TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ QUỐC DÂN VIỆN KẾ TOÁN – KIỂM TOÁN ĐỀ ÁN MÔN HỌC KIỂM TOÁN ĐỀ TÀI: NGHIÊN CỨU VỀ TÍNH ĐỘC LẬP CỦA KIỂM TOÁN VIÊN ĐỘC LẬP TẠI VIỆT NAM Sinh viên thực hiện: Nguyễn Ngọc Yến Mã sinh viên: 11175390 Giảng viên hướng dẫn: TS. Bùi Thị Minh Hải MỤC LỤC DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT 3 LỜI MỞ ĐẦU 4 CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ TÍNH ĐỘC LẬP CỦA KIỂM TOÁN VIÊN 5 1.1. Khái quát về tính độc lập của kiểm toán viên 5 1.1.1. Khái niệm và bản chất tính độc lập của kiểm toán viên 5 1.1.2. Yêu cầu về tính độc lập của KTV 8 1.2. Các nguy cơ đe dọa đến tính độc lập của kiểm toán viên 9 1.2.1. Nguy cơ do tư lợi 9 1.2.2. Nguy cơ tự kiểm tra 14 1.2.3 Nguy cơ tự bào chữa 19 1.2.4. Nguy cơ từ sự quen thuộc 20 1.2.5 Nguy cơ bị đe dọa 21 1.3. Kinh nghiệm quốc tế về đảm bảo tính độc lập của kiểm toán viên 22 CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG TÍNH ĐỘC LẬP CỦA KIỂM TOÁN VIÊN ĐỘC LẬP TẠI VIỆT NAM 24 2.1. Một số quy định của pháp luật về đảm bảo tính độc lập của kiểm toán viên độc lập tại Việt Nam 24 2.1.1. Luật Kiểm toán độc lập (Luật số 672011QH12) 24 2.1.2. Thông tư 702015TTBTC ban hành chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán 26 2.2. Thực trạng về tính độc lập của kiểm toán viên độc lập tại Việt Nam 26 CHƯƠNG 3: ĐÁNH GIÁ VÀ ĐỀ XUẤT KIẾN NGHỊ NHẰM ĐẢM BẢO TÍNH ĐỘC LẬP CỦA KIỂM TOÁN VIÊN ĐỘC LẬP TẠI VIỆT NAM 29 3.1 Đánh giá thực trạng về tính độc lập của kiểm toán viên độc lập tại Việt Nam 29 3.1.1. Ưu điểm 29 3.1.2. Tồn tại và nguyên nhân 30 3.2. Đề xuất kiến nghị nhằm đảm bảo tính độc lập của kiểm toán viên độc lập tại Việt Nam 32 KẾT LUẬN 36 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 37 DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT Chữ viết tắt Nội dung BCTC Báo cáo tài chính GAAS Chuẩn mực kiểm toán được chấp nhận phổ biến IEBSA Ủy ban chuẩn mực đạo đức kiểm toán quốc tế ISA Chuẩn mực kiểm toán quốc tế KTV Kiểm toán viên SPE Những doanh nghiệp lập ra vì mục đích đặc biệt VSA Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam LỜI MỞ ĐẦU Kiểm toán trong những năm gần đây đã đóng một vai trò không thể thiếu đối với hoạt động của doanh nghiệp. Kiểm toán có nhiệm vụ phản ánh tính trung thực, hợp lý của thông tin phản ánh trên BCTC, cùng với đó đảm bảo niềm tin của doanh nghiệp với các đối tượng sử dụng thông tin trên BCTC. Vì sự quan trọng của kiểm toán mà yêu cầu về các chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp của KTV dành được rất nhiều sự quan tâm của công chúng. Trong đó, tính độc lập của KTV là yếu tố đầu tiên mà chúng ta cần bàn tới. “ Nhận thấy tầm quan trọng trong việc nghiên cứu tính độc lập của KTV cùng với sự giúp đỡ của giảng viên hướng dẫn, em chọn đề tài “Nghiên cứu về tính độc lập của kiểm toán viên độc lập tại Việt Nam” cho đề án môn học Kiểm toán. Bài viết của em được trình bày thành ba chương:” Chương 1: Cơ sở lý luận về tính độc lập của kiểm toán viên Chương 2: Thực trạng về tính độc lập của kiểm toán viên độc lập tại Việt Nam Chương 3: Đánh giá và đề xuất kiến nghị nhằm đảm bảo tính độc lập của KTV độc lập tại Việt Nam Nội dung bài viết dựa trên các nguồn tài liệu sẵn có nên mang tính chất tổng hợp thông tin hơn là tự nghiên cứu. Em xin chân thành cảm ơn cô giáo TS. Bùi Thị Minh Hải đã tận tình giúp đỡ, phân tích để em có thể hoàn thành tốt đề tài này. Sinh viên Nguyễn Ngọc Yến CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ TÍNH ĐỘC LẬP CỦA KIỂM TOÁN VIÊN 1.1. Khái quát về tính độc lập của kiểm toán viên 1.1.1. Khái niệm và bản chất tính độc lập của kiểm toán viên 1.1.1.1. Khái niệm tính độc lập của kiểm toán viên Theo định nghĩa của từ điển Tiếng Việt , độc lập có nghĩa là tự mình tồn tại, hoạt động, không nương tựa hoặc phụ thuộc vào ai, vào cái gì khác. Hiểu theo một cách khái quát nhất, độc lập là sự khách quan, không bị phụ thuộc vào các yếu tố ngoại cảnh khi đưa ra một quyết định, một ý kiến. Do nhiều yếu tố khác nhau mà sự độc lập cũng sẽ được hiểu theo những chiều hướng khác nhau phụ thuộc vào quan điểm, cách nhìn nhận, đặc điểm văn hóa, xã hội, chính trị… Trong lĩnh vực kiểm toán, sự độc lập của kiểm toán viên đóng một vai trò quan trọng và vẫn đảm bảo ý nghĩa chung nêu trên. Đối với kiểm toán viên, sự độc lập là một trong những yêu cầu về đạo đức khi hành nghề. Điều này được quy định cụ thể trong các chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp quốc tế và Việt Nam. Theo Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế số 200 (ISA 200) quy định về mục tiêu chung của kiểm toán viên độc lập và thực hiện cuộc kiểm toán tuân theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế, đoạn 14 trong chuẩn mực này có đề cập đến yêu cầu khi thực hiện cuộc kiểm toán BCTC: “Kiểm toán viên phải tuân theo những yêu cầu liên quan đến đạo đức, bao gồm những gì liên quan đến tính độc lập khi thực hiện cuộc kiểm toán báo cáo tài chính.” Cụ thể trong phần áp dụng và giải nghĩa của ISA 200, đoạn A16 nêu rõ trong trường hợp cuộc kiểm toán mang lợi ích công chúng, các nguyên tắc đạo đức của IESBA Ủy ban chuẩn mực kiểm toán quốc tế thuộc Liên đoàn Kế toán quốc tế (IFAC) yêu cầu KTV phải độc lập với khách thể kiểm toán và đối tượng kiểm toán, sự độc lập này bao gồm độc lập trong tư tưởng và độc lập về hình thức. Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán Việt Nam ban hành kèm theo Thông tư số 702015TTBTC ngày 08 tháng 5 năm 2015 của Bộ Tài chính cũng dựa trên cơ sở chuẩn mực kiểm toán quốc tế, đưa ra cách hiểu về tính độc lập của kiểm toán viên như sau: “Độc lập là nguyên tắc cơ bản của nghề kiểm toán, và trong quá trình hành nghề kiểm toán, KTV phải thật sự không bị chi phối hoặc bị tác động bởi bất kỳ lợi ích vật chất hoặc tinh thần nào. Chuẩn mực này cũng đồng thời khẳng định, KTV không được nhận làm kiểm toán cho đơn vị mà mình có quan hệ kinh tế như góp vốn cổ phần, cho vay, vay vốn từ khách hàng, hoặc là cổ đông chi phối của khách hàng…; KTV không được nhận làm kiểm toán cho những công ty khách hàng mà mình có quan hệ nhân thân; KTV không được cung cấp dịch vụ kiểm toán cho đơn vị khách hàng mà mình cung cấp dịch vụ tư vấn khác”. 