VAS 11_Hợp nhất kinh doanh

CHUẨN MỰC SỐ 11 HỢP NHẤT KINH DOANH (Ban hành công bố theo Quyết định số 100/2005/QĐ-BTC ngày 28/12/2005 Bộ trưởng Bộ Tài chính) QUY ĐỊNH CHUNG 01 Mục đích chuẩn mực quy định hướng dẫn nguyên tắc phương pháp kế toán việc hợp kinh doanh theo phương pháp mua Bên mua ghi nhận tài sản, nợ phải trả xác định được, khoản nợ tiềm tàng theo giá trị hợp lý ngày mua ghi nhận lợi thương mại 02 Chuẩn mực áp dụng cho việc hạch toán hợp kinh doanh theo phương pháp mua 03 Chuẩn mực không áp dụng đối với: a) Hợp kinh doanh trường hợp doanh nghiệp riêng biệt hoạt động kinh doanh riêng biệt thực hình thức liên doanh; b) Hợp kinh doanh liên quan đến doanh nghiệp hoạt động kinh doanh kiểm soát chung; c) Hợp kinh doanh liên quan đến hai nhiều doanh nghiệp tương hỗ; d) Hợp kinh doanh trường hợp doanh nghiệp riêng biệt hoạt động kinh doanh riêng biệt hợp lại để hình thành đơn vị báo cáo thông qua hợp đồng mà không xác định quyền sở hữu Xác định hợp kinh doanh 04 Hợp kinh doanh việc kết hợp doanh nghiệp riêng biệt hoạt động kinh doanh riêng biệt thành đơn vị báo cáo Kết phần lớn trường hợp hợp kinh doanh doanh nghiệp (bên mua) nắm quyền kiểm soát nhiều hoạt động kinh doanh khác (bên bị mua) Nếu doanh nghiệp nắm quyền kiểm soát nhiều đơn vị khác hoạt động kinh doanh việc kết hợp đơn vị hợp kinh doanh Khi doanh nghiệp mua nhóm tài sản tài sản không cấu thành hoạt động kinh doanh phải phân bổ giá phí nhóm tài sản cho tài sản nợ phải trả xác định riêng rẽ nhóm tài sản dựa giá trị hợp lý tương ứng ngày mua 05 Hợp kinh doanh thực nhiều hình thức khác như: Một doanh nghiệp mua cổ phần doanh nghiệp khác; mua tất tài sản doanh nghiệp khác, gánh chịu khoản nợ doanh nghiệp khác; mua số tài sản doanh nghiệp khác để hình thành nên nhiều hoạt động kinh doanh.Việc mua, bán thực việc phát hành cơng cụ vốn toán tiền, khoản tương đương tiền chuyển giao tài sản khác kết hợp hình thức Các giao dịch diễn cổ đông doanh nghiệp tham gia hợp doanh nghiệp cổ đông doanh nghiệp khác Hợp kinh doanh bao gồm việc thành lập doanh nghiệp để kiểm soát doanh nghiệp tham gia hợp tài sản chuyển giao, tái cấu nhiều doanh nghiệp tham gia hợp 06 Hợp kinh doanh dẫn đến quan hệ cơng ty mẹ - cơng ty con, bên mua công ty mẹ bên bị mua công ty Trường hợp này, bên mua áp dụng Chuẩn mực lập báo cáo tài hợp Cơng ty mẹ trình bày phần sở hữu cơng ty báo cáo tài riêng khoản đầu tư vào công ty (Theo quy định Chuẩn mực kế tốn số 25 “Báo cáo tài hợp kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty con”) 07 Hợp kinh doanh liên quan đến việc mua tài sản thuần, bao gồm lợi thương mại (nếu có) doanh nghiệp khác mà việc mua cổ phần doanh nghiệp Hợp kinh doanh theo hình thức không dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty 08 Hợp kinh doanh chuẩn mực bao gồm việc hợp kinh doanh doanh nghiệp nắm quyền kiểm sốt doanh nghiệp khác ngày nắm quyền kiểm sốt (ngày mua) khơng trùng với ngày nắm quyền sở hữu (ngày trao đổi) Trường hợp phát sinh bên đầu tư đồng ý với thoả thuận mua lại cổ phiếu với số nhà đầu tư quyền kiểm sốt bên đầu tư thay đổi 09 Chuẩn mực không quy định kế tốn khoản vốn góp liên doanh bên góp vốn liên doanh (theo quy định Chuẩn mực kế tốn số 08 “Thơng tin tài khoản vốn góp liên doanh”) Hợp kinh doanh liên quan đến doanh nghiệp chịu kiểm soát chung 10 Hợp kinh doanh liên quan đến doanh nghiệp hoạt động kinh doanh chịu kiểm soát chung hợp kinh doanh, tất doanh nghiệp hoạt động kinh doanh tham gia hợp chịu kiểm soát lâu dài bên nhiều bên kể trước sau hợp kinh doanh việc kiểm sốt lâu dài 11 Nhóm cá nhân có quyền kiểm sốt doanh nghiệp khác họ có quyền chi phối sách tài hoạt động doanh nghiệp nhằm thu lợi ích kinh tế từ hoạt động doanh nghiệp đó, theo thoả thuận hợp đồng Do đó, việc hợp kinh doanh theo hình thức khơng thuộc phạm vi áp dụng chuẩn mực trường hợp nhóm cá nhân có quyền lợi chung cao chi phối sách tài hoạt động đơn vị tham gia hợp nhằm đạt lợi ích từ hoạt động đơn vị theo thoả thuận hợp đồng quyền lợi chung cao lâu dài 12 Một cá nhân nhóm cá nhân kiểm soát đơn vị theo thoả thuận hợp đồng mà cá nhân nhóm cá nhân khơng phải lập trình bày báo cáo tài theo quy định chuẩn mực kế tốn Vì vậy, đơn vị tham gia hợp không coi phần báo cáo tài hợp cho việc hợp kinh doanh đơn vị kiểm sốt chung 13 Lợi ích cổ đông thiểu số đơn vị tham gia hợp trước sau hợp kinh doanh không liên quan đến việc xác định hợp có bao gồm đơn vị kiểm sốt chung khơng Một đơn vị tham gia hợp cơng ty khơng trình bày báo cáo tài hợp tập đồn theo quy định Chuẩn mực kế toán số 25 “Báo cáo tài hợp kế tốn khoản đầu tư vào công ty con” không liên quan đến việc xác định việc hợp có liên quan đến đơn vị kiểm soát chung Các thuật ngữ Chuẩn mực hiểu sau: Ngày mua: Là ngày mà bên mua có quyền kiểm sốt bên bị mua Ngày ký kết: Là ngày ghi hợp đồng đạt thoả thuận bên tham gia hợp ngày thông báo công khai trường hợp công ty niêm yết thị trường chứng khốn Trường hợp mua mang tính thơn tính, ngày sớm thoả thuận bên hợp đạt ngày có đủ chủ sở hữu bên bị mua chấp thuận đề nghị bên mua việc nắm quyền kiểm soát bên bị mua Hoạt động kinh doanh: Là tập hợp hoạt động tài sản thực quản lý nhằm mục đích: a) Tạo nguồn thu cho nhà đầu tư; b) Giảm chi phí cho nhà đầu tư mang lại lợi ích kinh tế khác trực tỷ lệ cho người nắm quyền người tham gia Hoạt động kinh doanh thường bao gồm yếu tố đầu vào, quy trình để xử lý yếu tố đầu vào đó, yếu tố đầu sử dụng để tạo doanh thu Nếu lợi thương mại có từ tập hợp hoạt động tài sản chuyển giao tập hợp coi hoạt động kinh doanh Hợp kinh doanh: Là việc chuyển doanh nghiệp riêng biệt hoạt động kinh doanh riêng biệt thành đơn vị báo cáo Hợp kinh doanh liên quan đến doanh nghiệp hoạt động kinh doanh kiểm soát chung: Là hợp kinh doanh doanh nghiệp hoạt động kinh doanh tham gia hợp chịu kiểm soát bên nhóm bên trước sau hợp