bài giảng kế toán ngân hàng

Giáo trình KTNH (bản thảo) CHƯƠNG I KHÁI QUÁT VỀ KẾ TOÁN NGÂN HÀNG 1.1. Đặc điểm cơ bản của kế toán Ngân hàng kinh doanh (NHKD) 1.1.1. Đặc điểm về đối tượng kế toán Cũng như kế toán ở bất kỳ doanh nghiệp nào, đối tượng của kế toán NHKD là vốn kinh doanh (quy mô, cơ cấu của vốn) của ngân hàng ở một thời điểm nhất định và quá trình biến động của nó. Tuy nhiên, vì NHKD là một trong các định chế tài chính trung gian mà chức năng cơ bản là chức năng trung gian tài chính cho nên so với hoạt động kế toán của các doanh nghiệp phi tài chính, đối tượng của kế toán NHKD có những đặc điểm cơ bản sau: 1.1.1.1. Đối tượng của kế toán NHKD liên quan rất nhiều đến đối tượng kế toán của các chủ thể kinh tế - xã hội khác trong xã hội, bao gồm: các doanh nghiệp phi tài chính và doanh nghiệp tài chính; khu vực tài chính công; khu vực tài chính dân cư và cả các tác nhân nước ngoài Sự liên quan này lại rất đa dạng. Đó có thể là quan hệ tiền gửi, trong đó, các chủ thể đóng vai trò là người gửi tiền theo dõi khoản tiền gửi như một Tài sản (Asset) trong khi NH lại theo dõi như một khoản Nợ (Liability). Đó có thể là quan hệ cấp tín dụng, trong đó, NH theo dõi khoản cho vay như một Tài sản, trong khi người vay theo dõi như một khoản Nợ phải trả. Đó cũng có thể là một quan hệ, trong đó NHKD đóng vai trò là một trung gian thanh toán với chức năng là chuyển tiền từ tài khoản của người trả sang tài khoản của người hưởng Đặc điểm này dẫn đến nhiều hệ quả khác nhau, đồng thời cho thấy khả năng kiểm soát thông tin về nền kinh tế, về các chủ thể trong nền kinh tế thông qua kiểm soát thông tin kế toán của các NH. Nó cũng cho thấy, nền kinh tế và các chủ thể sẽ bị tổn thương không nhỏ, nếu các thông tin kế toán NH bị tác động sai lệch. Có thể rút ra một số kết luận hữu ích cho công tác quản lý vĩ mô và quản lý NH: - Việc kiểm soát thu nhập và qua đó, kiểm soát các hoạt động kinh tế ngầm, hạn chế các tiêu cực trong xã hội sẽ có hiệu quả hơn nếu tỷ trọng thanh toán qua NH tăng lên. - Ngoại trừ những trường hợp được pháp luật cho phép, bảo mật thông tin về khách hàng là một trong những nguyên tắc hoạt động quan trọng của NHKD. Tuy nhiên, cần nhận thức đúng về nguyên tắc bảo mật thông tin. Các thông tin về khách hàng chỉ được những bộ phận liên quan và có quyền tiếp cận được biết, không được phép tiết lộ cho bất kỳ ai ngoài những đối tượng trên. Nhưng điều này không có nghĩa NHKD là một lĩnh vực cách ly, không được tiếp cận về thông tin. NHKD như bất kỳ tổ chức kinh doanh nào khác, phải tuân thủ những yêu cầu công khai thông tin của các đối tượng hữu quan (stakeholders). Vì vậy, cần phải xây dựng thật cụ thể những tiêu chuẩn về cung cấp thông tin kế toán NHKD. Những thông tin nào được và phải cung cấp. Những thông tin nào chỉ được tiếp cận hạn chế Chẳng hạn, thông tin về tiền gửi của từng khách hàng cụ thể PGS.TS. Lâm Chí Dũng 1 Giáo trình KTNH (bản thảo) đương nhiên không thể công khai nhưng thông tin về toàn bộ hoặc một bộ phận tiền gửi (ví dụ: bộ phận tiền gửi thanh toán, tiền gửi tiết kiệm có kỳ hạn ) của khách hàng phải được công bố - Trong bối cảnh hiện nay, khi cuộc cách mạng về công nghệ đang là một xu hướng chủ đạo của hệ thống NH trên khắp thế giới cũng như ở Việt Nam, việc ứng dụng công nghệ thông tin với mức độ ngày càng cao vào hoạt động NH nói chung, vào hệ thống kế toán NH nói riêng có thể tạo nên những thách thức rất lớn về yêu cầu bảo mật và an ninh thông tin. Sự tán phát, lây nhiễm virus máy tính; sự tấn công chủ động của các hacker vào các hệ thống mạng máy tính của NH; khả năng phát tán, nhân bản tài liệu quá dễ dàng sẽ là những thách thức lớn đối với quản lý vĩ mô cũng như từng NH. Nếu hệ thống thông tin kế toán của NH không được bảo vệ tốt, hậu quả đối với nền kinh tế sẽ rất lớn. 1.1.1.2. Khác với các doanh nghiệp phi tài chính, hoạt động của NHKD là hoạt động kinh doanh tiền tệ. Ngoại trừ một số tài sản cố định như trụ sở, phương tiện thiết bị tài sản của NH chủ yếu tồn tại dưới dạng vốn bằng tiền và các tài sản tài chính hay còn gọi là các quyền tài chính (các khoản cho vay, đầu tư chứng