HOÀN THIỆN THỦ TỤC KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH NHẰM PHÁT HIỆN GIAN LẬN VÀ SAI SÓT TẠI CÁC CÔNG TY ĐẠI CHÚNG VIỆT NAM

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP.HCM LÊ DUY NGỌC HOÀN THIỆN THỦ TỤC KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH NHẰM PHÁT HIỆN GIAN LẬN VÀ SAI SÓT TẠI CÁC CÔNG TY ĐẠI CHÚNG VIỆT NAM Chun ngành: kế tốn – kiểm toán Mã số: 305120109 LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ Người hướng dẫn khoa học: PGS -TS.Trần Thị Giang Tân TP.HỒ CHÍ MINH – NĂM 2009 MỤC LỤC Lời mở đầu: 01 Phaàn 1: Tổng quan gian lận sai sót thủ tục kiểm toán nhằm phát gian lận BCTC 1.1Tổng quan gian lận sai sót công trình nghiên cứu gian lận 1.1.1 Định nghóa gian lận sai sót 04 1.1.2 Lịch sử đời phát triển gian lận 06 1.1.3 Các công trình nghiên cứu gian lận 09 1.1.3.1 Công trình nghiên cứu Edwin H Sutherland 09 1.1.3.2 Công trình nghiên cứu Donald R.Cressey 10 1.1.3.3 Công trình nghiên cứu Dr.W.Steven Albrech 11 1.1.3.4 Công trình nghiên cứu cuûa Richard C Hollinger 12 1.1.4 Công trình nghiên cứu gian lận Hiệp hội nhà điều tra gian lận Hoa Kỳ (ACFEs) 13 1.1.4.1 Kết nghiên cứu 16 1.1.4.2 Các phương pháp thực gian lận báo cáo tài 17 1.1.4.3 Đối tượng thực gian lận 18 1.1.4.4 Biện pháp phát gian lận 19 1.2 Tổng quan trách nhiệm KTV gian lận sai sót theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế 1.2.1 Lịch sử đời phát triển trách nhiệm KTV gian lận sai sót .20 1.2.2 Trách nhiệm việc lập trình bày BCTC theo chuẩn mực hành 24 1.3 Thủ tục phát gian lận kiểm toán BCTC theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế 1.3.1 Lịch sử đời phát triển thủ tục kiểm toán 25 1.3.2 Chuẩn mực số 240 - Trách nhiệm kiểm toán viên gian lận 26 1.3.3 Chuẩn mực 315 - Nhận diện đánh giá rủi ro chứa sai sót trọng yếu thông qua việc hiểu biết đơn vị môi trường hoạt động .27 1.3.4 Chuẩn mực 320 - Xác định mức trọng yếu rủi ro kiểm toán 28 1.3.5 Chuẩn mực 330 - Phản ứng kiểm toán viên sở đánh giá rủi ro 29 1.3.6 Chuẩn mực 500 - Thu thập chứng kiểm toán .30 1.3.7 Chuẩn mực 520 - Thủ tục phân tích 30 1.3.8 Chuẩn mực 530 - Lấy mẫu kiểm toán 31 1.4 Bài học kinh nghiệm 32 Kết luận phần I 33 Phaàn 2: Thực trạng gian lận thủ tục kiểm toán nhằm phát gian lận kiểm toán BCTC công ty kiểm toán Việt Nam 2.1 Thực trạng gian lận sai sót BCTC công ty đại chúng 2.1.1 Đặc điểm công ty đại chúng 35 2.1.1.1 Các quy định pháp lý liên quan đến công ty đại chúng 35 2.1.1.2 Đặc điểm hoạt động công ty đại chúng 36 2.1.2 Các phương pháp gian lận BCTC công ty đại chúng 37 2.1.2.1 Khai khoáng doanh thu, khai thiếu chi phí .38 2.1.2.2 Áp dụng sai phương pháp lập dự phòng 40 2.1.2.3 Khoâng coâng bố thông tin 43 2.1.2.4 Kết luận loại gian lận thường xảy thực tế 45 2.1.3 Đánh giá chung thực trạng gian lận sai sót 45 2.1.3.1 Đối tượng thực gian lận 45 2.1.3.2 Động gian laän .46 2.1.3.3 Các khoản mục thường phát sinh gian laän 46 2.1.3.4 Phương pháp thực gian lận 46 2.2 Thực trạng áp dụng thủ tục phát gian lận công ty kiểm toán VN 2.2.1 Đặc điểm kiểm toán độc lập Việt Nam 47 2.2.1.1 Đặc điểm hoạt động kiểm toán độc lập Việt Nam .47 2.2.1.1.1 Các quy định pháp lý liên quan đến hoạt động kiểm toán độc lập 48 2.2.1.1.2 Hoạt động Hội kiểm toán viên hành nghề (VACPA) 49 2.2.1.2 Hình thức pháp lý công ty kiểm toán 50 2.2.1.3 Đội ngũ nhân viên kiểm toán 52 2.2.1.4 Tình hình hoạt động công ty kiểm toán 54 2.2.1.5 Kết hoạt động công ty kiểm toán 55 2.2.2 Thực trạng quy định pháp lý liên quan đến kiểm toán cho công ty đại chúng 2.2.2.1 Điều kiện kiểm toán công ty đại chúng .56 2.2.2.2 Trách nhiệm KTV theo quy định hành 58 2.2.2.2.1 Trách nhiệm KTV hành nghề kiểm toán 58 2.2.2.2.2 Trách nhiệm KTV gian lận sai sót 60 2.2.2.2.3 Đánh chung quy định pháp lý liên quan đến trách nhiệm