II. Quy trình kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán tài chính do công ty kiểm toán việt nam thực hiện
2.1.1Các côngviệc thực hiện trớc khi kiểm toán
2. Kiểm toán các khoản dự phòng tại Công tyA và B do Công ty kiểm toán Việt Nam thực hiện
2.1.1Các côngviệc thực hiện trớc khi kiểm toán
Kiểm toán là một nghề còn nhiều mới mẻ với nhiều ngời Việt Nam và ở nớc ta việc tiến hành kiểm toán BCTC còn cha mang tính phổ biến. Vì vậy việc giữ đợc khách hàng cũ (khách hàng truyền thống) và có thêm nhiều khách hàng mới là vấn đề mang tính chất sống còn đối với công ty kiểm toán.
Nh một thông lệ, hàng năm (thờng vào thời điểm cuối năm), VACO đều thực hiện gửi Th chào hàng đến các khách hàng mà Công ty dự kiến là sẽ thực hiện cung cấp dịch vụ - thông thờng đây là những khách hàng lâu năm. Đối với khách hàng mới, qua tìm hiểu về nhu cầu của khách hàng hoặc qua thảo luận với khách hàng, Công ty sẽ gửi Th chào hàng tới khách hàng. Thông qua Th chào hàng, VACO sẽ tự giới thiệu về Công ty mình và các loại dịch vụ mà Công ty cung cấp đồng thời nêu lên những quyền lợi mà khách hàng đợc hởng. Mỗi Th chào hàng của VACO đều có chữ kí của đại diện Ban Giám đốc do đó có tính chất nh một Th hẹn kiểm toán, nếu khách hàng đồng ý mời kiểm toán, họ chỉ việc ký vào và gửi lại bản sao cho VACO. Khi nhận đợc bản sao do khách hàng gửi lại, VACO sẽ chuẩn bị tiến hành kiểm toán.
Hai khách hàng A và B đợc nêu lên trong báo phần thực trạng kiểm toán của báo cáo này đều là khách hàng truyền thống của công ty.
Để phục vụ cho mục đích kiểm toán, VACO yêu cầu khách hàng cung cấp BCTC nh Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả kinh doanh, Báo cáo lu chuyển tiền tệ của năm tài chính cần kiểm toán và báo cáo của Ban Giám đốc trong đó có nêu rõ cam kết của Ban Giám đốc trong việc lập BCTC trung thực hợp lý.
Để có thể lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải tiến hành các công việc sau:
Đánh giá, kiểm soát và xử lý rủi ro của cuộc kiểm toán Lựa chọn nhóm kiểm toán
Lập và thảo luận các điều khoản trong hợp đồng kiểm toán
Nội dung cụ thể của từng bớc nh sau:
A. Đánh giá, kiểm soát và xử lý rủi ro của cuộc kiểm toán
Mục đích của việc đánh giá rủi ro kiểm toán là để quyết định có thực hiện kiểm toán không từ đó xây dựng nên chơng trình kiểm toán phù hợp với rủi ro đó. Tùy thuộc vào thực tế và khả năng suy đoán dựa trên sự đánh giá tổng thể và kinh nghiệm, kiểm toán viên có thể đánh giá rủi ro ở ba mức sau:
− Trung bình
− Cao hơn trung bình
− Rủi ro rất cao
Công việc đánh giá và kiểm soát rủi ro thờng do Ban Giám đốc hoặc chủ nhiệm kiểm toán trực tiếp gặp gỡ và thảo luận với khách hàng để đa ra kết luận về việc đánh giá. Sau quá trình tìm hiểu, VACO đã thu thập thông tin để đánh giá rủi ro kiểm toán của hai khách hàng A và B đều ở mức “trung bình” và do đó đi đến quyết định tiếp tục kiểm toán cho hai khách hàng này. Do đây là hai khách hàng đã đợc kiểm toán từ năm trớc nên kiểm toán viên đã đa ra đợc các hớng xử lý rủi ro kiểm toán một cách hiệu quả.
B. Lựa chọn nhóm kiểm toán
Sau khi có đánh giá chung về rủi ro kiểm toán, chủ nhiệm kiểm toán sẽ chỉ định nhóm kiểm toán. Theo sự phân công của Công ty, hai khách hàng A và B sẽ do phòng Đào tạo thực hiện kiểm toán. Do đây là những khách hàng thờng niên nên nhóm kiểm toán đợc lựa chọn sẽ là những kiểm toán viên đã tham gia kiểm toán năm trớc vì những kiểm toán viên này đã có những hiểu biết nhất định về hệ thống kiểm soát nội bộ, về quy trình kế toán, về hoạt động kinh doanh,...do đó họ sẽ có những hớng xử lý thích hợp khi hệ thống này có những biến động bất thờng.