khoán ). Mặt khác, về cơ bản, quá trình vận động của vốn kinh doanh trong NH không diễn ra sự thay đổi hình thái của vốn theo công thức vận động quen thuộc: T>>Sản xuất >>Sản phẩm>>T. Có thể quan niệm NHKD như một doanh nghiệp cung ứng các dịch vụ nhưng là những dịch vụ đặc biệt, những dịch vụ liên quan đến sự chu chuyển của tiền tệ. Vì vậy, sự vận động của vốn trong NHKD chủ yếu là sự chu chuyển tiền tệ về phương diện sở hữu hoặc phương diện quyền sử dụng. Do điều này, tài sản trong NHKD không phân chia theo thông lệ thành tài sản lưu động và tài sản cố định; và vì không có sản phẩm dở dang nên việc tính giá thành sản phẩm không đặt ra; thu nhập và chi phí được kết chuyển theo từng kỳ và thường được phân thành 2 loại chủ yếu: thu nhập lãi (interest income) và thu nhập phi lãi (noninterest income); tương ứng là chi phí trả lãi (interest expenses) và chi phí ngoài lãi (noninterest expenses). 1.1.1.3. Vận động vốn của NHKD ngược chiều với vận động vốn của các chủ thể khách hàng. Như đã trình bày ở tiểu mục 1.1.1.1. ở trên, một khoản vốn mà NH hạch toán như một tài sản thì khách hàng hạch toán như một khoản Nợ và ngược lại. Điều này đúng đối với cả ba nghiệp vụ cơ bản của NH: nghiệp vụ huy động vốn; nghiệp vụ cấp tín dụng và nghiệp vụ trung gian thanh toán. Trong nghiệp vụ huy động vốn khi NH phát sinh một khoản Nợ từ tiền gửi của khách hàng; phát hành giấy tờ có giá; vay của NHNN hay vay của các Tổ chức tín dụng khác, NH sẽ ghi CÓ các tài khoản nguồn vốn liên quan như là một khoản tăng NỢ phải trả thì các đối tác lại ghi NỢ trên các tài khoản tài sản như là một khoản phải thu. Ngược lại, trong nghiệp vụ cấp tín dụng, NH sẽ ghi Nợ trên các tài khoản tài sản như là một khoản phải thu thì các đối tác sẽ ghi CÓ trên các tài khoản nguồn vốn như là một khoản phải trả. Cũng như vậy, trong nghiệp vụ trung gian thanh toán, khi NH ghi giảm tài khoản của người trả, tức ghi giảm một tài khoản nguồn vốn, nó sẽ ghi NỢ tài khoản của người PGS.TS. Lâm Chí Dũng 2 Giáo trình KTNH (bản thảo) này và ghi tăng tài khoản của người hưởng (tức ghi CÓ) nhưng các khách hàng liên quan khi nhận được báo Nợ và báo Có sẽ hạch toán ngược lại. 1.1.2. Đặc điểm về chức năng- nhiệm vụ Ngoài những chức năng thông thường của kế toán, thể hiện thành các nhiệm vụ cụ thể như: - Phản ánh trung thực, rõ ràng, đầy đủ và kịp thời các nghiệp vụ kinh tế - tài chính phát sinh trong hoạt động ngân hàng - Cung cấp thông tin kinh tế - tài chính cho các đối tượng hữu quan - Giám sát quá trình vận động vốn kinh doanh của ngân hàng Kế toán ngân hàng còn tham gia trực tiếp vào một số nghiệp vụ hoặc dịch vụ ngân hàng, nhất là dịch vụ trung gian thanh toán. Đây là một đặc điểm rất đáng lưu ý của kế toán NHKD. Bởi vì, với chức năng thông tin, kế toán về thực chất là một hệ thống thông tin và kiểm tra và là một phân hệ của hệ thống quản trị doanh nghiệp. Nhưng khi tham gia trực tiếp vào các hoạt động cung ứng dịch vụ, kế toán NHKD cũng đồng thời là một phân hệ của hệ thống sản xuất và cung ứng dịch vụ của ngân hàng. Nó trực tiếp tạo ra giá trị gia tăng, tạo ra thu nhập cho NHKD. Sở dĩ có đặc điểm này là do, đối tượng của kế toán NHKD là tiền tệ, mà đối tượng của hoạt động sản xuất và cung ứng dịch vụ NHKD cũng chủ yếu là tiền tệ; quá trình cung ứng dịch vụ NH cũng đồng thời là quá trình chu chuyển tiền tệ mà tổ chức và kiểm soát quá trình này là một chức năng của kế toán NHKD. Có thể minh hoạ đặc điểm này bằng nhiều ví dụ khác nhau. Sau đây là một vài ví dụ tiêu biểu: - Trong nghiệp vụ huy động vốn, phần lớn các thao tác nghiệp vụ như: ghi sổ, tính toán lãi, thanh toán lãi và gốc đều là những thao tác kế toán. - Trong nghiệp vụ cấp tín dụng, các thao tác nghiệp vụ như: giải ngân, lưu trữ hồ sơ, tính toán thu nợ, thu lãi, hạch toán chuyển khoản, theo dõi và phản ảnh quá trình thu nợ, chuyển nợ theo cấp độ rủi ro, cũng là những thao tác kế toán hoặc do bộ phận kế toán thực hiện. - Trong nghiệp vụ trung gian thanh toán, kế toán NHKD đóng một vai trò cực kỳ quan trọng. Bởi vì, một cách đơn giản, bản chất của thanh toán qua NH là việc chuyển tiền từ tài khoản của người