nhiệm hữu hạn Kiểm toán ASC thực hiện
1.3.2.1. Chuẩn bị kiểm toán
Khảo sát, đánh giá khách hàng và ký hợp đồng kiểm toán
Do Công ty XYZ là khách hàng cũ nên công việc kiểm toán dễ dàng hơn rất nhiều, những thông tin cơ sở về Công ty XYZ được lưu trong hồ sơ kiểm toán chung của khách hàng. KTV tìm trong hồ sơ kiểm toán chung những thông tin liên quan cụ thể đến khách hàng. Kiểm toán viên cũng sẽ phải liên hệ với Công ty XYZ để xem trong năm có những quy định mới hay không, nếu có sẽ yêu cầu Công ty gửi bản sao các quy định mới đó.
Sau khi cân nhắc các yếu tố về tính độc lập, ASC đánh giá đây là một cuộc kiểm toán có quy mô trung bình và xem xét trình độ chuyên môn cũng như kinh nghiệm thực tế của nhân viên, Công ty ASC ký kết hợp đồng kiểm toán với XYZ. Công ty vẫn chọn đội ngũ nhân viên đã kiểm toán XYZ những năm trước để thực hiện kiểm toán, để hiểu rõ khách hàng hơn và công việc kiểm toán được tiến hành nhanh hơn. Nhóm kiểm toán gồm 5 người: một chủ nhiệm kiểm toán chịu trách nhiệm tiếp xúc, trao đổi với khách hàng, lập kế hoạch, xây dựng chương trình kiểm toán, hướng dẫn soát xét công việc kiểm toán, một trưởng nhóm kiểm toán trực tiếp điều hành nhóm và thường xuyên trao đổi với chủ nhiệm kiểm toán cùng ba trợ lý kiểm toán. HTK là một phần hành phức tạp nên việc thực hiện kiểm toán phần hành này sẽ do trưởng nhóm kiểm toán đảm nhiệm.
Thu thập thông tin
Tên Công ty khách hàng, kỳ kế toán, các nét chính trong kinh doanh, loại hình kinh doanh đã được trình bày ở phần 1.2.1.2
XYZ là Xí nghiệp trồng chè và sản xuất chè nên HTK bao gồm NVL, CCDC, SPDD và Thành phẩm, ngoài ra còn có hàng đang đi đường, hàng gửi bán, dự phòng giảm giá HTK. Nguyên vật liệu của Công ty chia thành 3 loại: NVLC (các loại chè đã qua sơ chế), NVLP (các loại phân bón, thuốc trừ sâu) và nhiên liệu được chứa ở 3 kho riêng biệt. Riêng NVLC (Các loại chè đã qua sơ chế) được đảm bảo điều kiện bảo quản rất tốt và khắt khe, có hệ thống sấy và thông gió đảm bảo không bị ẩm mốc và hư hỏng. Do NVLC để sản xuất chè rất phong phú, có trên 20 loại chè qua sơ chế, trong đó, bao gồm cả tự trồng, mua ngoài và nhập khẩu nên được bố trí sắp xếp riêng biệt theo từng loại và có ghi nhãn để tránh nhầm lẫn khi xuất kho cho sản xuất. CCDC bao gồm các loại bao bì, nhãn mác,... dùng để đóng gói chè thành phẩm được chứa ở một kho riêng biệt. Thành phẩm cũng được bố trí ở một kho riêng, điều kiện bảo quản tốt: Sạch sẽ, thoáng mát, có hệ thống quạt gió và chất hút ẩm tránh làm hư hỏng chè thành phẩm.
Sản phẩm chè được chế biến từ nguyên liệu chè 1 tôm (búp), 2-3 lá non, quá trình sản xuất trải qua 5 giai đoạn: Diệt men; vò, sàng; sấy; phân loại; đấu trộn, đóng hộp.
Tổ chức công tác kế toán HTK của công ty XYZ đã được nêu trong phần 1.2.2.2
Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ
Khác với khách hàng ABC, KTV còn tiến hành thêm thủ tục phân tích sơ bộ BCTC của đơn vị khách hàng (Bảng Cân đối kế toán và Báo cáo Kết quả kinh doanh) nhằm phát hiện ra những biến động bất thường xảy ra trong năm tài chính. Từ đó có thể phát hiện ra những vấn đề nghi vấn và khả năng tồn tại những sai sót trên BCTC.
Thứ nhất, KTV so sánh số dư khoản mục HTK năm nay so với năm trước để xác định các biến động hoặc chênh lệch bất thường và tìm hiểu nguyên nhân của những biến động, từ đó xác định trọng tâm cần kiểm tra.
Thứ hai, tính và so sánh tỷ trọng HTK trong tổng TS so với những năm trước. Ngoài ra do Khách hàng XYZ là doanh nghiệp sản xuất, có doanh thu và GVHB, hàng tồn kho bao gồm cả thành phẩm và SPDD, do đó kiểm toán viên còn
tiến hành phân tích sơ bộ số liệu trên Báo cáo Kết quả kinh doanh của Khách hàng XYZ bao gồm:
Tính và so sánh tỷ trọng HTK trên tổng doanh thu hoặc HTK trên giá vốn hàng bán so với những năm trước.
Phân tích khoản mục SPDD: Xác định tỷ trọng SPDD trên tổng HTK và đánh giá tính phù hợp của khoản mục này.
Kiểm toán viên tiến hành phân tích sơ bộ Bảng Cân đối kế toán và Báo cáo Kết quả kinh doanh của Công ty XYZ, công việc này được lưu trên giấy làm việc của kiểm toán viên:
Bảng 1.15. Giấy làm việc của KTV-Phân tích sơ bộ số liệu trên Bảng Cân đối kế toán (Công ty XYZ)
(Đơn vị: Đồng)
Chỉ tiêu Năm 2009 Năm 2008 Chênh lệch
Số tiền %
A.Tài sản ngắn hạn 19.266.937.85
0 17.292.519.426 1.974.418.430 11,42%
I. Tiền và các khoản tương
đương tiền 3.364.594.589 3.657.210.829 (292.616.240) (8%)
II.Các khoản đầu tư TC ngắn hạn - - - -
III. Các khoản phải thu 10.382.922.592 5.821.560.686 4.561.361.904 78,35% IV. Hàng tồn kho 5.431.931.098 7.704.540.920 (2.272.609.822) (29,5%) 1. Hàng tồn kho 5.431.931.098 7.704.540.920 (2.272.609.822) (29,5%) 2. DP giảm giá HTK - - - - V. TSNH khác 87.489.571 109.206.991 (21.717.420) (19,9%) B. Tài sản dài hạn 8.382.923.915 15.368.743.341 (6.985.819.425) (45,45%)
CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN ASC
Chuyên ngành Kiểm toán và Tư vấn tài chính
Khách hàng Công ty XYZ
Người thực hiện TTH Mã số: Fa/1 Niên độ kế toán 2009
I. Các khoản phải thu dài hạn 166.492.209 555.374.000 (388.881.791) (70%) II. Tài sản cố định 8.216.431.706 14.613.369.341 (6.396.937.634) (43,77%)
III. Bất động sản đầu tư - - - -
IV. Các khoản đầu tư tài chính
dài hạn - 200.000.000 (200.000.000) (100%)
III. TSDH khác - - - -
Tổng tài sản 27.649.861.76
5 32.661.262.767 (5.011.401.000) (15,34%)
Nhận xét: Qua phân tích sơ bộ Bảng Cân đối kế toán, số lượng hàng tồn kho chiếm một tỷ trọng không quá lớn so với tổng tài sản, năm 2008 tỷ trọng hàng tồn kho trên tổng tài sản là 23,58% và năm 2009 tỷ lệ này là 19,65%. Có thể thấy quy mô DN năm 2009 giảm so với 2008 qua chỉ tiêu tổng tài sản: Tổng tài sản năm 2009 giảm so với 2008 là 5.011.401.000 về số tương đối là 15,34%. Quy mô DN giảm kéo theo HTK năm 2009 giảm so với 2008 về số tuyệt đối là 2.272.609.822, về số tương đối là 19,5%, như vậy có thể là trong năm 2009 doanh nghiệp thu hẹp quy mô nên lượng HTK cũng giảm theo hoặc cũng có thể do chính sách bán hàng tốt nên lượng hàng được tiêu thụ nhiều hơn tránh được tình trạng ứ đọng hàng. Các khoản phải thu khách hàng năm 2009 tăng mạnh so với 2008 (về số tương đối tăng 78,35%), có thể là do công ty đã chấp nhận bán hàng thu tiền chậm cho khách hàng nên đã khuyến khích việc mua hàng tạo doanh thu, nhưng cũng cần phải xem xét vấn đề này vì với chính sách trên nếu bị khách chiếm dụng vốn quá lâu sẽ gây khó khăn cho DN.
