Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam - Chuẩn mực số 400: Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ

Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam - Chuẩn mực số 400: Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ với mục đích quy định các nguyên tắc, thủ tục cơ bản và hướng dẫn thể thức áp dụng các nguyên tắc, thủ tục cơ bản liên quan đến việc tìm hiểu hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ cũng như việc đánh giá rủi ro kiểm toán và các thành phần của nó, bao gồm: Rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính.

C HU ẨN M Ự C SỐ 0 Đ ÁN H G IÁ R Ủ I R O V À KIỂM SO ÁT N Ộ I BỘ (Ban hành theo Quyết định số 143/2001/QĐ-BTC ngày 21 tháng 12 năm 2001 Bộ trƣởng Bộ Tài chính) QUI ĐỊNH CHUNG 01 Mục đích chuẩn mực qui định nguyên tắc, thủ tục hƣớng dẫn thể thức áp dụng nguyên tắc, thủ tục liên quan đến việc tìm hiểu hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội nhƣ việc đánh giá rủi ro kiểm toán thành phần nó, bao gồm: Rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát rủi ro phát q trình kiểm tốn báo cáo tài 02 Kiểm tốn viên phải có đủ hiểu biết hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán tổng thể chƣơng trình kiểm tốn thích hợp, có hiệu Kiểm toán viên phải sử dụng khả xét đoán chun mơn để đánh giá rủi ro kiểm toán xác định thủ tục kiểm toán nhằm giảm rủi ro kiểm toán xuống thấp tới mức chấp nhận đƣợc 03 Chuẩn mực áp dụng cho kiểm tốn báo cáo tài đƣợc vận dụng cho kiểm tốn thơng tin tài khác dịch vụ liên quan công ty kiểm tốn Kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn phải tuân thủ qui định chuẩn mực q trình thực kiểm tốn báo cáo tài cung cấp dịch vụ liên quan Đơn vị đƣợc kiểm toán (khách hàng) bên sử dụng kết kiểm tốn phải có hiểu biết cần thiết qui định chuẩn mực để phối hợp cơng việc với cơng ty kiểm tốn kiểm toán viên nhƣ xử lý quan hệ liên quan đến thơng tin đƣợc kiểm tốn Các thuật ngữ chuẩn mực đƣợc hiểu nhƣ sau: 04 Rủi ro tiềm tàng: Là rủi ro tiềm ẩn, vốn có khả nghiệp vụ, khoản mục báo cáo tài chứa đựng sai sót trọng yếu tính riêng rẽ tính gộp, có hay khơng có hệ thống kiểm sốt nội 05 Rủi ro kiểm soát: Là rủi ro xảy sai sót trọng yếu nghiệp vụ, khoản mục báo cáo tài tính riêng rẽ tính gộp mà hệ thống kế tốn hệ thống kiểm sốt nội khơng ngăn ngừa hết không phát sửa chữa kịp thời 06 Rủi ro phát hiện: Là rủi ro xảy sai sót trọng yếu nghiệp vụ, khoản mục báo cáo tài tính riêng rẽ tính gộp mà q trình kiểm tốn, kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn khơng phát đƣợc 07 Rủi ro kiểm toán: Là rủi ro kiểm toán viên cơng ty kiểm tốn đƣa ý kiến nhận xét khơng thích hợp báo cáo tài đƣợc kiểm tốn có sai sót trọng yếu Rủi ro kiểm toán bao gồm ba phận: rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát rủi ro phát 08 Đánh giá rủi ro kiểm toán: Là việc kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn xác định mức độ rủi ro kiểm tốn xảy cao hay thấp, bao gồm đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát rủi ro phát Rủi ro kiểm toán đƣợc xác định trƣớc lập