trả sang tài khoản của người hưởng thông qua quá trình luân chuyển chứng từ và thực hiện các bút toán trên sổ. Đây cũng chính là những thao tác nghiệp vụ kế toán. Một trong những hệ quả quan trọng của đặc điểm này là quá trình xử lý các nghiệp vụ kế toán đồng thời là quá trình giao dịch với khách hàng. Thời gian mà một khách hàng chờ đợi giao dịch được hoàn thành phụ thuộc khá nhiều vào thời gian xử lý các thao tác nghiệp vụ kế toán NH. Chẳng hạn, khi khách hàng nộp một chứng từ thanh toán (lệnh chi hoặc lệnh nhờ thu, séc ), để thực hiện được lệnh giao dịch này, NH phải PGS.TS. Lâm Chí Dũng 3 Giáo trình KTNH (bản thảo) thực hiện các công đoạn: tiếp nhận chứng từ; kiểm soát chứng từ; luân chuyển chứng từ; thực hiện bút toán; báo Nợ, báo Có Tất cả các công đoạn này về cơ bản là quá trình xử lý nghiệp vụ kế toán. Chất lượng của quá trình xử lý này được phản ảnh tổng hợp trong khái niệm chi phí giao dịch. Chi phí giao dịch (transaction/exchange cost) có thể hiểu là những hao phí về thời gian, công sức, vật chất, tiền bạc và cả những hao tổn về tinh thần để hoàn thành một giao dịch giữa NH và khách hàng. Vì vậy, một trong những nhiệm vụ quan trọng của kế toán NHKD là tổ chức các nghiệp vụ giao dịch với khách hàng, bảo đảm nâng cao chất lượng dịch vụ cho khách hàng, giảm chi phí giao dịch đồng thời hạn chế đến mức tối thiểu các rủi ro hoạt động (Operational Risk). Rủi ro hoạt động nói ở đây là những rủi ro phát sinh trong quá trình thực hiện các hoạt động nghiệp vụ do sự không phù hợp, sai lệch, trục trặc của hệ thống thiết bị, của nhân viên hoặc quy trình Những rủi ro này có thể gây ra những hậu quả rất lớn đối với NHKD. Rõ ràng, tồn tại một mâu thuẫn có tính khách quan giữa yêu cầu tối thiểu hoá chi phí giao dịch (tức tạo thuận tiện tối đa cho khách hàng) với yêu cầu tối thiểu hoá rủi ro hoạt động. Chẳng hạn, nếu nới lỏng các yêu cầu kiểm soát, giảm bớt các thủ tục khách hàng chắc chắn sẽ được hưởng lợi về chi phí giao dịch nhưng hệ quả tất yếu là gia tăng mức độ rủi ro hoạt động, dẫn đến thiệt hại tài sản cho NH. Ngược lại, nếu tăng cường các biện pháp kiểm soát rủi ro bằng cách siết chặt các khâu kiểm soát, các tiêu chuẩn về trình tự, thủ tục tất yếu sẽ làm chi phí giao dịch gia tăng. Chính do đặc điểm này, mà một nội dung chiếm dung lượng lớn của môn học kế toán NHKD được dành để đề cập đến các hoạt động thanh toán qua ngân hàng bao gồm: quan hệ thanh toán giữa khách hàng và ngân hàng (được gọi là hình thức thanh toán) và quan hệ thanh toán giữa các NH hay giữa các NH với các trung gian thanh toán khác (được gọi là phương thức thanh toán). Những nội dung này sẽ được đề cập chi tiết từ bản chất, cơ sở pháp lý, thủ tục, quy trình chứ không chỉ đề cập đơn thuần về các bút toán. Để giải quyết mâu thuẫn nói trên, kế toán NHKD phải không ngừng tìm kiếm các giải pháp có hiệu quả. Một số các giải pháp đó đã được thực hiện, chẳng hạn: (i) Tăng cường tính cập nhật và chính xác, loại trừ nhanh chóng các sai sót do vô ý hoặc do cố ý trục lợi, bảo đảm hạn chế đến mức thấp nhất các gian lận bằng các biện pháp: - Tất cả các nghiệp vụ phát sinh phải được xử lý chứng từ và vào sổ ngay - Tổ chức đối chiếu thường xuyên, lập bảng cân đối tài khoản mỗi ngày, nhằm một mặt cung cấp các thông tin cập nhật và kiểm tra, kiểm soát phát hiện kịp thời các sai sót và các sự cố khác. - Tổ chức công tác báo nợ, báo có kịp thời cho các đối tượng khách hàng - Tổ chức hạch toán chi tiết và hạch toán tổng hợp đồng thời (iii) Một giải pháp khác mà hệ thống NHKD đã thực hiện từ lâu là thiết lập chức danh Kiểm soát viên (hay còn gọi là Kiểm soát viên độc lập). Đây là một chức danh trong quy trình kế toán NHKD có chức năng kiểm soát lại và phê duyệt tính hợp lệ, hợp pháp PGS.TS. Lâm Chí Dũng 4 Giáo trình KTNH (bản thảo) của chứng từ và tính chính xác của các dữ liệu về nghiệp vụ kinh tế - tài chính do kế toán viên, cán bộ nghiệp vụ đã nhập vào hệ thống thông tin kế toán. Việc thiết lập chức danh này là một đặc thù của kế toán NHKD nhằm tăng cường khâu kiểm soát, hạn chế các rủi ro về tài sản. (iv) Tuy nhiên, xét đến cùng, giải pháp vừa có