C. Lập và thảo luận các điều khoản trong hợp đồng kiểm toán
Do đây là hai khách hàng đã tiến hành kiểm toán năm trớc nên hợp đồng kiểm toán năm nay không có gì thay đổi so với hợp đồng kiểm toán năm trớc. Việc thảo luận các điều khoản của hợp đồng đợc bỏ qua. Kiểm toán viên của VACO sẽ lập ra hợp đồng kiểm toán để hai bên cùng ký vào hợp đồng.
2.1.2 Lập kế hoạch kiểm toán
Việc lập kế hoạch kiểm toán tổng quát do nhóm kiểm toán trực tiếp thực hiện. Theo phơng pháp kiểm toán AS/2, các công việc phải thực hiện trong giai đoạn này gồm có:
Sơ đồ 4: Các bớc công việc trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán
Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng
Xác định mức độ trọng yếu Thực hiện các bước phân tích tổng quát
Tìm hiểu môi trường kiểm soát
A. Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng
Việc tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng có ý nghĩa rất quan trọng nhằm có đợc thông tin về lĩnh vực, ngành nghề hoạt động kinh doanh của khách hàng một các đầy đủ. Qua quá trình tìm hiểu kết thu thập thông tin kết hợp với Hồ sơ kiểm toán năm trớc, kiểm toán viên thu thập đợc các thông tin sau:
Công ty A:
Công ty A là một công ty liên doanh, đợc thành lập tại nớc Việt Nam từ ngày 15/4/1994 với thời gian hoạt động là 30 năm theo Giấy phép đầu t số 756/GP do Bộ Kế hoạch và Đầu t cấp. Hoạt động chính của Công ty là sản xuất bia và nớc giải khát để tiêu thụ tại thị trờng Việt Nam và để xuất khẩu.
Công ty B:
Công ty B là công ty liên doanh đợc thành lập tại Việt Nam với thời gian hoạt động là 30 năm theo giấy phép đầu t số 310/GP ngày 17/06/1992 do Uỷ ban Nhà nớc về Hợp tác đầu t (nay là Bộ Kế hoạch Đầu t) cấp. Hoạt động chính của công ty là cho thuê phòng, văn phòng, dịch vụ ăn uống, giặt là, điện thoại, và trung tâm thơng mại, vũ trờng, karaoke, taxi, tắm hơi và các dịch vụ vui chơi giải trí.
B. Tìm hiểu môi tr ờng kiểm soát
Tìm hiểu về môi trờng kiểm soát bao gồm là việc đánh giá tổng thể về thái độ, nhận thức, hoạt động của Ban Giám đốc của khách hàng nhằm khẳng định tính hợp lý của độ tin cậy vào hệ thống kiểm soát nội bộ trong toàn bộ độ tin cậy kiểm toán. Để tìm hiểu về môi trờng kiểm soát, thông thờng kiểm toán viên tiến dựa vào một bảng câu hỏi có sẵn bao gồm 20 câu hỏi về những vấn đề nh quan điểm về tính chính trực của ban quản trị, tính chính xác và hợp lý của BCTC, cơ cấu tổ chức, quản trị, bản chất của cuộc kiểm toán,....Các câu hỏi này đợc nêu ra dới dạng câu trả lời Có /Không trong đó “Có” nghĩa là vấn đề nêu ra có ảnh hởng đến rủi ro kiểm toán và môi trờng kiểm soát.
Bảng 3: Bảng câu hỏi đánh giá rủi ro kiểm toán và môi trờng kiểm soát Các câu hỏi Rủi ro kiểm soát Môi tr- ờng kiểm soát Vấn đề đáng lu ý? A B A B A B
01. Có lý do nào cần phải đặt câu hỏi đối với quan điểm và tính chính trực của Ban Giám đốc cũng nh có thể tin tởng vào những thông tin mà họ cung cấp hay không?
K K K K K K
02. Có lý do nào để băn khoăn với những cam kết về
sự hợp lý và chính xác của BCTC không? K K K K K K
03. Có những lý do nào để băn khoăn với những cam kết của Ban quản trị để thiết kế và duy trì hệ thống thông tin và kế toán đáng tin cậy hay một HT KSNB đáng tin cậy?
K K K K
04. Cơ cấu tổ chức có bất hợp lý với quy mô và hình
thức kinh doanh hay không? K K K K K K
05. Quá trình kiểm soát có bất hợp lý với quy mô và hình thức kinh doanh không, có lý do nào băn khoăn về khả năng của Ban quản trị trong việc giám sát và điều hành hoạt động có hiệu quả cũng nh việc phân công trách nhiệm?