kinh doanh kiểm sốt lâu dài Nợ tiềm tàng: Theo Chuẩn mực kế tốn số 18 “Các khoản dự phịng, tài sản nợ tiềm tàng”, nợ tiềm tàng là: a) Nghĩa vụ nợ có khả phát sinh từ kiện xảy tồn nghĩa vụ nợ xác nhận khả hay xảy không hay xảy nhiều kiện không chắn tương lai mà doanh nghiệp khơng kiểm sốt được; b) Nghĩa vụ nợ phát sinh từ kiện xảy chưa ghi nhận vì: i) Khơng chắn có giảm sút lợi ích kinh tế việc phải tốn nghĩa vụ nợ; ii) Giá trị nghĩa vụ nợ khơng xác định cách đáng tin cậy Kiểm sốt: Là quyền chi phối sách tài hoạt động doanh nghiệp nhằm thu lợi ích kinh tế từ hoạt động doanh nghiệp Ngày trao đổi: Là ngày mua việc hợp kinh doanh thực giao dịch đơn lẻ Khi việc hợp kinh doanh liên quan đến nhiều giao dịch, ví dụ việc hợp đạt theo giai đoạn việc mua cổ phần liên tiếp, ngày trao đổi ngày khoản đầu tư đơn lẻ ghi nhận báo cáo tài bên mua Giá trị hợp lý: Là giá trị tài sản trao đổi giá trị khoản nợ toán cách tự nguyện bên có đầy đủ hiểu biết sẵn sàng trao đổi ngang giá Lợi thương mại: Là lợi ích kinh tế tương lai phát sinh từ tài sản không xác định không ghi nhận cách riêng biệt Tài sản cố định vơ hình: Là tài sản khơng có hình thái vật chất xác định giá trị doanh nghiệp nắm giữ, sử dụng sản xuất, kinh doanh, cung cấp dịch vụ cho đối tượng khác thuê phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ vơ hình Liên doanh: Là thoả thuận hợp đồng hai nhiều bên để thực hoạt động kinh tế, mà hoạt động đồng kiểm soát bên góp vốn liên doanh Lợi ích cổ đơng thiểu số: Là phần kết hoạt động giá trị tài sản công ty xác định tương ứng cho phần lợi ích công ty mẹ sở hữu cách trực tiếp gián tiếp thông qua công ty Doanh nghiệp tương hỗ: Là doanh nghiệp không thuộc quyền sở hữu nhà đầu tư mang lại chi phí thấp lợi ích kinh tế khác trực tiếp hay theo tỷ lệ cho người có quyền người tham gia, cơng ty bảo hiểm tương hỗ đơn vị hợp tác tương hỗ Cơng ty mẹ: Là cơng ty có nhiều công ty Đơn vị báo cáo: Là đơn vị kế toán riêng biệt tập đồn bao gồm cơng ty mẹ cơng ty phải lập báo cáo tài theo quy định pháp luật Công ty con: Là doanh nghiệp chịu kiểm soát doanh nghiệp khác (gọi công ty mẹ) NỘI DUNG CHUẨN MỰC Phương pháp kế toán 14 Mọi trường hợp hợp kinh doanh phải kế toán theo phương pháp mua 15 Phương pháp mua xem xét việc hợp kinh doanh quan điểm doanh nghiệp thơn tính doanh nghiệp khác xác định bên mua Bên mua mua tài sản ghi nhận tài sản mua, khoản nợ phải trả nợ tiềm tàng phải gánh chịu, kể tài sản, nợ phải trả nợ tiềm tàng mà bên bị mua chưa ghi nhận trước Việc xác định giá trị tài sản nợ phải trả bên mua không bị ảnh hưởng giao dịch hợp không tài sản hay nợ phải trả thêm bên mua ghi nhận kết từ giao dịch chúng đối tượng giao dịch Áp dụng phương pháp mua 16 Áp dụng phương pháp mua gồm bước sau: a) Xác định bên mua; b) Xác định giá phí hợp kinh doanh; c) Tại ngày mua, bên mua phải phân bổ giá phí hợp kinh doanh cho tài sản mua, nợ phải trả khoản nợ tiềm tàng phải gánh chịu Xác định bên mua 17 Mọi trường hợp hợp kinh doanh phải xác định bên mua Bên mua doanh nghiệp tham gia hợp nắm quyền kiểm soát doanh nghiệp hoạt động kinh doanh tham gia hợp khác 18 Do phương pháp mua xem xét hợp kinh doanh theo quan điểm bên mua nên phương pháp giả định bên tham gia giao dịch hợp kinh doanh xác định bên mua 19 Kiểm soát quyền chi phối sách tài hoạt động doanh nghiệp hoạt động kinh doanh nhằm thu lợi ích kinh tế từ hoạt động doanh nghiệp hoạt động kinh doanh Một doanh nghiệp tham gia hợp coi nắm quyền kiểm soát doanh nghiệp tham gia hợp khác doanh nghiệp nắm giữ 50% quyền biểu doanh nghiệp khác trừ quyền sở hữu khơng gắn liền quyền kiểm soát Nếu số doanh nghiệp tham gia hợp không nắm giữ 50% quyền biểu doanh nghiệp tham gia hợp khác doanh nghiệp có quyền kiểm soát doanh nghiệp tham gia hợp kết hợp kinh doanh mà có; nếu: a) Quyền lớn 50% quyền biểu doanh nghiệp nhờ có thoả thuận với nhà đầu tư khác; b) Quyền chi phối sách tài hoạt động doanh nghiệp khác theo qui chế hay thoả thuận; c) Quyền bổ nhiệm, bãi miễn đa số thành viên Hội đồng quản trị (hoặc phận quản lý tương đương) doanh nghiệp khác; d) Quyền bỏ phiếu định họp Hội đồng quản trị (hoặc phận quản lý tương đương) doanh nghiệp khác 20 Một số trường hợp khó xác định bên mua việc xác định bên mua dựa vào biểu sau, ví dụ: a) Nếu giá trị hợp lý doanh nghiệp tham gia hợp lớn nhiều so với giá trị hợp lý doanh nghiệp khác tham gia hợp doanh nghiệp có giá trị hợp lý lớn thường coi bên mua; b) Nếu hợp kinh doanh thực việc trao đổi công cụ vốn thơng thường có quyền biểu để đổi lấy tiền tài sản khác doanh nghiệp bỏ tiền tài sản khác thường coi bên mua; c) Nếu hợp kinh doanh mà ban lãnh đạo doanh nghiệp tham gia hợp có quyền chi phối việc bổ nhiệm thành viên ban lãnh đạo doanh nghiệp hình thành từ hợp kinh doanh doanh nghiệp tham gia hợp có ban lãnh đạo có quyền chi phối thường bên mua 21 Khi hợp kinh doanh thực thông qua việc trao đổi cổ phiếu đơn vị phát hành cổ phiếu thường coi bên mua Tuy nhiên, cần xem xét thực tế hoàn cảnh cụ thể để xác định đơn vị hợp có quyền chi phối sách tài hoạt động đơn vị khác để đạt lợi ích từ hoạt động đơn vị Một số trường hợp hợp kinh doanh mua hốn đổi, bên mua doanh nghiệp có cổ phiếu mua doanh nghiệp phát hành bên bị mua Ví dụ, để nhằm mục đích niêm yết thị trường chứng khốn, cơng ty chưa niêm yết thị trường chứng khoán có thoả thuận để cơng ty nhỏ niêm yết thị trường chứng khốn mua lại.Mặc dù mặt pháp lý cơng ty niêm yết xem công ty mẹ công ty chưa niêm yết công ty con, cơng ty bên mua có quyền kiểm sốt sách tài hoạt động cơng ty mẹ để đạt lợi ích từ hoạt động cơng ty mẹ Thơng thường, bên mua lại đơn vị lớn hơn, nhiên có số tình doanh nghiệp nhỏ mua lại doanh nghiệp lớn Phần hướng dẫn kế toán mua hốn đổi trình bày đoạn từ A1-A15 Phụ lục A 22 Khi doanh nghiệp thành lập phát hành công cụ vốn để tiến hành hợp kinh doanh đơn vị tham