1.1.1.2. Vai trò tính độc lập của kiểm toán viên Lý thuyết người đại diện (Agency Theory) được phát triển bởi Jensen và Meckling trong một công bố năm 1976 nghiên cứu về mối quan hệ giữa bên ủy quyền và bên được ủy quyền hay nói cách khác, nghiên cứu mối quan hệ giữa người chủ sở hữu và người thay mặt người chủ sở hữu để điều hành hoạt động của đơn vị gọi là người đại diện. Người chủ sở hữu mong muốn người đại diện hoàn thành mục tiêu của mình đặt ra và người đại diện phải thực hiện công việc một cách hiệu quả và trung thực. Người đại diện có nhiều thẩm quyền trong việc điều hành hoạt động của đơn vị, trong khi người chủ sở hữu khó có thể giám sát hoạt động của đơn vị. Vì vậy, lý thuyết cho rằng, tồn tại khả năng người đại diện không thực hiện hết hoặc không đúng những yêu cầu của người sở hữu vốn đề ra. Do đó xảy ra xung đột lợi ích giữa người sở hữu vốn và người đại diện. Dựa trên lý thuyết đó, KTV được chọn trong mối quan hệ lợi ích giữa bên thứ ba và nhà quản lý. Trong mối quan hệ ba bên này, KTV đóng vai trò là chuyên gia có chuyên môn cao và độc lập để xác nhận thông tin thể hiện trên báo cáo của đơn vị được kiểm toán, từ đó giải quyết những xung đột lợi ích giữa người chủ sở hữu, người đại diện và các bên liên quan. Đối với KTV, trong quá trình hành nghề KTV có thể bị ảnh hưởng bởi rất nhiều nhân tố. Sự độc lập của KTV đối với khách thể kiểm toán sẽ giúp đảm bảo khả năng KTV đưa ra ý kiến kiểm toán mà không bị ảnh hưởng bởi bất cứ yếu tố nào làm thay đổi ý kiến kiểm toán. Chuẩn mực đồng thời khẳng định, KTV không được nhận làm kiểm toán cho đơn vị mình có quan hệ kinh tế hoặc quyền lợi kinh tế như góp vốn cổ phần, cho vay, hoặc là cổ đông công ty khách hàng…; KTV không được nhận làm kiểm toán cho công ty mình có quan hệ nhân thân; KTV không được cung cấp dịch vụ kiểm toán cho đơn vị khách hàng mà mình cung cấp dịch vụ tư vấn khác. Mặt khác, tính độc lập còn giúp KTV gia tăng tính chính trực, khách quan và giữ một thái độ hoài nghi nghề nghiệp. Đối với khách hàng kiểm toán, việc sử dụng dịch vụ kiểm toán từ bên thứ ba độc lập cũng đóng vai trò như một sự phòng ngừa gian lận hay sai sót xảy ra. Cụ thể, những cá nhân hay bộ phận chịu trách nhiệm hay tham gia vào quá trình chuẩn bị và lập BCTC sẽ phải thận trọng để tránh sai sót và điều này cũng làm giảm cơ hội thực hiện gian lận trong doanh nghiệp. Đối với người sử dụng bên trong và bên ngoài doanh nghiệp, thông tin tài chính được đảm bảo bởi bên thứ ba độc lập sẽ giúp người sử dụng tăng sự tự tin và tránh các rủi ro khi ra các quyết định kinh tế. Ví dụ, trong quá trình thẩm định năng lực tài chính của doanh nghiệp để ra quyết định cho vay vốn, ngân hàng có thể sử dụng BCTC đã được kiểm toán như một căn cứ có độ tin cậy cao để ra quyết định. 1.1.1.3. Bản chất tính độc lập của kiểm toán viên Tính độc lập của kiểm toán viên được xem xét là phụ thuộc vào hai yếu tố bản chất của kiểm toán viên và cách nhìn nhận của công chúng. Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán Việt Nam yêu cầu KTV phải đảm bảo tính độc lập với đơn vị được kiểm toán trên hai khía cạnh tư tưởng và hình thức. Thứ nhất, độc lập trong tư tưởng là trạng thái của tâm trí cho phép KTV đưa ra kết luận mà không bị tác động bởi nhân tố nào ảnh hưởng đến xét đoán chuyên môn và gia tăng tính chính trực, đảm bảo tính khách quan và sự hoài nghi nghề nghiệp của KTV. Trong quá trình hành nghề, KTV bị tác động bởi rất nhiều yếu tố nên để duy trì trạng thái độc lập tư tưởng cần sự tu dưỡng đạo đức nghề nghiệp bởi chính KTV. Theo cách định nghĩa về tính độc lập của các hiệp hội kiểm toán ở Anh, kiểm toán là việc kiểm tra độc lập và trình bày ý kiến về BCTC của một doanh nghiệp. Nhưng chúng ta đã biết kiểm toán cần làm tăng mức độ tin cậy của BCTC. Mục tiêu này sẽ không thể thực hiện được nếu người sử dụng báo cáo kiểm toán cho rằng vẫn còn những mối liên hệ giữa đơn vị được kiểm toán với công ty kiểm toán hoặc với kiểm toán viên. Kiểm toán viên có thể được xem là độc lập nếu người đó giải quyết mâu thuẫn này một cách thành thực, không lẩn trốn trách nhiệm của mình trước những người sử dụng báo cáo kiểm toán. Điều này có thể đòi hỏi ban giám đốc của khách hàng thay đổi cách nhìn nhận về một vấn đề kế toán hay là kiên quyết công bố báo cáo kiểm toán biểu lộ thái độ dè dặt về những con số hay những tài liệu mà giám đốc của khách hàng đã phát hành trước đó. Thứ hai, độc lập về hình thức là việc tránh các sự kiện hay hoàn cảnh đáng kể mà bên thứ ba phù hợp và có hiểu biết, sau khi xem xét tất cả các sự kiện và hoàn cảnh cụ thể ấy, có khả năng đưa ra kết luận rằng tính chính trực, khách quan và hoài nghi nghề nghiệp của KTV nói riêng hay doanh nghiệp kiểm toán nói chung không được đảm bảo. Hay nói cách khác, sự độc lập về hình thức được đánh giá từ bên ngoài, hay công chúng đối với KTV. Theo chuẩn mực kiểm toán được chấp nhận phổ biến (GAAS), có thể bản chất của kiểm toán viên là không cho phép bất cứ yếu tố nào có thể ảnh hưởng tới tính độc lập của bản thân mình, ngay cả khi kiểm toán viên có dính líu về mặt kinh tế cũng như tình cảm với đơn vị được kiểm toán. Tuy nhiên bản chất thì vẫn chưa đủ mà phải đảm bảo về hình thức thể hiện. Chẳng hạn. một khi kiểm toán viên có dính líu về mặt kinh tế hoặc quan hệ thân nhân thì dù thực chất của kiểm toán viên là độc lập thì công chúng vẫn cho rằng điều đó không được đảm bảo. Như vậy, tính độc lập của kiểm toán viên theo GAAS được gắn với quan điểm của công chúng. Điều này cũng có nghĩa là muốn nâng cao tính độc lập của kiểm toán viên thì phải cải thiện cái nhìn của công chúng về quan hệ của kiểm toán viên với khách hàng. Có nghĩa là phải quan tâm đến yếu tố hình thức theo đúng tầm quan trọng của nó. Như vậy, có thể hiểu rằng, tính độc lập là nguyên tắc hành nghề cơ bản của KTV mà trong quá trình hành nghề, KTV phải duy trì sự độc lập trên cả hai khía cạnh tư tưởng và hình thức. KTV phải thực sự không bị chi phối hoặc bị tác động bởi bất kỳ lợi ích vật chất hoặc tinh thần nào làm ảnh hưởng đến sự trung thực, khách quan và độc lập nghề nghiệp của mình. 1.1.2. Yêu cầu về tính độc lập của KTV Yêu cầu về tính độc lập của kiểm toán viên được xem như là điều kiện cần để đạt được mục tiêu của hoạt động kiểm toán, độc lập là nguyên tắc hành nghề cơ bản của kiểm toán viên. Kết quả kiểm toán sẽ không có giá trị khi những người sử dụng kết quả kiểm toán tin rằng cuộc kiểm toán thiếu tính độc lập cho dù cuộc kiểm toán được thực hiện bởi người có trình độ cao đến đâu. Yêu cầu về tính độc lập đòi hỏi sự trung thực và trách nhiệm của kiểm toán viên đối với những người sử dụng kết quả kiểm toán, đồng thời các kiểm toán viên không bị ràng buộc trong việc tiếp xúc với các tài liệu và báo cáo của doanh nghiệp. Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên phải thực sự không bị chi phối hoặc tác động bởi bất kỳ lợi ích vật chất hoặc tinh thần nào làm ảnh hưởng đến sự trung thực khách quan và độc lập nghề nghiệp của mình. Mọi câu hỏi về tình hình kinh doanh hoặc các sử lý kế toán trong các giao dịch của doanh nghiệp cần được trả lời đầy đủ và đảm bảo rằng kiểm toán viên không bị hạn chế trong việc thu thập các bằng chứng kiểm toán. Để đảm bảo yêu cầu này, ngoài mặt chủ quan về tư chất đạo đức của kiểm toán viên cần duy trì và đảm bảo tính độc lập trong quá trình kiểm toán, pháp luật yêu cầu các kiểm toán viên không được thực hiện kiểm toán cho các khách hàng mà kiểm toán viên có quan hệ gia đình, họ hàng hoặc quyền lợi về mặt kinh tế. 1.2. Các nguy cơ đe dọa đến tính độc lập của kiểm toán viên 1.2.1. Nguy cơ do tư lợi Khi lợi ích tài chính hoặc các lợi ích khác của kế toán viên, kiểm toán viên gây ảnh hưởng tới xét đoán nghề nghiệp và hành xử của họ trong công việc thì đó gọi là nguy cơ do tư lợi. 1.2.1.1. Các lợi ích tài chính: Lợi ích tài chính là các khoản đầu tư về vốn hoặc các chứng khoán, giấy nợ, khoản nợ hoặc các công cụ nợ khác của đơn vị, bao gồm các quyền và nghĩa vụ để mua các khoản lợi ích tài chính đó cũng như các công cụ phát sinh liên quan trực tiếp đến những lợi ích này. Trong đó: Lợi ích tài chính trực tiếp là lợi ích thu được do sở hữu trực tiếp hoặc do có quyền kiểm soát của một cá nhân hay tổ chức hoặc thu được từ các hình thức sở hữu thông qua việc đầu tư vào quỹ đầu tư tài chính, đầu tư bất động sản, ủy thác hoặc các hình thức trung gian khác mà cá nhân hoặc tổ chức đó có quyền kiểm soát. Lợi ích tài chính gián tiếp là lợi ích tài chính thu được từ các hình thức sở hữu thông qua việc đầu tư vào quỹ đầu tư tài chính, đầu tư bất động sản, ủy thác hoặc các hình thức trung gian khác mà cá nhân hoặc tổ chức đó không có quyền kiểm soát. Một lợi ích tài chính tại công ty khách hàng có thể tạo ra nguy cơ tư lợi một cách đáng kể. Các bên dưới đây không được cho phép sở hữu một lợi ích tài chính trực tiếp hay một lợi ích tài chính gián tiếp nhưng có ảnh hưởng trọng yếu với khách hàng kiểm toán: Công ty kiểm toán Bất kỳ chủ phần nào tại công ty kiểm toán Bất kỳ cá nhân nào ở vị trí có ảnh hưởng đến việc thực hiện hay kết quả của cuộc kiểm toán, ví dụ như thành viên nhóm kiểm toán Người có quan hệ gia đình trực tiếp với những cá nhân nêu trên. Những biện pháp phòng vệ dưới đây có thể được áp dụng: Loại bỏ lợi ích tài chính Điều chuyển cá nhân trong nhóm có nguy cơ tư lợi Thông báo với ủy ban kiểm soát của khách hàng kiểm toán Áp dụng quy trình kiểm soát chất lượng để soát xét lại công việc đã thực hiện khi cần thiết Trong dài hạn, công ty kiểm toán nên xây dựng quy trình kiểm soát chất lượng mà trong đó yêu cầu nhân viên công khai những lợi ích tài chính liên quan và các mối quan hệ gia đình ruột thịt. Họ cũng có thể nuôi dưỡng, phát triển văn hóa tự nguyện công khai, minh bạch và duy trì nó để bất kỳ nguy cơ tiềm ẩn nào cũng sẽ được phát hiện kịp thời. 1.2.1.2. Mối quan hệ mật thiết Khi công ty kiểm toán có mối quan hệ kinh doanh mật thiết với khách hàng kiểm toán, mối quan hệ này có thể gây ra lợi ích thương mại thông thường, cũng có thể gây ra nguy cơ tư lợi, hoặc thậm chí có thể tạo nên nguy cơ tự bào chữa hay nguy cơ bị đe dọa làm mất đi sự độc lập. Một số ví dụ về mối quan hệ mật thiết không phù hợp giữa công ty kiểm toán và khách hàng như: Vận hành công ty liên doanh giữa công ty kiểm toán với khách hàng, hoặc giữa công ty kiểm toán với giám đốc hay ban lãnh đạo của công ty khách hàng. Kiểm toán viên sở hữu cổ phần trong công ty khách hàng. Hai bên có sự kết hợp giữa sản phẩm, dịch vụ, sau đó tiếp thị gói sản phẩm, dịch vụ đó ra thị trường mang lợi ích cho đôi bên. Công ty kiểm toán đóng vai trò phân phối và tiếp thị sản phẩm, dịch vụ của khách hàng tới thị trường và ngược lại. Các giao dịch thương mại khác như công ty kiểm toán thuê văn phòng và các dịch vụ khác từ khách hàng. Việc các chủ phần hùn kiểm toán đánh giá tính trọng yếu của những lợi ích này là rất cần thiết để xác định tầm quan trọng và ảnh hưởng của chúng. Tuy vậy, trừ khi những lợi ích tài chính này được xác định một cách rõ ràng là không có ảnh hưởng trọng yếu, hay mối quan hệ giữa công ty kiểm toán với khách hàng là thực sự không đáng kể, công ty kiểm toán không nên tham gia vào cuộc kiểm toán đó. Nhìn chung, các giao dịch mua bán hàng hóa và cung cấp dịch vụ thông thường với khách hàng kiểm toán sẽ không tạo ra nguy cơ ảnh hưởng tính độc lập, tuy nhiên nếu có một số lượng đáng kể những giao dịch như vậy, nguy cơ có thể xảy ra và các biện pháp phòng vệ cần thiết sẽ được áp dụng. 1.2.1.3. Kiểm toán viên có khả năng trở thành nhân viên của công ty khách hàng trong tương lai Theo Luật Kiểm toán độc lập được Quốc hội ban hành, kiểm toán viên không được phép làm việc song song cho hai công ty kiểm toán và khách hàng. Ngoài ra, một số kiểm toán viên đang trong quá trình đàm phán, phỏng vấn chuẩn bị chuyển công tác cũng xuất hiện các nguy cơ ảnh hưởng tới tính độc lập như: Thành viên nhóm kiểm toán mất đi tính độc lập và khách quan khi nhận lời mời làm việc từ công ty khách hàng và mong muốn hoặc đã đồng ý lời đề nghị đó. Một cựu chủ phần hùn trở thành giám đốc tài chính của công ty khách hàng, có quá nhiều hiểu biết về hệ thống và quy trình của công ty kiểm toán. Những trường hợp như trên cũng có thể gây ra các nguy cơ khác ảnh hưởng đến tính khách quan của KTV như nguy cơ tự kiểm tra, nguy cơ bị đe dọa hay nguy cơ từ sự quen thuộc. Sự ảnh hưởng tới tính độc lập của KTV phụ thuộc vào nhiều yếu tố, như sự ảnh hưởng của cá nhân với dịch vụ kiểm toán trước đó, vai trò của cá nhân tại công ty khách hàng hay khoảng thời gian kể từ khi cá nhân KTV kết thúc công việc của mình công ty kiểm toán và bắt đầu làm việc tại công ty