KẼ TỐN -KIẾM TỐN TÁC ĐỘNG CỦA ỨNG DỤNG CƠNG NGHỆ SƠ ĐẾN QUY TRÌNH VÀ PHƯƠNG PHÁP KIỂM TỐN • NGUYỀN THỊ THỦY TĨM TẮT: Để thích ứng hội nhập điều kiện cách mạng công nghiệp 4.0 Chính phủ ban hành “Chương trình Chuyển đổi số quốc gia đến năm 2025, định hướng đến năm 2030” nhằm xây dựng quản trị thông minh, kinh tế số, xã hội sôi Trong phạm vi viết, tác giả tập trung phân tích tác động ứng dụng cơng nghệ số đến quy trình phương pháp kiểm tốn Việt Nam, từ đề xuất số kiến nghị nhằm nâng cao hiệu sử dụng ứng dụng công nghệ số việc hồn thiện quy trình phương pháp kiểm tốn Việt Nam để phù hợp với thông lệ quốc tế bối cảnh Từ khóa: cơng nghệ số, ứng dụng cơng nghệ số, kiểm tốn, phương pháp kiểm toán Đặt vân đề Trong thời đại cách mạng công nghiệp 4.0, việc ứng dụng công nghệ số xu tất yếu, nhàm nâng cao lợi thê cạnh tranh tơi ưu hóa hoạt động quản trị lĩnh vực Công nghệ số cho phép tổ chức, doanh nghiệp lĩnh vực tạo phương thức lãnh đạo, điều hành, quản lý mới; đồng thời xây dựng quy trình làm việc tự động, sáng tạo nhiều giá trị mà trước khơng thể thực Trong lĩnh vực kiểm tốn, ứng dụng công nghệ sô' làm thay đổi quy trình phương pháp thực hiện, thơng qua chứng từ điện tử, phần mềm tổng hợp, xử lý liệu thu thập môi trường tin học hóa, nhằm tiết kiệm thời gian, cơng sức cho người thực không bị giới hạn không gian địa lý Tuy nhiên, việc ứng dụng công nghệ số lĩnh vực kiểm toán mang đến tác động trái chiều, khơng mong mn Do đó, việc nghiên cứu tác động ứng dụng công nghệ số đến quy trình phương pháp kiểm tốn nay, từ có giải pháp sử dụng ứng dụng cơng nghệ sơ' hoạt động kiểm tốn cách hiệu cần thiết Công nghệ sô' ứng dụng cơng nghệ sơ' kiểm tốn Cơng nghệ số, hiểu theo nghĩa rộng công nghệ xử lý tín hiệu sơ', hay cơng nghệ thơng tin; hiểu theo nghĩa hẹp, bước phát triển cao cơng nghệ thơng tin, cho phép tính tốn nhanh hơn, xử lý liệu nhiều hơn, truyền tải dung lượng lớn hơn, với chi phí rẻ Trong bơ'i SỐ - Tháng 5/2022 3Ĩ9 TẠP CHÍ CƠNG THƯ0NG cảnh cách mạng cơng nghiệp 4.0, cơng nghệ sơ' cịn hiểu nhóm cơng nghệ cách mạng này, với đại diện công nghệ điện tốn đám mây, liệu lớn, trí tuệ nhân tạo, chuỗi khối, thực tế ảo, Cách hiểu sử dụng phổ biến Những năm gần đây, công nghệ số xác định công cụ hỗ trợ đắc lực đại hóa ngành Kiểm tốn Kiểm tốn Nhà nước đạo, triển khai nhiều giải pháp đồng bộ, đẩy mạnh việc ứng dụng công nghệ sô' lĩnh vực kiểm toán Từ năm 2019, Kiểm toán Nhà nước chủ trì xây dựng, bước triển khai Chiến lược phát triển khung kiến trúc công nghệ thông tin giai đoạn 2019 - 2025, tầm nhìn đến năm 2030, với mục tiêu cụ thể: Đến năm 2025, hoàn thành hạ tầng sơ' Kiểm tốn Nhà nước thực phần tự động hóa hỗ trợ hoạt động Kiểm tốn Nhà nước với cơng