kế hoạch trƣớc thực kiểm toán 09.Trọng yếu: Là thuật ngữ dùng để thể tầm quan trọng thông tin số liệu báo cáo tài 59 Thơng tin đƣợc coi trọng yếu có nghĩa thiếu thơng tin hay thơng tin thiếu xác ảnh hƣởng đến định ngƣời sử dụng báo cáo tài Mức độ trọng yếu tuỳ thuộc vào tầm quan trọng thông tin hay sai sót đƣợc đánh giá hồn cảnh cụ thể Tính trọng yếu thơng tin phải đƣợc xem xét tiêu chuẩn định lƣợng định tính 10 Hệ thống kiểm soát nội bộ: Là qui định thủ tục kiểm soát đơn vị đƣợc kiểm toán xây dựng áp dụng nhằm bảo đảm cho đơn vị tuân thủ pháp luật qui định, để kiểm tra, kiểm soát, ngăn ngừa phát gian lận, sai sót; để lập báo cáo tài trung thực hợp lý; nhằm bảo vệ, quản lý sử dụng có hiệu tài sản đơn vị Hệ thống kiểm soát nội bao gồm mơi trƣờng kiểm sốt, hệ thống kế tốn thủ tục kiểm soát 11 Hệ thống kế toán: Là qui định kế toán thủ tục kế toán mà đơn vị đƣợc kiểm toán áp dụng để thực ghi chép kế toán lập báo cáo tài 12 Mơi trƣờng kiểm sốt: Là nhận thức, quan điểm, quan tâm hoạt động thành viên Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc hệ thống kiểm soát nội vai trò hệ thống kiểm sốt nội đơn vị Mơi trƣờng kiểm sốt có ảnh hƣởng trực tiếp đến hiệu thủ tục kiểm soát Mơi trƣờng kiểm sốt mạnh hỗ trợ đáng kể cho thủ tục kiểm soát cụ thể Tuy nhiên mơi trƣờng kiểm sốt mạnh khơng đồng nghĩa với hệ thống kiểm sốt nội mạnh Mơi trƣờng kiểm sốt mạnh tự chƣa đủ đảm bảo tính hiệu tồn hệ thống kiểm sốt nội 13 Thủ tục kiểm soát: Là quy chế thủ tục Ban lãnh đạo đơn vị thiết lập đạo thực đơn vị nhằm đạt đƣợc mục tiêu quản lý cụ thể NỘI DUNG CHUẨN M ỰC 14 Khi xác định phƣơng pháp tiếp cận kiểm toán, kiểm toán viên phải quan tâm đến đánh giá ban đầu rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát để xác định mức độ rủi ro phát chấp nhận đƣợc cho sở dẫn liệu báo cáo tài xác định nội dung, lịch trình, phạm vi thủ tục cho sở dẫn liệu Rủi ro tiềm tàng 15 Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên cơng ty kiểm tốn phải đánh giá rủi ro tiềm tàng cho tồn báo cáo tài đơn vị đƣợc kiểm tốn Khi lập chƣơng trình kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định cụ thể mức độ rủi ro tiềm tàng cho số dƣ loại nghiệp vụ quan trọng đến sở dẫn liệu Trƣờng hợp xác định cụ thể đƣợc kiểm tốn viên phải giả định rủi ro tiềm tàng cao cho sở dẫn liệu Căn vào mức độ đánh giá rủi ro tiềm tàng để dự kiến công việc, thủ tục kiểm toán đƣợc thực cho nghiệp vụ, khoản mục trọng yếu báo cáo tài chính, nghiệp vụ, khoản mục mà kiểm toán viên cho có rủi ro tiềm tàng cao (Xem Phụ lục số 01) 16 Kiểm toán viên phải dựa vào việc xét đốn chun mơn để đánh giá rủi ro tiềm tàng nhân tố chủ yếu sau: + Trên phƣơng diện báo cáo tài chính: - Sự liêm khiết, kinh nghiệm hiểu biết Ban Giám đốc nhƣ thay đổi thành phần Ban quản lý xảy niên độ kế toán; - Trình độ kinh nghiệm chun mơn kế toán trƣởng, nhân viên kế toán chủ yếu, kiểm toán viên nội thay đổi (nếu có) họ 60 - Những áp lực bất thƣờng Ban Giám đốc, kế toán trƣởng, hoàn cảnh thúc đẩy Ban Giám đốc, kế tốn trƣởng phải trình bày báo cáo tài khơng trung thực; - Đặc điểm