Người kiểm tra: LQĐ
(Đơn vị: Đồng) Chỉ tiêu 31/12/2009 (1) 31/12/2008 (2) Chênh lệch Số tuyệt đối (3)=(1)-(2) Số tương đối (4)=(3)/(2)*100
1. Doanh thu thuần 80.095.963.593 70.000.012.469 10.095.951.124 14,42% 2. Giá vốn hàng bán 71.494.173.589 64.488.143.240 7.006.030.349 10,86% 3. Lợi nhuận gộp 8.601.790.004 5.511.869.229 3.089.920.775 56,06% 4. Lợi nhuận trước thuế 1.418.381.272 566.688.479 851.692.793 150,3%
Nhận xét: Qua phân tích sơ bộ Báo cáo kết quả kinh doanh, thấy hàng tồn kho giảm 29,5%, giá vốn hàng bán tăng 10,86% và doanh thu thuần tăng 14,42%, như vậy biến động của hàng tồn kho không phải là bất thường.
Người kiểm tra: LQĐ
Bảng 1.17: Giấy làm việc của KTV-Phân tích tỷ trọng HTK (Công ty XYZ)
CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN ASC
Chuyên ngành Kiểm toán và Tư vấn tài chính
Khách hàng Công ty XYZ
Người thực hiện TTH Mã số: Fa/2 Niên độ kế toán 2009
Nội dung thực hiện Phân tích sơ bộ số liệu
(Đơn vị: Đồng)
Chỉ tiêu Năm 2009 (%) Năm 2008 (%) Chênh lệch (%)
∑ HTK / ∑ TS 19,65% 23,59% (3,94%)
∑ HTK / ∑ DT 6,78% 10,92% (4,14%)
∑ HTK / ∑GVHB 7,6% 11,95% (4,35%)
SPDD / ∑ HTK 11% 42,61% (31,61%)
Nhận xét:
Tất cả các tỷ lệ đều giảm năm 2009 so với 2008, điều này là hoàn toàn hợp lý. Năm 2009 DN thu hẹp quy mô DN nhưng cũng đồng thời thiết lập một chính sách bán hàng tốt nên lượng HTK giảm so với 2008 kéo theo tỷ lệ HTK trên tổng TS, tổng DT, tổng GVHB giảm. Đồng thời, tình hình sản xuất tốt nên tỷ trọng SPDD trên HTK cũng giảm nhiều. Như vậy, không có biến động bất thường xảy ra.
Người kiểm tra: LQĐ
Đánh giá sơ bộ HTKSNB của Công ty XYZ đối với chu trình HTK
Trước tiên, KTV cần có sự hiểu biết sơ bộ về HTKSNB đối với HTK của đơn vị thông qua phỏng vấn BGĐ và nhân viên Công ty XYZ, kết hợp với việc tìm hiểu HTK, chính sách quản lý, tổ chức hạch toán HTK (Được trình bày trong phần 1.2.2.2). Kiểm toán viên hoàn thành bảng câu hỏi đánh giá HTKSNB đối với HTK của Công ty XYZ.