kiểm toán độc laäp 61 2.2.3 Thực trạng áp dụng thủ tục phát gian lận kiểm toán BCTC công ty kiểm toán Việt Nam 61 2.2.3.1 Đối với công ty kiểm toán thuộc nhóm Big Four Việt Nam 62 2.2.3.1.1 Chuẩn bị kiểm toán 62 2.2.3.1.2 Thực kiểm toán 64 2.2.3.1.3 Hoàn thành kiểm toán 67 2.2.3.2 Đối với công ty kiểm toán Việt Nam có quy mô trung bình trở lên (trên 50 nhân viên) 68 2.2.3.2.1 Chuẩn bị kiểm toán 69 2.2.3.2.2 Thực kiểm toán 69 2.2.3.2.3 Hoàn thành kiểm toán 70 2.2.3.3 Đối với công ty kiểm toán Việt Nam có quy mô nhỏ (đủ điều kiện kiểm công ty đại chúng) 70 2.2.3.4 Đánh giá chung thực trạng áp dụng thủ tục phát gian lận sai sót công ty kiểm toán Việt Nam 70 2.2.3.4.1 Ưu điểm 70 2.2.3.4.2 Tồn 71 Kết luận phần II 73 Phần : Quan điểm giải pháp hoàn thiện thủ tục kiểm toán nhằm phát gian lận sai sót BCTC công ty đại chúng 3.1 Quan điểm hoàn thiện 3.1.1 Hoàn thiện chuẩn mực kế toán, kiểm toán .76 3.1.2 Hoàn thành, công bố luật Kiểm toán độc lập 77 3.1.3 Thành lập tổ chức độc lập chuyên giám sát, kiểm tra việc tuân thủ quy định luật 78 3.2 Giaûi pháp hoàn thiện 3.2.1 Hòan thiện chuẩn mực kiểm toán 78 3.2.1.1 Hiệu đính chuẩn mực trách nhiệm kiểm toán viên gian lận sai sót (VSA 240) 79 3.2.1.2 Bổ sung vào VSA 320 “Tính trọng yếu kiểm toán” phần hướng dẫn xác định mức trọng yếu .82 3.2.1.3 Boå sung vào VSA 500 “Bằng chứng kiểm toán” số ghi thu thập chứng kiểm toán 84 3.2.1.4 Ban hành chuẩn mực 315 86 3.2.2 Hòan thiện thủ tục kiểm toán nhằm phát gian lận BCTC công ty đại chúng 3.2.2.1 Quy trình kiểm toán .92 3.2.2.2 Hoàn thiện thủ tục phát gian lận 98 3.2.2.2.1 Thủ tục vấn 98 3.2.2.2.2 Thuû tục phân tích 100 3.2.2.2.3 Hướng dẫn thủ tục kiểm toán chi tiết tình gia tăng rủi ro gian lận báo cáo tài 104 3.3 Các biện pháp để thực giải pháp 3.3.1 Nâng cao chất lượng kiểm toán 107 3.3.2 Nâng cao trình độ nghiệp vụ KTV 108 3.3.3 Xây dựng văn hóa đặc trưng công ty 109 3.3.4 Tăng cường hợp tác để trở thành thành viên hãng kiểm toán quốc tế 109 Kết luận phần III: 110 Phần kết luaän chung: 111 Tài liệu tham khảo 112 Phụ lục : Phiếu khảo sát thực trạng gian lận sai sót BCTC VN 114 Phụ lục : Chương trình kiểm toán chi tiết 125 Phụ lục : Bảng câu hỏi vấn 141 DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU – CHỮ VIẾT TẮT BCTC: KTV : CPA : VACPA: UBCKNN: KTÑL: BHXH: TNCN: AICPA: 10 IFAC: 11 SEC: 12 ACFE: 13 IAPC : 14 ISA: 15 VSA: 16 IAG: 17 IAASB: Báo cáo tài Kiểm toán viên Chứng kiểm toán viên độc lập Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam Ủy ban chứng khoán Nhà nước Kiểm toán độc lập Bảo hiểm xã hội Thu nhập cá nhân Hiệp hội kế toán viên công chứng Mỹ Liên đoàn kế toán quốc tế Ủy ban quản lý chứng khoán Mỹ Hiệp hội nhà điều tra gian lận Hoa Kỳ Ủy ban thực hành kiểm toán quốc tế Chuẩn mực kiểm toán quốc tế Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam Hướng dẫn thực hành kiểm toán quốc tế Ủy ban quốc tế chuẩn mực kiểm toán dịch vụ đảm bảo DANH MỤC CÁC BẢNG, BIỂU Bảng 1.1 : Biểu đồ so sánh tỷ lệ % ba loại gian lận gây năm 2006 2008 16 Bảng 1.2:Biểu đồ so sánh tổn thất bình quân ba loại giân lận gây năm 2006 2008 16 Bảng 1.3: Biểu đồ so sánh mức độ tổn thất bình quân loại gian lận gây năm 2008 17 Baûng 1.4: Biểu đồ so sánh tỷ lệ % gian lận vị trí công tác gây năm 2006 2008 19 Baûng 1.5: Biểu đồ so sánh tổn thất bình quân vị trí công tác gây năm 2006 2008 19 Bảng 1.6: Biểu đồ so sánh tỷ lệ phát gian lận phận năm 2006 2008 20 Bảng 2.1: Tình hình nhân viên kiểm toán năm 2007- 2008; nguồn từ VACPA 53 Bảng 2.2: Tình hình doanh thu theo cấu loại dịch vụ đối tượng khách hàng năm 2007- 2008; nguồn từ VACPA 55 Bảng 2.3: Kết hoạt động ngành 2007- 2008; nguồn VACPA 56 DANH MỤC CÁC HÌNH VẼ, ĐỒ THỊ Hình 1.1: Tam giác gian lận 10 Hình 1.2: Bàn cân gian laän 12 Sơ đồ 1.1: Sơ đồ phân loaïi