Thực tiễn áp dụng IFRS tại một số quốc gia bài học kinh nghiệm hệ thống báo cáo tài chính hợp nhất đối với Việt Nam

Báo cáo tài chính (BCTC) hợp nhất là BCTC công khai của doanh nghiệp (DN, cung cấp thông tin toàn diện, trung thực về thực trạng tài chính và kết quả hoạt động kinh doanh của các DN, phục vụ và đáp ứng nhu cầu thông tin của nhiều đối tượng trong nền kinh tế. Chuẩn mực BCTC quốc tế (IFRS) do Hội đồng chuẩn mực kế toán (CMKT) quốc tế (IASB) và Hội đồng giải thích lập BCTC quốc tế (IFRIC) biên soạn theo định hướng thị trường vốn và hệ thống lập BCTC.

n trị - Kinh nghiệm quốc tế thực trạng ë ViÖt Nam THỰC TIỄN ÁP DỤNG IFRS TẠI MỘT SỐ QUỐC GIA BÀI HỌC KINH NGHIỆM HỆ THỐNG BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT ĐỐI VỚI VIỆT NAM #TS Phạm Thị Thúy Hằng - Khoa Kinh tế, Đại học Vinh Nguyễn Sỹ Thiện – Đại học Ngoại thương Báo cáo tài (BCTC) hợp BCTC cơng khai doanh nghiệp (DN, cung cấp thơng tin tồn diện, trung thực thực trạng tài kết hoạt động kinh doanh DN, phục vụ đáp ứng nhu cầu thông tin nhiều đối tượng kinh tế Chuẩn mực BCTC quốc tế (IFRS) Hội đồng chuẩn mực kế toán (CMKT) quốc tế (IASB) Hội đồng giải thích lập BCTC quốc tế (IFRIC) biên soạn theo định hướng thị trường vốn hệ thống lập BCTC Phương thức lập BCTC mô tả tập trung vào mối quan hệ DN với nhà đầu tư tập trung vào luồng thông tin đến thị trường vốn Thông tin phản ánh BCTC hợp phải có độ tin cậy, có độ xác cao Vì vậy, việc nghiên cứu áp dụng IFRS số quốc gia từ rút học kinh nghiệm cho Việt Nam có ý nghĩa mặt lý luận thực tiễn Trong xu hội nhập kinh tế toàn cầu, việc lập BCTC theo IFRS ngày nhận ủng hộ quốc gia vùng lãnh thổ giới Theo thống kê, có khoảng 131 nước vùng lãnh thổ cho phép bắt buộc áp dụng IFRS lập BCTC công ty niêm yết nước Lập BCTC theo IFRS trở nên ngày phổ biến theo yêu cầu tập đoàn mẹ, bên cho vay phát sinh từ tham gia tập đoàn kinh tế lớn vào thị trường vốn quốc tế BCTC hợp phản ánh tình hình biến động tài sản nguồn vốn thời điểm tình hình kết hoạt động kỳ nhóm cơng ty có quan hệ sở hữu vốn lẫn trình bày chúng thể BCTC thực thể pháp lý Do việc lập trình bày BCTC hợp nhằm mục đích quản lý nội DN phục vụ cổ đông nên BCTC hợp khơng mang tính pháp lý phạm vi cơng ty phải lập trình bày BCTC hợp bị thu hẹp Các nước giới có quy định khác phạm vi công ty phải lập trình bày BCTC hợp Nhưng nhìn chung, phần lớn quốc gia tuân thủ quy định lập trình bày BCTC hợp Uỷ ban CMKT quốc tế Một số nước không áp dụng toàn phần quy định Uỷ ban CMKT quốc tế phạm vi cơng ty phải lập BCTC hợp khác biệt Trong phần này, tác giả tổng hợp kinh nghiệm quốc gia giới tổ chức hệ thống BCTC hợp nhất, cụ thể sau: Thứ nhất, sách kế tốn kỳ kế toán: Quy định IFRS 10 CMKT Úc, Nhật Bản, bắt buộc thống sách kế tốn kỳ kế tốn cho tồn Tập đồn lập BCTC hợp nhất, trường hợp không thống sách kế tốn kỳ kế tốn BCTC riêng công ty mẹ công ty phạm vi hợp phải có điều chỉnh giải trình thuyết minh BCTC hợp Tuy nhiên, quy định CMKT Mỹ không yêu cầu bắt buộc thống sách kế tốn kỳ kế tốn cho tồn Tập đồn liên quan đến ngành cơng nghiệp đặc thù Và có khác biệt việc điều 123 n trÞ - Kinh nghiệm quốc tế thực trạng Việt Nam chnh khơng cần phải thực Tập đồn lựa chọn cơng bố thơng tin liên quan có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC hợp Thứ hai, tiêu chuẩn xác định công ty con: Về phương diện lý luận, tiêu chuẩn xác định cơng ty quyền kiểm soát tỷ lệ biểu Các quốc gia Nhật Bản, Trung Quốc, IFRS quyền kiểm sốt để xác định cơng ty Tuy nhiên, Mỹ xác định công ty tỷ lệ biểu Thứ ba, quyền kiểm soát: Theo IFRS 10 việc nắm giữ quyền biểu 50% nắm giữ số lượng đáng kể quyền biểu mang lại quyền kiểm soát IFRS 10 tiếp cận quyền kiểm sốt dựa mơ hình quyền kiểm soát thực tế Đây quan điểm IFRS số quốc gia Malaysia, Úc Tuy nhiên Mỹ xác định cơng ty tỷ lệ biểu nên quyền kiểm sốt thực tế khơng sử dụng Thứ tư, phương pháp xác định lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt: Quy định CMKT Nhật Bản lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt xác định dựa giá trị ghi sổ tỷ lệ lợi ích kinh tế cổ đơng khơng kiểm sốt cơng ty Trong quy định IFRS 03, CMKT Mỹ, Nhật Bản, lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt xác định dựa giá trị hợp lý tỷ lệ lợi ích kinh tế cổ đơng khơng kiểm sốt công ty Nhưng quy định CMKT Úc, Malaysia, lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt xác định dựa giá trị hợp lý tỷ lệ lợi ích kinh tế cổ đơng khơng kiểm sốt cơng ty con, có phân bổ LTTM Thứ năm, phương pháp xác định LTTM: Hầu hết quốc gia đồng ý quan điểm ghi nhận LTTM mua trình hợp kinh doanh Tuy nhiên có khác biệt cách xử lý LTTM sau ghi nhận, cụ thể: CMKT Mỹ, Malaysia, xử lý LTTM âm phân bổ theo tỷ lệ cho khoản mục theo trình tự: tài sản lưu động, tài sản tài chính, tài sản sẵn sàng để bán… phần LTTM âm lại ghi nhận thu nhập khác Trong CMKT Nhật bản, Trung Quốc, cách ghi nhận LTTM phần chênh lệch giá vốn đầu tư phần quyền lợi công ty mẹ vốn chủ sở hữu công ty theo giá thị trường Nhưng thời gian phân bổ có khác quốc gia có khác nhau, ví dụ quy định CMKT Nhật Bản cho phép phân bổ LTTM vịng 20 năm quy định CMKT Việt Nam cho phép phân bổ LTTM vòng 10 năm Tuy nhiên, Mỹ, Trung Quốc, quy định khơng phân bổ LTTM, thay vào đánh giá năm Thứ sáu, phương pháp xác định khoản mục đầu tư vào công ty con: Quy định CMKT Nhật Bản, Trung Quốc, áp dụng phương pháp giá gốc khoản mục đầu tư vào công ty Tuy nhiên, quy định CMKT Mỹ, cho phép áp dụng phương pháp giá gốc, phương pháp vốn chủ sở hữu phương pháp vốn chủ sở hữu khơng hồn hảo khoản mục đầu tư vào công ty kết trình bày BCTC hợp Thứ bảy, kỹ thuật điều chỉnh loại trừ giao dịch nội bộ: Nguyên tắc chung số dư giao dịch nội công ty mẹ công ty loại trừ hồn tồn Bên cạnh đó, CMKT số quốc gia Mỹ, Nhật Bản có hướng dẫn việc điều chỉnh loại trừ giao dịch nội công ty mẹ với công ty liên kết công ty với công ty liên kết Thứ tám, hệ thống BCTC hợp Về nội dung hệ thống BCTC hợp theo IFRS hầu hết quốc gia giới Anh, Mỹ, Úc… bao gồm 05 báo cáo chính: Bảng cân đối kế tốn hợp nhất; Báo cáo kết hoạt động kinh doanh hợp nhất; Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất; Báo cáo biến động 124 n trÞ - Kinh nghiƯm qc tÕ thực trạng Việt Nam ch s hu; Thuyết minh