K K K K K K
06. Phơng pháp phân công quyền hạn và trách nhiệm có bất hợp lý với quy mô và hình thức kinh doanh hay không?
K K K K
07. Có lý do nào để băn khoăn về phơng pháp quản
lý, lãnh đạo hay không? K K K K
08. Hình thức và phạm vi sử dụng máy tính có bất hợp lý với quy mô và hình thức kinh doanh hay không?
K K K K
09. Ban quản lý và nhóm kiểm toán nội bộ có bất hợp lý với quy mô và hình thức kinh doanh hay
không?
10. Có lý do nào để băn khoăn về hình thức kinh
doanh của doanh của doanh nghiệp hay không? K K K K 11. Có những tác động nào trong môi trờng kinh
doanh tác động đến hoạt động và khả năng tiếp tục hoạt động của doanh nghiệp hay không?
K K K K
12. Ban quản trị chịu áp lực nào trong việc đa ra kết
quả tài chính cụ thể hay không? K K K K
13. Có nhân tố nào tồn tại chứng tỏ rằng doanh nghiệp không thể tiếp tục hoạt động trong thời gian đợc dự báo hay không?
K K K K
14. Có lý do nào để băn khoăn về những ảnh hởng
xung quanh cuộc kiểm toán không? K K K K
15. Có lý do nào để nói rằng sự tuân thủ những chuẩn mực chung đợc thừa nhận của chúng ta sẽ bị thắc mắc hay không?
K K K K
16. Có vấn đề nào và kế toán trọng yếu dẫn đến mức độ rủi ro kiểm toán lớn hơn mức trung bình hay không?
K K K K
17. Có lý do nào khẳng định rằng chúng ta không có những hiểu biết đầy đủ về những nghiệp vụ quan trọng và những quan hệ kinh doanh với các doanh nghiệp khác, đặc biệt trong trờng hợp các doanh nghiệp khác đợc coi là bên thứ ba trong khi đó trên thực tế lại là những bên có liên quan. Điều đó có thể ảnh hởng đến những nhận xét khái quát về tính chính trực của Ban quản trị hay không?
K K
18. Có lý do nào để khẳng định chúng ta không tích
luỹ đủ kinh nghiệm và kiến thức về khách hàng? K K 19. Có lý do nào để khẳng định rằng chúng ta không
có đầy đủ nhân viên có khả năng (bao gồm chuyên gia về ngành chuyên môn, hoặc những chuyên gia về quy định hay luật nớc ngoài)?
20. Có những vấn đề nào nói rằng có sự tồn tại khả
năng gian lận của Ban quản trị hay không? K K K C
Sau khi đã hoàn thành Bảng câu hỏi, kết hợp giữa sự đánh giá tổng thể với kinh nghiệm kiểm toán và đánh giá rủi ro kiểm toán. Rủi ro kiểm soát ở cả hai công ty A và B đều đợc đánh giá ở mức “trung bình” và hệ thống kiểm soát nội bộ ở hai công ty là đáng tin cậy.
C. Tìm hiểu các chu trình kế toán áp dụng
Mục đích của công việc này là để xây dựng kế hoạch kiểm toán phù hợp với mức độ tin cậy và hệ thống kế toán và kiểm soát đồng thời xác định đợc các nhóm nghiệp vụ quan trọng và các số d tài khoản chủ yếu.
Công ty A:
Niên độ kế toán bắt đầu từ ngày 01/01 đến ngày 31/12.
Đơn vị tiền tệ sử dụng để lập BCTC là đồng Việt Nam.
Nguyên tắc lập BCTC: Các BCTC đợc lập theo các Chuẩn mực Kế toán Việt Nam, Chế độ kế toán Việt Nam và các quy định pháp lý hiện hành của Việt Nam. BCTC đợc lập theo nguyên tắc giá gốc.
Hệ thống kế toán và hình thức sổ áp dụng: Công ty A sử dụng hình thức sổ Nhật kí chung để ghi sổ các nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Bộ Tài chính đã chấp thuận hệ thống kế toán của Công ty tại Công văn số 354TC/CĐKT ngày 12/12/2000.
