Các thí dụ về các phương pháp ghi chép nghiệp vụ hợp nhất kinh doanh
16PHỤ LỤC 1 CÁC THÍ DỤ VỀ CÁC PHƯƠNG PHÁP GHI CHÉP NGHIỆP VỤ “HỢP NHẤT KINH DOANH” TÓM TẮT LÝ THUYẾT Phương pháp hợp nhất (pooling/uniting of interest method): tài sản được ghi nhận vào sổ sách mới theo giá trị sổ sách trên sổ sách cũ, do đó không có phát sinh lợi thế thương mại (dương hay âm). Chênh lệch phát sinh nếu có sẽ được ghi như một khoản điều chỉnh của nguồn vốn cổ phần. Lợi nhuận chưa phân phối cũng được chuyển sang sổ sách mới. Phương pháp mua (purchase method): tài sản được ghi nhận vào sổ sách mới theo giá hợp lý, chênh lệch sẽ là lợi thế thương mại (dương hay âm). Lợi nhuận chưa phân phối trên sổ sách cũ không còn mang sang sổ sách mới. DỮ LIỆU CHUNG Bảng Cân Đối kế toán 31-12-1996 Công ty A và Công ty B (Trước thời điểm hợp nhất) Công ty A Công ty B Tài sản Tiền 30.000 37.400 Nợ phải thu 35.000 9.100 Hàng tồn kho 23.000 16.100 Nhà máy 200.000 50.000 Trừ hao mòn luỹ kế (21.000) (10.000) Bằng phát minh sáng chế X 10.000 Cộng 267.000 112.600 Nguồn vốn Nợ phải trả 4.000 6.600 Trái phiếu phải trả 100.000 X Vốn cổ phần 100.000 50.000 Vốn chênh lệch * 15.000 15.000 Lãi chưa phân phối 48.000 41.000 Cộng 267.000 112.600 17ÁP DỤNG PHƯƠNG PHÁP HỢP NHẤT TRONG TRƯỜNG HỢP CƠNG TY A VÀ CƠNG TY B HỢP NHẤT THÀNH CƠNG TY C Cty A và Cty B hợp nhất thành Cty C bằng cách phát hành cổ phiếu mới, thu hồi cổ phiếu cũ, số cổ phần phát hành là: 4.000.000 cp X 100.000 đ/cp = 400.000 triệu đồng. Giá thị trường của cổ phần là: 120.000 đ/cp X 4.000.000 cp = 480.000 triệu đồng Giá trị sổ sách tổng hợp của 2 cơng ty hai cơng ty là: Cơng ty A Cơng ty B Cộng Tài sản Tiền 30.000 37.400 67.400 Nợ phải thu 35.000 9.100 44.100 Hàng tồn kho 23.000 16.100 39.100 Nhà máy 200.000 50.000 250.000 Trừ hao mòn luỹ kế (21.000) (10.000) (31.000) Bằng phát minh sáng chế X 10.000 10.000 Cộng 267.000 112.600 379.600 Nguồn vốn Nợ phải trả 4.000 6.600 10.600 Trái phiếu phải trả 100.000 X 100.000 Vốn cổ phần 100.000 50.000 150.000 Vốn điều chỉnh * 15.000 15.000 30.000 Lãi chưa phân phối 48.000 41.000 89.000 Cộng 267.000 112.600 379.600 Bút tốn phản ảnh sự hợp nhất của hai cơng ty trên sổ sách của cơng ty C là: Tiền 67.400 Nợ phải thu 44.100 Hàng tồn kho 39.100 Nhà máy (thuần) 219.000 Bằng phát minh 10.000 Nợ phải trả 10.600 Trái phiếu phải trả 100.000 Vốn cổ phần 400.000 Vốn điều chỉnh (220.000) Lãi chưa phân phối 89.000 * Vốn điều chỉnh: Phần điều chỉnh của vốn cổ phần 18ÁP DỤNG PHƯƠNG PHÁP MUA TRONG TRƯỜNG HỢP CÔNG TY A VÀ CÔNG TY B HỢP NHẤT THÀNH CÔNG TY C – CÓ LỢI THẾ THƯƠNG MẠI Cty A và Cty B hợp nhất thành Cty C bằng cách phát hành cổ phiếu mới, thu hồi cổ phiếu cũ, số cổ phần phát hành là: 4.000.000 cp X 100.000 đ/cp = 400.000 triệu đồng. Giá thị trường của cổ phần là: 120.000 đ/cp X 4.000.000 cp = 480.000 triệu đồng Giá trị hợp lý của tài sản thuần hai công ty là: Khoản mục Công ty A Công ty B Cộng Tiền 30.900 37.400 68.300 Nợ phải thu 34.200 9.100 43.300 Hàng tồn kho 40.000 17.100 57.100 Nhà máy 250.000 48.000 298.000 Bằng phát minh - 13.000 13.000 Nợ phải trả (4.000) (6.600) (10.600) Trái phiếu phải trả (100.000) - (100.000) Cộng 251.100 118.000 369.100 Lợi thế thương mại là: 480.000 – 369.100 = 110.900 đồng Bút toán phản ảnh sự hợp nhất của hai công ty trên sổ sách của công ty C là: Tiền 68.300 Nợ phải thu 43.300 Hàng tồn kho 57.100 Nhà máy (thuần) 298.000 Bằng phát minh 13.000 Lợi thế thương mại 110.900 Nợ phải trả 10.600 Trái phiếu phải trả 100.000 Vốn cổ phần 400.000 Vốn điều chỉnh 80.000 19PHỤ LỤC 2 CÁC THÍ DỤ VỀ PHƯƠNG PHÁP XỬ LÝ LỢI THẾ THƯƠNG MẠI ÂM (NEGATIVE GOODWILL) TÓM TẮT YÊU CẦU CỦA IAS 22 (1993) VÀ IAS 22 (1998) IAS 22 (1993) Cho phép 2 phương pháp: Phương pháp chuẩn: Lợi thế thương mại âm nếu nhỏ hơn tổng giá trị hợp lý của tài sản phi tiền tệ được sẽ được phân bổ ghi giảm giá trị hợp lý của các tài sản này theo tỷ trọng của chúng trong tổng số. Lợi thế thương mại âm nếu lớn hơn tổng giá trị hợp lý của tài sản phi tiền tệ sẽ chỉ được phân bổ ghi giảm giá trị hợp lý của tài sản phi tiền tệ bằng với tổng giá trị hợp lý của các tài sản này. Phần vượt sẽ ghi vào lợi thế thương mại âm (trong phần nguồn vốn) như một khoản thu nhập chưa ghi nhận và phân bổ dần vào lợi nhuận trong thời gian không quá 5 năm (trừ trường hợp có lý do hợp lý có thể trên 5 năm nhưng không được quá 20 năm). Phương pháp thay thế: Lợi thế thương mại âm được ghi toàn bộ vào nguồn vốn như một khoản thu nhập chưa ghi nhận và phân bổ vào lợi nhuận trong thời gian không quá 5 năm. (trừ trường hợp có lý do hợp lý có thể trên 5 năm nhưng không được quá 20 năm). IAS 22 (1998) Chỉ còn cho phép 1 phương pháp. Lợi thế thương mại âm nếu có liên quan đến khoản lỗ hay chi phí nào sẽ được cấn trừ với khoản đó theo đúng cách mà khoản đó đưa vào chi phí. Nếu không có liên quan đến khoản lỗ/chi phí nào và nếu nhỏ hơn hoặc bằng với tổng giá trị tài sản phi tiền tệ có thể nhận dạng được, lợi thế thương mại âm sẽ được ghi nhận như một tài sản âm và sẽ phân bổ vào lợi nhuận tương ứng với việc đưa các tài sản phi tiền tệ nói trên vào chi phí. Trường hợp lợi thế thương mại âm lớn hơn tổng giá trị tài sản phi tiền tệ có thể nhận dạng được, phần vượt sẽ được ghi ngay vào lợi nhuận của kỳ phát sinh lợi thế thương mại âm. 20TRƯỜNG HỢP 1: PHƯƠNG PHÁP CHUẨN THEO IAS 22 (1993) VÀ LỢI THẾ THƯƠNG MẠI ÂM NHỎ HƠN TỔNG GIÁ TRỊ TÀI SẢN PHI TIỀN TỆ Công ty A mua toàn bộ tài sản thuần của công ty B với giá 100.000 triệu đồng thanh toán bằng tiền mặt. Giá trị hợp lý của tài sản thuần của công ty B như sau: Khoản mục Số tiền (triệu đồng) Tiền 37.400 Nợ phải thu 9.100 Hàng tồn kho 17.100 Nhà máy (thuần) 48.000 Bằng phát minh 13.000 Nợ phải trả (6.600) Cộng 118.000 Lợi thế thương mại âm: 118.000 – 100.000 = 18.000 triệu đồng Theo phương pháp chuẩn, lợi thế thương mại âm được phân bổ cho các tài-sản-phi-tiền-tệ như máy móc thiết bị, hàng tồn kho: Tài-sản -phi-tiền-tệ Giá trị hợp lý Tỷ lệ Phân bổ Còn lại Hàng tồn kho 17.100 21,9 (3.942) 13.158 Nhà máy 48.000 61,5 (11.070) 36.930 Bằng phát minh 13.000 16,6 (2.988) 10.012 78.100 100,0 (18.000) 60.100 Bút toán ghi nhận nghiệp vụ mua trên sổ sách của công ty A như sau: Tiền 37.400 Nợ phải thu 9.100 Hàng tồn kho 13.158 Nhà máy (thuần) 36.930 Bằng phát minh 10.012 Nợ phải trả 6.600 Tiền 100.000 21 TRƯỜNG HỢP 2: PHƯƠNG PHÁP CHUẨN THEO IAS 22 (1993) VÀ LỢI THẾ THƯƠNG MẠI ÂM LỚN HƠN TỔNG GIÁ TRỊ TÀI SẢN PHI TIỀN TỆ Nếu công ty A mua tài sản thuần của công ty B với giá 30.000 triệu đồng, thanh toán bằng tiền mặt. Lợi thế thương mại âm: 118.000 – 30.000 = 88.000 triệu đồng Lợi thế thương mại âm trong trường hợp này lớn hơn giá trị của tài sản phi tiền tệ. Phương pháp chuẩn cho phép triệt tiêu đến 0 các tài sản phi tiền tệ – Phần còn lại xem như một khoản thu nhập chưa ghi nhận – sẽ phân bổ vào thu nhâäp trong thời gian dưới 5 năm (trường hợp có lý do hợp lý có thể trên 5 năm nhưng không được quá 20 năm). Tài-sản -phi-tiền-tệ Giá trị hợp lý Phân bổ Còn lại Hàng tồn kho 17.100 17.100 0 Nhà máy 48.000 48.000 0 Bằng phát minh 13.000 13.000 0 78.100 78.100 0 Sau khi phân bổ, chênh lệch còn lại xem như thu nhập chưa ghi nhận: 88.000 – 78.100 = 9.900 Bút toán ghi nhận nghiệp vụ mua trên sổ sách của công ty A như sau: Tiền 37.400 Nợ phải thu 9.100 Nợ phải trả 6.600 Tiền 30.000 Lợi thế thương mại âm 9.900 22TRNG HP 3: PHNG PHP THAY TH THEO IAS 22 (1993) Cụng ty A mua ton b ti sn thun ca cụng ty B vi giỏ 100.000 triu ng, thanh toỏn bng tin mt (Tng t trng hp 1) Li th thng mi õm: 118.000 100.000 * = 18.000 Theo phng phỏp cú th thay th, ton b phn li th thng mi õm c ghi chộp nh mt khon thu nhp cha ghi nhn, s phõn b cho thu nhõọp trong thi gian khụng quỏ 5 nm (trng hp cú lý do hp lý cú th trờn 5 nm nhng khụng th vt quỏ 20 nm). Bỳt toỏn ghi nhõọn nghip v mua trờn s sỏch cụng ty A nh sau: Tin 37.400 N phi thu 9.100 Hng tn kho 17.100 Nh mỏy (thun) 48.000 Bng phỏt minh 13.000 N phi tr 6.600 Tin 100.000 Li th thng mi õm 18.000 * Giỏ tr hp lý ca ti sn thun cụng ty B xem trng hp 1. 