tính cơ bản, triệt để nhất lại vừa phù hợp với xu thế cách mạng công nghệ trong NH là đẩy mạnh các ứng dụng công nghệ thông tin nhằm tăng cường mức độ tin học hoá, tự động hoá các hoạt động trong NHKD nói chung, kế toán NH nói riêng. Điều này cho phép một mặt giảm chi phí giao dịch, tăng các cơ hội tiếp cận dịch vụ ngân hàng ở mọi thời điểm và ở mọi khoảng cách không gian, nói cách khác, loại bỏ các trở ngại về không gian và thời gian, mặt khác, vừa bảo đảm thực hiện đầy đủ các yêu cầu kiểm tra, kiểm soát. Nhưng cũng như mọi giải pháp, giải pháp này cũng tạo ra những thách thức. Ngoài những rủi ro hoạt động (virus, hacker ) như đã đề cập ở trên (tiểu mục 1.1.1.1), các NH còn phải đối diện với rủi ro công nghệ (Technology Risk). Đó là rủi ro khi mà đầu tư công nghệ không tạo nên sự tiết kiệm chi phí vì không tận dụng được sự tiết kiệm do quy mô (Economies of Scale) và tiết kiệm do danh mục dịch vụ đa dạng (Economies of Scope). Vì vậy, đồng thời với việc ứng dụng công nghệ hiện đại, các NH phải có giải pháp để kiểm soát tốt các rủi ro. Nói thêm, xét trên bình diện toàn bộ hoạt động NH, yêu cầu tạo thuận tiện tối đa cho khách hàng và yêu cầu kiểm soát rủi ro cũng là một mâu thuẫn chủ yếu và có tầm chi phối rất rộng. Tuy nhiên, rủi ro trong trường hợp này bao gồm nhiều loại khác, chẳng hạn trong hoạt động cấp tín dụng, nếu NH nới lỏng quá trình sàng lọc, hoặc tạo dễ dàng cho khách hàng trong các yêu cầu về cung cấp thông tin, về các biện pháp bảo đảm NH sẽ tự đặt mình vào tình trạng rủi ro tín dụng Từ những phân tích về hai đặc điểm ở các tiểu mục 1.1.1 và 1.1.2 ở trên, có thể rút ra một kết luận khác: nghiên cứu về kế toán NHKD ngoài việc tìm hiểu về các hoạt động nghiệp vụ kế toán, một mục tiêu quan trọng khác, thậm chí quan trọng hơn, là nhận thức sâu sắc về cơ chế vận hành của các hoạt động nghiệp vụ cũng như bản chất của các quá trình cung ứng dịch vụ của NHKD dưới cách tiếp cận của kế toán. Cách tiếp cận này cho phép người nghiên cứu có một cách nhìn vừa có tính hệ thống, vừa đi vào những khía cạnh rất chi tiết. Ví dụ, chỉ có thể có một cái nhìn toàn cảnh và có hệ thống về các hoạt động trong bảng và hoạt động ngoại bảng của NHKD thông qua nghiên cứu bảng cân đối kế toán; hoặc chỉ có thể hình dung cụ thể nghiệp vụ cho vay theo hạn mức theo phương thức một tài khoản hoặc theo phương thức hai tài khoản với cách thức giải ngân, thu nợ tương ứng thông qua nghiên cứu từng trường hợp kế toán cụ thể Dĩ nhiên, không nên tuyệt đối hoá cách tiếp cận này. Chỉ nên quan niệm đây là một cách tiếp cận cho phép bổ sung một góc nhìn khác về các hoạt động của NHKD. 1.1.3. KTNH có nhiều nét tương đồng với kế toán các định chế tài chính trung gian khác PGS.TS. Lâm Chí Dũng 5 Giáo trình KTNH (bản thảo) Mặc dù có những đặc thù trong lịch sử hình thành và quy chế pháp lý nhưng nhìn chung, hệ thống các định chế tài chính trung gian phổ biến ở các nước bao gồm 3 nhóm chính: - Các tổ chức nhận tiền gửi (Depository Institutions) mà điển hình là NH thương mại; - Các tổ chức tiết kiệm theo hợp đồng (Contractual savings Institutions) mà điển hình là các Công ty bảo hiểm và các Quỹ trợ cấp hưu trí; - Các trung gian đầu tư hay còn gọi là các định chế đầu tư (Investment Institutions) Liên hệ với hệ thống tài chính Việt Nam, về cơ bản các định chế tài chính cũng tương đồng với cách phân loại trên, chẳng hạn, các Tổ chức nhận tiền gửi cũng bao gồm các loại hình Ngân hàng, các Tổ chức tiết kiệm theo hợp đồng cũng bao gồm các loại hình Công ty bảo hiểm nhân thọ; Bảo hiểm tài sản và tai nạn (thường được gọi là Bảo hiểm phi nhân thọ); Bảo hiểm xã hội, các Trung gian đầu tư bao gồm các loại hình Công ty tài chính; Quỹ đầu tư; Công ty đầu tư. Tuy nhiên, về quy chế pháp lý, Luật Tổ chức tín dụng quy định phạm vi điều tiết và qua đó tạo nên một tập quán về lập pháp (và lập quy) là xếp các tổ chức có hoạt động tín dụng vào một nhóm, bao gồm: các loại hình Ngân hàng trung gian và các tổ chức tín dụng phi ngân hàng như: Công ty tài chính và Công ty cho thuê tài chính. Vì vậy, rất dễ thấy điểm tương đồng giữa kế toán NHKD và kế toán các tổ chức