gian lận 15 Sơ đồ 3.1: Quy trình kiểm toán 93 PHẦN MỞ ĐẦU LÝ DO CHỌN ĐỀ TÀI Có thể nói, kiểm toán hoạt động có từ lâu đời Trải qua hàng trăm năm tồn phát triển, đến năm 1991 ngành nghề kiểm toán độc lập xuất nước ta, kể từ thời điểm người dân Việt Nam dần biết đến hai từ “kiểm toán” Dù có trình phát triển lâu dài cách hàng nhiều kỷ, nhưng, năm qua thường xuyên chứng kiến nhiều vụ gian lận tài gây chấn động dư luận mà nguyên nhân sai phạm công ty kiểm toán công ty kiểm toán Người ta không khỏi bất ngờ tổn thất gian lận gây mà bất ngờ phương pháp thực gian lận, đối tượng thực gian lận nơi xảy gian lận, điển hình vụ gian lận tài tiếng xảy công ty lượng Enron nước Mỹ, quốc gia thường xem có hệ thống pháp luật, hệ thống kế toán kiểm toán chặt chẽ giới Tại Việt Nam, sau 18 năm hoạt động, kiểm toán độc lập có đóng góp định việc lành mạnh hóa thị trường tài chính; phục vụ đắc lực cho công tác quản lý điều hành kinh tế Nhà nước hoạt động kinh doanh doanh nghiệp Tuy nhiên hệ thống pháp luật, hệ thống chuẩn mực kế toán kiểm toán nhiều bất cập Một bất cập hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam phù hợp thông lệ quốc tế, đáp ứng yêu cầu nghề nghiệp xã hội, biên soạn dựa hệ thống chuẩn mực quốc tế năm 1994 nên đến có nhiều điểm lạc hậu Hơn nữa, thân chuẩn         Trang 1  Kiểm tra chi tiết theo đối tượng nợ phải thu nhằm kiểm tra tính xác khoản phải thu Chọn số đối tượng có số dư lớn, thời gian toán lâu nghiệp vụ phát sinh nhiều để gửi thu xác nhận Căn vào thư phúc đáp để đánh giá độ tin cậy tính xác khoản phải thu, đánh giá khả thu hồi khả thu hồi khoản phải thu Kiểm tra tính đánh giá khoản phải thu: kiểm tra việc trích lập khoản dự phòng việc xóa sổ khoản nợ khả thu hồi Kiểm tra kỹ đối tượng có số dư nợ thời hạn toán Kiểm tra ước tính kế toán mà đơn vị áp dụng để trích lập dự phòng có thực quy định chế độ kế toán không Xem xét dấu hiệu cho thấy việc khả thu hồi khoản nợ hạn có thực xảy hay không Xem xét việc xóa bỏ khoản nợ khó đòi có phê chuẩn đắn cấp có thẩm quyền hay không Nếu khoản phải thu có gốc ngoại tệ phải đánh giá lại theo quy định BTC Kết luận khoản phải thu khách hàng trình bày BCTC có trung thực hợp lý hay không 4) KIỂM TOÁN HÀNG TỒN KHO + Phải xác định quyền sở hữu, tính có thật tính đắn hàng tồn kho theo nguyên tắc chuẩn mực kế toán + Thủ tục kiểm toán phải áp dụng: Thử nghiệm kiểm soát: Tìm hiểu đặc điểm sản xuất kinh doanh đơn vị; đặc điểm lý hóa loại hàng tồn kho; tìm hiểu trình nhập hàng: phiếu yêu cầu phận mua hàng, phê duyệt cấp trên, giá mua ; tìm hiểu quy trình xuất hàng: tờ trình, lệnh xuất hàng, phê duyệt cấp lãnh đạo, xuất vật tư xuất theo thực tế hay theo định mức tiêu hao nguyên liệu Tìm hiểu quy trình luân chuyển chứng từ có tuân thủ quy định hành không Khảo sát kho, xưởng; khảo sát trình bảo quản hàng tồn kho; kiểm soát trình gửi hàng bán: giá trị, số lượng, chủng loại gửi đại lý, cửa hàng; Trang 131 Xem xét hệ thống sổ sách chứng từ: có đối chiếu thường xuyên kế toán vật tư thủ kho không; quy định quản lý sử dụng hàng tồn kho Tìm hiểu phương pháp xác định giá nhập, xuất kho Chính sách trích lập dự phòng Thủ tục phân tích: so sánh số dư năm trước năm nay, cấu số dư loại hàng tồn kho Phân tích tỷ trọng hàng tồn kho tổng tài sản, doanh thu giá vốn; so sánh biến động hàng tồn kho kỳ, xác định nguyên nhân biến động lớn như: ứ đọng sản phẩm, thay đổi mức dự trữ hàng tồn kho Kiểm tra chi tiết: Đối chiếu biên kiểm kê với sổ sách kế toán BCTC Nếu cần thiết tiến hành kiểm kê Kiểm tra việc mở sổ chi tiết theo dõi vật liệu, công cụ, thành phẩm, hàng hóa số lượng, vật giá trị; việc đối chiếu, kiểm kê hàng tháng; việc giao nhận, bảo quản, sử dụng hạch toán vào chi phí Đối với TK 152, 153, 156 lập bảng đối ứng tài khoản để kiểm tra chứng từ: đối ứng lạ phải