Bảng 1.18: Bảng câu hỏi đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ Công ty XYZ
CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN ASC
Chuyên ngành Kiểm toán và Tư vấn tài chính
Khách hàng Công ty XYZ
Người thực hiện TTH Mã số: Fa/3 Niên độ kế toán 2009
Câu hỏi
Trả lời
Áp dụng Ghi chú
Có Không
Hệ thống HTK có theo dõi chi tiết cho từng loại
HTK hay không?
Hệ thống sổ sách kế toán có được đối chiếu với
kết quả kiểm kê trong năm hay không?
HTK có được đánh dấu theo một dãy số được xây
dựng trước không?
Chênh lệch giữa sổ sách kế toán và kết quả kiểm kê thực tế có được giải quyết dứt điểm không? Có tồn tại một phòng thu mua độc lập chuyên
thực hiện trách nhiệm nhận hàng?
Phòng vật tư Các vật tư hàng hoá có được kiểm soát và cất trữ
bởi một bộ phận kho độc lập không và chúng được kiểm soát chặt chẽ khi xuất kho không?
Đơn đặt hàng có được lập dựa trên các phiếu yêu
cầu mua hàng đã dược xét duyệt không?
Đơn đặt hàng có được đánh STT liên tục trước
không?
Đơn vị có thiết lập các thủ tục xét duyệt đặt hàng
và áp dụng một cách nhất quán không?
Trước khi nhập kho, hàng hoá có được kiểm nhận kỹ càng về số lượng, quy cách và chất lượng không?
Đơn vị có sắp xếp kho hàng một cách hợp lý, tránh được các mất mát, hư hỏng không?
Đơn vị có kiểm kê định kỳ HTK không?
Vật tư, hàng hóa xuất kho có dựa trên đơn đặt
hàng đã được phê duyệt không?
Phiếu xuất kho có đánh STT liên tục không? Các nghiệp vụ xuất, nhập có được ghi chép đầy
Phương pháp tính giá được áp dụng nhất quán
không?
Sau quá trình nghiên cứu HTKSNB đối với HTK của Công ty XYZ, KTV kết luận HTKSNB đối với HTK tại Công ty XYZ tồn tại và hoạt động hữu hiệu.
Đánh giá trọng yếu và rủi ro
Xác định mức trọng yếu:
KTV dựa vào tài liệu hướng dẫn đánh giá tính trọng yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty ASC (Đã nêu ở bảng 1.5)
Khi thực hiện kiểm toán, việc lựa chọn chỉ tiêu nào làm căn cứ và giá trị trọng yếu tương đối là bao nhiêu, điều này phụ thuộc vào xét đoán nghề nghiệp của KTV. ASC ưu tiên căn cứ số một là lợi nhuận trước thuế. Tuy nhiên, việc lựa chọn chỉ tiêu này cần loại trừ hai trường hợp: DN mới đi vào hoạt động, kết quả kinh doanh chưa ổn định và không phản ánh đúng quy mô của DN; Trong năm tài chính, kết quả kinh doanh của DN âm hoặc rất thấp.
Công ty XYZ đã hoạt động được nhiều năm và có lợi nhuận trước thuế trong năm 2009 đạt 1.418.381.272 đồng, như vậy, căn cứ vào chỉ tiêu này để ước lượng ban đầu về mức trọng yếu cho tổng thể BCTC:
1.418.381.272* 75% = 1.063.785.954đồng
Sau khi đã có ước lượng về mức trọng yếu của BCTC, KTV sẽ phân bổ ước lượng ban đầu này cho các bộ phận và khoản mục theo tỷ lệ sau: hàng tồn kho hệ số 3, công nợ bên ngoài và các khoản thuế hệ số 2, các khoản khác hệ số 1. KTV quyết định phân bổ mức trọng yếu cho khoản mục HTK cao hơn các khoản mục khác vì chi phí cho khoản mục này thường lớn hơn các khoản mục khác.