tín dụng khác (các loại hình NH trung gian khác như: NH chính sách, NH phát triển, NH hợp tác , các Công ty tài chính và Công ty cho thuê tài chính). Hệ thống tài khoản, hệ thống báo cáo kế toán – tài chính hiện hành đều được áp dụng chung cho các Tổ chức tín dụng chứ không chỉ cho NHKD. Xét rộng ra, kế toán NHKD cũng có sự tương đồng ở mức độ khác nhau đối với kế toán trong các định chế tài chính trung gian không phải tổ chức tín dụng như: Quỹ đầu tư, Công ty đầu tư, các Tổ chức tiết kiệm theo hợp đồng (Công ty bảo hiểm ). Sự tương đồng thể hiện ở những điểm sau: - Về nguồn vốn: Các khoản Nợ của NHKD và các định chế tài chính đều dựa trên huy động vốn của công chúng thông qua tiền gửi, phát hành các công cụ tài chính, hoặc thu phí bảo hiểm. - Về sử dụng vốn: Các tài sản của NHKD cũng như các định chế tài chính nói trên đều chủ yếu ở dưới dạng các tài sản tài chính (các khoản cho vay hoặc đầu tư chứng khoán ) Để minh hoạ, có thể xem Bảng cân đối kế toán rút gọn của các định chế tài chính như sau: Nguồn vốn (Sources of Fund) Tài sản (Assets) PGS.TS. Lâm Chí Dũng 6 Giáo trình KTNH (bản thảo) 1. Nợ: - Tiền gửi của khách hàng - (hoặc) Phí theo hợp đồng - Vốn vay phi tiền gửi (nondeposit borrowings) - Phát hành giấy tờ có giá - Vay khác 2. Vốn chủ sở hữu - Cổ phần - (Hoặc) Chứng chỉ quỹ 1. Tiền mặt và tiền gửi tại các tổ chức khác 2. Đầu tư chứng khoán 3. Cho vay và cho thuê 4. Tài sản cố định Thực ra, như có thể thấy, sự khác nhau giữa các định chế tài chính tập trung nhiều hơn ở cách thức huy động vốn (tức các khoản Nợ) và sự khác nhau rõ rệt nhất là giữa các Công ty bảo hiểm và các định chế còn lại. Về tài sản, xét về chức năng tài chính trung gian, sự khác nhau cơ bản không lớn. Hoạt động của tất cả các định chế tài chính trung gian đều thường được chia làm hai loại: các hoạt động trong bảng (On-balance sheet activities) và các hoạt động ngoại bảng (Off-balace sheet activities). Về thu nhập, tất cả các định chế tài chính trung gian có một đặc điểm chung là thu nhập được hình thành từ 2 mảng lớn là thu nhập lãi và thu nhập phi lãi (hay ngoài lãi). Thu nhập lãi là thu nhập từ các hoạt động cấp tín dụng và đầu tư chứng khoán nợ hoặc chứng khoán vốn. Thu nhập phi lãi là thu nhập nhận được từ các dịch vụ tài chính có tính đặc thù của từng loại hình. Về chi phí, trừ bảo hiểm, trong các loại hình còn lại, chi phí hoạt động kinh doanh cũng thường được phân thành 2 nhóm là chi phí trả lãi và chi phí ngoài lãi. Từ phân tích trên, có thể rút ra kế luận: việc thiết kế hệ thống tài khoản, thiết kế mẫu báo cáo kế toán – tài chính cũng như xây dựng hệ thống chỉ tiêu phân tích hoạt động kinh doanh của các định chế tài chính trung gian nên tính toán, cân nhắc đầy đủ đặc điểm tương đồng này một cách hiệu quả. 1.2. Phân loại vốn kinh doanh và hệ thống tài khoản kế toán NHKD 1.2.1. Ý nghĩa của phân loại vốn kinh doanh trong NHKD Vốn kinh doanh và sự biến động của vốn kinh doanh trong quá trình thực hiện các chức năng của NHKD là đối tượng thông tin và kiểm tra của kế toán NHKD. Việc phân loại vốn kinh doanh cũng tức là phân loại đối tượng kế toán NHKD có hai ý nghĩa quan trọng: - Trước hết, nó là cơ sở của phương pháp tài khoản trong kế toán ngân hàng. Bản chất của phương pháp tài khoản là phân loại đối tượng kế toán ngân hàng (tức vốn kinh PGS.TS. Lâm Chí Dũng 7 Giáo trình KTNH (bản thảo) doanh) thành các đối tượng chi tiết và thu thập thông tin của từng đối tượng chi tiết về sự biến động (số phát sinh tăng hoặc giảm), tình trạng của chúng ở từng thời điểm nhất định (số dư). Do đó, để thực hiện kế toán theo phương pháp tài khoản, điều cần làm trước tiên là phải tiến hành phân loại vốn kinh doanh của ngân hàng theo những tiêu chí nhất định, làm cơ sở cho việc xây dựng hệ thống tài khoản tương ứng. Điều này dẫn đến hệ quả, để hiểu được lô-gíc khách quan của hệ thống tài khoản kế toán ngân hàng, cần nghiên cứu thấu đáo việc phân loại vốn kinh doanh trong NHKD. - Thứ hai, phân loại vốn kinh doanh trong NHKD còn thể hiện cách tiếp cận các hoạt động kinh doanh của ngân hàng. Như đã đề cập ở trên, các hoạt động kinh doanh của