hoạt động đơn vị, nhƣ: Quy trình cơng nghệ, cấu vốn, đơn vị phụ thuộc, phạm vi địa lý, hoạt động theo mùa vụ; - Các nhân tố ảnh hƣởng đến lĩnh vực hoạt động đơn vị, nhƣ: biến động kinh tế, cạnh tranh, thay đổi thị trƣờng mua, thị trƣờng bán thay đổi hệ thống kế toán lĩnh vực hoạt động đơn vị + Trên phƣơng diện số dƣ tài khoản loại nghiệp vụ: - Báo cáo tài chứa đựng sai sót, nhƣ: Báo cáo tài có điều chỉnh liên quan đến niên độ trƣớc; báo cáo tài có nhiều ƣớc tính kế tốn, năm tài có thay đổi sách kế tốn; - Việc xác định số dƣ số phát sinh tài khoản nghiệp vụ kinh tế, nhƣ: Số dƣ tài khoản dự phòng, nghiệp vụ kinh tế chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu TSCĐ tính vào chi phí hay tính tăng nguyên giá TSCĐ, ; - Mức độ dễ bị mát, biển thủ tài sản, nhƣ: phát sinh nhiều nghiệp vụ thu, chi mặt, tạm ứng tiền với số lƣợng lớn, thời gian toán dài, ; tiền - Mức độ phức tạp nghiệp vụ hay kiện quan trọng đòi hỏi phải có ý kiến chun gia, nhƣ: xảy kiện tụng trộm cắp, ; - Việc ghi chép nghiệp vụ bất thƣờng phức tạp, đặc biệt gần thời điểm kết thúc niên độ; - Các nghiệp vụ kinh tế, tài bất thƣờng khác Hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội 17 Kiểm soát nội hệ thống kế toán nhằm đảm bảo: - Nghiệp vụ kinh tế, tài đƣợc thực sau có chấp thuận ngƣời có thẩm quyền; - Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh đƣợc ghi chép kịp thời, đầy đủ xác vào tài khoản kỳ kế toán phù hợp, làm sở lập báo cáo tài phù hợp với chế độ kế toán theo qui định hành; - Chỉ đƣợc tiếp cận trực tiếp với tài sản hay tài liệu kế tốn có đồng ý Ban Giám đốc; - Các tài sản ghi sổ kế toán đƣợc đối chiếu với tài sản theo kết kiểm kê thực tế thời điểm định có biện pháp thích hợp để xử lý có chênh lệch Hạn chế tiềm tàng Hệ thống kiểm soát nội 18 Hệ thống kế toán hệ thống kiểm sốt nội khơng thể đảm bảo hồn tồn đạt đƣợc mục tiêu quản lý hạn chế tiềm tàng hệ thống đó, nhƣ: Yêu cầu thơng thƣờng chi phí cho hệ thống kiểm sốt nội khơng đƣợc vƣợt q lợi ích mà hệ thống mang lại; Phần lớn thủ tục kiểm soát nội thƣờng đƣợc thiết lập cho nghiệp vụ thƣờng xuyên, lặp đi, lặp lại, nghiệp vụ khơng thƣờng xun; 61 Sai sót ngƣời thiếu ý, đãng trí thực chức năng, nhiệm vụ, không hiểu rõ yêu cầu cơng việc; Khả hệ thống kiểm sốt nội không phát đƣợc thông đồng thành viên Ban quản lý nhân viên với ngƣời khác hay đơn vị; Khả ngƣời chịu trách nhiệm thực thủ tục kiểm soát nội lạm dụng đặc quyền mình; Do thay đổi chế yêu cầu quản lý làm cho thủ tục kiểm soát bị lạc hậu bị vi phạm Hiểu biết hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội đơn vị đƣợc kiểm toán 19 Trong phạm vi kiểm tốn báo cáo tài chính, kiểm tốn viên chủ yếu quan tâm đến sách, thủ tục hệ thống kế toán hệ thống kiểm sốt nội có liên quan đến sở dẫn liệu báo cáo tài Việc tìm hiểu hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội đơn vị đƣợc kiểm toán việc đánh giá rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát giúp cho kiểm toán viên: - Xác định đƣợc phạm vi kiểm toán cần thiết sai sót trọng yếu tồn báo cáo tài chính; - Xem xét nhân tố có