khách hàng. Những biện pháp sau đây có thể được áp dụng: Đảm bảo cuộc kiểm toán được giao cho KTV có kinh nghiệm đầy đủ, đáp ứng được vị trí của người đã rời đi. Bổ sung thêm KTV chuyên nghiệp không tham gia cuộc kiểm toán để soát xét, đánh giá công việc đã được thực hiện Thực hiện đánh giá kiểm soát chất lượng đối với cuộc kiểm toán. 1.2.1.4. Quan hệ gia đình Quan hệ gia đình ruột thịt là bố, mẹ, anh chị em ruột, vợ, chồng, con. Mối quan hệ gia đình hay các mối quan hệ các nhân mật thiết khác giữa thành viên công ty kiểm toán và khách hàng có thể là nguyên nhân ảnh hưởng nghiêm trọng tới tính độc lập của KTV. Trong trường hợp này cần xem xét tới các yếu tố: Mức độ mật thiết của mối quan hệ. Trách nhiệm và vai trò của các nhân trong cuộc kiểm toán đó. Vai trò của các bên liên quan khác tại công ty khách hàng. Khi một cá nhân trong công ty khách hàng có mối quan hệ gia đình ruột thịt với một thành viên của nhóm kiểm toán là người nắm giữ vị trí quan trọng, có ảnh hưởng đáng kể tới thông tin được kiểm toán thì KTV đó nên được tiếp tục tham gia vào cuộc kiểm toán đó. 1.2.1.5.Các trường hợp phí kiểm toán bất thường Phí kiểm toán trả chậm: trong trường hợp phía khách hàng trì hoãn việc thanh toán phí thanh toán nhiều lần, có nguy cơ tạo ra một khoản nợ lớn, KTV nên trao đổi việc này với ủy ban kiểm soát của công ty khách hàng và có thể từ chối kiểm toán nếu nhận thấy khoản nợ này không có khả năng thu hồi trong thời gian dự tính. Phí kiểm toán phụ thuộc (hay phí kiểm toán tiềm tàng): đây là khoản phí kiểm toán được ước tính dựa trên cơ sở đánh giá trước kết quả của cuộc kiểm toán khi chưa kết thúc, có thể ảnh hưởng trực tiếp đến hình thành ý kiến kiểm toán và báo cáo kiểm toán. Vì thế, KTV không nên tham gia vào bất cứ cuộc kiểm toán nào có sự định giá bằng cách dựa vào kết quả kiểm toán, điều đó làm mất đi tính độc lập và khách quan của KTV. Bỏ thầu giá thấp: Nếu mức phí của cuộc kiểm toán tại công ty khách hàng được công ty kiểm toán chấp nhận thấp hơn so với mức phí các năm trước mà không có nguyên nhân chính đáng thì nguy cơ do tư lợi có thể xảy ra. Vì thế, các công ty kiểm toán cần áp dụng các biện pháp: ghi chép lại thông tin cụ thể về các cuộc kiểm toán, tuân thủ nhất quán các chuẩn mực mà pháp luật quy định, thực hiện các thủ tục kiểm soát chất lượng một cách thường xuyên. 1.2.1.6. Phí dịch vụ của công ty khách hàng chiếm tỷ trọng lớn trong doanh thu của công ty kiểm toán Khi tổng mức phí dịch vụ kiểm toán thu được ở một công ty khách hàng chiếm tỷ trọng lớn trong thu nhập hàng năm của bản thân doanh nghiệp kiểm toán, mối lo ngại về việc sẽ mất đi khách hàng đó trong tương lai chính là nguyên nhân dẫn đến nguy cơ iư lợi và nguy cơ bị đe dọa. Trong trường hợp này, công ty kiểm toán cần đánh giá mức độ ảnh hưởng nghiêm trọng của nguy cơ tới cuộc kiểm toán và áp dụng các biện pháp sau: Soát xét kiểm soát chất lượng độc lập. Tham khảo ý kiến của bên thứ ba như các tổ chức nghề nghiệp có uy tín hoặc các KTV có kinh nghiệm hành nghề trước khi đưa ra những xét đoán quan trọng. 1.2.1.7. Một khoản nợ, khoản bảo lãnh hay quà biếu tặng có giá trị từ công ty khách hàng Ngoại trừ trường hợp quà biếu tặng hay ưu đãi từ phía khách hàng có giá trị hợp lý, không có ảnh hưởng đáng kể đến cuộc kiểm toán và đã được thông báo với bên thứ ba thì kiểm toán viên không nên nhận. Đối với các bên cho vay hay cung cấp khoản bảo lãnh có thể chia thành 2 nhóm, nhóm thứ nhất là ngân hàng và tổ chức tài chính tương đương và nhóm thứ hai là các trường hợp khác. Nếu khoản nợ hay bảo lãnh được lập bởi khách hàng kiểm toán là ngân hàng hoặc các tổ chức tài chính tương đương, doanh nghiệp kiểm toán không nên chấp nhận cuộc kiểm toán nếu khoản nợ hay bảo lãnh này không được lập dưới quy chính cho vay thông thường. Cuộc kiểm toán sẽ được chấp nhận nếu đây là những hợp đồng cho vay với điều khoản thông thường và biện pháp phòng vệ bổ sung được thực hiện là soát xét đánh giá kiểm soát chất lượng từ một KTV độc lập không có mối liên hệ tới cuộc kiểm toán hay khoản nợ trên. Nếu khoản nợ hay bảo lãnh được lập bởi khách hàng kiểm toán không phải là ngân hàng hay tổ chức tài chính tương đương cho doanh nghiệp cung cấp dịch vụ kiểm toán hay KTV trong nhóm kiểm toán, hoặc khoản nợ này được lập bởi công ty kiểm toán hay thành viên nhóm kiểm toán, người có quan hệ gia đình trực tiếp với nhóm kiểm toán cho khách hàng kiểm toán vay, nguy cơ tư lợi sẽ xuất hiện và đáng kể, đến mức không biện pháp phòng vệ nào có thể giảm thiểu được nguy cơ này, trừ khi khoản nợ thực sự là không trọng yếu đối với cả người cho vay và người đi vay. 1.2.2. Nguy cơ tự kiểm tra 1.2.2.1 Dịch vụ gần đây ghi chép kế toán và lập báo cáo tài chính Các cá nhân, người đã từng là giám đốc hay là nhân viên của khách thể nắm giữ vị trí có ảnh hưởng đáng kể đối với việc ghi sổ kế toán và lập báo cáo tài chính mà công ty kiểm toán sẽ đưa ra ý kiến kiểm toán, không nên được bổ nghiệm vào nhóm kiểm toán để thực hiện kiểm toán cho khách hàng đó kì này. Ở đây, yếu tố chính dẫn đến nguy cơ tự kiểm tra là KTV phải báo cáo các công việc mà họ đã thực hiện cho khách thể, làm xảy ra các rủi ro về nguy cơ tự kiểm tra và nguy cơ từ sự quen thuộc. Trong trường hợp KTV được cử tới làm việc tạm thời cho khách hàng kiểm toán thì không được nắm giữ trách nhiệm quản lý ở khách thể và khi ấy khách hàng kiểm toán phải chịu trách nhiệm chỉ đạo và giám sát các hoạt động của nhân viên tạm thời này. KTV không nên đưa ra các quyết định quản lý và tùy ý thực hiện quyền mà khách hàng trao cho tại một vị trí cụ thể hoặc thực hiện hoạt động kế toán. Sự hỗ trợ này chỉ nên thực hiện trong thời gian ngắn để không dẫn tới việc tự KTV đó có hỗ trợ các dịch vụ ngoài dịch vụ kiểm toán làm phát sinh nguy cơ quan thuộc. Khi KTV đó quay trở lại công ty sau quá trình hỗ trợ thì không nên nắm vai trò kiểm toán hay soát xét cho khách thể đó. Nếu việc đó bị vi phạm sẽ đe dọa tới tính độc lập của KTV, các biện pháp thích hợp cần được áp dụng như: soát xét chất lượng mà KTV đó đã thực hiện; thảo luận với ban giám sát của doanh nghiệp. Nguy cơ tự kiểm tra cũng có thể xảy ra khi công ty kiểm toán thực hiện các ghi chép kế toán và chuẩn bị báo cáo tài chính cho khách thể và sau đó lại tự kiểm toán chúng. Hay nói cách