nghệ sơ' đại; Đến năm 2030, hồn thiện hạ tầng sơ' Kiểm tốn Nhà nước dần hình thành Kiểm toán Nhà nước đại vững mạnh dựa cơng nghệ sơ' thơng qua việc tiếp tục hồn thiện hạ tầng sô', phát triển sử dụng phương pháp AI (trí tuệ nhân tạo) phù hợp với phục vụ cho hoạt động Kiểm toán Nhà nước Úy ban Thường vụ Quốc hội ban hành Nghị sô' 999/2020/UBTVQH14 ngày 16/9/2020 Ban hành chiến lược phát triển Kiểm toán Nhà nước đến năm 2030 (giai đoạn 2021 - 2030), xác định: "Ưu tiên phát triển hạ tầng sơ' Kiểm tốn Nhà nước, thực q trình sơ' hóa, tích hợp liệu liên quan đến tạo lập, hình thành kho tri thức hệ thống sở liệu hệ thơng Kiểm tốn Nhà nước” [5], Từ đó, tạo kênh giao tiếp đa chiều Kiểm toán Nhà nước với đơn vị kiểm tốn mơi trường mạng; xây dựng Trung tâm liệu Kiểm tốn Nhà nước gắn kết với Hệ thơng giám sát tài chính, tài sản quốc gia, đưa Kiểm tồn Nhà nước trỏ thành công cụ quan trọng hoạch định kinh tế vĩ mơ xây dựng sách phát triển kinh tê' sô' Việt Nam Trên thực tế, hệ thông phần mềm hỗ trợ nâng cao nghiệp vụ kiểm toán viên tăng cường 370 SỐ - Tháng 5/2022 cơng tác kiểm sốt hoạt động kiểm toán phát triển áp dụng rộng rãi toàn ngành, như: Phần mềm Cơ sở liệu đầu mơ'i kiểm tốn; Phần mềm Quản lý thơng tin Nhật ký kiểm toán; Phần mềm Quản lý tiến độ, tổng hợp kết theo dõi thực kiến nghị kiểm toán; Phần mềm Hỗ trợ lập báo cáo kiểm toán (lĩnh vực doanh nghiệp); Phần mềm Hỗ trợ kỹ thuật kiểm toán lĩnh vực kiểm toán đầu tư, xây dựng Bên cạnh đó, phần mềm ứng dụng công nghệ sô' triển khai rộng rãi công tác quản lý, đạo, điều hành nội như: Phần mềm Quản lý văn Hồ sơ công việc, phần mềm Quản lý cán bộ, Trang thông tin điện tử Đại hội ASOSAI 14, Cổng thơng tin điện tử Kiểm tốn Nhà nước, Trong loại hình kiểm tốn cụ thể, Kiểm tốn Nhà nước đẩy mạnh ứng dụng cơng nghệ sơ' để nâng cao hiệu kiểm tốn như: cơng nghệ siêu âm để xác định cọc chìm lịng đất; cơng nghệ viễn thám để tính tốn trữ lượng khai thác khống sản, kiểm tốn diện tích rừng, Công nghệ big data (dữ liệu lớn) bước đầu ứng dụng việc xây dựng hệ thô'ng liệu Kiểm toán Nhà nước Nguồn liệu tập hợp từ: liệu Kiểm toán Nhà nước hình thành trình hoạt động; liệu thu thập từ hệ thông thông tin, sở liệu quô'c gia bộ, ngành, địa phương; liệu thu thập từ doanh nghiệp, người dân, tổ chức ngành nghề, lĩnh vực, Hệ thông hồ sơ kiểm toán thực năm gần Kiểm toán Nhà nước đạo, tổ chức sơ' hóa, phân loại, lưu trữ dạng điện tử, làm sở liệu chung cho tồn ngành Tác động ứng dụng cơng nghệ sơ' đến quy trình phương pháp kiểm tốn Công nghệ sô' ứng dụng rộng rãi làm cho mức độ phức tạp hệ thông thông tin khôi lượng giao dịch ngày tăng, dẫn tới hoạt động kiểm tốn thực thủ cơng khơng đảm bảo tính hiệu hiệu lực quy trình