ngân hàng được chia thành 2 loại: hoạt động trong bảng và hoạt động ngoại bảng. Đặc trưng của các hoạt động trong bảng là chúng làm biến động một khoản vốn kinh doanh nào đó (về phương diện tài sản hoặc nợ), chẳng hạn, hoạt động cho vay sẽ làm biến động tài sản cho vay, hoạt động huy động tiền gửi sẽ làm biến động khoản nợ là tiền gửi của khách hàng. Các hoạt động trong bảng thường được phân loại theo từng nhóm căn cứ vào các tiêu chí cụ thể mà tiêu chí quan trọng nhất là căn cứ vào tính chất của các dịch vụ (hoặc nghiệp vụ) ngân hàng. Cách phân loại này chia các hoạt động trong bảng thành các nhóm: hoạt động ngân quỹ; hoạt động huy động vốn; hoạt động cấp tín dụng, hoạt động thanh toán và các hoạt động khác. Đây cũng là cách phân loại được quy định trong Luật các Tổ chức tín dụng. Chương 3, Luật các Tổ chức tín dụng số 07/1997/QHX (có hiệu lực thi hành từ 01/10/1998) quy định về hoạt động của tổ chức tín dụng đã chia các hoạt động này thành 3 nhóm: (i) Hoạt động huy động vốn, bao gồm: nhận tiền gửi; phát hành giấy tờ có giá; vay vốn giữa các tổ chức tín dụng; vay vốn của Ngân hàng Nhà nước. (ii) Hoạt động cấp tín dụng dưới các hình thức cho vay; chiết khấu thương phiếu và giấy tờ có giá khác; bảo lãnh; cho thuê tài chính và các hình thức khác theo quy định của Ngân hàng Nhà nước. (iii) Dịch vụ thanh toán và ngân quỹ, bao gồm các dịch vụ: mở tài khoản thanh toán cho khách hàng; cung ứng các phương tiện thanh toán; thực hiện dịch vụ thanh toán trong nước và quốc tế cho khách hàng; thực hiện các dịch vụ thu hộ, chi hộ; thu phát tiền mặt cho khách hàng (iv) Các hoạt động khác, bao gồm: góp vốn, mua cổ phần; tham gia thị trường tiền tệ; kinh doanh ngoại hối và vàng; nghiệp vụ ủy thác và đại lý; kinh doanh và dịch vụ bảo hiểm; dịch vụ tư vấn; bảo quản hiện vật quý, giấy tờ có giá; cho thuê tủ két; cầm đồ Rõ ràng có một sự liên hệ rất chặt chẽ giữa cách phân loại vốn kinh doanh theo nguồn hình thành và theo kết cấu sử dụng với cách phân loại các hoạt động của ngân hàng. Về cơ bản hoạt động huy động vốn thể hiện cơ cấu vốn theo nguồn hình thành như là các khoản Nợ phải trả (liabilities), hoạt động cấp tín dụng, đầu tư chứng khoán, ngân quỹ thể hiện cơ cấu vốn theo kết cấu sử dụng Ngoài ra, một đặc điểm rất quan trọng của NHKD là tên gọi của một khoản vốn cũng thường đồng thời là tên gọi của một hoạt động nghiệp vụ của ngân hàng. Vài ví dụ: PGS.TS. Lâm Chí Dũng 8 Giáo trình KTNH (bản thảo) - Trong nghiệp vụ huy động vốn, tiền gửi của khách hàng là một khoản vốn nhưng đồng thời cũng là nghiệp vụ huy động vốn qua hình thức tiền gửi; phát hành giấy tờ có giá là tên gọi của một khoản vốn nhưng đồng thời cũng là nghiệp vụ huy động vốn thông qua hình thức phát hành giấy tờ có giá - Trong nghiệp vụ cấp tín dụng, cho vay ngắn hạn; cho thuê tài chính; các khoản trả thay trong bảo lãnh; chiết khấu thương phiếu là tên gọi của những khoản vốn (về phương diện tài sản) đồng thời cũng là tên gọi của các nghiệp vụ cấp tín dụng của NHKD 1.2.2.Phân loại vốn kinh doanh của NHKD theo nguồn hình thành và theo kết cấu sử dụng Đối tượng của kế toán NHKD có thể được phân loại theo nhiều cách khác nhau tuỳ mục đích nghiên cứu và hướng tiếp cận. Tuy nhiên, cũng như kế toán ở các lĩnh vực khác, cách phân loại phổ biến mà kế toán NHKD sử dụng là cách phân loại theo nguồn hình thành và theo kết cấu sử dụng vốn kinh doanh. Cách phân loại này cũng phù hợp với những ý nghĩa được đề cập ở tiểu mục 1.2.1. nói trên. 1.2.2.1. Phân loại vốn kinh doanh của NHKD theo nguồn hình thành Theo cách phân loại này, nguồn hình thành vốn kinh doanh của NHKD được phân thành các loại sau: (i) Nguồn vốn chủ sở hữu (Owners’ equities/Capital) Một cách khái quát, có thể hiểu nguồn vốn chủ sở hữu trong NHKD là nguồn vốn do các chủ sở hữu của ngân hàng (Nhà nước hoặc các cổ đông khác) đóng góp; kết quả kinh doanh (lợi nhuận) được giữ lại cho hoạt động kinh doanh của chu kỳ kế tiếp dưới các hình thức khác nhau và giá trị thặng dư do kết quả của việc phát hành cổ phiếu hoặc do đánh giá lại giá trị sổ sách của tài sản Vốn chủ sở hữu trong NHKD thường được chia thành các khoản như sau: - Vốn điều lệ - Lợi nhuận chưa phân phối - Các quỹ hình thành từ lợi nhuận, bao gồm: quỹ dự trữ bổ sung vốn điều lệ, quỹ đầu tư phát triển, quỹ nghiên cứu khoa học và đào tạo, quỹ dự phòng tài chính, quỹ khen thưởng, quỹ phúc lợi - Chênh lệch đánh giá tỷ giá hối đoái, vàng bạc đá qúy; chênh lệch đánh giá lại tài sản. (ii) Các khoản Nợ (Liabilities) hay còn được gọi là Các khoản phải trả Trong NHKD, các khoản Nợ được phân loại theo nhóm các nghiệp vụ bao gồm: a. Vốn huy động Vốn huy động là thành phần chiếm tỷ trọng cao nhất thể hiện nghiệp vụ huy động vốn của NHKD dưới các hình thức: + Các khoản Nợ Chính phủ (tiền gửi của Kho bạc Nhà nước) + Vay Ngân hàng Nhà nước dưới các hình thức khác nhau như: vay tái cấp vốn; vay thành toán bù trừ; vay hỗ trợ đặc biệt PGS.TS. Lâm Chí Dũng 9 Giáo trình KTNH (bản thảo) + Các khoản Nợ các tổ chức tín dụng khác, bao gồm tiền gửi của các tổ chức tín dụng khác tại NH và tiền vay của NH đối với các tổ chức tín dụng khác + Tiền gửi của các tổ chức và cá nhân + Phát hành giấy tờ có giá b. Nguồn vốn trong thanh toán Đây là các nguồn vốn nảy sinh do quá trình thanh toán giữa các Ngân hàng và là một nguồn vốn chiếm tỷ trọng tương đối quan trọng trong hoạt động Ngân hàng. Trong quá trình thanh toán giữa các NH luôn tồn tại những quan hệ thu hộ, chi hộ giữa các NH với nhau. Tùy thuộc quy chế của từng hệ thống thanh toán, việc quyết toán các khoản thu hộ, chi hộ này có thể khác nhau về cách thức thanh, quyết toán; về thời gian quyết toán Tuy nhiên, trên thực tế luôn tồn tại khoảng cách giữa thời điểm xảy ra nghiệp vụ thanh toán và thời điểm quyết toán. Điều này có nghĩa là trong bất kỳ phương thức thanh toán nào, các khoản thu hộ (tức là một khoản phải trả của NH đối với NH đối tác) và các khoản chi hộ (tức một khoản phải thu của NH đối với NH đối tác) cũng đều có khả năng phát sinh. Một cách chính xác, ở một thời điểm bất kỳ, nguồn vốn trong thanh toán phản ảnh chênh lệch dương (hiệu số) giữa tổng các khoản phải trả cho các NH khác với tổng các khoản phải thu ở các NH khác [Tổng các khoản phải trả - Tổng các khoản phải thu >0], hay thường được goi tắt là chênh lệch phải trả. c. Vốn tài trợ, ủy thác đầu tư, cho vay, bao gồm: vốn nhận của các tổ chức, cá nhân nước ngoài và trong nước; vốn nhận của chính phủ. d. Các khoản phải trả khác, bao gồm các nguồn vốn hình thành từ các khoản phải trả khác như: các khoản phải trả về xây dựng cơ bản, mua sắm tài sản cố định; tiền giữ hộ và đợi thanh toán; thuế và các khoản phải nộp Nhà nước; chuyển tiền phải trả và các khoản chờ thanh toán khác; các khoản phải trả nội bộ; lãi và phí phải trả 1.2.2.2. Phân loại vốn kinh doanh theo kết cấu sử dụng Phân loại vốn kinh doanh theo kết cấu sử dụng hay còn gọi là các khoản mục tài sản (Assets). Một cách khái quát, tài sản có thể được định nghĩa: là những nguồn lực mà NH đang sở hữu, có được từ giao dịch mà từ đó kỳ vọng sẽ gia tăng thêm hoặc sẽ mang lại những dòng ngân lưu trong tương lai. Trừ một tỷ lệ nhất định các khoản dự trữ thanh khoản và các tài sản cố định, tài sản của NHKD chủ yếu là các khoản đầu tư tài chính hay còn gọi là tài sản sinh lời. Theo cách phân loại này, vốn kinh doanh của ngân hàng được phân thành các nhóm sau (được xếp theo thứ tự thanh khoản giảm dần): (i) Vốn bằng tiền bao gồm: - Tiền mặt bằng VND và ngoại tệ, - Chứng từ có giá trị ngoại tệ, kim loại quý, đá quý; - Tiền gửi tại Ngân hàng Nhà nước, - Tiền, vàng gửi tại các tổ chức tín dụng trong và ngoài nước PGS.TS. Lâm Chí Dũng 10 [...]