kiểm tra 100% chứng từ gốc kèm, kiểm tra phiếu nhập, xuất kho loại vật tư, công cụ, hàng hóa Kiểm tra tính quán việc tính giá nhập, xuất vật tư; đối chiếu thẻ kho với sổ sách kế toán để xem xét việc ghi chép đầy đủ, kịp thời nghiệp vụ nhập, xuất vật tư; kiểm tra xác chứng từ gốc với sổ sách kế toán; so sánh định mức tiêu hao vật liệu với thực tế xuất kho Kiểm tra tính hợp pháp, hợp lệ đầy đủ chứng từ gốc nhập kho Đối với tài khoản 155 phương pháp kiểm tra trên, KTV cần xem xét đến phương pháp tính giá nhập kho thành phẩm, giá có phù hợp với tình hình kinh doanh thực tế không, có quán không Đối chiếu giá xuất kho với doanh thu tương ứng có phù hợp không Đối với TK 157, tài khoản quản lý khoản phải thu, cần: kiểm tra hợp đồng đại lý nhận hàng gửi bán, kiểm tra việc hạch toán theo dõi chi tiết theo đối tượng (đại lý, cửa hàng sở gửi bán khác), đối chiếu số liệu xác nhận đối tượng lượng hàng gửi bán Trang 132 Đối với TK 154, tìm hiểu quy trình sản xuất sản phẩm, đối tượng tập hợp chi phí: chi phí trực tiếp, chi phí gián tiếp; kiểm tra phương pháp tập hợp chi phí tính giá thành; kiểm tra tính hợp lý quán việc đánh giá sản phẩm dở dang Đối với TK 159, kiểm tra sở trích lập dự phòng; kiểm tra việc trích lập dự phòng theo quy định hành 5) KIỂM TOÁN CÁC ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN + Phải kiểm tra tính đắn khoản ước tính kế toán + Thủ tục kiểm toán phải áp dụng: Thử nghiệm kiểm soát: Khảo sát phương pháp trích lập dự phòng Thủ tục phân tích: Phân tích biến động giá thị trường khoản đầu tư, hàng tồn kho; phân tích tỷ trọng chi phí dự phòng tổng chi phí So sánh chi phí dự phòng năm so với năm trước Kiểm tra chi tiết: Kiểm tra xác, đầy đủ thích hợp liệu dùng làm sở lập ước tính; kiểm tra tính quán số liệu kế toán dùng làm sở lập ước tính kế toán với số liệu trình bày báo cáo tài Kiểm tra phương pháp tính toán mà đơn vị sử dụng để lập ước tính kế toán Xem xét hợp lý giả định so với kết thực tế kỳ kế toán trước, xem xét tính quán giả định với kế hoạch đơn vị lập So sánh ước tính kế toán kỳ kế toán trước với kết thực tế kỳ kế toán Kiểm tra việc soát xét phê duyệt ước tính kế toán quan trọng cấp lãnh đạo So sánh ước tính đơn vị với ước tính độc lập kiểm toán viên Xem xét kiện phát sinh sau ngày kết thúc năm tài trước ngày lập báo cáo kiểm toán để xác nhận ước tính kế toán lập Đánh giá hợp lý ước tính kế toán 6) KIỂM TOÁN CHI PHÍ XDCB DỞ DANG + Phải kiểm tra tính xác đầy đủ khoản XDCB dở dang + Thủ tục kiểm toán phải áp dụng: Trang 133 Thửû nghiệm kiểm soát: Tìm hiểu phân cấp quản lý: cấp định sửa chữa, mua sắm TSCĐ, giá trị khống chế bao nhiêu? Tìm hiểu mối quan hệ quản lý công trình phận XDCB phận kế toán; trình tự luân chuyển chứng từ hạch toán XDCB phát sinh đơn vị Thủ tục phân tích: Phân tích tỷ trọng hạng mục chi phí phân bổ tổng chi phí XDCB dở dang so sánh với kế hoạch dự toán duyệt Kiểm tra chi tiết: Kiểm tra công việc KSNB công trình xây dựng Kiểm tra thực tế, so sánh khối lượng thực tế với sổ sách Kiểm tra hóa đơn mua nguyên vật liệu có nhập xuất kho, nguyên liệu đưa vào công trình có chủng loại định mức kinh tế kỹ thuật thiết kế, dự toán duyệt hay không? Đối với chi phí XDCB: Kiểm tra hợp đồng kinh tế, lý hợp đồng, phiếu xuất vật tư, chứng từ chứng minh chi phí thực tế phát sinh phục vụ cho công trình Đối với mua sắm TSCĐ: Kiểm tra hóa đơn tài chính, hợp đồng mua bán, bảng lý, biên giao nhận tài sản Đối với chi phí sửa chữa TSCĐ: kiểm tra định BGĐ, chứng từ gốc chứng minh chi phí sửa chữa liên quan Xem xét hồ sơ công trình, khoản mục xác định tính chất đắn khoản chi phí dở dang có sát thực không? Có thực chưa hoàn thành hay vướng mắc chưa giải được, công trình hoàn thành, nghiệm thu, bàn giao đưa vào sử dụng, hay lý mà hạch toán tài khoản 7) KIỂM TOÁN N PHẢI