Trong bài viết này, tác giả đã phân tích, so sánh chuẩn mực kế toán của Việt Nam và chuẩn mực kế toán quốc tế về hàng tồn kho nhằm phục vụ cho mục đích tìm hiểu, học tập, hệ thống hóa từ đó sử dụng các chuẩn mực kế toán một cách dễ dàng, thuận tiện và phù hợp.
Thông báo Khoa học Công nghệ* Số 2-2013 85 SO SÁNH CHUẨN MỰC KẾ TOÁN HÀNG TỒN KHO VIỆT NAM (VAS 02) VỚI CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ (IAS 02) CN Đặng Lê Trần Vũ Khoa Kinh tế, Trường Đại học Xây dựng Miền Trung Tóm tắt: Kể từ năm 2000, Bộ tài ban hành 26 chuẩn mực kế toán Việt Nam Chuẩn mực kế toán số 02 – Hàng tồn kho đời theo định số 149/ 2001/QĐ – BTC ngày 31/12/2001 Bộ trưởng Bộ Tài Chính, xây dựng tảng chuẩn mực quốc tế IAS 02 kèm theo số điều chỉnh cho phù hợp với điều kiện kinh tế - xã hội đặc thù Việt Nam Trong báo này, tác giả phân tích, so sánh chuẩn mực kế tốn Việt Nam chuẩn mực kế toán quốc tế hàng tồn kho nhằm phục vụ cho mục đích tìm hiểu, học tập, hệ thống hóa từ sử dụng chuẩn mực kế toán cách dễ dàng, thuận tiện phù hợp Từ khóa: VAS 02, IAS 02, kế tốn hàng tồn kho, kế toán quốc tế… Để so sánh VAS 02 với IAS 02 ta thực so sánh nội dung là: Những quy định chung; Nội dung chuẩn mực; Quy định việc thành lập trình bày báo cáo tài I Những quy định chung Cả chuẩn mực kế toán “Hàng tồn kho” kế toán Quốc tế Việt Nam đề có mục đích quy định hướng dẫn nguyên tắc phương pháp kế toán hàng tồn kho Bao gồm: Định nghĩa hàng tồn kho; Nguyên tắc vận dụng kế toán hàng tồn kho; Xác định giá trị hàng tồn kho; Phương pháp tính giá trị hàng tồn kho làm sở cho việc ghi sổ kế tốn lập báo cáo tài Chuẩn mực kế toán “Hàng tồn kho” kế toán Việt Nam Quốc tế quy định phạm vi áp dụng sau: Chuẩn mực áp dụng cho tất hàng tồn kho tài sản, bao gồm: Hàng tồn kho: Được giữ để bán; Đang trình sản xuất kinh doanh dở dang; Nguyên liệu để sử dụng trình sản xuất kinh doanh, cung cấp dịch vụ Đối với nhà cung cấp dịch vụ, hàng tồn kho gồm chi phí dịch vụ tương ứng với doanh thu chưa ghi nhận Các nguyên tắc vận dụng chuẩn mực kế toán hàng tồn kho bao gồm: Nguyên tắc thận trọng, nguyên tắc quán nguyên tắc phù hợp II Nội dung chuẩn mực Xác định giá trị hàng tồn kho 1.1 Giá gốc hàng tồn kho * Chuẩn mực IAS 02 VAS 02 xác định giá trị hàng tồn kho: Theo chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS 02), hàng tồn kho phải ghi nhận theo giá thấp giá gốc giá trị thực theo nguyên tắc thận trọng Đối với chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS 02), hàng tồn kho phải ghi nhận theo giá gốc Trong trường hợp giá trị thực thấp giá gốc ghi nhận theo giá trị cụ thể thực * Về cách xác định giá gốc hàng tồn kho: Cả IAS 02 VAS 02 có chung cách xác định giá gốc, với VAS 02 dựa sở IAS 02 để Thông báo Khoa học Công nghệ* Số 2-2013 86 đưa quy định cụ thể, rõ ràng phù hợp với thực tiễn Việt Nam Cụ thể: + Chi phí chế biến: Chi phí chế biến hàng tồn kho bao gồm chi phí - IAS 02 VAS 02 quy có liên quan trực tiếp đến sản phẩm sản định cách tính giá gốc cho hàng tồn xuất, chi phí nhân cơng trực tiếp, chi