Mức trọng yếu phân bổ cho khoản mục HTK =
Ước lượng ban đầu về mức trọng yếu
* khoản mụcSố dư của HTK * Hệ số đi kèm khoản mục HTK ∑ khoản mụcSố dư từng * của từng khoảnHệ số đi kèm
mục
Theo đó, mức trọng yếu phân bổ cho khoản mục HTK tính ra là: 122.245.983 đồng Phân bổ mức trọng yếu cho HTK là giúp KTV xác định được số lượng bằng chứng kiểm toán thích hợp phải thu thập đối với khoản mục hàng tồn kho ở mức chi
phí thấp nhất mà vẫn đảm bảo các sai sót không vượt quá mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu. Việc phân bổ mức trọng yếu dựa trên bản chất của các khoản mục, kinh nghiệm của KTV, chi phí kiểm toán, rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá sơ bộ đối với khoản mục hàng tồn kho.
Đánh giá rủi ro:
Rủi ro tiềm tàng (IR) được đánh giá ở mức cao. Kết quả này căn cứ vào đặc điểm ngành nghề kinh doanh và đặc điểm HTK của doanh nghiệp. Việc trồng chè có thể không thuận lợi khi gặp thời tiết xấu do đó, sẽ gây tổn thất nhiều cho Công ty. Đồng thời đặc điểm HTK là nguyên liệu chè tươi hoặc đã qua sơ chế nên dễ bị hỏng nếu không bảo quản tốt. Mặt khác, chất lượng sản phẩm liên quan trực tiếp đến sức khoẻ con người nên yêu cầu về chất lượng sản phẩm và kiểm định chất lượng sản phẩm rất nghiêm ngặt. Sản phẩm của XYZ khá phong phú về chủng loại nên đòi hỏi việc bảo quản cũng khác nhau. Những nhận định này chính là cơ sở để KTV đánh giá IR của DN là cao.
Qua nghiên cứu hoạt động KSNB của DN đối với HTK là hữu hiệu, nên KTV dự đoán rủi ro kiểm soát (CR) ở mức thấp.
KTV có thể đánh giá mức rủi ro đối với HTK tại công ty XYZ là trung bình. Bởi vì:
Số lượng nghiệp vụ phát sinh khá nhiều
Việc hạch toán tính giá HTK tương đối phức tạp, tuy nhiên, mức độ sai sót không cao
HTK của Công ty được tập trung tại kho, NVL, CCDC, TP được bố trí ở các kho riêng rẽ, dễ quan sát, kiểm tra và đánh giá.
HTKSNB về HTK hoạt động hữu hiệu.
Thiết kế chương trình kiểm toán
XYZ là khách hàng thường xuyên của ASC nên các KTV của Công ty đã có những hiểu biết cơ bản về các thông tin HTK của XYZ. Hơn nữa, các vấn đề được Công ty tư vấn sau mỗi cuộc kiểm toán đều được XYZ lưu ý và thực hiện có hiệu quả. Do đó, hoạt động của HTKSNB của Công ty XYZ được đánh giá là tốt, rủi ro
ở mức trung bình. Từ các thông tin trên, đồng thời dựa vào chương trình kiểm toán mẫu phần hành HTK của ASC, Chủ nhiệm kiểm toán đưa ra kế hoạch kiểm toán cụ thể cho phần hành HTK của Công ty XYZ, cần tập trung nhiều vào các thử nghiệm kiểm soát, thủ tục kiểm tra chi tiết trong các giai đoạn kiểm toán và không thực hiện các thủ tục phân tích. Trong đó, các thử nghiệm cơ bản chiếm tỷ trọng lớn hơn thử nghiệm kiểm soát. Thử nghiệm kiểm soát hướng vào tính hiệu quả của các thủ tục KSNB đối với HTK từ khâu mua hàng, xuất HTK, đến lưu kho HTK.
Các thủ tục kiểm tra chi tiết cần thực hiện đối với khách hàng XYZ như sau:
Bảng 1.19: Các thủ tục kiểm tra chi tiết phần hành HTK đối với Công ty XYZ
STT Thủ tục kiểm tra chi tiết Người
thực hiện
Tham