TRẢ NGƯỜI BÁN + Phải xác định khoản phải trả ghi chép đầy đủ, xác, niên độ, có thật nghóa vụ đơn vị + Thủ tục kiểm toán phải áp dụng: Thử nghiệm kiểm soát: tìm hiểu thông tin nhà cung cấp chủ yếu đơn vị; mặt hàng dịch vụ mà đơn vị có nhu cầu Trang 134 Tìm hiểu thủ tục chứng minh việc phát sinh khoản phải trả: phiếu yêu cầu mua hàng, đơn đặt hàng, kiểm tra chất lượng số lượng hàng nhận dịch vụ mua thực Tìm hiểu thủ tục toán : xét duyệt chi quỹ để toán Việc theo dõi đối tượng phải trả: số lượng nhân viên theo dõi, trách nhiệm người Tìm hiểu việc mở, ghi, khóa sổ để theo dõi công nợ; đối chiếu công nợ Thủ tục phân tích: Phân tích tỷ trọng nợ phải trả người bán tổng nợ phải trả; Phân tích tuổi nợ khoản nợ; phân tích tiêu khả toán Kiểm tra chi tiết: đối chiếu số dư hai tiêu Bảng cân đối kế toán với sổ chi tiết TK 331 – phải trả người bán, số dư bù trừ sổ tài khoản Kiểm tra tính cộng dồn, đối chiếu sổ cái, sổ chi tiết với bảng cân đối số phát sinh Lập bảng đối chiếu số dư chi tiết với xác nhận công nợ, xem xét số dư chi tiết khoản nợ phải trả người bán với khoản ứng trước người bán có bị bù trừ không Kiểm tra đối ứng tài khoản nhằm xác định tính đầy đủ khoản nợ phải trả: lập bảng phân tích số phát sinh Nợ, số phát sinh Có khoản phải trả nhà cung cấp kỳ theo đối ứng tài khoản, đối chiếu với tài khoản hàng tồn kho, tài khoản chi phí tài khoản khác có liên quan, có đối ứng lạ phải kiểm tra, xem xét cụ thể nội dung nghiệp vụ chứng từ gốc kèm Kiểm tra chi tiết theo đối tượng công nợ nhằm xác định độ tin cậy tính xác khoản phải trả người bán Nếu đối tượng có thư xác nhận công nợ phải copy để lưu, không phải chọn mẫu số đối tượng có số dư lớn, nghiệp vụ phát sinh nhiều để tiến hành gửi thư xác nhận số dư Căn vào thư phúc đáp, số chênh lệch số liệu thư xác nhận với số liệu đơn vị để đánh giá độ tin cậy tính xác khoản phải trả Kiểm tra số nghiệp vụ để xác định tính có thật khoản phải trả cách chọn số nghiệp vụ bảng chi tiết công nợ theo đối tượng đối ứng lạ khoản phát sinh có giá trị từ đ trở lên đối chiếu với chứng từ gốc Trang 135 Kiểm tra việc phản ánh kịp thời, tài khoản, đối tượng, số liệu nghiệp vụ phát sinh; hợp pháp, hợp lệ chứng từ gốc; việc hạch toán kế toán tuân thủ chế độ hành Đánh giá lại khoản phải trả có gốc ngoại tệ 8) KIỂM TOÁN DOANH THU + Phải xác nhận doanh thu năm tài trình bày cách kịp thời, đầy đủ, hợp lý trung thực BCTC; ghi nhận doanh phải phù hợp với chế độ chuẩn mực kế toán hành + Thủ tục kiểm toán phải áp dụng: Thử nghiệm kiểm soát: kiểm tra sách thủ tục ghi nhận doanh thu; sách bán hàng thời kỳ Thu thập, lập cập nhật văn hệ thống kiểm soát nội bộ, trình tự lập hóa đơn bán hàng; xác định giá bán cho loại hàng hóa thời kỳ bao gồm hệ thống thu tiền mặt Kiểm tra việc tuân thủ: chọn số nghiệp vụ bán hàng cho khách hàng, bán hàng nội kiểm tra xem nghiệp vụ có tuân thủ HTKSNB từ bắt đầu mua vào, đến lúc bán thu tiền hạch toán vào khoản phải thu khách hàng, phải thu nội không Việc kiểm tra phải ghi chép lại giấy làm việc Kết luận HTKSNB Thủ tục phân tích: Phân tích doanh thu tháng kỳ so sánh với kỳ trước bao gồm doanh thu bán hàng cho khách hàng bán hàng nội Xác định nguyên nhân biến động doanh thu tăng sản lượng hàng bán ra, thay đổi cấu hàng bán dịch vụ cung cấp, thay đổi giá bán Phân tích khoản doanh thu nhận trước có phù hợp với qui định hành tuân theo chuẩn mực kế toán không Xác định tỷ trọng phải thu doanh thu, hàng tồn kho doanh thu Phân tích sai sót có khả xảy từ đưa phương pháp kiểm toán Kiểm tra chi tiết: Đối chiếu số liệu báo cáo kết quản kinh doanh với số liệu sổ tổng hợp, sổ chi tiết, tờ khai hải quan, tờ khai thuế VAT đầu Trang 136 Đối chiếu tài khoản tiền, tài khoản phải thu, tài khoản giá vốn hàng tồn kho với tài khoản doanh thu Kiểm tra tính xác doanh thu: Liệt kê khoản doanh thu lớn bất thường để kiểm tra: kiểm tra hóa đơn bán hàng giá cả, ngày tháng, nội dung, tính toán ký duyệt hóa đơn Đối chiếu doanh thu với đơn đặt hàng, hợp đồng kinh tế, lệnh bán hàng, thẻ kho, phiếu xuất kho, vận đơn, sổ bán hàng, sổ theo dõi hàng tồn kho, sổ kết hợp với việc kiểm tra trình toán Kiểm tra tính kỳ doanh thu: kiểm tra chứng từ số nghiệp vụ phát sinh trước sau thời điểm khóa sổ để so sánh ngày tháng ghi hóa đơn với ngày vào sổ có khớp hay không Kiểm tra hóa đơn chứng từ hàng gửi bán Kiểm tra hóa đơn hàng bán thẳng từ nhà cung cấp đến khách hàng công ty Kiểm tra việc phân loại doanh thu: doanh thu bán chịu, trả hay nhận trước; doanh thu nội bộ, thương mại, doanh thu bán hàng cho bên thứ ba hay doanh thu bán phế phẩm Kiểm tra tính cộng dồn: cộng lại số phát sinh nhật ký bán hàng sổ chi tiết số tháng năm, so sánh với số báo cáo Kiểm tra số phát sinh giảm doanh thu: hàng bán bị trả lại, giảm giá, chiết khấu Đối chiếu tài khoản doanh thu với chứng từ ghi nhận hàng bán bị trả lại Kiểm tra giá ghi hóa đơn, ngày hóa đơn có ghi kỳ kế toán hay không Chọn số nghiệp vụ hàng bán bị trả lại đối chiếu với chứng từ chi trả tiền khách hàng hạch toán phải trả Kiểm tra chứng từ nhập lại hàng, xem xét hàng nhập có hạch toán vào sổ chưa Kiểm tra tỷ lệ chiết khấu thương mại thực theo quy chế công ty hay theo quy định Nhà nước Các hóa đơn hàng bán bị trả lại chiết khấu có tính toán xác có phê duyệt chưa Trên sở thông tin thu thập KTV đưa kết luận 9) KIỂM TOÁN GIÁ VỐN HÀNG BÁN + Phải xác nhận giá vốn hàng bán trình bày cách đầy đủ, hợp lý trung thực BCTC Cơ sở xác định giá vốn phải phù hợp với chế độ chuẩn mực kế toán hành + Thủ tục kiểm toán phải áp dụng: Trang 137 Thử nghiệm kiểm soát: Kiểm tra trình tập hợp chi phí: chi phí nguyên vật liệu, chi phí lương, chi phí sản xuất chung Tiêu thức phân bổ chi phí chung (theo tiền lương, theo chi phí nguyên vật liệu chính), quy định phân cấp quản lý Khảo sát xưởng sản xuất: xem xét biên phận kiểm soát chất lượng sản phẩm, xem xét quy trình thủ tục kiểm kê sản phẩm đánh giá sản phẩm dở dang Kiểm tra quy trình xuất hàng: kiểm tra tờ trình xuất hàng, lệnh xuất hàng có lãnh đạo phê duyệt không Kiểm soát trình gửi hàng bán: kiểm tra quy định nội kiểm soát số lượng giá trị hàng gửi bán Kiểm tra việc mở sổ theo dõi cho đại lý cửa hàng Thủ tục phân tích: So sánh giá vốn kỳ so với kỳ trước số tương đối tuyệt đối So sánh giá vốn/ doanh thu (lãi gộp) kỳ So sánh tốc độ tăng giá vốn với tốc độ tăng doanh thu lãi gộp để tìm bất hợp lý Kiểm tra chi tiết : Đối chiếu số liệu báo cáo kết kinh doanh với số liệu báo cáo chi phí (nếu có), sổ tổng hợp, sổ chi tiết tài liệu khác có liên quan Kiểm tra chi phí phát sinh: Lấy số liệu biểu chi phí theo 12 tháng, phân tích biến động bất thường tháng Lập bảng phân tích tổng quát quan hệ đối ứng tài khoản nhận dạng quan hệ đối ứng bất thường Lập bảng tổng hợp theo đối tượng tập hợp chi phí Đối với TK 621: Nếu đối ứng tải khoản TK 152, 153 kiểm tra chi tiết thực phần hành kiểm toán hàng tồn kho Nếu đối ứng khác với đối ứng kiểm tra 100% chứng từ phát sinh Kiểm tra việc thực định mức tiêu hao vật liệu, công cụ dụng cụ Đối với TK 622: Nếu đối ứng tài khoản 334, 3382, 3383, 3384 kiểm tra chi tiết thực sau: Kiểm tra số cộng dồn, đối chiếu sổ cái, sổ chi tiết với Bảng cân đối số phát sinh khoản mục tiền lương khoản trích theo lương Trang 138 Kiểm tra đối ứng tài khoản nhằm kiểm tra tính đầy đủ: lập bảng phân tích số phát sinh Nợ, số phát sinh Có khoản tiền lương khoản trích theo lương kỳ theo đối ứng tài khoản, đối chiếu với tài khoản tiền mặt, tiền gửi ngân hàng, lương phải trả, phải trả phải nộp khác Chọn tháng có biến động lớn để kiểm tra Chọn mẫu số tháng năm (vào tháng 1, 12 ) từ lựa chọn số nhân viên để kiểm