kho sau: + Giá gốc hàng tồn kho bao gồm: Chi phí thu mua, chi phí chế biến phí sản xuất chung cố định chi phí sản xuất chung biến đổi phát sinh trình chuyển hóa ngun liệu, vật liệu chi phí liên quan trực tiếp khác phát sinh để có hàng tồn kho địa thành thành phẩm; + Chi phí sản xuất chung cố định điểm trạng thái (IAS 02- mục 10, VAS 02- mục 03) - Trong chi phí xác định sau: chi phí sản xuất gián tiếp, thường khơng thay đổi theo số lượng sản phẩm sản xuất, chi phí khấu hao, chi + Chi phí thu mua hàng tồn kho bao gồm: Giá mua, loại thuế khơng hồn lại, chi phí vận chuyển, bốc xếp, bảo quản trình mua hàng chi phí có liên quan trực tiếp đến việc mua hàng tồn kho Các khoản chiết khấu thương mại giảm giá hàng mua hàng mua không quy cách, phẩm chất trừ khỏi chi phí mua phí bảo dưỡng máy móc thiết bị, nhà xưởng chi phí quản lý hành (IAS 02- khoản 11, VAS 02- khoản 06); chênh lệch tỷ giá hối đoái phân xưởng sản xuất Chi phí sản xuất chung biến đổi chi phí sản xuất gián tiếp, thường thay đổi trực tiếp gần trực số lượng sản phẩm sản xuất, chi phí nguyên liệu, vật liệu gián tiếp, chi phí nhân công gián tiếp; + Không bao gồm khoản * Khác nhau: TIÊU CHÍ Chi phí khác IAS 02 VAS 02 - Theo IAS 02, số trường hợp, chi- phí VAS 02 khơng đề vay hạch tốn vào giá trị hàng tồn cập kho theo QĐ IAS 23 – Chi phí vay - VAS 02 không đề - Khi mua hàng tồn kho theo phương thức cập trả chậm, số tiền chênh lệch cao so với giá trị mua theo điều khoản nợ thơng thường hạch tốn vào chi phí tài kỳ trả chậm Phân bổ chi - Phân bổ khấu hao máy móc theo giá trị có - Phân bổ khấu hao phí biến đổi thể thực ( mang tính ước lượng máy móc theo thực tế cho giá thành tương đối) sản phẩm phát sinh sản phẩm Thông báo Khoa học Công nghệ* Số 2-2013 87 hàng tồn kho kỳ sản xuất, kinh 1.2 Giá trị thực doanh bình thường trừ (-) chi phí ước đƣợc trƣờng hợp giảm giá trị hàn tính để hồn thành sản phẩm chi phí tồn kho ước tính cần thiết cho tiêu thụ chúng * Giống nhau: Cả hai chuẩn mực IAS 02 VAS Những ước tính phải dựa 02 đưa khái niệm Giá trị có chứng đáng tin cậy thu thập thể thực được: Là giá bán ước tính vào thời điểm ước tính * Khác nhau: TIÊU CHÍ IAS 02 VAS 02 Trường hợp - Thì giá trị hàng - Khi giá trị thực giá trị tồn kho tính hàng tồn kho nhỏ giá gốc phải lập dự thực theo giá trị phòng giảm giá hàng tồn kho Số dự phòng giảm thực giá hàng tồn kho lập số chênh lệch thấp Trong giá giá gốc hàng tồn kho lớn giá trị có (hoặc cao trị thể thực chúng Việc lập dự phòng hơn) giá trị thực giảm giá hàng tồn kho thực sở gốc giá bán ước tính mặt hàng tồn kho Đối với dịch vụ cung cấp hàng tồn kho dở dang, việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kỳ sản xuất, kho tính theo loại dịch vụ có mức giá kinh doanh trừ riêng biệt; chi phí ước tính để - Việc ước tính giá trị thực hồn thành sản hàng tồn kho phải dựa chứng phẩm chi phí tin cậy thu thập thời điểm ước tính Việc ước tính cần thiết ước tính phải tính đến biến động giá cho việc tiêu thụ chi phí trực tiếp liên quan đến chúng kiện diễn sau ngày kết