gia hợp tồn trước hợp xác định bên mua sở chứng sẵn có 23 Tương tự, hợp kinh doanh có tham gia hai đơn vị trở lên, đơn vị tồn trước tiến hành hợp xác định bên mua dựa chứng sẵn có Việc xác định bên mua trường hợp bao gồm việc xem xét đơn vị tham gia hợp bắt đầu tiến hành giao dịch hợp liệu tài sản doanh thu đơn vị tham gia hợp có lớn đáng kể so với đơn vị khác không Giá phí hợp kinh doanh 24 Bên mua xác định giá phí hợp kinh doanh bao gồm: Giá trị hợp lý ngày diễn trao đổi tài sản đem trao đổi, khoản nợ phải trả phát sinh thừa nhận công cụ vốn bên mua phát hành để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua, cộng (+) chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp kinh doanh 25 Ngày mua ngày mà bên mua đạt quyền kiểm soát thực tế bên bị mua Khi quyền kiểm sốt đạt thơng qua giao dịch trao đổi đơn lẻ ngày trao đổi trùng với ngày mua Nếu quyền kiểm soát đạt thơng qua nhiều giao dịch trao đổi, ví dụ đạt theo giai đoạn từ việc mua liên tiếp, đó: a) Giá phí hợp kinh doanh tổng chi phí giao dịch trao đổi đơn lẻ; b) Ngày trao đổi ngày giao dịch trao đổi (là ngày mà khoản đầu tư đơn lẻ ghi nhận báo cáo tài bên mua), cịn ngày mua ngày mà bên mua đạt quyền kiểm soát bên bị mua 26 Các tài sản đem trao đổi khoản nợ phải trả phát sinh bên mua thừa nhận để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua theo yêu cầu đoạn 24 xác định theo giá trị hợp lý ngày trao đổi Vì thế, việc tốn tất phần giá phí việc hợp kinh doanh hỗn lại, giá trị hợp lý phần hỗn lại phải quy đổi giá trị tại ngày trao đổi, có tính đến phần phụ trội chiết khấu phát sinh tốn 27 Giá cơng bố ngày trao đổi công cụ vốn niêm yết chứng tin cậy giá trị hợp lý cơng cụ vốn sử dụng, trừ số trường hợp Các chứng cách tính tốn khác cơng nhận bên mua chứng minh giá công bố ngày trao đổi số không đáng tin cậy giá trị hợp lý chứng cách tính tốn khác đáng tin cậy giá trị hợp lý công cụ vốn Giá công bố ngày trao đổi coi không đáng tin cậy giá trị hợp lý cơng cụ vốn giao dịch thị trường có giao dịch Nếu giá cơng bố ngày trao đổi số không đáng tin cậy khơng có giá cơng bố cho cơng cụ vốn bên mua phát hành, giá trị hợp lý cơng cụ ước tính sở phần lợi ích giá trị hợp lý bên mua phần lợi ích giá trị hợp lý bên bị mua mà bên mua đạt được, miễn sở có chứng rõ ràng Giá trị hợp lý ngày trao đổi các tài sản tiền tệ trả cho người nắm giữ vốn bên bị mua cung cấp chứng tổng giá trị hợp lý mà bên mua trả để có quyền kiểm soát bên bị mua Trong trường hợp nào, khía cạnh hợp kinh doanh, kể yếu tố ảnh hưởng lớn đến việc đàm phán, phải xem xét Việc xác định giá trị hợp lý công cụ vốn quy định chuẩn mực kế tốn cơng cụ tài 28 Giá phí hợp kinh doanh cịn bao gồm giá trị hợp lý ngày trao đổi khoản nợ phải trả phát sinh thừa nhận để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua Các khoản lỗ chi phí khác phát sinh tương lai hợp kinh doanh không coi khoản nợ phát sinh bên mua thừa nhận để đổi lấy quyền kiểm sốt bên bị mua nên khơng tính vào giá phí hợp kinh doanh 29 Giá phí hợp kinh doanh cịn bao gồm chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp kinh doanh, chi phí trả cho kiểm tốn viên, tư vấn pháp lý, thẩm định viên giá nhà tư vấn khác thực hợp kinh doanh Các chi phí quản lý chung chi phí khác khơng liên quan trực tiếp đến giao dịch hợp kinh doanh cụ thể khơng tính vào giá phí hợp kinh doanh, mà ghi nhận chi phí kỳ phát sinh 30 Chi phí thoả thuận phát hành khoản nợ tài phận cấu thành khoản nợ đó, khoản nợ phát hành để thực hợp kinh doanh, mà không coi chi phí liên quan trực tiếp đến hợp kinh doanh Vì vậy, doanh nghiệp khơng tính chi phí vào giá phí hợp kinh doanh 31 Chi phí phát hành cơng cụ vốn phận cấu thành cơng cụ vốn đó, cơng cụ vốn phát hành để thực hợp kinh doanh, mà không coi chi phí liên quan trực tiếp đến hợp kinh doanh Vì vậy, doanh nghiệp khơng tính chi phí vào giá phí hợp kinh doanh Điều chỉnh giá phí hợp kinh doanh tuỳ thuộc vào kiện tương lai 32 Khi thoả thuận hợp kinh doanh cho phép điều chỉnh giá phí hợp kinh doanh tuỳ thuộc vào kiện tương lai, bên mua phải điều chỉnh vào giá phí hợp kinh doanh ngày mua khoản điều chỉnh có khả chắn xảy giá trị điều chỉnh xác định cách đáng tin cậy 33 Thoả thuận hợp kinh doanh cho phép điều chỉnh giá phí hợp kinh doanh xảy nhiều kiện tương lai Ví dụ, khoản điều chỉnh phụ thuộc vào việc trì hay đạt mức độ lợi nhuận định tương lai hay phụ thuộc vào giá thị trường công cụ phát hành trì Thơng thường, ước tính giá trị cần điều chỉnh thời điểm ghi nhận ban đầu giao dịch hợp kinh doanh cách đáng tin cậy, tồn vài kiện không chắn Nếu kiện tương lai không xảy cần phải xem xét lại giá trị ước tính, giá phí hợp kinh doanh phải điều chỉnh theo 34 Khi thoả thuận hợp kinh doanh cho phép điều chỉnh giá phí hợp kinh doanh, khoản điều chỉnh khơng tính vào giá phí hợp kinh doanh thời điểm ghi nhận ban đầu khoản điều chỉnh khơng có khả chắn xảy xác định cách đáng tin cậy Nếu sau đó, khoản điều chỉnh trở nên có khả chắn xảy giá trị điều chỉnh xác định cách đáng tin cậy khoản xem xét bổ sung coi khoản điều chỉnh vào giá phí hợp kinh doanh 35 Trong số trường hợp, bên mua yêu cầu trả thêm cho bên bị mua khoản bồi thường việc giảm giá trị tài sản đem trao đổi, khoản nợ phát sinh thừa nhận công cụ vốn bên mua phát hành để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua Ví dụ: trường hợp xảy bên mua đảm bảo giá thị trường công cụ vốn công cụ nợ phát hành phần giá phí hợp kinh doanh yêu cầu phát hành bổ sung công cụ vốn công cụ nợ để khôi phục giá trị xác định ban đầu Trường hợp này, không ghi tăng giá phí hợp kinh doanh Nếu cơng cụ vốn giá trị hợp lý khoản trả thêm giảm trừ tương ứng vào giá trị ghi nhận ban đầu cho công cụ phát hành Nếu cơng cụ nợ giá trị hợp lý khoản trả thêm ghi giảm khoản phụ trội ghi tăng khoản chiết khấu phát hành ban đầu Phân bổ giá phí hợp kinh doanh