tra xuyên suốt từ khâu tuyển dụng, ký hợp đồng lao động, bảng chấm công theo theo sản phẩm đến việc tính toán lương So sánh tiền lương thực tế với tiền lương phê duyệt Kiểm tra tiền lương làm thêm giờ, phụ cấp, hợp đồng thời vụ hợp đồng thuê Đề phòng việc gian lận lương: kiểm tra hợp đồng hết hạn việc năm; so sánh tên nhân viên bảng chấm công với bảng toán lương, đối chiếu chữ ký, đối chiếu danh sách trả lương phòng nhân với phòng kế toán; so sánh số giờ, số ngày khối lượng công việc hoàn thành theo sổ toán lương với số giờ, số ngày sản phẩm thực tế hoàn thành phận khác theo dõi phận quản lý nhân sự, phòng thống kê Kiểm tra việc phân bổ chi phí tiền lương khoản trích theo lương tính vào giá thành sản xuất Đối chiếu khoản trích theo lương với toán BHXH, TNCN Kiểm tra tuân thủ chế độ nguyên tắc kế toán hành Đối với tài khoản 627: Đối chiếu với phần hành kiểm toán khác như: đối chiếu với phần hành kiểm toán lương khoản trích theo lương, đối chiếu với phần hành hao mòn tài sản Các mục chi phí chung khác: chọn mẫu số nghiệp vụ phát sinh lớn để kiểm tra, kiểm tra việc hạch toán kỳ, kiểm tra tính hợp lệ, hợp pháp chứng từ gốc kèm theo Kiểm tra việc phân bổ chi phí chung: nêu rõ sở, phương pháp áp dụng, việc thực phương pháp thực tế Kiểm tra khoản giảm chi phí Tính toán lại giá vốn hàng bán theo ước tính riêng kiểm toán viên, sau so sánh với giá vốn đơn vị tính Trang 139 Khi tính toán giá vốn hàng bán cần đối chiếu, so sánh với việc tính toán giá vốn hàng hóa mua vào 10) KIỂM TOÁN CHI PHÍ HOẠT ĐỘNG TÀI CHÍNH + Phải xác định khoản chi phí tài năm tài trình bày đắn, đầy đủ, kỳ trung thực BCTC Kiểm tra đơn vị trích lập dự phòng rủi ro tài hay chưa + Thủ tục kiểm toán phải áp dụng Thử nghiệm kiểm soát: kiểm tra sách quản lý chi phí tài chi phí khác; kiểm tra quy chế nhượng bán TSCĐ, quản lý chênh lệch tỷ giá phát sinh kỳ Thủ tục phân tích: phân tích tỷ trọng chi phí tài tổng chi phí Phân tích nguyên nhân biến động khoản chi phí Kiểm tra chi tiết : Đối chiếu sổ chi tiết với Báo cáo kết kinh doanh Kiểm tra kỹ chi phí liên quan đến việc lý, nhượng bán tài sản cố định Kiểm tra kỹ lần phát sinh chênh lệch tỷ giá Kiểm tra lại chi phí hoạt động tài (xem phần hành kiểm toán ước tính kế toán) Xác định tính phù hợp khoản chi phí khác với khoản thu nhập khác phát sinh kỳ Trang 140 PHỤ LỤC III BẢNG HƯỚNG DẪN PHỎNG VẤN Bảng câu hỏi môi trường kinh doanh, môi trường kiểm soát Câu hỏi Có Không Đánh giá Môi trường kinh doanh Sản phẩm đơn vị kinh doanh có dư thừa không? Rủi ro liên quan đến chi phí Việc thay đổi công nghệ có tác động đến doanh thu không? Rủi ro liên quan đến doanh thu Khả sinh lợi có chịu tác động thay đổi sách Nhà nước không? Rủi ro liên quan đến kết kinh doanh Hội đồng quản trị ban giám đốc Có phải thứ Giám đốc định không? Quyền lực tập trung vào người Phân công, phân nhiệm Khối lượng công việc nhiều vậy, Ban giám đốc có đủ thời gian để giải không? Kiến thức, kinh nghiệm kỹ Công ty có thường xuyên tổ chức họp biên có lập kịp thời không? Chủ trương, sách, giám sát, đạo Tính trực, phong cách quản lý Ban lãnh đạo có đặt biện pháp để hạn chế hành vi trái đạo đức không? Trung thực, gương mẫu Ban lãnh đạo có phổ biến quy chế đạo đức không? Giám sát, đạo Rủi ro kinh doanh có giám sát thỏa đáng không? Thận trọng kinh doanh Người quản lý cao cấp có hiểu biết nhiều tài không? Năng lực chuyên môn Lựa chọn ước tính kế toán có nhằm để lập BCTC trung thực hợp lý không? Tuân thủ pháp luật Trang 141 Bảng câu hỏi trình bán chịu Câu hỏi Có Không Đánh giá Doanh số Việc ghi nhận doanh số có vào chứng từ phê chuẩn đơn đặt hàng không? Tính có thật Mọi hàng hóa xuất có phê chuẩn nhân viên có trách nhiệm không? Phê chuẩn đắn Hàng hóa có phê chuẩn giá trước bán không? Phê chuẩn đắn Mọi hàng hóa xuất có ghi sổ hay