thúc năm tài chính, mà kiện xác nhận với điều kiện có thời điểm ước tính; - Cuối kỳ kế tốn năm phải thực đánh giá giá trị thực hàng tồn kho cuối năm xuất trước (Chuẩn mực kế tốn quốc tế Phƣơng pháp tính giá trị hàng tồn kho IAS 02 sửa đổi loại trừ phương pháp IAS đưa phương pháp để PP LIFO (Nhập sau – xuất trước) tính giá trị hàng tồn kho phương pháp tính giá hàng tồn kho) tiêu chuẩn phương pháp bán lẻ ( Áp VAS 02 áp dụng phương dụng cho ngành bán lẻ) Bên cạnh đó, pháp tính giá hàng tồn kho song áp dụng phương pháp tính giá trị hàng chưa loại bỏ phương pháp LIFO không tồn kho là: PP tính theo giá đích danh, PP đề cập đến phương pháp giá tiêu chuẩn bình quân gia quyền PP nhập trước Thông báo Khoa học Cơng nghệ* Số 2-2013 Lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho - Xuất phát từ nguyên tắc thận trọng không đánh giá cao giá trị loại tài sản - Các nguyên nhân làm giá trị thực nhỏ giá gốc: hàng tồn kho bị hư hỏng, lỗi thời, giá bán bị giảm; chi phí hồn thiện, chi phí để bán hàng tăng lên… - Theo VAS 02: Đối tượng lập dự phòng tồn loại vật tư, sản phẩm hàng hoá tồn kho + Cuối kỳ kế tốn năm, giá trị thực hàng tồn kho nhỏ giá gốc phải lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho Số dự phòng giảm giá hàng tồn kho lập số chênh lệch giá gốc hàng tồn kho lớn giá trị thực Việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho thực sở mặt hàng tồn kho Đối với dịch vụ cung cấp dở dang, việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho tính theo loại dịch vụ với mức giá riêng biệt; + Bằng chứng để lập dự phòng có biến động giá cả, chi phí trực tiếp liên quan đến kiện xảy sau ngày kết thúc năm tài chính, mà kiện xác nhận với điều kiện có thời điểm ước tính; + Các trường hợp đặc biệt: Khi số lượng hàng tồn kho lớn yêu cầu phần chênh lệch này, giá trị đánh giá sở giá bán ước tính Ngun liệu, vật liệu, cơng cụ dự trữ để sử dụng cho mục đích sản xuất sản phẩm không đánh giá thấp giá gốc sản phẩm chúng góp phần cấu tạo nên bán cao 88 giá thành sản xuất sản phẩm Khi có giảm giá nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ mà giá thành sản xuất sản phẩm cao giá trị thực ngun vật liệu, công cụ dụng cụ, tồn kho đánh giá giảm xuống với giá trị thực được; + Hồn nhập dự phòng: Đảm bảo ngun tắc phù hợp doanh thu chi phí kỳ kế toán - Theo IAS 02, đối tượng lập dự phòng chủ yếu loại hàng tồn kho dùng để bán Các loại tồn kho dùng để sản xuất lập dự phòng bán thành phẩm sản xuất từ loại vật tư giảm sút thị trường IAS 02 đề cập đến dự phòng giá trị thực giá trị thấp giá gốc Việc ghi giảm giá gốc hàng tồn kho cho với giá trị thực phù hợp với nguyên tắc ghi nhận tài sản, nghĩa giá trị tài sản ghi nhận không lớn giá trị thực ước tính từ việc bán sử dụng chúng Ghi nhận chi phí - Chuẩn mực kế toán quốc tế hàng tồn kho (IAS 02) quy định khoản mục ghi nhận chi phí là: Giá trị hàng tồn kho bán ra; Điều chỉnh giảm xuống giá trị thực được; Mất mát hàng kho; Hao phí bất thường; Chi phí sản xuất chung khơng cơng bố; - Theo VAS 02, bán hàng tồn kho, giá