cho tài sản mua, nợ phải trả nợ tiềm tàng 36 Tại ngày mua, bên mua phân bổ giá phí hợp kinh doanh việc ghi nhận theo giá trị hợp lý ngày mua tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng bên bị mua thoả mãn tiêu chuẩn đoạn 37, trừ tài sản dài hạn (hoặc nhóm tài sản lý) phân loại nắm giữ để bán ghi nhận theo giá trị hợp lý trừ chi phí bán chúng Chênh lệch giá phí hợp kinh doanh phần sở hữu bên mua giá trị hợp lý tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng ghi nhận hạch toán theo quy định từ đoạn 50 đến đoạn 54 37 Bên mua ghi nhận riêng rẽ tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng bên bị mua vào ngày mua chúng thoả mãn tiêu chuẩn sau ngày mua: a) Nếu tài sản cố định hữu hình, phải chắn đem lại lợi ích kinh tế tương lai cho bên mua giá trị hợp lý xác định cách tin cậy b) Nếu nợ phải trả xác định (khơng phải nợ tiềm tàng), phải chắn doanh nghiệp trả từ nguồn lực để tốn nghĩa vụ giá trị hợp lý xác định cách tin cậy c) Nếu tài sản cố định vơ hình nợ tiềm tàng giá trị hợp lý xác định cách tin cậy 38 Báo cáo kết hoạt động kinh doanh bên mua bao gồm lãi lỗ sau ngày mua bên bị mua cách gộp thu nhập chi phí bên bị mua dựa giá phí hợp kinh doanh Ví dụ, chi phí khấu hao tài sản cố định sau ngày mua tính vào báo cáo kết hoạt động kinh doanh bên mua liên quan tới tài sản cố định phải khấu hao bên bị mua dựa giá trị hợp lý tài sản cố định phải khấu hao ngày mua mà bên mua ghi nhận 39 Việc áp dụng phương pháp mua ngày mua, ngày mà bên mua đạt quyền kiểm sốt thực tế bên bị mua Vì kiểm sốt quyền chi phối sách tài hoạt động doanh nghiệp nhằm thu lợi ích kinh tế từ hoạt động doanh nghiệp đó, vậy, không thiết giao dịch hợp phải hoàn tất kết thúc theo quy định pháp luật trước bên mua đạt quyền kiểm soát Những kiện quan trọng liên quan đến việc hợp kinh doanh phải xem xét đánh giá việc bên mua đạt quyền kiểm soát hay chưa 40 Vì bên mua ghi nhận tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng bên bị mua vào ngày mua thoả mãn tiêu chuẩn quy định đoạn 37, phần lợi ích cổ đơng thiểu số bên bị mua phản ánh theo phần sở hữu cổ đông thiểu số giá trị hợp lý khoản mục Đoạn A16 A17 Phụ lục A hướng dẫn cách xác định giá trị hợp lý tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng bên bị mua cho mục đích phân bổ giá phí hợp kinh doanh Tài sản nợ phải trả xác định bên bị mua 41 Theo đoạn 36, bên mua ghi nhận riêng rẽ phần giá phí hợp kinh doanh phân bổ tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng bên bị mua tồn vào ngày mua thoả mãn tiêu chuẩn đoạn 37 Vì thế: a) Bên mua phải ghi nhận khoản nợ để thay cắt giảm hoạt động bên bị mua phần phân bổ giá phí hợp kinh doanh ngày mua bên bị mua tồn khoản nợ để tái cấu ghi nhận theo quy định Chuẩn mực kế toán số 18 “Các khoản dự phòng, tài sản nợ tiềm tàng”; b) Khi phân bổ giá phí hợp kinh doanh, bên mua không ghi nhận khoản nợ phải trả khoản lỗ tương lai chi phí khác dự kiến phát sinh từ việc hợp kinh doanh 42 Khoản toán mà doanh nghiệp phải trả theo cam kết hợp đồng, ví dụ trả cho người lao động người cung cấp trường hợp doanh nghiệp bị mua lại hợp kinh doanh, nghĩa vụ doanh nghiệp coi khoản nợ tiềm tàng việc hợp kinh doanh chắn xảy Nghĩa vụ theo cam kết hợp đồng doanh nghiệp ghi nhận khoản nợ phải trả theo quy định Chuẩn mực kế toán số 18 “Các khoản dự phòng, tài sản nợ tiềm tàng” việc hợp kinh doanh trở nên chắn khoản nợ xác định cách đáng tin cậy Vì thế, việc hợp kinh doanh thực hiện, khoản nợ phải trả bên bị mua bên mua ghi nhận cách phân bổ phần giá phí hợp kinh doanh cho 43 Trường hợp, trước hợp kinh doanh, việc thực kế hoạch tái cấu bên bị mua phụ thuộc vào việc hợp kinh doanh có xảy hay khơng, khoản nợ cho việc tái cấu khơng coi nghĩa vụ bên bị mua không coi nợ tiềm tàng bên bị mua trước hợp khơng phải nghĩa vụ xảy phát sinh từ kiện khứ mà tồn kiện xác nhận việc có xảy khơng xảy nhiều kiện không chắn tương lai mà bên mua khơng kiểm sốt tồn Vì thế, bên mua không ghi nhận khoản nợ tiềm tàng cho kế hoạch tái cấu phân bổ giá phí hợp kinh doanh 44 Các tài sản nợ phải trả xác định được ghi nhận theo đoạn 36 gồm tất tài sản nợ phải trả bên bị mua mà bên mua mua thừa nhận, bao gồm tài sản tài nợ tài Chúng bao gồm tài sản nợ phải trả trước chưa ghi nhận báo cáo tài bên bị mua khơng đủ tiêu chuẩn ghi nhận trước việc mua diễn Ví dụ, khoản lợi ích kinh tế có liên quan đến thuế thu nhập doanh nghiệp phát sinh từ khoản lỗ tính thuế thu nhập doanh nghiệp mà bên bị mua chưa ghi nhận trước hợp kinh doanh, đủ điều kiện ghi nhận tài sản xác định theo đoạn 36 chắn bên mua có lợi nhuận chịu thuế tương lai để bù trừ lại, khoản lợi ích kinh tế có liên quan đến thuế thu nhập doanh nghiệp chưa ghi nhận bên mua ghi nhận Tài sản cố định vơ hình bên bị mua 45 Theo đoạn 37, bên mua ghi nhận tách biệt TSCĐ vơ hình bên bị mua ngày mua tài sản thoả mãn tiêu chuẩn tài sản cố định vơ hình quy định Chuẩn mực kế tốn số 04 "Tài sản cố định vơ hình", giá trị hợp lý xác định cách đáng tin cậy Chuẩn mực kế toán số 04 "Tài sản cố định vơ hình" quy định việc xác định liệu giá trị hợp lý TSCĐ vơ hình mua hợp kinh doanh có xác định đáng tin cậy hay không Các khoản nợ tiềm tàng bên bị mua 46 Theo đoạn 37, bên mua ghi nhận khoản nợ tiềm tàng bên bị mua cách riêng biệt phần chi phí hợp kinh doanh giá trị hợp lý khoản nợ tiềm tàng xác định đáng tin cậy Nếu giá trị hợp lý khoản nợ tiềm tàng không xác định đáng tin cậy thì: a) Sẽ ảnh hưởng đến giá trị ghi nhận lợi thương mại kế toán theo quy định đoạn 55; b) Bên mua trình bày thơng tin khoản nợ tiềm tàng theo quy định Chuẩn mực kế toán số 18 “Các khoản dự phòng, tài sản nợ tiềm tàng” Đoạn A16(k) Phụ lục A hướng dẫn việc xác định giá trị hợp lý khoản nợ tiềm tàng 47 Sau ghi nhận ban đầu, bên mua xác định giá trị khoản nợ tiềm tàng ghi nhận cách riêng biệt theo quy định đoạn 36 Giá trị