BCTC hợp Tuy nhiên, xếp thông tin báo cáo cụ thể quốc gia có khác trình bày cách độc lập Ví dụ quy định CMKT Mỹ, Úc, IFRS 03 tiêu lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt BCTC hợp trình bày phần vốn chủ sở hữu Bảng cân đối kế toán hợp tiêu tách biệt với vốn chủ sở hữu công ty mẹ Tuy nhiên CMKT Nhật Bản việc trình bày tiêu lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt BCTC hợp thành khoản tách biệt, nằm nợ phải trả vốn chủ sở hữu trên Bảng cân đối kế toán hợp Một số quốc gia Nhật Bản, Trung Quốc, yêu cầu công ty mẹ khơng cung cấp BCTC hợp mà cịn BCTC riêng Ngược lại, số quốc gia Mỹ yêu cầu công ty mẹ cung cấp BCTC hợp Tại Việt Nam áp dụng chuẩn mực 25 - BCTC hợp kế toán khoản đầu tư vào công ty ban hành theo Quyết định số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30/12/2003 Với chuẩn mực số 25 ban hành thực tế áp dụng ngành nghề kinh doanh khác thật cịn gặp nhiều khó khăn lập BCTC hợp Hiện nay, Việt Nam, thời kỳ hội nhập với quốc tế lĩnh vực kế toán, xu tất yếu So với lịch sử bút toán kép - tảng kế tốn đại BCTC hợp đời muộn nhiều, gắn với thành lập Tập đoàn kinh tế BCTC hợp lập tập đoàn Steel Corporation - Hợp chủng quốc Hoa Kỳ, sau pháp luật hóa vào năm 1933 Việc luật pháp hóa BCTC hợp Anh Đức vào năm 1948 1966 Trong trình hình thành phát triển, quốc gia có hệ thống pháp luật, hệ thống văn hóa khác biệt Hơn nữa, vấn đề hợp lại phức tạp nên quốc gia có khác biệt liên quan đến BCTC Qua nghiên cứu IFRS việc áp dụng IFRS số quốc gia Nhật Bản, Mỹ,… cho thấy tổ chức BCTC hợp quốc gia dựa quan điểm lý thuyết thực thể kế tốn, nhiên có khác biệt quốc gia điều kiện kinh tế trị xã hội khác Đứng quan điểm tác giả, học kinh nghiệm số quốc gia giới cho việc lập trình bày BCTC hợp Việt Nam sau: Thứ nhất, phân tích trên, IAS/IFRS, giá trị hợp lý sử dụng ngày nhiều đo lường ghi nhận yếu tố BCTC Hiện nay, quốc gia giới xác nhận lại cam kết thúc đẩy việc hội tụ hệ thống IFRS có đề cập đến việc sử dụng giá trị hợp lý sở đo lường chủ yếu nhằm tăng cường tính thích hợp thơng tin trình bày BCTC Ủy ban IASB công bố “Các quy định đo lường giá trị hợp lý’, đó, thống giá trị hợp lý “giá trị đầu ra” tài sản hay nợ phải trả Trong đó, VAS1 đưa nguyên tắc giá gốc Việc sử dụng giá gốc làm sở đo lường chủ yếu đạt độ ‘tin cậy’ làm giảm tính ‘liên quan’ thơng tin cung cấp BCTC Do vậy, tương lai không xa, việc nghiên cứu, xây dựng sở lý luận điều kiện, phương pháp vận dụng “nguyên tắc giá trị hợp lý” trở thành vấn đề cần Việt Nam xem xét thực cách nghiêm túc Thứ hai, tiêu chuẩn xác định công ty con: Hầu hết quốc gia quyền kiểm sốt làm tiêu chuẩn để xác định cơng ty Mặc dù Việt Nam, khái niệm quyền kiểm soát quy định cụ thể VAS 25 phù hợp thực thể thơng thường mà chưa có quy định cho thực thể có mục đích Vì theo tác giả cần có khái niệm thống dùng chung cho loại hình thực thể 125 n trÞ - Kinh nghiệm quốc tế thực trạng Việt Nam Thứ ba, phương pháp xác định lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt: Hiện giới có cách để xác định lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt, xu hướng chung khuyến khích xác