gốc hàng tồn kho bán ghi nhận chi phí sản xuất, kinh doanh kỳ phù hợp với doanh thu liên quan đến chúng ghi nhận Tất khoản chênh lệch khoản dự Thơng báo Khoa học Cơng nghệ* Số 2-2013 phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập cuối niên độ kế tốn năm lớn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho lập cuối niên độ kế toán năm trước, khoản hao hụt, mát hàng tồn kho, sau bù trừ phần bồi thường trách nhiệm cá nhân gây chi phí sản xuất chung khơng phân bổ, ghi nhận chi phí sản xuất kinh doanh kỳ Trong trường hợp khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho lập cuối niên độ năm nhỏ khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho lập cuối niên độ kế tốn năm trước số chênh lệch lớn phải hoàn nhập ghi giảm chi phí sản xuất, kinh doanh; Ghi nhận giá trị hàng tồn kho bỏ vào chi phí kỳ phải đảm bảo nguyên tắc phù hợp chi phí doanh thu Quy định trình bày thơng tin hàng tồn kho BCTC 89 * Giống nhau: IAS 02 khoản 36 VAS 02 khoản 27 quy định báo cáo tài chính, doanh nghiệp phải trình bày: - Các sách kế tốn áp dụng việc đánh giá hàng tồn kho, gồm phương pháp tính giá trị hàng tồn kho; - Giá gốc tổng số hàng tồn kho giá gốc loại hàng tồn kho phân loại phù hợp với doanh nghiệp; - Giá trị dự phòng giảm giá hàng tồn kho; - Giá trị hồn nhập dự phòng giảm giá hàng tồn kho; - Những trường hợp hay kiện dẫn đến việc trích lập thêm hồn nhập dự phòng giảm giá hàng tồn kho; - Giá trị ghi sổ hàng tồn kho (Giá gốc- dự phòng giảm giá hàng tồn kho) dùng để thể chấp, cầm cố đảm bảo cho khoản nợ phải trả * Khác nhau: TIÊU CHÍ Quy định trường hợp doanh nghiệp áp dụng phương pháp LIFO ( Nhập sau - xuất trước) IAS 02 - Chuẩn mực kế toán quốc tế IAS sửa đổi loại trừ phương pháp LIFO tính giá hàng tồn kho VAS 02 - BCTC phải phản ánh chênh lệch giá trị HTK trình bày BCĐKT với giá trị HTK cuối kỳ tính theo phương pháp FIFO, BQGQ, LIFO giá hành HTK cuối kỳ ngày lập BCĐKT - Trình bày chi phí HTK BCKQKD phân loại chi phí theo chức - Không áp dụng hàng tồn kho thuộc thuộc sản phẩm nơng nghiệp, khống sản, mơi giới thương mại (tham khảo IAS 41); - Ảnh hưởng tỉ giá ngoại tệ khơng có tác dụng tới hàng tồn kho TÀI LIỆU THAM KHẢO [1] Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 02 (VAS 02) – Hàng tồn kho; [2] Chuẩn mực kế toán Quốc tế số 02 (IAS 02) – Hàng tồn kho; [3] Chuẩn mực kế tốn Quốc tế số 23 (IAS 23) – Chi phí vay ... THAM KHẢO [1] Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 02 (VAS 02) – Hàng tồn kho; [2] Chuẩn mực kế toán Quốc tế số 02 (IAS 02) – Hàng tồn kho; [3] Chuẩn mực kế toán Quốc tế số 23 (IAS 23) – Chi phí vay... 2-2013 phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập cuối niên độ kế tốn năm lớn kho n dự phòng giảm giá hàng tồn kho lập cuối niên độ kế toán năm trước, kho n hao hụt, mát hàng tồn kho, sau bù trừ phần... bày: - Các sách kế tốn áp dụng việc đánh giá hàng tồn kho, gồm phương pháp tính giá trị hàng tồn kho; - Giá gốc tổng số hàng tồn kho giá gốc loại hàng tồn kho phân loại phù hợp với doanh nghiệp;