khả gây sai sót trọng yếu; - Xây dựng thủ tục kiểm tốn thích hợp 20 Khi tìm hiểu hệ thống kế tốn hệ thống kiểm soát nội để lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên hiểu biết đƣợc việc thiết kế thực hệ thống kế toán hệ thống kiểm sốt nội khách hàng Điều giúp cho kiểm toán viên xác định đƣợc khối lƣợng nghiệp vụ kinh tế tài cần đƣợc kiểm tra nhƣ việc thiết lập thủ tục kiểm tra cần thiết 21 Nội dung, lịch trình phạm vi thủ tục tìm hiểu hệ thống kế tốn hệ thống kiểm sốt nội thay đổi tuỳ theo điều kiện cụ thể sau: - Quy mơ, tính chất phức tạp đơn vị hệ thống tin học đơn vị (Ví dụ: áp dụng chƣơng trình vi tính phần tồn bộ; sử dụng máy đơn lẻ nối mạng, ); - Mức độ trọng yếu theo xác định kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn; - Các loại kiểm sốt nội (Ví dụ: Kiểm sốt hàng mua, hàng bán; kiểm soát tiền mặt, ); - Nội dung qui định đơn vị thủ tục kiểm sốt cụ thể (Ví dụ: Quy trình mua hàng, quy trình bán hàng, quy trình nhập kho, quy trình xuất kho, ); - Mức độ nhiều hay nghiệp vụ kinh tế phát sinh, việc lƣu giữ tài liệu kiểm soát nội khách hàng; - Đánh giá kiểm toán viên rủi ro tiềm tàng cao hay thấp 22 Để hiểu biết hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên phải dựa vào: - Kinh nghiệm hiểu biết trƣớc lĩnh vực hoạt động đơn vị; - Nội dung kết trao đổi với Ban Giám đốc, với phòng, ban đối chiếu với tài liệu liên quan; 62 - Việc kiểm tra, xem xét tài liệu, thông tin hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội cung cấp; - Việc quan sát hoạt động nghiệp vụ đơn vị, nhƣ: tổ chức hệ thống thông tin, quản lý nhân sự, hệ thống kiểm soát nội bộ, trình xử lý nghiệp vụ kinh tế, giao dịch phận đơn vị 23 Hệ thống kiểm sốt nội bao gồm mơi trƣờng kiểm soát, hệ thống kế toán thủ tục kiểm sốt Mơi trƣờng kiểm sốt 24 Kiểm tốn viên phải hiểu biết mơi trƣờng kiểm sốt đơn vị để đánh giá nhận thức, quan điểm, quan tâm hoạt động thành viên Hội đồng quản trị Ban Giám đốc hệ thống kiểm soát nội Các nhân tố chủ yếu để đánh giá mơi trƣờng kiểm sốt: - Chức năng, nhiệm vụ Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc phòng ban chức đơn vị; - Tƣ quản lý, phong cách điều hành thành viên Hội đồng quản trị Ban Giám đốc; - Cơ cấu tổ chức quyền hạn, trách nhiệm phận cấu đó; - Hệ thống kiểm sốt Ban quản lý bao gồm tất phận quản lý, kiểm soát, chức kiểm toán nội bộ, sách thủ tục liên quan đến nhân phân định trách nhiệm; - Ảnh hƣởng từ bên ngồi đơn vị nhƣ sách Nhà nƣớc, đạo cấp quan quản lý chun mơn; - Hệ thống kế tốn 25 Kiểm toán viên phải hiểu biết hệ thống kế tốn việc thực cơng việc kế tốn đơn vị để xác định đƣợc: - Các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu; - Nguồn gốc loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu; - Tổ chức máy kế tốn; - Tổ chức cơng việc kế toán, gồm: Hệ thống chứng từ kế toán, tài khoản kế toán, sổ kế toán hệ thống báo cáo tài chính; - Quy trình kế tốn nghiệp vụ kinh tế chủ yếu kiện từ phát sinh đến lập trình bày báo cáo tài Thủ tục kiểm sốt 26 Kiểm tốn viên phải hiểu biết thủ tục kiểm soát đơn vị để xây dựng kế hoạch kiểm