không? Phản ánh đầy đủ Chứng từ vận chuyển có đánh số trước theo dõi ghi sổ hay không? Phản ánh đầy đủ Có so sánh độc lập lượng hàng thực tế gởi với hóa đơn bán hàng không? Ghi sổ xác Có so sánh độc lập ngày ghi hóa đơn bán hàng với ngày vào sổ không? Phản ánh kỳ Có mở sổ theo dõi riêng cho đối tượng khách hàng không? Phân loại đắn Có thường xuyên đối chiếu sổ chi tiết khoản phải thu với sổ tổng hợp không? Ghi chép đắn Hàng tháng có đối chiếu công nợ với khách hàng không? Hàng tháng có lập bảng tính tuổi nợ cho khách hàng để làm lập dự phòng không? Cuối kỳ có đánh giá lại số dư có gốc ngoại tệ theo quy định không? Ghi sổ xác Thận trọng Tuân thủ Trang 142 Bảng câu hỏi trình mua hàng Câu hỏi Có Không Đánh giá Trước mua hàng có lập đơn đặt hàng không? Tính có thật Đơn đặt hàng có phê chuẩn người có thẩm quyền phận mua hàng không? Phê chuẩn đắn Có kiểm tra số lượng nhận hàng không? Đầy đủ Hóa đơn mua hàng có kiểm tra, đối chiếu với đơn đặt hàng, phiếu nhập kho không? Ghi sổ xác Có đảm bảo tất hàng mua ghi chép không? Đầy đủ Nhà cung cấp có uy tín thương trường không? Đơn vị có giao dịch thường xuyên với nhà cung cấp không? Đơn vị có sẵn lòng cung cấp thông tin liên quan đến nhà cung cấp không? Việc toán có phê chuẩn người có thẩm quyền không? Có quy định số tiền cao mà người có trách nhiệm phê duyệt không? Các chứng từ toán có đánh số trước không? Kế toán có thường xuyên đối chiếu công nợ với khách hàng không? Việc ghi chép công nợ có đủ sở pháp lý không? … Tính có thực Chính trực Chính trực Đúng đắn Phê chuẩn đắn Đầy đủ Chính xác Tuân thủ Trang 143 TÀI LIỆU THAM KHẢO Tiếng Việt Bộ tài chính, hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam Hệ thống chuẩn mực quốc tế kiểm toán, Bộ tài – Vụ chế độ kế toán Hà nội tháng 9/1998 Bộ tài chính, hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam Luật chứng khoán ban hành ngày 26/06/2006 Công văn số 246/UBCK – QLPH Ủy ban chứng khoán Nhà nước ban hành ngày 24/2/2009 Nghị định Chính phủ số 105/2004/NĐ-CP ngày 30/03/2004 kiểm toán độc lập Nghị định số 30/2009/NĐ- CP ngày 30/03/2009 việc sửa đổi bổ sung số điều Nghị định 105/2004/NĐ-CP Quyết định số 89/2007/QĐ-BTC việc lựa chọn doanh nghiệp kiểm toán chấp thuận kiểm toán tổ chức phát hành, tổ chức niêm yết tổ chức kinh doanh chứng khoán Thông ty 13/2006/TT- BTC ngày 27/02/2006 hướng dẫn việc trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho, khoản đầu tư tài 10 Alvin A.Arens – James K.Loebbecke – Biên Dịch: Đặng Kim Cương –Phạm Văn Dược (08/2000), Kiểm toán, NXB Thống Kê 11 Bộ Môn Kiểm Toán, Khoa Kế Toán-Kiểm Toán, Trường Đại Học Kinh Tế TP.HCM, Kiểm toán (02/2007) NXB Lao Động Xã Hội 12 TS Vũ Hữu Đức – Bài giảng môn kiểm toán cao cấp, 2006 Trang 112 13 Arthur Andersen: Sự duyệt vong đại gia Trang web: Kiemtoan.com.vn Ngày 17/07/2006 14 Worldcom – Bom tài sau Enron Trang web: bwportal.com.vn ngày 4/11/2003 15 Mỹ phát vụ gian lận tài lớn lịch sử phố Wall Trang web: vneconomy.vn, ngày 12/12/2008 16 Bông Bạch Tuyết: mớ bong bóng tài chính, ngày 13/09/2008 Giải thích VACPA báo cáo kiểm toán Bông Bạch Tuyết, ngày 08/08/2008 Trang web: Kiemtoan.com.vn 17 Bất từ việc thiếu chuẩn lập dự phòng, ngày 13/03/2009 SHC cty kiểm toán A&C không thống khoản trích lập dự phòng, ngày 26/03/2009 Trang web: Kiemtoan.com.vn 18 Bí mật với cổ đông Báo Lao động số 43 ngày 27/02/2009 19 Báo cáo tài không minh bạch, nhà đầu tư “méo mặt” Trang web: www.baomoi.com ngày 14/02/2009 20 Thị trường UpCom gì? Theo ATP Vietnam, ngày 27/05/2009 Tieáng Anh International Standard of Auditing (2004, 2009) Principles of Fraud Examination, Joseph T.Wells, John Wiley & Sons, Inc, 2004 2006 ACFE Report to the nation on occupational Fraud & Abuse 2008 ACFE Report to the nation on occupational Fraud & Abuse Trang 113