khác, KTV hỗ trợ việc quản lý hàng ngày với việc chuẩn bị báo cáo tài chính và đưa ra lời khuyên về việc ghi nhận kế toán. Vì thế, các KTV phải phân tích các rủi ro phát sinh và thực hiện các biện pháp bảo vệ để đảm bảo rủi ro có thể ở mức chấp nhận được. Các biện pháp có thể áp dụng như: Thực hiện các chính sách và thủ tục để ngăn cấm các các nhân cung cấp các dịch vụ để đưa ra các quyết định quản lý dựa trên lợi ích của khách thể Yêu cầu các chứng từ gốc dùng để ghi nhận Yêu cầu ghi nhận dựa trên các giả định đã thiết lập ban đầu. 1.2.2.2. Dịch vụ định giá Định giá bao gồm việc đưa ra các giả định về sự phát triển trong tương lai, áp dụng các phương pháp và kỹ thuật thích hợp để xác định giá trị cụ thể hoặc khoảng giá trị cho tài sản, nợ phải trả hoặc toàn bộ doanh nghiệp. Nếu công ty kiểm toán cung cấp thêm dịch vụ định giá cho khách hàng kiểm toán, sẽ làm phát sinh nguy cơ tự kiểm tra. Các công ty kiểm toán không nên thực hiện dịch vụ này khi có ảnh hưởng trọng yếu tới báo cáo tài chính của khách thể và ảnh hưởng tới xét đoán nghề nghiệp của KTV. Nếu đánh giá là không trọng yếu, thì KTV nên thực hiện một số biện pháp để đảm bảo rủi ro có thể giảm xuống mức chấp nhận được, như: Soát xét bởi hai chủ phần hùn kiểm toán Xác nhận rằng khách thể hiểu về định giá và các giả định đã sử dụng Đảm bảo rằng khách hàng thừa nhận trách nhiệm trong vấn đề định giá Phân tách trách nhiệm giữa người định giá và KTV Cử cá nhân không thực hiện dịch vụ định giá soát xét lại công việc kiểm toán hay định giá Không bố trí nhân sự thực hiện dịch vụ định giá tham gia nhóm kiểm toán. 1.2.2.3. Dịch vụ kiểm toán nội bộ Việc cung cấp dịch vụ kiểm toán nội bộ tạo ra nguy cơ tự kiểm tra nếu công việc kiểm toán nội bộ được tin cậy và sử dụng trong khi thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính. Sẽ có giả định rằng KTV lúc này mang trách nhiệm quan lý, khi đó, nguy cơ đe dọa từ sự tự kiểm tra này có thể ảnh hưởng nghiêm trọng nếu không có biện pháp bảo vệ và làm giảm nguy cơ này xuống mức có thể chấp nhận được. Một vài ví dụ của dịch vụ kiểm toán nội bộ: (1) Giám sát kiểm soát nội bộ soát xét các kiểm soát, giám sát hoạt động kiểm soát và đề xuất hướng hoàn thiện; (2) Kiểm tra thông tin tài chính và thông tin hoạt động kiểm tra các phương tiện được sử dụng để xác định, đo lường, phân loại và báo cáo thông tin tài chính, thông tin hoạt động, và kiểm tra cụ thể từng khoản mục, bao gồm kiểm tra chi tiết các giao dịch, số dư và thủ tục; (3) Kiểm tra tính kinh tế, hiệu quả và hiệu suất của các hoạt động, kể cả hoạt động phi tài chính của đơn vị; (4) Kiểm tra tính tuân thủ pháp luật và các quy định, các yêu cầu bên ngoài khác, các chính sách, chỉ thị của Ban Giám đốc và các quy định nội bộ khác. Các biện pháp bảo vệ đảm bảo rằng: Thiết kế nguồn lực thích hợp và có năng lực trong suốt thời gian thực hiện hoạt động kiểm toán nội bộ Soát xét, đánh giá việc quản lý của khách hàng và cho điểm, xác định rủi ro và mức độ thường xuyên của hoạt động kiểm toán nội bộ Giải trình, hướng dẫn thực hiện và đánh giá quy trình thực hiện của hoạt động quản lý tại khách hàng. 1.2.2.4. Dịch vụ thuế Các dịch vụ thuế bao gồm nhiều loại, ví dụ: Lập tờ khai thuế; Tính thuế cho mục đích ghi sổ kế toán; Hoạch định thuế và các dịch vụ tư vấn thuế khác; Hỗ trợ giải quyết các tranh chấp về thuế. Việc cung cấp các dịch vụ này thường không làm phát sinh nguy cơ đe dọa tính độc lập nếu Ban Giám đốc của khách hàng kiểm toán chịu trách nhiệm về các tờ khai thuế và các xét đoán quan trọng có liên quan. Tính thuế cho mục đích ghi sổ kế toán, đối với khách hàng kiểm toán là đơn vị có lợi ích công chúng thì công ty kiểm toán không được cung cấp dịch vụ tính thuế này. Còn đối với khách hàng kiểm toán là đơn vị không có lợi ích công chúng thì được phép thực hiện dịch vụ trên, nhưng phải áp dụng các biện pháp bảo vệ dó có sự phát sinh của nguy cơ tự kiểm tra. Dịch vụ hoạch định thuế hoặc các dịch vụ tư vấn thuế khác gồm nhiều loại dịch vụ, như tư vấn cho khách hàng cách thức tiến hành giao dịch để tối ưu hóa lợi ích về thuế hoặc tư vấn về việc áp dụng luật hoặc quy định mới về thuế. Tuy nhiên, nếu hiệu quả của ý kiến tư vấn về thuế phụ thuộc vào phương thức hạch toán kế toán hoặc trình bày cụ thể trong báo cáo tài chính và nhóm kiểm toán có nghi ngờ về tính thích hợp của phương thức hạch toán kế toán hoặc trình bày báo cáo tài chính theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính có liên quan; kết quả hoặc hệ quả của ý kiến tư vấn về thuế sẽ có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính mà doanh nghiệp kiểm toán. Trường hợp này doanh nghiệp kiểm toán không được cung cấp ý kiến tư vấn về thuế đó cho khách hàng kiểm toán. Hỗ trợ giải quyết các tranh chấp về thuế có thể được cung cấp, dựa trên liệu doanh nghiệp kiểm toán đã đưa ra ý kiến tư vấn mà ý kiến đó là chủ đè của tranh chấp về thuế hay không và mức độ ảnh hưởng trọng yếu của kết quả vụ tranh chấp đến báo cáo tài chính mà công ty kiểm toán sẽ đưa ra ý kiến. Biện pháp được sử dụng bao gồm: sử dụng các cá nhân hành nghề nhưng không phải là thành viên của nhóm kiểm toán để thực hiện dịch vụ trên, và thu thập những lời khuyên từ chuyên gia thuế bên ngoài. Việc cung cấp dịch vụ thuế có thể là nguyên nhân dẫn đến nguy cơ tự kiểm tra, nguy cơ tư lợi, hay nguy cơ tự bào chữa. Vì thế cần một số các biện pháp bảo vệ làm giảm thiểu mức đe dọa của nguy cơ trên: Một là, dịch vụ thuế được cung cấp bởi chủ phần hùn và các nhân viên không nằm trong nhóm kiểm toán báo cáo tài chính Hai là, dịch vụ thuế được soát xét lại bởi một chủ phần hùn hay một nhân viên thuế độc lập Ba là, thu thập những lời khuyên độc lập từ bên ngoài trong lĩnh vực thuế Bốn là, việc tính toán thuế mà được thực hiện bởi KTV trong nhóm kiểm toán cần được xem xét lại bởi chủ phần hùn hay nhân viên thích hợp có kinh nghiệm nhưng không thuộc nhóm kiểm toán Năm là, các chủ phần hùn thuộc nhóm kiểm toán không được soát xét lại công việc đã thực hiện của nhóm cung cấp dịch vụ thuế. 1.2.2.5. Dịch vụ công nghệ thông tin Mối đe dọa chính trong việc cung cấp dịch vụ IT, thí dụ như thiết kế và xây dựng một hệ thống IT mới, và tự bản thân soát xét lại và quản lý. Đối với khách hàng kiểm toán là đơn vị có lợi ích công chúng, công ty