toán tổng thể chƣơng trình kiểm tốn Kiểm tốn viên dựa vào hiểu biết mơi trƣờng kiểm sốt để xác định thủ tục kiểm soát đƣợc đơn vị thiết lập thủ tục thiếu, cần thiết phải bổ sung thêm (Ví dụ: Khi tìm hiểu quy trình kế tốn tiền gửi ngân hàng, kiểm toán viên kết hợp xem xét thủ tục đối chiếu với ngân hàng có đƣợc thiết lập thực khơng?) Các thủ tục kiểm sốt chủ yếu bao gồm: - Lập, kiểm tra, so sánh phê duyệt số liệu, tài liệu liên quan đến đơn vị; 63 - Kiểm tra tính xác số liệu tính tốn; - Kiểm tra chƣơng trình ứng dụng môi trƣờng tin học; - Kiểm tra số liệu sổ kế toán tổng hợp sổ kế toán chi tiết; - Kiểm tra phê duyệt chứng từ kế toán, tài liệu kế toán; - Đối chiếu số liệu nội với bên ngoài; - So sánh, đối chiếu kết kiểm kê thực tế với số liệu sổ kế toán; - Giới hạn việc tiếp cận trực tiếp với tài sản tài liệu kế tốn; - Phân tích, so sánh số liệu thực tế với dự toán, kế hoạch Khi xem xét thủ tục kiểm soát, phải xem thủ tục có đƣợc xây dựng sở nguyên tắc bản, nhƣ: chế độ thủ trƣởng, nguyên tắc phân công, phân nhiệm, nguyên tắc tách biệt trách nhiệm, nguyên tắc phân cấp, uỷ quyền, Rủi ro kiểm soát Đánh giá ban đầu rủi ro kiểm soát 27 Đánh giá ban đầu rủi ro kiểm soát việc đánh giá hiệu hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội đơn vị việc ngăn ngừa phát sửa chữa sai sót trọng yếu Rủi ro kiểm sốt thƣờng khơng hồn tồn đƣợc loại trừ hạn chế tiềm tàng hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội 28 Dựa hiểu biết hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn phải đánh giá ban đầu rủi ro kiểm soát sở dẫn liệu cho số dƣ tài khoản loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu 29 Kiểm toán viên thƣờng đánh giá rủi ro kiểm soát mức độ cao sở dẫn liệu báo cáo tài trƣờng hợp: - Hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội khơng đầy đủ; - Hệ thống kế tốn hệ thống kiểm sốt nội khơng hiệu quả; - Kiểm tốn viên khơng đƣợc cung cấp đầy đủ sở để đánh giá đầy đủ hiệu hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội khách hàng (Xem Phụ lục số 01) 30 Kiểm toán viên thƣờng đánh giá rủi ro kiểm sốt mức độ khơng cao sở dẫn liệu báo cáo tài trƣờng hợp: 31 Kiểm tốn viên có đủ sở để kết luận hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội đƣợc thiết kế ngăn ngừa, phát sửa chữa sai sót trọng yếu; - Kiểm tốn viên có kế hoạch thực thử nghiệm kiểm soát làm sở cho việc đánh giá mức độ rủi ro kiểm soát - Lƣu giữ tài liệu đánh giá rủi ro kiểm soát 31 Kiểm toán viên phải ghi chép lƣu lại hồ sơ kiểm toán: - Những kết đạt đƣợc việc tìm hiểu hệ thống kế tốn hệ thống kiểm soát nội đơn vị đƣợc kiểm toán; - Những nhận xét đánh giá rủi ro kiểm soát kiểm toán viên Trƣờng hợp rủi ro kiểm sốt đƣợc đánh giá khơng cao kiểm tốn viên phải ghi chép lƣu lại tài liệu làm sở cho việc đánh giá 64 32 Kiểm tốn viên có quyền lựa chọn kỹ thuật khác để lƣu trữ thông tin liên quan đến hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội Hình thức phạm vi lƣu trữ tài liệu đánh giá rủi ro kiểm soát tuỳ thuộc vào quy mơ tính chất phức tạp đơn vị hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội đơn vị (Ví dụ: Nếu hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội phức tạp quy trình kiểm tra kiểm tốn viên mở rộng tài liệu kiểm toán phải lập thu thập nhiều hơn) Thử nghiệm kiểm soát 33 Kiểm toán viên phải thực thử nghiệm kiểm soát để thu thập đầy đủ chứng tính hiệu hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội phƣơng diện: - Thiết kế: Hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội đơn vị đƣợc thiết kế cho có đủ khả ngăn ngừa, phát sửa chữa sai sót trọng yếu; - Thực hiện: Hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội tồn hoạt động mộtƣ cách hữu hiệu suốt thời kỳ xem xét 34 Ngồi thử nghiệm kiểm sốt, kiểm tốn viên thực thủ tục kiểm toán khác để thu thập đầy đủ chứng tính hiệu việc thiết kế thực hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội bộ, nhƣ thu thập chứng thông qua việc thu thập thông tin quan sát hoạt động hệ thống 35 Trƣờng hợp kiểm toán viên nhận thấy thủ tục thực cung cấp đầy đủ chứng tính hiệu hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội liên quan đến sở dẫn liệu báo cáo tài sử dụng chứng để chứng minh cho việc đánh giá rủi ro kiểm soát mức thấp trung bình 36 Thử nghiệm kiểm soát bao gồm: - Kiểm tra chứng từ nghiệp vụ kinh tế kiện để thu đƣợc chứng kiểm toán hoạt động hữu hiệu hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội bộ, ví dụ kiểm tra chứng từ liên quan đến phiếu chi tiền có đƣợc phê duyệt đầy đủ hay không; - Phỏng vấn, quan sát thực tế việc thực chức năng, nhiệm vụ kiểm soát ngƣời thực thi cơng việc kiểm sốt nội xem có để lại chứng kiểm sốt hay khơng; - Kiểm tra lại việc thực thủ tục kiểm sốt nội bộ, ví dụ kiểm tra lại bảng đối chiếu tiền gửi đơn vị với ngân hàng, xem xét lại biên kiểm kê quỹ, kiểm kê hàng tồn kho, đối chiếu lại công nợ để đảm bảo chúng có đƣợc đơn vị thực hay khơng 37 Kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ chứng kiểm tốn thích hợp để chứng minh cho việc đánh giá rủi ro kiểm sốt mức độ khơng cao Việc đánh giá mức độ rủi ro kiểm soát thấp kiểm tốn viên phải chứng minh rõ hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội đƣợc thiết kế phù hợp hoạt động hiệu 38 Để chứng minh hệ thống kiểm sốt nội hoạt động có hiệu quả, kiểm toán viên phải xem xét cụ thể thủ tục kiểm sốt nội áp dụng, tính quán việc áp dụng thủ tục ngƣời thực kiểm soát suốt niên độ Hệ thống kiểm sốt nội đƣợc đánh giá có hiệu thực chƣa đầy đủ qui định có thay đổi nhân chủ chốt; hoạt động mang tính thời vụ sai sót ngƣời Trƣờng hợp có biến động nhƣ nêu trên, kiểm tốn viên phải xem xét riêng trƣờng hợp, đặc biệt có thay đổi nhân phụ trách kiểm sốt nội kiểm tốn viên phải thực thử nghiệm kiểm sốt thời gian có thay đổi 39 Mục tiêu thử nghiệm kiểm sốt khơng thay đổi, nhƣng thủ tục kiểm tốn thay đổi cơng việc kế tốn kiểm sốt nội đƣợc thực môi trƣờng tin học 65 thực thủ cơng Khi cơng việc kế tốn kiểm soát nội đƣợc thực máy vi tính kiểm tốn viên sử dụng kỹ thuật kiểm tốn máy vi tính để thu thập chứng đánh giá hiệu hệ thống kiểm soát nội 40 Dựa kết thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên phải xác định xem hệ thống kiểm sốt nội có đƣợc thiết kế thực phù hợp với đánh giá ban đầu rủi ro kiểm sốt hay khơng Nếu có thay đổi lớn kiểm tốn viên phải xem xét lại mức độ rủi ro kiểm soát phải thay đổi nội dung, lịch trình phạm vi thử nghiệm dự kiến Đánh giá cuối rủi ro kiểm soát 41 Trƣớc rút kết luận kiểm toán, kiểm toán viên phải dựa vào kết thử nghiệm chứng kiểm tốn khác để khẳng định lại q trình đánh giá rủi ro kiểm sốt Mối liên hệ rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát 42 Rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm sốt có liên hệ chặt chẽ với nên kiểm toán viên cần kết hợp lúc việc đánh giá rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát Rủi ro phát 43 Mức độ rủi ro phát có liên quan trực tiếp đến thử nghiệm kiểm toán viên Kiểm toán viên phải dựa vào đánh giá mức độ rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát để xác định nội dung, lịch trình phạm vi thử nghiệm để giảm rủi ro phát giảm rủi ro kiểm toán xuống thấp đến mức chấp nhận đƣợc Để giảm rủi ro phát rủi ro kiểm toán, kiểm toán viên cần xem xét: - Nội dung thử nghiệm bản, ví dụ thủ tục thu thập tài liệu, xác nhận thơng tin từ bên ngồi độc lập với đơn vị có giá trị cao thu thập tài liệu nội đơn vị; kết hợp kết kiểm tra chi tiết nghiệp vụ số dƣ với thủ tục phân tích; - Lịch trình thử nghiệm bản, ví dụ thủ tục kiểm tra số dƣ hàng tồn kho cuối năm đƣợc thực vào cuối niên độ kế tốn có giá trị cao thực kiểm tra vào thời điểm khác phải điều chỉnh; - Phạm vi thử nghiệm bản, ví dụ xác định cỡ mẫu kiểm tra rộng hẹp Tuy nhiên, khó loại bỏ hồn tồn rủi ro phát kiểm toán viên kiểm tra chi tiết toàn nghiệp vụ số dƣ tài khoản 44 Mức độ rủi ro phát tỷ lệ nghịch với mức độ rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm sốt Ví dụ: rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm sốt đƣợc đánh giá cao rủi ro phát đƣợc đánh giá mức độ thấp để giảm rủi ro kiểm toán xuống thấp đến mức chấp nhận đƣợc Ngƣợc lại, rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát đƣợc đánh giá thấp chấp nhận mức độ rủi ro phát cao nhƣng đảm bảo giảm rủi ro kiểm toán xuống thấp đến mức chấp nhận đƣợc (Xem Phụ lục số 01) 45 Mục tiêu thử nghiệm thử nghiệm kiểm soát khác nhau, nhƣng kết thu đƣợc từ hai loại thử nghiệm bổ sung cho việc thực đánh giá rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm sốt Ví dụ: Những sai sót phát đƣợc thử nghiệm buộc kiểm tốn viên phải xem xét lại đánh giá ban đầu rủi ro kiểm soát 66 46 Rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát dù đƣợc đánh giá mức độ thấp kiểm tốn viên phải thực thử nghiệm loại nghiệp vụ số dƣ tài khoản trọng yếu 47 Đánh giá kiểm tốn viên loại rủi ro thay đổi q trình thực kiểm tốn Ví dụ: thực thử nghiệm bản, phát thêm thông tin khác biệt lớn so với thơng tin ban đầu kiểm tốn viên phải thay đổi kế hoạch thực thử nghiệm cho phù hợp với việc đánh giá lại rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát 48 Rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát đƣợc đánh giá cao kiểm tốn viên phải thu thập