định lợi ích cổ đơng khơng kiểm soát dựa giá trị hợp lý tỷ lệ lợi ích kinh tế cổ đơng khơng kiểm sốt công ty Đây kinh nghiệm cho Việt Nam quy định VAS xác định lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt dựa giá trị ghi sổ tỷ lệ lợi ích kinh tế cổ đơng khơng kiểm sốt công ty Thứ tư, phương pháp kế toán LTTM: Khi ghi nhận LTTM Việt Nam xác định phần chênh lệch giá phí lợi ích cơng ty mẹ tài sản công ty Tuy nhiên, công ty mẹ sở hữu tỷ lệ nắm giữ vốn chủ sở hữu công ty nắm giữ quyền kiểm sốt bỏ sót phần lớn LTTM Vì kinh nghiệm cho Việt Nam thay đổi cách tính LTTM phù hợp quy định CMKT quốc tế đảm bảo xác thơng tin Thứ năm, điều chỉnh loại trừ giao dịch nội bộ: nguyên tắc chung số dư giao dịch nội công ty mẹ công ty loại trừ hoàn toàn Tuy nhiên, VAS quy định điều chỉnh loại trừ giao dịch nội công ty mẹ với công ty chưa có quy định điều chỉnh loại trừ giao dịch nội công ty mẹ công ty liên kết công ty cơng ty liên kết Vì vậy, Việt Nam cần nghiên cứu xem xét có quy định vấn đề Thứ sáu, hệ thống BCTC hợp Bất kỳ quốc gia xây dựng hệ thống CMKT trọng đế việc trình bày cung cấp thơng tin BCTC Yêu cầu cung cấp thông tin cụ thể hoạt động hợp nhất, như: đơn vị hợp nhất, giá phí hợp nhất, kết cơng ty trược ngày hợp nhất, xác định phân bổ LTTM,… Mặc dù, VAS có quy định chưa cụ thể, chi tiết Vì vậy, Việt Nam cần bước hoàn thiện hệ thống BCTC hợp có bổ sung tương ứng Thứ bảy, Việt Nam cần bước tiếp tục hồn thiện mơi trường kinh tế luật pháp phù hợp với yêu cầu IAS/IFRS Chẳng hạn như, thị trường giao dịch tài sản cần phải “minh bạch” “hoạt động” để sử dụng giá trị hợp lý làm sở đo lường giá trị tài sản… -Tài liệu tham khảo Chuẩn mực số 01 “Chuẩn mực chung” Ban hành công bố theo Quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31/12/2002 Bộ trưởng Bộ Tài Chuẩn mực số 25 “BCTC hợp kế toán khoản đầu tư vào Công ty con” Ban hành công bố theo Quyết định số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30 /12/2003 Bộ Tài Australian Financial Accounting (2005), Craig Deegan, Fourth Edition, McGraw-Hill, Australia IFRS 1,3 - Business Combinations, International Accounting standards Board (2008) The introduction of accounting principles for consolidated financial statements in Japan: Focus on minority interest and other related accounting treatments (2010), Masako Futamura, Nagoya University, Journal of International Business Research, Volume 9, Special Issue 2010 US GAAP & IFRS: The basic spring (2011), Enrnt and Young       126 ... ty với công ty liên kết Thứ tám, hệ thống BCTC hợp Về nội dung hệ thống BCTC hợp theo IFRS hầu hết quốc gia giới Anh, Mỹ, Úc… bao gồm 05 báo cáo chính: Bảng cân đối kế toán hợp nhất; Báo cáo. .. kinh doanh hợp nhất; Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất; Báo cáo biến động 124 n trÞ - Kinh nghiệm quốc tế thực trạng Việt Nam vốn chủ sở hữu; Thuyết minh BCTC hợp Tuy nhiên, xếp thông tin báo. .. kế toán hợp Một số quốc gia Nhật Bản, Trung Quốc, yêu cầu công ty mẹ không cung cấp BCTC hợp mà BCTC riêng Ngược lại, số quốc gia Mỹ yêu cầu công ty mẹ cung cấp BCTC hợp Tại Việt Nam áp dụng chuẩn