khoản nợ tiềm tàng xác định theo Chuẩn mực kế toán số 18 “Các khoản dự phòng, tài sản nợ tiềm tàng” 48 Quy định đoạn 47 không áp dụng cho hợp đồng kế toán theo Chuẩn mực kế toán cơng cụ tài Tuy nhiên, cam kết vay loại trừ khỏi phạm vi Chuẩn mực kế tốn cơng cụ tài khơng phải cam kết cung cấp khoản vay với mức lãi suất thấp lãi suất thị trường hạch toán vào nợ tiềm tàng bên bị mua, ngày mua, không chắn việc giảm lợi ích kinh tế cần thiết để tốn nghĩa vụ giá trị nghĩa vụ không xác định cách đáng tin cậy Theo đoạn 37, cam kết vay ghi nhận riêng biệt phần giá phí hợp kinh doanh giá trị hợp lý xác định cách đáng tin cậy 49 Các khoản nợ tiềm tàng ghi nhận riêng biệt phần giá phí hợp kinh doanh ngồi phạm vi Chuẩn mực kế toán số 18 “Các khoản dự phòng, tài sản nợ tiềm tàng” Tuy nhiên, bên mua phải trình bày thơng tin khoản nợ tiềm tàng theo quy định Chuẩn mực kế tốn số 18 “Các khoản dự phịng, tài sản nợ tiềm tàng” cho loại dự phòng Lợi thương mại 50 Tại ngày mua, bên mua sẽ: a) Ghi nhận lợi thương mại phát sinh hợp kinh doanh tài sản; b) Xác định giá trị ban đầu lợi thương mại theo giá gốc, phần chênh lệch giá phí hợp so với phần sở hữu bên mua giá trị hợp lý tài sản, nợ phải trả xác định khoản nợ tiềm tàng ghi nhận theo quy định đoạn 36 51 Lợi thương mại phát sinh hợp kinh doanh thể khoản toán bên mua cho lợi ích kinh tế ước tính thu tương lai từ tài sản không đủ tiêu chuẩn ghi nhận không xác định cách riêng biệt 52 Nếu tài sản, nợ phải trả xác định khoản nợ tiềm tàng bên bị mua không thoả mãn tiêu chuẩn đoạn 37 ghi nhận riêng biệt ngày mua ảnh hưởng đến khoản lợi thương mại ghi nhận (được kế toán theo đoạn 55), lợi thương mại xác định phần giá trị cịn lại giá phí hợp kinh doanh sau ghi nhận tài sản, nợ phải trả xác định khoản nợ tiềm tàng bên bị mua 53 Lợi thương mại ghi vào chi phí sản xuất, kinh doanh (nếu giá trị nhỏ) phải phân bổ dần cách có hệ thống suốt thời gian sử dụng hữu ích ước tính (nếu giá trị lớn) Thời gian sử dụng hữu ích phải phản ánh ước tính đắn thời gian thu hồi lợi ích kinh tế mang lại cho doanh nghiệp Thời gian sử dụng hữu ích lợi thương mại tối đa không 10 năm kể từ ngày ghi nhận Phương pháp phân bổ phải phản ánh cách thức thu hồi lợi ích kinh tế phát sinh từ lợi thương mại Phương pháp đường thẳng sử dụng phổ biến trừ có chứng thuyết phục cho việc áp dụng phương pháp phân bổ khác phù hợp Phương pháp phân bổ phải áp dụng quán cho thời kỳ trừ có thay đổi cách thức thu hồi lợi ích kinh tế lợi thương mại 54 Thời gian phân bổ phương pháp phân bổ lợi thương mại phải xem xét lại cuối năm tài Nếu thời gian sử dụng hữu ích lợi thương mại khác biệt lớn so với ước tính ban đầu phải thay đổi thời gian phân bổ Nếu có thay đổi lớn cách thức thu hồi lợi ích kinh tế tương lai lợi thương mại đem lại phương pháp phân bổ phải thay đổi Trường hợp phải điều chỉnh chi phí phân bổ lợi thương mại cho năm hành năm phải thuyết minh báo cáo tài Khoản vượt trội phần sở hữu bên mua giá trị hợp lý tài sản, nợ phải trả xác định khoản nợ tiềm tàng bên bị mua so với giá phí hợp kinh doanh 55 Nếu phần sở hữu bên mua giá trị hợp lý tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng ghi nhận theo quy định đoạn 36 vượt giá phí hợp kinh doanh bên mua phải: a) Xem xét lại việc xác định giá trị tài sản, nợ phải trả xác định được, nợ tiềm tàng việc xác định giá phí hợp kinh doanh; b) Ghi nhận vào Báo cáo kết hoạt động kinh doanh tất khoản chênh lệch sau đánh giá lại 56 Một khoản thu nhập ghi nhận theo đoạn 55 bao gồm tất yếu tố sau đây: a) Những sai sót xác định giá trị hợp lý giá phí hợp kinh doanh tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng bên bị mua Giá phí dự kiến phát sinh bên bị mua khơng phản ánh xác theo giá trị hợp lý tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng bên bị mua nguyên nhân tiềm tàng sai sót b) Quy định Chuẩn mực kế toán xác định giá trị tài sản xác định mua mức giá trị hợp lý coi giá trị hợp lý nhằm mục đích phân bổ giá phí việc hợp kinh doanh, hướng dẫn Phụ lục A việc xác định giá trị hợp lý tài sản nợ phải trả xác định bên bị mua; hướng dẫn xác định cho tài sản thuế thu nhập hoãn lại thuế thu nhập hoãn lại phải trả không chiết khấu c) Khoản giảm giá mua Hợp kinh doanh hoàn thành giai đoạn 57 Hợp kinh doanh thường liên quan tới nhiều giao dịch trao đổi, giao dịch mua cổ phiếu liên tiếp Khi đó, giao dịch trao đổi bên mua xử lý cách riêng biệt cách sử dụng giá phí giao dịch thông tin giá trị hợp lý ngày diễn giao dịch trao đổi để xác định giá trị lợi thương mại liên quan đến giao dịch Do đó, việc so sánh giá phí khoản đầu tư đơn lẻ với lợi ích bên mua giá trị hợp lý tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng bên bị mua thực bước 58 Nếu hợp kinh doanh liên quan tới nhiều giao dịch trao đổi giá trị hợp lý tài sản, nợ phải trả xác định khoản nợ tiềm tàng bên bị mua có chênh lệch ngày diễn giao dịch trao đổi, vì: a) Tài sản, nợ phải trả xác định khoản nợ tiềm tàng bên bị mua trình bày lại cách ước lượng theo giá trị hợp lý chúng ngày diễn giao dịch trao đổi để xác định giá trị lợi thương mại gắn với giao dịch; b) Tài sản, nợ phải trả xác định khoản nợ tiềm tàng bên bị mua sau phải bên mua ghi nhận theo giá trị hợp lý ngày mua 59 Trước coi hợp kinh doanh, giao dịch coi khoản đầu tư vào công ty liên kết hạch toán theo quy định Chuẩn mực kế toán số 07 "Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết" theo phương pháp giá gốc Kế toán ban đầu xác định tạm thời 60 Kế toán ban đầu việc hợp kinh doanh bao gồm: Xác định đánh giá giá trị hợp lý tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng bên bị mua giá phí hợp kinh doanh 61 Nếu kế toán ban đầu cho giao dịch hợp kinh doanh xác định cách tạm thời vào cuối kỳ mà việc hợp kinh doanh thực giá trị hợp lý tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng bên bị mua giá