nhiều chứng kiểm toán từ thử nghiệm Khi kiểm toán viên xác định giảm rủi ro phát liên quan đến sở dẫn liệu báo cáo tài chính, đến số dƣ tài khoản nghiệp vụ trọng yếu đến mức chấp nhận đƣợc kiểm tốn viên phải đƣa ý kiến chấp nhận phần ý kiến từ chối Rủi ro kiểm toán đơn vị có quy mơ nhỏ 49 Mức độ đảm bảo đƣa ý kiến nhận xét kiểm toán viên báo cáo tài nhƣ quy mơ đơn vị kiểm tốn Hệ thống kiểm soát nội đơn vị lớn thƣờng khơng phù hợp với đơn vị nhỏ (Ví dụ: Trong đơn vị lớn, ngƣời làm kiểm soát thƣờng độc lập với ngƣời làm kế toán, đơn vị nhỏ, ngƣời làm kế tốn kiêm nhiệm cơng việc kiểm sốt làm hạn chế vai trò kiểm sốt nội Trong đơn vị nhỏ, cơng việc kiểm sốt thƣờng đƣợc tập trung vào số ngƣời) Trƣờng hợp cơng việc kiểm sốt nội bị giới hạn việc khơng phân chia nhiệm vụ ý kiến kiểm tốn viên báo cáo tài phải hoàn toàn dựa chứng thu thập đƣợc từ thử nghiệm Thông báo hạn chế phát đƣợc 50 Trong trình tìm hiểu hệ thống kế toán, hệ thống kiểm soát nội thực thử nghiệm kiểm sốt, kiểm tốn viên phát hạn chế hệ thống Khi đó, kiểm tốn viên phải thơng báo thời gian nhanh cho ngƣời có trách nhiệm đơn vị hạn chế chủ yếu thiết kế thực hệ thống kế toán hệ thống kiểm sốt nội Việc thơng báo phải thực văn Nếu xét thấy cần thông báo lời nói nội dung thơng báo phải đƣợc lƣu lại giấy hồ sơ kiểm toán 67 PHỤ LỤC SỐ 01 Mối liên hệ loại rủi ro Sự biến động rủi ro phát dựa theo đánh giá kiểm toán viên rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát đƣợc thể bảng sau đây: Đánh giá kiểm toán viên rủi ro tiềm tàng Cao Trung bình Thấp Đánh giá kiểm tốn viên rủi ro kiểm sốt Cao Trung bình Thấp Thấp Thấp Trung bình Thấp Trung bình Cao Trung bình Cao Cao Trong đó: Mỗi loại rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát đƣợc chia thành mức: Cao, trung bình thấp .Vùng tơ đậm thể mức độ rủi ro phát Loại rủi ro phát đƣợc chia thành mức: Cao nhất, cao, trung bình, thấp thấp Mức độ rủi ro phát tỷ lệ nghịch với mức độ rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm sốt Ví dụ: Trƣờng hợp mức độ rủi ro tiềm tàng đƣợc kiểm toán viên đánh giá cao mức độ rủi ro kiểm soát đƣợc kiểm toán viên đánh giá thấp mức độ rủi ro phát đánh giá trung bình nhằm giảm rủi ro kiểm tốn xuống thấp đến mức chấp nhận đƣợc Ngƣợc lại, mức độ rủi ro tiềm tàng thấp rủi ro kiểm soát đƣợc đánh giá trung bình xác định mức độ rủi ro phát cao nhƣng đảm bảo rủi ro kiểm tốn thấp chấp nhận đƣợc 68 ... tắc phân cấp, uỷ quyền, Rủi ro kiểm soát Đánh giá ban đầu rủi ro kiểm soát 27 Đánh giá ban đầu rủi ro kiểm soát việc đánh giá hiệu hệ thống kế toán hệ thống kiểm soát nội đơn vị việc ngăn ngừa... hệ rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát 42 Rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm sốt có liên hệ chặt chẽ với nên kiểm toán viên cần kết hợp lúc việc đánh giá rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát Rủi ro phát... hợp: - Hệ thống kế toán hệ thống kiểm sốt nội khơng đầy đủ; - Hệ thống kế tốn hệ thống kiểm sốt nội khơng hiệu quả; - Kiểm tốn viên khơng đƣợc cung cấp đầy đủ sở để đánh giá đầy đủ hiệu hệ thống