích lập dự phòng B1. Dự phòng phải thu khó đòi
Do các khoản dự phòng phải thu khó đòi liên quan đến tài khoản phải thu khách hàng nên khi tiến hành kiểm toán, kiểm toán viên kết hợp kiểm tra chi tiết công nợ phải thu theo hớng tìm kiếm các khoản công nợ có số d quá hạn mà cha đợc lập dự phòng. Để làm đợc điều này, kiểm toán viên cần thu thập danh sách chi tiết công nợ đợc phân tích theo thời gian. Đối với các khoản đã trích lập dự phòng, kiểm toán viên có thể yêu cầu đợc kiểm tra chứng từ, hóa đơn, hợp đồng kinh tế của khoản phải thu ứng với khoản nợ phải thu hoặc lấy xác nhận của đơn vị nợ, ngời nợ, hoặc cơ quan chức năng trong trờng hợp đơn vị nợ giải thể hoặc phá sản, khách nợ bị truy tố, chết hoặc mất tích.
Công ty A
Công ty A là công ty sản xuất bia và nớc giải khát, do đó mà hệ thống đại lý cung cấp sản phẩm cho ngời tiêu dùng rất nhiều và khoản phải thu đối với các đại lý này là rất lớn.
Để kiểm tra các tính toán, kiểm toán viên dựa vào số liệu trên các BCTC của năm nay và năm trớc, Bảng phân tích tuổi nợ, Bảng tổng hợp nợ phải thu khó đòi.
Bảng 11: Tổng hợp TK 139 - Công ty A (đvị: nghìn đồng)
Tài khoản Số d đầu kì Số phát sinh Số d cuối kỳ
Nợ Có
Kiểm toán viên tiến hành đối chiếu giữa số liệu trên sổ cái tài khoản 139 và Bảng tổng hợp dự phòng phải thu khó đòi của Công ty.
Bảng 12: Bảng tổng hợp dự phòng phải thu khó đòi Công ty A
Công ty kiểm toán việt nam
Khách hàng: Công ty A __________ Ngời lập____THN_________ Ngày_10/03/04_____ Kỳ: 31/12/2003________________ Ngời soát xét______DHH____ Ngày__15/03/04___ Nội dung: Phải thu______________ Ngời soát xét______________ Ngày___________
đơn vị: nghìn đồng Mô tả (1) Số phải thu(2) Số PT từ bán bia (3) Thế chấp (4) Tỷ lệ DP (5) Dự phòng (6) Nợ quá hạn > 60 1.559.105 732.780 - 50 366.390 Nợ quá hạn > 90 31.584.026 14.958.827 11.180.554 75 1.272.773 Cá biệt 2.081.242 - 100 2.081.242 Tổng 35.224.373 15.691.607 11.180.554 - 3.720.405 Đối chiếu sổ cái 3.728.432 Chênh lệch 8.027 Trong đó:
Dự phòng nợ quá hạn trên 60 ngày = (3) x (5)
Dự phòng nợ quá hạn trên 90 ngày = [(3) - (4) - Số d tính DP cá biệt] x (5)
Chú thích: Khi tính số dự phòng đối với các khoản nợ trên 90 ngày phải trừ đi số d tính dự phòng cá biệt vì trong tổng số d các khoản phải thu quá hạn trên 90 ngày đã bao gồm cả số d các khoản dự phòng cá biệt.
Nh vậy, giữa số liệu trên sổ cái tài khoản 139 và số liệu trên Bảng tổng hợp dự phòng phải thu khó đòi có chênh lệch với số tiền là 8.027.000 đồng. Để xác minh nguyên nhân chênh lệch đồng thời tiếp tục phát hiện ra các sai sót khác, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra các số liệu làm căn cứ dùng để tính các khoản dự phòng. Kiểm toán viên dựa vào Danh sách khách nợ, Bảng phân tích tuổi nợ, Danh sách đại lý không còn quan hệ kinh doanh với Công ty và Danh sách các khoản thế chấp.
Trong quá trình kiểm tra các sổ sách này, kiểm toán viên phát hiện:
− Đối với số d khoản phải thu của các đại lý mà khách hàng không còn quan hệ giao dịch kinh doanh dùng để tính dự phòng cá biệt, Công ty đã sử dụng số d trên bảng cân đối kế toán tại ngày 31/12/2001 thay vì 31/12/2003. Khi tiến hành tính lại các khoản dự phòng, kiểm toán viên đã sử dụng số d năm 2003.
− Đối với các khoản thế chấp, kiểm toán viên thấy rằng khách hàng Dơng Đình Phát đã thôi không giao dịch với Công ty từ năm 2001. Khoản phải thu cha trả của khách hàng này vào 31/12/2003 là 182.635.000 VNĐ trong đó giá trị của khoản thế chấp là 166.666.667 VNĐ. Trong danh sách chi tiết các khách hàng không còn giao dịch với Công ty, Công ty đã loại trừ khoản thế chấp này vào số d các khoản phải thu. Do đó, kiểm toán viên phải loại trừ khoản thế chấp đó khỏi giá trị các khoản thế chấp của khách hàng quá nợ trên 90 ngày khi tính toán lại các khoản dự phòng.
Công ty kiểm toán việt nam
Khách hàng: Công ty A _________ Ngời lập___THN_________ Ngày_10/03/04________ Kỳ: 31/12/2003______________ Ngời soát xét__DHH_______ Ngày__15/03/04_______ Nội dung: Phải thu ___________ Ngời soát xét______________ Ngày___________
Chỉ tiêu Khách hàng tính Tham chiếu Kiểm toán viên tính Tham chiếu