kiểm toán không được cung cấp các dịch vụ bao gồm thiết kế hoặc xây dựng hệ thống công nghệ thông tin mà hệ thống này: (1) Hình thành một phần quan trọng của kiểm soát nội bộ đối với việc lập và trình bày báo cáo tài chính; hoặc (2) Tạo ra thông tin quan trọng đối với sổ, tài liệu kế toán hoặc báo cáo tài chính của khách hàng mà doanh nghiệp kiểm toán sẽ đưa ra ý kiến. Còn đối với khách thể là đơn vị không có lợi ích công chúng, dịch vụ này có thể được cung cấp nhưng phải áp dụng các biện pháp bảo vệ để đảm bảo rằng: Khách hàng thừa nhận trách nhiệm đối với việc xây dựng và giám sát hệ thống kiểm soát nội bộ Khàng phân công một cá nhân có năng lực, tốt nhất là lãnh đạo cấp cao, chịu trách nhiệm đưa ra các quyết định quản lý đối với việc thiết kế và áp dụng hệ thống phần cứng hoặc phần mềm Khách hàng đưa ra các quyết định quản lý đối với quy trình thiết kế và áp dụng hệ thống phần cứng hoặc phần mềm Khách hàng đánh giá tính đầy đủ và kết quả của việc thiết kế và áp dụng hệ thống phần cứng hoặc phần mềm Khách hàng phải chịu trách nhiệm vận hành hệ thống phần cứng hoặc phần mềm và chịu trách nhiệm đối với dữ liệu mà hệ thống sử dụng hoặc tạo ra. Hơn thế nữa, dịch vụ IT chỉ được nên được cung cấp bởi cá nhân không thuộc nhóm kiểm toán, và các cuộc kiểm toán cần được soát xét lại bởi một người có năng lực chuyên môn. 1.2.2.6. Dịch vụ hỗ trợ giải quyết khiếu nại Một ví dụ cho dịch vụ hỗ trợ kiện tụng là làm nhân chứng. Dịch vụ đó có thể là nguyên nhân dẫn đến nguy cơ đe dọa tự kiểm tra nếu chúng bao gồm việc ước tính thiệt hại hoặc tính toán các số liệu ảnh hưởng tới báo cáo tài chính. Thêm vào đó, có thể tạo nên nguy cơ về sự bào chữa. Trường hợp cung cấp dịch vụ hỗ trợ kiện tụng, doanh nghiệp kiểm toán cần phải đánh giá mức độ nghiêm trọng của bất kỳ nguy cơ nào phát sinh và áp dụng các biện pháp bảo vệ cần thiết để loại trừ hoặc làm giảm nguy cơ đó xuống mức có thể chấp nhận được. 1.2.3 Nguy cơ tự bào chữa Nguy cơ về sự về sự bào chữa phát sinh trong trường hợp công ty kiểm toán có vị trí như một phần của khách thể nhằm bênh vực khách thể trong cuộc tranh chấp hoặc một tình huống tương tự. Ví dụ có thể thấy rõ nhất là công ty kiểm toán cung cấp dịch vụ pháp lý cho khách thể, hay nói cách khác công ty kiểm toán sẽ bảo vệ khách thể trong các tình huống luật pháp. Chuẩn mực có quy định nghiêm cấm cung cấp dịch vụ pháp lý cho khách thể kiểm toán để bào chữa cho họ trong các vụ kiện tụng, tranh chấp được cho là ảnh hưởng trọng yếu tới báo cáo tài chính. Hay, nguy cơ về sự bào chữa cũng có thể phát sinh khi công ty kiểm toán thực hiện công việc tổ chức tài chính cho khách thể, ví dụ, công ty kiểm toán đưa là lời khuyên về việc cơ cấu lại các khoản nợ và dàn xếp với ngân hàng với tư cách là đại diện của khách thể. Khi công ty kiểm toán gặp phải nguy cơ về sự bào chữa, công ty kiểm toán cần phải đánh giá và áp dụng các biện pháp cần thiết. Các biện pháp phù hợp có thể được sử dụng ở các bộ phận khác nhau của công ty kiểm toán. Và lưu ý rằng lựa chọn cuối cùng luôn luôn là rút khỏi cuộc kiểm toán khi tính độc lập bị ảnh hưởng quá lớn. 1.2.4. Nguy cơ từ sự quen thuộc Nguy cơ từ sự quen thuộc làm cho tính độc lập bị vi phạm do kiểm toán viên và khách thể đã trở nên quen thuộc. Trong tình huống này sẽ ảnh hưởng tới thái độ hoài nghi của kiểm toán viên và dẫn đến rủi ro đáng kể. Thường nguy cơ từ sự quen thuộc sẽ đi liền với nguy cơ do tư lợi. Khi một kiểm toán viên thực hiện kiểm toán tại một khách thể trong thời gian dài có thể là một nguy cơ quan trọng ảnh hưởng tới tính độc lập của kiểm toán viên đó. Vì thế, tất cả các công ty kiểm toán nên giám sát mối quan hệ giữa kiểm toán viên và khách thể mà kiểm toán viên đó đang thực hiện kiểm toán. Đồng thời, cũng phải sử dụng các biện pháp để đảm bảo tính độc lập ví dụ như luân chuyển kiểm toán viên trong nhóm kiểm toán. Nếu trường hợp, không thể áp dụng biện pháp phù hợp, công ty kiểm toán nên từ bỏ cuộc kiểm toán đó. Theo Chuẩn mực khi một chủ phần hùn liên tục nắm giữ vai trò trưởng nhóm kiểm toán trong nhiều năm tại một khách thể không có lợi ích công chúng, thì cần cân nhắc cẩn thận về tính thích hợp của việc này và phải thông báo cho bên thứ ba xem xét về tính độc lập và khách quan của kiểm toán viên bị suy giảm. Nếu kiểm toán viên hành nghề đó vẫn không được luân chuyển, thì các biện pháp thay thế nên được thực hiện, lý do do sự thiếu hụt của việc luân chuyển nên được ghi lại trong hồ sơ kiểm toán, và sự việc nên được thông báo cho ban quản trị. Trường hợp kiểm toán cho đơn vị có lợi ích công chúng, thành viên Ban Giám đốc phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán và kiểm toán viên hành nghề ký báo cáo kiểm toán không được phép ký báo cáo kiểm toán quá 3 năm liên tục cho một khách hàng kiểm toán. KTV hành nghề không được tham gia thực hiện kiểm toán cho một đơn vị có lợi ích công chúng trong 5 năm tài chính liên tục. Thời gian nói trên được tính kể từ năm tài chính mà KTV bắt đầu ký báo cáo kiểm toán hoặc bắt đầu được giao trách nhiệm là KTV hành nghề tham gia cuộc kiểm toán và không phụ thuộc vào vị trí được giao trong cuộc kiểm toán. Nếu KTV hành nghề đã tham gia kiểm toán cho một đơn vị có lợi ích công chúng trong 4 năm tài chính liên tục, các cá nhân này không được phép là thành viên nhóm kiểm toán hoặc là thành viên có vai trò chủ chốt trong cuộc kiểm toán trong vòng 1 năm tiếp theo cho khách hàng kiểm toán đó. Trong giai đoạn này, các cá nhân này không được phép tham gia nhóm kiểm toán, cũng không được là thành viên soát xét việc kiểm soát chất lượng, cũng như đưa ra ý kiến tư vấn cho nhóm kiểm toán hoặc khách hàng kiểm toán về các vấn đề đặc thù liên quan đến kỹ thuật và đặc thù ngành, các giao dịch, sự kiện khác, nếu không, sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến kết quả của cuộc kiểm toán. 1.2.5 Nguy cơ bị đe dọa Nguy cơ bị đe dọa xảy ra khi kiểm toán viên có một lý do nào đó để bị đe dọa bởi khách thể, có thể phát sinh từ việc xảy ra tranh chấp luật pháp, mối quan hệ kinh doanh mật thiết, mối quan hệ gia đình hay việc KTV chuyển sang làm cho công ty khách hàng. Một ví dụ về nguy cơ bị đe dọa, khi khách thể đe dọa sẽ khởi tố công ty kiểm toán về cuộc kiểm toán đã thực hiện trước đây. Công ty kiểm toán sau đó sẽ phải đối mặt với rủi ro sẽ mất khách hàng, danh tiếng xấu, có thể bị cho rằng đã cẩu thả khi thực hiện kiểm toán và sẽ dẫn tới nhiều vấn đề hơn. Điều này sẽ tạo sức ép cho kiểm toán viên, buộc họ phải đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần trong khi đáng ra phải là ý kiến ngoại trừ. Nhìn chung, các công ty kiểm toán nên tránh các tình huống làm phát sinh nguy cơ bị đe dọa. Nếu nguy cơ này phát sinh, các nhân tố có thể xem xét như: tính trọng yếu của vụ kiện tụng hay tranh chấp đó; đặc điểm của hợp đồng kiểm toán; liệu vụ kiện đó có liên quan đến hợp đồng kiểm toán kỳ trước. Dưới đây là các biện pháp có thể được cân nhắc: trình bày cho nhóm kiểm toán về đặc điểm và phạm vi của vụ kiện; phân tách rõ ràng trách nhiệm của các cá nhân từ nhóm kiểm toán đã gây ra ảnh hưởng; và cần có việc soát xét lại cuộc kiểm toán. Tuy nhiên, nếu sự đe dọa cực kỳ nghiêm trọng và đe dọa tới tính độc lập là quá lớn thì kiểm toán viên cần thiết phải từ bỏ cuộc kiểm toán. Trong chuẩn mực có quy định một công ty kiểm toán không thể tiếp tục hay chấp nhận một cuộc kiểm toán mà ở đó có sự tồn tại của nguy cơ bị đe dọa. Cũng có thể, kiểm toán viên cũng không bị yêu cầu tạm thời rời cuộc kiểm toán trong trường hợp thích hợp thì cần thông báo với bên thứ ba rằng nó không liên quan tới lợi ích của các cổ đông khi thực hiện kiểm toán. 1.3. Kinh nghiệm quốc tế về đảm bảo tính độc lập của kiểm toán viên Tại Argentina, tháng 9 năm 2013 các công ty kiểm toán đã phải tập hợp nhau lại để đề nghị Chính phủ xem xét thu hồi lại quyết định luân chuyển. Cụ thể, theo đạo luật này, KTV phải luân chuyển các hãng kiểm toán 3 năm một lần và các chủ phần hùn của công ty kiểm toán đại chúng 2 năm một lần. Quyết định của nhà chức trách đã gây bất ngờ cho cả các hãng kiểm toán, các tổ chức nghề nghiệp và các công ty đại chúng. Nhiều chuyên gia lo ngại, việc quy định luân chuyển quá ngắn như trên sẽ gây ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán. Tuy nhiên, các nhà điều hành giải thích rằng nhiệm kỳ dài là một mối đe dọa cho độc lập. Hơn nữa, các cơ quan quản lý dự kiến xoay vòng bên ngoài để tăng tính năng động của thị trường kiểm toán, do đó làm tăng sự cạnh tranh. Vì thế đạo luật này vẫn được áp dụng nhằm nâng cao tính độc lập cho KTV và nâng cao chất lượng kiểm toán. Ngoài ra, Brazil và Italy cũng áp dụng luật luân chuyển kiểm toán viên và chủ phần hùn tương tự như tại Argentina. Hiện nay, rất nhiều quốc gia trên thế giới đang xem xét để tiến hành áp dụng quy định này trong tương lai gần. Tại Hoa Kỳ và đa số các nước Châu Âu, khách hàng kiểm toán buộc phải tiết lộ các khoản phí phải trả cho công ty kiểm toán theo luật định nhằm tăng cường tính minh bạch liên quan đến mối quan hệ kiểm toán viên và khách hàng và tăng cường tính độc lập của kiểm toán viên (mục đích này dựa trên việc cơ quan quản lý cho rằng các dịch vụ phi kiểm toán làm tổn hại đến sự độc lập của kiểm toán viên). Tuy nhiên, phạm vi của các tiết lộ phí kiểm toán được quy định khác nhau ở từng quốc gia, ví dụ các công ty niêm yết ở Liên minh Châu Âu và Hoa Kỳ được yêu cầu tách phí của họ thành bốn loại (phí kiểm toán, phí liên quan đến kiểm toán, phí thuế và các loại phí khác), trong khi các công ty ở Thụy Sĩ chỉ phải phân biệt giữa phí kiểm toán và phí phi kiểm toán. CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG TÍNH ĐỘC LẬP CỦA KIỂM TOÁN VIÊN ĐỘC LẬP TẠI VIỆT NAM 2.1. Một số quy định của pháp luật về đảm bảo tính độc lập của kiểm toán viên độc lập tại Việt Nam 2.1.1. Luật Kiểm toán độc lập (Luật số 672011QH12) Luật Kiểm toán độc lập được quốc hội ban hành ngày 932011 và chính thức có hiệu lực thi hành kể từ ngày 112012. Luật này quy định các nguyên tắc, điều kiện, phạm vi, hình thức hoạt động kiểm toán độc lập; quyền, nghĩa vụ của kiểm toán viên hành nghề, doanh nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài tại Việt Nam và đơn vị được kiểm toán. Để đảm bảo tính độc lập cho kiểm toán viên hành nghề kiểm toán, Điều 13 Luật Kiểm toán độc lập quy định về việc nghiêm cấm thành viên tham gia cuộc kiểm toán và doanh nghiệp kiểm toán thực hiện các hành vi: a) Mua, nhận biếu tặng, nắm giữ cổ phiếu hoặc phần vốn góp của đơn vị được kiểm toán không phân biệt số lượng; b) Mua, bán trái phiếu hoặc tài sản khác của đơn vị được kiểm toán có ảnh hưởng đến tính độc lập theo quy định của chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán; c) Nhận hoặc đòi hỏi bất kỳ một khoản tiền, lợi ích nào khác từ đơn vị được kiểm toán ngoài khoản phí dịch vụ và chi phí đã thỏa thuận trong hợp đồng đã giao kết; d) Sách nhiễu, lừa dối khách hàng, đơn vị được kiểm toán; đ) Tiết lộ thông tin về hồ sơ kiểm toán, khách hàng, đơn vị được kiểm toán, trừ trường hợp khách hàng, đơn vị được kiểm toán chấp thuận hoặc theo quy định của pháp luật; e) Thông tin, giới thiệu sai sự thật về trình độ, kinh nghiệm và khả năng cung cấp dịch vụ của kiểm toán viên hành nghề và doanh nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài tại Việt Nam; g) Tranh giành khách hàng dưới các hình thức ngăn cản, lôi kéo, mua chuộc, thông đồng với khách hàng và các hành vi cạnh tranh không lành mạnh khác; h) Thực hiện việc thu nợ cho đơn vị được kiểm toán; i) Thông đồng, móc nối với đơn vị được kiểm toán để làm sai lệch tài liệu kế toán, báo cáo tài chính, hồ sơ kiểm toán và báo cáo sai lệch kết quả kiểm toán; k) Giả mạo, khai man hồ sơ kiểm toán; l) Thuê, mượn chứng chỉ kiểm toán viên và Giấy chứng nhận đăng ký hành nghề kiểm toán để thực hiện hoạt động nghề nghiệp; m) Cung cấp dịch vụ kiểm toán khi không đủ điều kiện theo quy định của Luật này; n) Hành vi khác theo quy định của pháp luật; Ngoài ra, quy định tại điều 19 Luật này về các trường hợp mà KTV không được phép tham gia vào cuộc kiểm toán bao gồm: a) Là thành viên, cổ đông sáng lập hoặc mua cổ phần, góp vốn vào đơn vị được kiểm toán; b) Là người giữ chức vụ quản lý, điều hành, thành viên ban kiểm soát hoặc là kế toán trưởng của đơn vị được kiểm toán; c) Là người đã từng giữ chức vụ quản lý, điều hành, thành viên ban kiểm soát, kế toán trưởng của đơn vị được kiểm toán cho các năm tài chính được kiểm toán; d) Trong thời gian hai năm, kể từ thời điểm thôi giữ chức vụ quản lý, điều hành, thành viên ban kiểm soát, kế toán