... máy kế toán NHKD Đa số các ngân hàng kinh doanh đều có bộ máy kế toán tổ chức theo hai cấp: bộ máy kế toán ở Hội sở chính và bộ máy kế toán ở cấp cơ sở 1.4.1 Bộ máy kế toán ở cấp Hội sở chính Bộ máy kế toán ở cấp NH trung ương có các nhiệm vụ chủ yếu sau: - Hướng dẫn các đơn vị trực thuộc thực hiện chế độ kế toán - Chỉ đạo toàn diện công tác kế toán của toàn hệ thống - Thực hiện các nghiệp vụ kế toán. .. một số nhân viên kế toán (các nhân viên này thường được gọi là thanh toán viên/giao dịch viên) phụ trách một hay một nhóm khách hàng theo dõi cả tài khoản tiền gửi và tài khoản tiền vay - Bộ phận kế toán thanh toán vốn giữa các ngân hàng - Bộ phận kế toán tài chính hay còn gọi là kế toán nội bộ đảm nhiệm các phần hành kế toán: thu nhập, chi phí, tài sản, kết quả kinh doanh - Bộ phận kế toán tổng hợp:... cơ sở Hệ quả là bộ máy kế toán của NHKD vẫn bao gồm 2 cấp: cấp toàn NHKD (ở Hội sở chính) và cấp cơ sở với mức độ phân cấp về kế toán cho đơn vị cơ sở khác nhau Xét về phương diện phân công lao động thành các phần hành kế toán riêng biệt, theo truyền thống, bộ máy kế toán ở các ngân hàng kinh doanh thường được phân thành các phần hành sau: - Bộ phận kế toán giao dịch với khách hàng (quầy giao dịch):... máy kế toán ở cấp cơ sở Bộ máy kế toán ở cấp cơ sở của các NHKD bao gồm các Chi nhánh và các Sở giao dịch (gọi chung là các đơn vị cơ sở) Nhiệm vụ của kế toán cấp cơ sở tùy thuộc vào cơ chế quản lý tài chính của toàn NH và phân cấp cụ thể về kế toán của Hội sở chính Nhìn chung, nhiệm vụ của kế toán cấp cơ sở trong NH là: tổ chức thu thập, xử lý thông tin kế toán phát sinh tại đơn vị, lập các báo cáo kế. .. hệ thống thông tin kế toán về các giao dịch của hoạt động nghiệp vụ mà mình phụ trách 1.5 Hình thức kế toán áp dụng trong kế toán NHKD Tuỳ đặc điểm cụ thể của từng ngân hàng mà việc vận dụng hình thức kế toán có đôi nét đặc thù Tuy nhiên hình thức kế toán với sơ đồ sau được vận dụng phổ biến ở các NHKD (2) Chứng từ (1) Sổ phân tích (sổ chi tiết) Nhật ký chứng từ (4) (7) (3) Bảng kết hợp tài khoản tổng... (iii) Các chứng từ thanh toán không dùng tiền mặt: - Các lệnh thanh toán của khách hàng như Séc chuyển khoản và Bảng kê nộp séc, Giấy uỷ nhiệm chi, Giấy uỷ nhiệm thu - Các chứng từ thanh toán vốn giữa các ngân hàng: + Giấy báo Có liên hàng đi; Giấy báo Nợ liên hàng đi (dùng trong phương thức thanh toán liên hàng truyền thống) + Bảng kê thanh toán bù trừ (dùng trong thanh toán bù trừ truyền thống)... phải thu thì khoản chênh lệch này được gọi là tài sản trong thanh toán 1.2.3 Tổng quan về hệ thống tài khoản kế toán NHKD Hệ thống tài khoản kế toán NHKD cũng được thiết kế dựa trên những nguyên lý cơ bản của kế toán Vì vậy, ở đây chỉ đề cập những điểm có tính đặc thù của hệ thống tài khoản kế toán NHKD 1.2.3.1 Phân loại tài khoản kế toán NHKD (ii) Phân loại theo nội dung kinh tế Về thực chất, cách... khoản kế toán các Tổ chức tín dụng gồm các tài khoản trong bảng cân đối kế toán và các tài khoản ngoài bảng cân đối kế toán, được chia thành 9 loại: PGS.TS Lâm Chí Dũng 14 Giáo trình KTNH (bản thảo) - Các tài khoản trong bảng cân đối kế toán gồm 8 loại (từ loại 1 đến loại 8) - Các tài khoản ngoài bảng cân đối kế toán có 1 loại (loại 9) Các tài khoản trong bảng và các tài khoản ngoài bảng được thiết kế. .. hệ giao dịch, hoặc các NH và các trung gian thanh toán khác Ví dụ: khi khách hàng nộp tiền vào tài khoản tiền gửi, thay vì kế toán lập Phiếu thu, khách hàng phải lập chứng từ là Giấy nộp tiền, khi khách hàng rút tiền từ tài khoản tiền gửi thanh toán, thay vì kế toán lập Phiếu chi, khách hàng phải viết và nộp chứng từ là Séc tiền mặt hoặc khi khách hàng rút tiền vay, họ cũng phải lập Giấy lĩnh tiền... đã nảy sinh những sai sót trong thiết kế Bảng cân đối kế toán (balance sheet) khi rút số dư của tài khoản chi phí như là một khoản mục tài sản mà không kết chuyển để khấu trừ khỏi thu nhập Kết luận rút ra là khi lập bảng cân đối kế toán nhất thiết phải kết chuyển số dư của tài khoản chi phí để giảm trừ số dư tài khoản thu nhập Bút toán kết chuyển chính là bút toán làm giảm trừ tài sản và nguốn vốn . tài khoản được thể hiện như sau: X X X X. X X. X X X X X X X X X 1 2 3 4. 5 6. 7 8 9 10 11 12 13 14 15 A B C - Nhóm A (vị trí 1 đến 4) là tài khoản tổng hợp (TK cấp I, II, III) do NHNN quy định. -. (vị trí 7 đến 15 ) là tài khoản chi tiết của từng loại nghiệp vụ do Ngân hàng Đầu tư và Phát triển Việt Nam quy định thống nhất toàn hệ thống Ví dụ: TK 4 211 .00. 210 4 010 01 ./ 4 211 : TK cấp III. kế toán, có kết cấu như sau: X X X . X X. X X. X X X X X X - X 1 2 3 . 4 5. 6 7. 8 9 10 11 12 13 - 14 A B C D - Nhóm A (vị trí 1 ến 3): là mã đơn vị - Nhóm B (vị trí 4+5): là mã sản phẩm được