23TRNG HP 4: PHNG PHP X Lí LI TH THNG MI M THEO IAS 22 HIN HNH (1998) V LI TH THNG MI M NH HN GI TR HP Lí CA TI SN PHI TIN T Cể TH NHN DNG C. Cụng ty A mua ton b ti sn thun ca cụng ty B vi giỏ 100.000 triu ng, thanh toỏn bng tin mt (Tng t trng hp 1) Li th thng mi õm: 118.000 100.000 * = 18.000 trong trng hp ny nh hn giỏ tr ca cỏc ti sn phi tin t cú th nhn dng c (78.100). Theo IAS 22 1998, ton b phn li th thng mi õm nu nh hn giỏ tr ca cỏc ti sn phi tin t cú th nhn dng c thỡ s c ghi nhn nh mt khon iu chnh gim ca ti sn, s phõn b vo chi phớ cựng mt cỏch thc nh cỏc ti sn phi tin t núi trờn a vo chi phớ. Bỳt toỏn ghi nhõọn nghip v mua trờn s sỏch cụng ty A nh sau: Tin 37.400 N phi thu 9.100 Hng tn kho 17.100 Nh mỏy (thun) 48.000 Bng phỏt minh 13.000 N phi tr 6.600 Tin 100.000 Li th thng mi õm 18.000 ** * Giỏ tr hp lý ca ti sn thun cụng ty B xem trng hp 1. ** Trỡnh by trờn Bng cõn i k toỏn bờn phn ti sn vi giỏ tr õm. 24TRNG HP 5: PHNG PHP X Lí LI TH THNG MI M THEO IAS 22 HIN HNH (1998) V LI TH THNG MI M LN HN GI TR HP Lí CA TI SN PHI TIN T Cể TH NHN DNG C. Cụng ty A mua ton b ti sn thun ca cụng ty B vi giỏ 30.000 triu ng, thanh toỏn bng tin mt (tng t trng hp 2) Li th thng mi õm: 118.000 30.000 * = 88.000 trong trng hp ny ln hn giỏ tr ca cỏc ti sn phi tin t cú th nhn dng c l 78.100. Chờnh lch l : 88.000 78.100 = 9.900 Theo IAS 22 1998, khi li th thng mi õm ln hn giỏ tr ca cỏc ti sn phi tin t cú th nhn dng c thỡ phn chờnh lch s a ngay vo li nhun trong k, phn cũn li thỡ s c ghi nhn nh mt khon iu chnh gim ca ti sn, s phõn b vo chi phớ cựng mt cỏch thc nh cỏc ti sn phi tin t núi trờn a vo chi phớ. Bỳt toỏn ghi nhõọn nghip v mua trờn s sỏch cụng ty A nh sau: Tin 37.400 N phi thu 9.100 Hng tn kho 17.100 Nh mỏy (thun) 48.000 Bng phỏt minh 13.000 N phi tr 6.600 Tin 30.000 Lói 9.900 Li th thng mi õm 78.100 ** * Giỏ tr hp lý ca ti sn thun cụng ty B xem trng hp 1. ** Trỡnh by trờn Bng cõn i k toỏn bờn phn ti sn vi giỏ tr õm. . 16PHỤ LỤC 1 CÁC THÍ DỤ VỀ CÁC PHƯƠNG PHÁP GHI CHÉP NGHIỆP VỤ “HỢP NHẤT KINH DOANH TÓM TẮT LÝ THUYẾT Phương pháp hợp nhất (pooling/uniting. 17ÁP DỤNG PHƯƠNG PHÁP HỢP NHẤT TRONG TRƯỜNG HỢP CƠNG TY A VÀ CƠNG TY B HỢP NHẤT THÀNH CƠNG TY C Cty A và Cty B hợp nhất thành Cty C bằng cách phát