Phơng pháp hạch toán các khoản dự phòng, tình hình trích lập và hoàn nhập dự phòng: Dự phòng hàng tồn kho đợc lập đối với các khoản mục bị lỗi thời, chậm lu chuyển và khiếm khuyết. Trong năm 2003, công ty áp dụng chính sách tín dụng mới chặt chẽ hơn, hầu hết các khoản doanh thu (hơn 90%) đều là doanh thu trả tiền ngay. Đối với hàng bán chịu, thời hạn thanh toán là 5-7 ngày đối với khách hàng bình thờng và 30 ngày đối với các khách hàng đặc biệt. Các khoản nợ đợc xác định là không thể thu hồi đợc sẽ xoá sổ. Dự phòng các khoản phải thu khó đòi ớc tính dựa trên cơ sở xem xét tất cả các khoản còn cha thu hồi tại thời điểm cuối năm. Dự phòng phải thu khó đòi đợc trích lập theo tỷ lệ sau:
Loại nợ Tỷ lệ trích lập (%) Trả đúng hạn - Quá hạn từ 0-30 ngày - Quá hạn từ 31-60 ngày - Quá hạn từ 61-90 ngày 50 Quá hạn lớn hơn 90 ngày 75 Không thể thu hồi 100
Công ty B
Công ty B có niên độ kế toán, đơn vị tiền tệ sử dụng và các nguyên tắc lập BCTC tơng tự Công ty A. Tuy nhiên, hình thức ghi sổ của Công ty B là Nhật kí chứng từ; Công ty tổ chức hạch toán kế toán theo Thông t số 155/2000/ TT- BTC ngày 08/12/2000 hớng dẫn kế toán cho các doanh nghiệp có vốn đầu t nớc ngoài tại Việt Nam.
Phơng pháp hạch toán các khoản dự phòng, tình hình trích lập và hoàn nhập dự phòng: Dự phòng giảm giá hàng tồn kho đợc lập theo tỷ lệ 70-80% giá gốc các loại hàng tồn kho bị giảm giá. Dự phòng phải thu khó đòi đợc tính dựa trên số ngày nợ quá hạn nh sau:
Bảng 5: Tỷ lệ trích lập dự phòng phải thu khó đòi Công ty B
Loại nợ Tỷ lệ trích lập (%) Trả đúng hạn 1 1- 3 tháng 1 3- 6 tháng 10 6- 12 tháng 50 Lớn hơn 12 tháng 100
D. Thực hiện phân tích tổng quát
Sau khi tìm hiểu về chu trình kế toán, kiểm toán viên thực hiện các bớc đánh giá tổng quát về các khoản dự phòng giữa số năm trớc và số năm nay để phát hiện những biến động bất thờng (tăng hoặc giảm). Những biến động này cần đợc kiểm toán viên đặc biệt quan tâm vì đó là cơ sở để có thể phát hiện ra
các sai sót hoặc gian lận có tính trọng yếu. Kiểm toán viên lấy số liệu từ BCTC đã đợc kiểm toán năm trớc và BCTC năm nay, các tài liệu này đợc khách hàng cung cấp trớc khi tiến hành kiểm toán.
Bảng 6: Thủ tục phân tích
Thủ tục phân tích Ngời thực hiện Tham chiếu
01. So sánh các khoản nợ phải thu khách hàng phân tích theo tuổi nợ của năm nay so với năm trớc.
02. So sánh khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho của năm nay và năm trớc.
Thực hiện thủ tục phân tích đối với các khoản dự phòng của hai Công ty A và B đợc kết quả nh sau:
Công ty A:
Bảng 7: Thủ tục phân tích - Công ty A (đơn vị: nghìn đồng) Chỉ tiêu 31/12/2002 31/12/2003 Chênh lệch Chênh lệch % Dự phòng phải thu khó đòi 4.770.775 3.728.432 -1.042.343 -21.83 Dự phòng giảm giá HTK 3.894.114 3.894.114 - -
Theo số liệu, các khoản dự phòng đợc trích lập trong tình trạng Công ty kinh doanh có lãi. Dự phòng giảm giá hàng tồn kho năm 2003 không thay đổi so với năm 2002. Dự phòng phải thu khó đòi năm 2003 là 3.728.432.000 đồng chiếm 9.35% so với tổng số nợ phải thu (39.881.859.000 đồng), tỷ lệ này< 20% đợc coi là phù hợp so với quy định của Bộ Tài chính trong Thông t 107 (Thông t 107 quy định: “Tổng mức lập dự phòng phải thu khó đòi tối đa bằng 20% tổng số dự nợ phải thu của doanh nghiệp tại thời điểm lập BCTC năm.”). Dự phòng năm 2003 giảm so với năm 2002 là 1.042.343.000 VNĐ, tơng ứng 21.83 %, xảy ra điều này là do sự thay đổi trong cách thức hạch toán của Công ty. Từ năm 2002 trở về trớc, Công ty trích lập các khoản dự phòng dựa trên tổng số d các khoản phải thu bao gồm cả số d phải thu từ vỏ chai và két. Từ năm 2003, vỏ