trưởng của đơn vị được kiểm toán; đ) Là người đang thực hiện hoặc đã thực hiện trong năm trước liền kề công việc ghi sổ kế toán, lập báo cáo tài chính hoặc thực hiện kiểm toán nội bộ cho đơn vị được kiểm toán; e) Là người đang thực hiện hoặc đã thực hiện trong năm trước liền kề dịch vụ khác với các dịch vụ quy định tại khoản đ có ảnh hưởng đến tính độc lập của kiểm toán viên hành nghề theo quy định của chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán; g) Có bố, mẹ, vợ, chồng, con, anh, chị, em ruột là người có lợi ích tài chính trực tiếp hoặc gián tiếp đáng kể trong đơn vị được kiểm toán theo quy định của chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán hoặc là người giữ chức vụ quản lý, điều hành, thành viên ban kiểm soát, kế toán trưởng của đơn vị được kiểm toán; h) Trường hợp khác theo quy định của pháp luật. 2.1.2. Thông tư 702015TTBTC ban hành chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán được ban hành kèm theo thông tư 702015TTBTC gốm 3 phần: Phần A: Quy định chung và các nguyên tắc đạo đức cơ bản; Phần B: Áp dụng cho kế toán viên, kiểm toán viên hành nghề; Phần C: Áp dụng cho kế toán viên, kiểm toán viên chuyên nghiệp trong doanh nghiệp. Cụ thể, Phần A đưa ra các nguyên tắc đạo đức cơ bản về nghề nghiệp kế toán, kiểm toán, đồng thời, cung cấp một khuôn khổ mà kế toán viên, kiểm toán viên chuyên nghiệp phải áp dụng để: (a) Xác định các nguy cơ ảnh hưởng tới việc tuân thủ các nguyên tắc đạo đức cơ bản; (b) Đánh giá mức độ nghiêm trọng của các nguy cơ đó; (c) Áp dụng các biện pháp bảo vệ cần thiết, nhằm loại trừ hoặc làm giảm các nguy cơ xuống mức có thể chấp nhận được. Các biện pháp bảo vệ là cần thiết khi kế toán viên, kiểm toán viên chuyên nghiệp xác định rằng nguy cơ đó sẽ khiến cho một bên thứ ba phù hợp và có đầy đủ thông tin, sau khi xem xét các sự kiện và tình huống có sẵn cho kế toán viên, kiểm toán viên chuyên nghiệp tại thời điểm đó, có thể kết luận một cách tương đối chắc chắn rằng các nguyên tắc đạo đức cơ bản bị vi phạm; Kế toán viên, kiểm toán viên chuyên nghiệp phải sử dụng xét đoán chuyên môn của mình trong việc áp dụng Chuẩn mực này. Phần B và C hướng dẫn việc áp dụng khuôn khổ nêu tại phần A trong các trường hợp nhất định. Các phần này đưa ra một số ví dụ về các biện pháp bảo vệ thích hợp nhằm khắc phục các nguy cơ ảnh hưởng tới việc tuân thủ các nguyên tắc đạo đức cơ bản. Các phần này cũng đưa ra các tình huống dẫn đến các nguy cơ mà không biện pháp bảo vệ nào có thể khắc phục được, do vậy, cần phải tránh các tình huống hoặc mối quan hệ đó. 2.2. Thực trạng về tính độc lập của kiểm toán viên độc lập tại Việt Nam Cách đây gần 30 năm, Công ty TNHH Hãng Kiểm toán AASC và VACO (nay là Deloitte) đã được Bộ trưởng Bộ Tài chính đã ký quyết định thành lập, trở thành hai công ty kiểm toán đầu tiên trực thuộc Bộ Tài chính ở Việt Nam, là cột mốc quan trọng trong quá trình hình thành và phát triển ngành Kiểm toán độc lập ở Việt Nam. Thực ra, trước đó khi các doanh nghiệp FDI hoạt động tại Việt Nam theo Luật Đầu tư nước ngoài đầu tiên được ban hành bởi Quốc hội vào tháng 121987 hoạt động kiểm toán độc lập đã xuất hiện ở Việt Nam. Theo đó, vào năm 1989 nước ta đã cho phép thành lập văn phòng đại diện của Công ty Ernst Young Việt Nam và sau đó cho phép các hãng kiểm toán 100% vốn nước ngoài hoạt động tại Việt Nam (Công ty KPMG, Công ty Ernst Young Việt Nam, ...), nhờ vào đó đẩy nhanh quá trình cải cách ngành kế toán và kiểm toán ở Việt Nam, đáp ứng yêu cầu mở cửa, hội nhập, thu hút nguồn vốn đầu tư nước ngoài vào Việt Nam. Đến nay, ngành Kiểm toán độc lập tại Việt Nam đã có những bước phát triển nhanh chóng, tăng trưởng đột phá, xây dựng và khẳng định được vị trí quan trọng trong phát triển nền kinh tế quốc gia. Cụ thể, việc công khai, minh bạch thông tin kinh tế tài chính của các doanh nghiệp, tổ chức có đóng góp không nhỏ của ngành kiểm toán, phục vụ lợi ích doanh nghiệp, các nhà đầu tư, chủ sở hữu vốn, các đối tác. Trong bối cảnh nền kinh tế Việt Nam đang ở giai đoạn phát triển và hội nhập không ngừng với quốc tế, đặc biệt các doanh nghiệp đang chuyển từ áp dụng Chuẩn mực Kế toán Việt Nam (VAS) sang Chuẩn mực Lập báo cáo tài chính quốc tế (IFRS) thì chất lượng kiểm toán càng yêu cầu phải được cải thiện hơn nữa. Tính độc lập là yếu tố vô cùng quan trọng quyết định đến chất lượng kiểm toán, đảm bảo sự khách quan của ý kiến kiểm toán. Tuy vậy, đây cũng là điểm yếu trong nghề kiểm toán Việt Nam. Bởi ngành kiểm toán đòi hỏi tính độc lập tuyệt đối của KTV nên theo thông lệ quốc tế kiểm toán sẽ không thuộc bất cứ cơ quan quản lý của nhà nước nào, ở hầu hết các quốc gia kiểm toán do hội hành nghề hoặc cơ quan độc lập với chính phủ quản lý. Mặc dù hiện nay chức năng kiểm soát chất lượng dịch vụ kế toán và người hành nghề kế toán đã được Bộ Tài chính đã chuyển giao cho hiệp hội kiểm toán viên, tuy nhiên những cuộc kiểm tra chất lượng vẫn chưa chạm được tới bản chất, còn mang nặng tính thủ tục và dập khuôn. Vậy nên tính độc lập của kiểm toán viên độc lập tại Việt Nam vẫn chưa được duy trì. Mặt khác, việc thiếu lành mạnh trên thị trường kiểm toán cạnh tranh về giá phí cũng là một yếu tố ảnh hưởng đến tính độc lập của KTV độc lập tại Việt Nam. Các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam hoạt động khá lệ thuộc vào khách hàng cùng với tâm lý sợ mất khách nên dẫn tới mức phí dịch vụ trung bình thường thấp hơn nhiều so với các doanh nghiệp kiểm toán có vốn đầu tư nước ngoài. Việc các công ty đua nhau hạ giá dịch vụ xuống mức thấp như vậy để giữ chân khách hàng khiến cho chất lượng dịch vụ có thể không được đảm bảo. Các khoản mục giá phí bị cắt giảm thường là giá phí một số thủ tục và quy trình soát xét chất lượng kiểm toán nên chất lượng cung cấp dịch vụ giảm hoặc còn những sai sót do làm việc cẩu thả. Hơn nữa, một đặc điểm cố hữu của môi trường kinh doanh ở Việt Nam là còn phụ thuộc quá nhiều vào những mối quan hệ thân thuộc nên kiểm toán viên khó có thể duy trì tính độc lập. Mặt khác, tư tưởng trốn thuế, tránh thuế vẫn còn tồn tại trong nhiều doanh nghiệp. Kế toán trong doanh nghiệp và kiểm toán viên đôi khi vẫn biết mình đang làm trái với quy định của pháp luật nhưng không thể trái lời lãnh đạo. Trong quá trình làm việc đôi khi vì các mối quan hệ cũ n