phí hợp kinh doanh xác định cách tạm thời, bên mua phải kế tốn giao dịch hợp kinh doanh cách sử dụng giá trị tạm thời Bên mua phải ghi nhận khoản điều chỉnh giá trị tạm thời kết việc hoàn tất việc kế tốn ban đầu: a) Trong vịng 12 tháng kể từ ngày mua; b) Từ ngày mua Do đó: (i) Giá trị lại tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng ghi nhận điều chỉnh theo kết có từ việc kế tốn ban đầu tính giá trị hợp lý chúng ghi nhận ngày mua (ii) Từ thời điểm mua, lợi thương mại khoản thu nhập ghi nhận theo quy định đoạn 55 điều chỉnh tương ứng với khoản điều chỉnh theo giá trị hợp lý ngày mua tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng ghi nhận điều chỉnh (iii) Thông tin so sánh trình bày kỳ trước việc hạch tốn hợp kinh doanh hồn tất trình bày việc kế tốn ban đầu hồn thành từ ngày mua, có nghĩa khoản khấu hao hay tác động đến lãi lỗ ghi nhận kết có từ việc kế tốn ban đầu Các điều chỉnh sau kế tốn ban đầu hồn tất 62 Ngoại trừ trường hợp quy định đoạn 33, 34 64, điều chỉnh kế toán ban đầu xác định tạm thời cho giao dịch hợp kinh doanh sau việc kế tốn hồn tất ghi nhận nhằm mục đích sửa chữa sai sót theo Chuẩn mực kế tốn số 29 "Thay đổi sách kế tốn, ước tính kế tốn sai sót" Những điều chỉnh việc kế toán ban đầu cho giao dịch hợp kinh doanh sau hoàn tất việc kế tốn khơng ghi nhận ảnh hưởng thay đổi ước tính kế tốn Theo Chuẩn mực kế toán số 29, ảnh hưởng thay đổi ước tính kế tốn ghi nhận kỳ kỳ tương lai 63 Chuẩn mực kế tốn số 29 "Thay đổi sách kế tốn, ước tính kế tốn sai sót" quy định doanh nghiệp phải sửa chữa sai sót theo phương pháp hồi tố, trình bày báo cáo tài sai sót chưa xảy cách trình bày lại thơng tin so sánh cho kỳ trước xảy sai sót Do đó, giá trị cịn lại tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng bên bị mua ghi nhận điều chỉnh kết việc sửa chữa sai sót tính giá trị hợp lý chúng điều chỉnh giá trị hợp lý ghi nhận ngày mua Lợi thương mại khoản thu nhập ghi nhận kỳ trước theo quy định đoạn 55 điều chỉnh hồi tố khoản tương ứng với giá trị hợp lý ngày mua (hoặc điều chỉnh giá trị hợp lý thời điểm mua) tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng ghi nhận (hoặc điều chỉnh) Ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại sau hồn tất việc kế tốn ban đầu 64 Nếu lợi ích tiềm tàng khoản lỗ tính thuế chuyển sang năm sau bên bị mua tài sản thuế thu nhập hỗn lại khác khơng thoả mãn tiêu chuẩn quy định đoạn 37 việc ghi nhận riêng rẽ, việc hợp kinh doanh kế toán ban đầu thực sau đó, bên mua ghi nhận lợi ích thu nhập thuế hỗn lại phù hợp với quy định Chuẩn mực kế toán số 17 "Thuế thu nhập doanh nghiệp" Ngoài ra, bên mua sẽ: a) Giảm giá trị lại lợi thương mại tới mức ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại ghi nhận tài sản xác định từ ngày mua; b) Ghi nhận khoản giảm giá trị lại lợi thương mại chi phí Tuy nhiên, việc ghi nhận không làm phát sinh khoản vượt trội hay làm tăng khoản thu nhập ghi nhận trước theo quy định đoạn 55 Trình bày báo cáo tài 65 Bên mua phải trình bày thơng tin để người sử dụng báo cáo tài đánh giá chất ảnh hưởng tài phát sinh từ việc hợp kinh doanh đến: a) Trong kỳ; b) Sau ngày kết thúc kỳ kế toán năm trước ngày phát hành báo cáo tài 66 Bên mua phải trình bày thơng tin sau cho giao dịch hợp kinh doanh diễn kỳ: a) Tên diễn giải liên quan đến bên tham gia hợp kinh doanh; b) Ngày mua; c) Tỷ lệ phần trăm (%) cơng cụ vốn có quyền biểu mua; d) Chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp kinh doanh Khi công cụ vốn phát hành phát hành công cụ cấu thành phận giá phí hợp kinh doanh, cần trình bày thơng tin sau: (i) Số lượng cơng cụ vốn phát hành phát hành; (ii) Giá trị hợp lý công cụ vốn sở xác định giá trị hợp lý Nếu khơng có giá phát hành thời điểm giao dịch trình bày giả định chủ yếu sử dụng để xác định giá trị hợp lý Nếu có giá phát hành vào thời điểm giao dịch không sử dụng sở để xác định giá phí hợp kinh doanh phải trình bày lý khơng sử dụng giá phát hành, phương pháp giả định chủ yếu sử dụng dùng để xác định giá trị hợp lý cho cơng cụ vốn; khoản chênh lệch tích luỹ giá trị giá phát hành công cụ vốn; e) Chi tiết hoạt động doanh nghiệp định lý sau hợp kinh doanh; f) Giá trị ghi nhận ngày mua cho loại tài sản, nợ phải trả nợ tiềm tàng bên bị mua, trừ xác định giá trị cịn lại loại tài sản, nợ phải trả nợ tiềm tàng xác định theo quy định Chuẩn mực kế tốn có liên quan trước diễn hợp kinh doanh Nếu khơng trình bày phải nêu rõ lý g) Khoản vượt trội ghi nhận vào lãi lỗ phù hợp với quy định đoạn 55 khoản mục tương đương Báo cáo kết hoạt động kinh doanh bên mua h) Diễn giải yếu tố cấu thành giá phí kết việc ghi nhận lợi thương mại diễn giải tài sản cố định vơ hình chưa ghi nhận tách riêng khỏi lợi thương mại giải thích lý giá trị hợp lý tài sản cố định vô hình khơng tính tốn cách đáng tin cậy, diễn giải tính chất khoản vượt trội ghi vào lỗ lãi theo quy định đoạn 55 i) Khoản lỗ hay lãi bên bị mua phát sinh từ ngày mua bao gồm lỗ hay lãi bên mua kỳ, không xác định phải nêu rõ lý 67 Thơng tin theo yêu cầu đoạn 66 trình bày cách tổng thể hoạt động hợp kinh doanh phát sinh kỳ báo cáo mà khơng có ảnh hưởng trọng yếu cách riêng rẽ 68 Nếu việc kế toán ban đầu cho giao dịch hợp kinh doanh phát sinh kỳ xác định tạm thời theo quy định đoạn 61, phải trình bày giải thích 69 Bên mua phải trình bày thơng tin sau: a) Doanh thu kỳ đơn vị hợp kinh doanh trước ngày hợp kinh doanh; b) Lỗ lãi kỳ đơn vị hợp kinh doanh trước ngày hợp kinh doanh Nếu khơng thể trình bày thơng tin phải giải thích rõ lý 70 Bên mua trình bày thơng tin theo quy định đoạn 66 cho giao dịch hợp kinh doanh phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán năm trước ngày phát hành báo cáo tài 71 Bên mua phải trình bày thơng tin để giúp người sử dụng báo cáo tài đánh giá ảnh hưởng tài đến lãi lỗ phát sinh từ việc sửa chữa sai sót điều chỉnh khác ghi nhận kỳ hành liên quan tới giao dịch hợp kinh doanh phát sinh kỳ hành trước 72 Bên mua trình bày thơng tin sau: a) Các khoản lãi lỗ ghi nhận kỳ hành giải thích thơng tin (i) Liên quan đến tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng giao dịch hợp kinh doanh phát sinh kỳ hành kỳ trước đó; (ii) Quy mơ, chất việc mà việc trình bày có liên quan đến hiểu biết hoạt động tài đơn vị hợp nhất; b) Nếu việc kế toán ban đầu giao dịch hợp kinh doanh thực kỳ trước xác định tạm thời vào cuối kỳ phải trình bày giá trị khoản điều chỉnh giải thích khoản điều chỉnh giá trị xác định tạm thời ghi nhận kỳ hành c) Thơng tin sửa chữa sai sót u cầu trình bày theo Chuẩn mực kế tốn số 29 "Thay đổi sách kế tốn, ước tính kế tốn sai sót" tài sản, nợ phải trả xác định được, nợ tiềm tàng, thay đổi giá trị khoản mục trên, mà bên mua ghi nhận kỳ hành theo quy định đoạn 62 63 73 Nếu có lợi thương mại, doanh nghiệp cần trình bày: a) Thời gian phân bổ; b) Trường hợp lợi thương mại không phân bổ theo phương pháp đường thẳng phải trình bày rõ phương pháp sử dụng lý không sử dụng phương pháp đường thẳng; c) Giá trị lợi thương mại tính vào chi phí sản xuất, kinh doanh kỳ; d) Bảng đối chiếu giá trị ghi sổ lợi thương mại vào đầu kỳ cuối kỳ: (i) Tổng giá trị lợi thương mại số phân bổ luỹ kế đầu kỳ; (ii) Lợi thương mại phát sinh kỳ; (iii) Những điều chỉnh có thay đổi phát thấy thay đổi giá trị tài sản nợ phải trả xác định được; (iv) Lợi thương mại bị loại bỏ lý, nhượng bán toàn phần doanh nghiệp kỳ; (v) Giá trị lợi thương mại phân bổ kỳ; (vi) Các thay đổi khác lợi thương mại kỳ; (vii) Tổng giá trị lợi thương mại chưa phân bổ luỹ kế cuối kỳ 74 Doanh nghiệp trình bày thêm thơng tin bổ sung để phù hợp với quy định đoạn 65, 71 73./ PHỤ LỤC A Hướng dẫn bổ sung Mua hoán đổi A1 Như quy định đoạn 21, trường hợp hợp kinh doanh gọi mua hoán đổi, bên mua doanh nghiệp mà vốn chủ sở hữu bị mua lại doanh nghiệp bị mua Ví dụ, cơng ty bị doanh nghiệp nhỏ mua lại để niêm yết thị trường chứng khoán Mặc dù mặt pháp lý doanh nghiệp nhỏ coi công ty mẹ công ty bị mua coi công ty Tuy nhiên công ty mặt pháp lý bên mua có quyền chi phối sách tài hoạt động cơng ty mẹ để đạt lợi ích từ hoạt động công ty mẹ A2 Doanh nghiệp áp dụng hướng dẫn đoạn từ A3 đến A15 hạch toán việc mua hoán đổi A3 Hạch toán việc mua hoán đổi xác định cách thức phân bổ giá phí hợp kinh doanh ngày mua khơng áp dụng cho nghiệp vụ xảy sau hợp Giá phí hợp kinh doanh A4 Khi công cụ vốn phát hành cấu thành giá phí hợp kinh doanh, đoạn 24 quy định giá phí hợp kinh doanh phải bao gồm giá trị hợp lý ngày trao đổi công cụ vốn Đoạn 27 quy định trường hợp khơng có giá cơng bố đáng tin cậy, giá trị hợp lý cơng cụ vốn ước tính cách tham chiếu đến giá trị hợp lý bên mua tham chiếu đến giá trị hợp lý doanh nghiệp bị mua, miễn giá có chứng rõ ràng A5 Trong nghiệp vụ mua hốn đổi, giá phí hợp kinh doanh thường công ty pháp lý gánh chịu (là bên mua theo mục đích kế tốn) phát hành cơng cụ vốn cho người sở hữu công ty mẹ (là bên bị mua theo mục đích kế tốn) Nếu giá công bố công cụ vốn công ty phát hành để xác định giá phí giao dịch hợp kinh doanh, cần phải tính tốn để xác định số lượng công cụ vốn mà công ty phải phát hành để có tỷ lệ sở hữu doanh nghiệp hợp cho chủ sở hữu công ty mẹ Giá trị hợp lý số lượng cơng cụ vốn tính tốn giá phí hợp kinh doanh A6 Nếu giá trị hợp lý công cụ vốn công ty khơng phải chứng rõ ràng, tổng giá trị hợp lý tất công cụ vốn phát hành công ty mẹ trước hợp sử dụng làm sở để tính tốn giá phí hợp kinh doanh Lập trình bày báo cáo tài hợp A7 Báo cáo tài hợp phát hành sau hợp mua hốn đổi đứng tên cơng ty mẹ, cần mơ tả thuyết minh tiếp tục báo cáo tài cơng ty mẹ (là bên mua theo mục đích kế tốn) Báo cáo tài hợp thể tiếp tục báo cáo tài cơng ty con: a) Tài sản nợ phải trả công ty tính tốn ghi nhận báo cáo tài hợp theo giá trị cịn lại chúng trước hợp kinh doanh b) Lợi nhuận giữ lại số dư khoản mục khác vốn chủ sở hữu ghi nhận BCTC hợp theo giá trị chúng báo cáo công ty trước hợp kinh doanh c) Giá trị ghi nhận công cụ vốn phát hành báo cáo tài hợp xác định cách cộng thêm vào vốn chủ công ty trước hợp phần giá phí hợp kinh doanh xác định theo đoạn đoạn A4 đến A6 Tuy nhiên, cấu vốn chủ sở hữu trình bày báo cáo tài hợp (số lượng, loại cơng cụ vốn phát hành) phản ánh cấu vốn công ty mẹ, kể công cụ vốn mà công ty mẹ phát hành để thực việc hợp kinh doanh d) Thơng tin so sánh trình bày báo cáo tài hợp thơng tin so sánh cơng ty A8 Kế tốn việc mua hoán đổi áp dụng Báo cáo tài hợp Trong báo cáo tài riêng cơng ty mẹ, có, khoản đầu tư vào cơng ty hạch tốn theo quy định Chuẩn mực kế toán số 25 “Báo cáo tài hợp kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty con” A9 Báo cáo tài hợp lập sau mua hoán đổi phản ánh giá trị hợp lý tài sản, nợ phải trả nợ tiềm tàng công ty mẹ (là bên bị mua theo mục đích kế tốn) Vì thế, giá phí hợp kinh doanh phân bổ cách tính tốn tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng công ty mẹ mà thoả mãn tiêu chuẩn quy định đoạn 37 theo giá trị hợp lý ngày mua Phần lớn giá phí hợp kinh doanh phần sở hữu bên mua giá trị hợp lý khoản mục hạch toán theo đoạn 50 đến 54 Phần lớn phần sở hữu bên mua giá trị hợp lý khoản mục giá phí hợp kinh doanh hạch tốn theo đoạn 55 Lợi ích cổ đơng thiểu số A10 Trong số giao dịch mua hoán đổi, số chủ sở hữu công ty hợp pháp không trao đổi công cụ vốn họ với công cụ vốn công ty mẹ Mặc dù đơn vị có chủ sở hữu nắm giữ công cụ vốn (công ty hợp pháp) mua lại đơn vị khác (công ty mẹ hợp pháp) Những chủ sở hữu xem lợi ích cổ đơng thiểu số báo cáo tài hợp lập sau giao dịch mua hốn đổi Điều chủ sở hữu công ty hợp pháp không trao đổi công cụ vốn họ với công cụ vốn công ty mẹ, chủ sở hữu quan tâm đến kết tài sản công ty hợp pháp, mà kết tài sản đơn vị hợp Ngược lại, tất chủ sở hữu công ty mẹ, kể công ty mẹ coi bên bị mua, quan tâm đến kết tài sản đơn vị hợp A11 Tài sản nợ phải trả công ty hợp pháp ghi nhận xác định báo cáo tài hợp theo giá trị cịn lại chúng trước hợp Lợi ích cổ đơng thiểu số phản ánh phần lợi ích tương ứng cổ đông thiểu số giá trị lại trước hợp tài sản công ty hợp pháp Lợi nhuận cổ phiếu A12 Như lưu ý đoạn A7(c), cấu vốn chủ sở hữu thể báo cáo tài hợp lập cho mua hốn đổi phản ánh cấu vốn chủ sở hữu công ty mẹ, bao gồm công cụ vốn phát hành công ty mẹ để thực việc hợp kinh doanh A13 Với mục đích tính tốn số bình qn gia quyền cổ phiếu phổ thơng cịn lại (mẫu số) kỳ việc mua hoán đổi diễn ra: a) Số cổ phiếu phổ thơng cịn lại từ đầu kỳ ngày mua coi số cổ phiếu phổ thông phát hành công ty mẹ cho chủ sở hữu công ty con; b) Số cổ phiếu phổ thơng cịn lại kể từ ngày mua tới ngày kết thúc kỳ số thực tế số cổ phiếu phổ thông cơng ty mẹ cịn lại kỳ A14 Lãi cổ phiếu trình bày kỳ có tính chất so sánh trước ngày mua thể báo cáo tài hợp sau thực việc mua hoán đổi tính tốn cách phân chia lợi nhuận lỗ cơng ty hợp pháp tính cho cổ đơng thường kỳ cho số cổ phiếu phổ thông công ty mẹ phát hành cho chủ sở hữu công ty hợp pháp vụ mua hốn đổi A15 Những tính tốn trình bày đoạn A13 A14 giả định khơng có thay đổi số cổ phiếu phổ thông phát hành công ty hợp pháp suốt kỳ có tính chất so sánh kỳ, kể từ xảy việc mua lại đảo ngược ngày mua lại Việc tính toán lãi cổ phiếu điều chỉnh cách thích hợp tính đến thay đổi số cổ phiếu phổ thông phát hành công ty hợp pháp suốt kỳ Phân bổ giá phí hợp kinh doanh A16 Chuẩn mực yêu cầu bên mua ghi nhận tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng bên bị mua thoả mãn tiêu chuẩn ghi nhận theo giá trị hợp lý ngày mua Để phân bổ giá phí hợp kinh doanh, bên mua coi đánh giá sau giá trị hợp lý: a) Đối với công cụ tài trao đổi thị trường hoạt động, bên mua sử dụng giá trị thị trường hành b) Đối với cơng cụ tài khơng trao đổi thị trường hoạt động, bên mua sử dụng giá ước tính có xét tới đặc điểm tỷ suất giá - thu nhập, lợi tức cổ phần tỷ lệ tăng trưởng kỳ vọng cơng cụ so sánh đơn vị với đặc điểm tượng tự c) Đối với khoản phải thu, hợp đồng sinh lợi tài sản xác định khác, bên mua sử dụng giá trị khoản thu tương lai theo mức lãi suất hành thích hợp, trừ khoản dự phịng phải thu khó địi chi phí thu hồi, cần Tuy nhiên, chuẩn mực không quy định việc chiết khấu khoản phải thu ngắn hạn, hợp đồng sinh lợi tài sản xác định khác khoản chênh lệch số danh nghĩa số chiết khấu không đáng kể d) Đối với hàng tồn kho: (i) Đối với thành phẩm hàng hoá, bên mua sử dụng giá bán trừ tổng (1) Chi phí bán hàng ước tính (2) Lợi nhuận ước tính hợp lý khả bán bên mua dựa lợi nhuận thành phẩm hàng hoá tương tự; (ii) Đối với sản phẩm dở dang, bên mua sử dụng giá bán thành phẩm trừ tổng (1) Chi phí hồn thành (2) Chi phí bán hàng ước tính (3) Lợi nhuận ước tính hợp lý khả bán hoàn thành bên mua dựa lợi nhuận thành phẩm tương tự; (iii) Đối với nguyên vật liệu, bên mua sử dụng giá thay hành e) Đối với đất đai nhà cửa, bên mua sử dụng giá thị trường f) Đối với nhà xưởng, thiết bị, bên mua sử dụng giá thị trường, thông thường xác định đánh giá Nếu khơng có thơng tin giá trị thị trường chất đặc biệt khoản mục nhà xưởng, thiết bị tài sản đem bán, trừ trường hợp phần cơng việc kinh doanh hoạt động, bên mua cần phải ước tính giá trị hợp lý theo phương pháp thu nhập phương pháp chi phí thay khấu hao g) Đối với tài sản cố định vơ hình, bên mua xác định giá trị hợp lý cách: (i) Nghiên cứu, xem xét thị trường hoạt động định nghĩa Chuẩn mực kế toán số 04 "Tài sản cố định vơ hình"; (ii) Nếu khơng có thị trường hoạt động, sở để xác định số tiền mà bên mua phải trả cho tài sản trao đổi ngang giá cách tự nguyện bên có đầy đủ hiểu biết dựa thơng tin tốt có (theo quy định Chuẩn mực kế toán số 04 "Tài sản cố định vơ hình" để biết thêm hướng dẫn cụ thể việc xác định giá trị hợp lý tài sản cố định vơ hình có giao dịch hợp kinh doanh) h) Đối với tài sản thuế thu nhập hoãn lại thuế thu nhập hoãn lại phải trả, bên mua sử dụng khoản lợi thuế phát sinh từ lỗ thuế hay thuế phải nộp tương ứng với lợi nhuận hay lỗ theo Chuẩn mực kế toán số 17 "Thuế thu nhập doanh nghiệp", đánh giá từ tương lai đơn vị hợp Tài sản thuế thu nhập hoãn lại hay thuế thu nhập hoãn lại phải trả xác định sau thừa nhận ảnh hưởng thuế đến việc trình bày lại tài sản, nợ phải trả nợ tiềm tàng xác định theo giá trị hợp lý chúng không chiết khấu i) Đối với khoản phải trả, nợ dài hạn, chi phí phải trả khoản phải bồi thường khác, bên mua sử dụng giá trị khoản dùng để toán nợ phải trả tương lai theo mức lãi suất hành thích hợp Tuy nhiên, bên mua khơng phải chiết khấu khoản nợ ngắn hạn chênh lệch giá trị danh nghĩa khoản chiết khấu không đáng kể j) Đối với hợp đồng khó thực khoản nợ xác định bên bị mua, bên mua sử dụng giá trị khoản mục dùng để toán nghĩa vụ xác định mức lãi suất hành thích hợp k) Đối với khoản nợ tiềm tàng bên bị mua, bên mua sử dụng khoản mà bên thứ ba tính gánh chịu khoản nợ phải trả A17 Một số quy định yêu cầu giá trị hợp lý phải ước tính dựa vào phương pháp giá trị Nếu quy định cho khoản mục riêng biệt không đề cập đến đến việc sử dụng phương pháp giá trị tại, phương pháp sử dụng việc ước tính giá trị khoản mục -xxx- ... hoạt động kinh doanh Hợp kinh doanh: Là việc chuyển doanh nghiệp riêng biệt hoạt động kinh doanh riêng biệt thành đơn vị báo cáo Hợp kinh doanh liên quan đến doanh nghiệp hoạt động kinh doanh kiểm... quan đến doanh nghiệp hoạt động kinh doanh chịu kiểm soát chung hợp kinh doanh, tất doanh nghiệp hoạt động kinh doanh tham gia hợp chịu kiểm soát lâu dài bên nhiều bên kể trước sau hợp kinh doanh. .. hợp kinh doanh xác định bên mua 19 Kiểm sốt quyền chi phối sách tài hoạt động doanh nghiệp hoạt động kinh doanh nhằm thu lợi ích kinh tế từ hoạt động doanh nghiệp hoạt động kinh doanh Một doanh