Sự phát triển cơng nghệ sơ' tác động tồn diện việc thực quy trình phương pháp kiểm tốn Có thể khái qt sơ' vấn đề sau: KÊ TỐN-KIỂM TỐN 3.1 Tác động tích cực Một là, công nghệ sô' làm thay đổi phương pháp kiểm toán Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 330, phương pháp kiểm toán hay gọi thử nghiệm định nghĩa: “Là thủ tục kiểm toán thiết kế nhằm phát sai sót trọng yếu cấp độ sở dẫn liệu” Tài liệu kế tốn đơ'i tượng cụ thể kiểm toán, bao gồm: chứng từ, sổ kế tốn, báo cáo tài chính, báo cáo kế tốn quản trị, báo cáo kiểm toán, báo cáo kiểm tra kế tốn tài liệu khác có liên quan đến kế toán Hiện nay, với hỗ trợ từ công nghệ số, tài liệu phần lớn sơ' hóa lưu trữ hệ thống liệu chung Do đó, phương pháp kiểm tốn thay đổi cách Kiểm toán viên thực phương pháp kiểm tốn khơng dựa vào “sức người” mà có trợ giúp cơng nghệ Việc tiếp cận tài liệu kế toán sơ' hóa giúp cho việc kiểm tốn thực nhanh hơn, xác hơn, tiết kiệm thời gian, cơng sức Các phần mềm kiểm tốn thơng dụng ACL IDEA giúp kiểm tốn viên đọc chiết xuất liệu, lựa chọn liệu đáp ứng u cầu định, kiểm tra tính tốn liệu, hỗ trợ việc chọn mẫu lập báo cáo, từ nâng cao hiệu suất làm việc Bên cạnh đó, cơng nghệ sơ' giúp cho việc kiểm tốn khơng bị giới hạn khơng gian địa lý, giúp kiểm tốn viên Việt Nam tiếp cận với phương pháp kiểm toán tiên tiến, đại giới; thúc đẩy phát triển kiểm toán Việt Nam tiệm cận với chuẩn mực chung giới Hai là, công nghệ số thúc đẩy q trình tự động hóa quy trình kiểm tốn Q trình tự động hóa bước thực quy trình kiểm tốn ngày phát triển tác động công nghệ số Thông qua việc sử dụng trang thiết bị, chương trình, cơng nghệ số đại, kiểm tốn viên dễ dàng thu thập thơng tin, liệu mà trước khó khăn thu thập Việc xây dựng trung tâm liệu lớn (big data) giúp cho việc phân tích quản lý liệu lĩnh vực kiểm tốn ngày có nhiều thuận lợi Các phần mềm kiểm toán thiết kế để xử lý xác số liệu hệ thơng kế toán khách hàng, cho phép kiểm toán viên thực thử nghiệm kiểm toán tập liệu Kiểm tốn viên thu thập sô' sở liệu khách hàng sử dụng phần mềm kiểm toán để thực sơ' thủ tục kiểm tốn sở liệu đó, từ loại trừ nhầm lẫn tơ'i thiểu hóa lỗi kiểm tốn Trong suốt q trình thực kiểm tốn, cơng nghệ sơ' sử dụng để thực nhiều thủ tục kiểm toán khác như: kiểm tra chi tiết nhóm giao dịch sơ' dư; phân tích, xác định điểm khơng quán mức biến động lớn; thực thử nghiệm kiểm toán; hỗ trợ chọn mẫu kiểm toán; tính tốn lại xác liệu, Ngồi ra, phần mềm kiểm tốn có nhiều chức đánh dấu giấy tờ làm việc chưa hồn thành, giấy tờ chưa sốt xét, đánh dấu giấy tờ cần cấp phê duyệt khác nhau, Điều làm tâng khả soát xét hồ sơ kiểm toán cách hiệu Hiện nay, nhiều tập đồn kiểm tốn lớn giới chủ động thực nhiều giải pháp chuyển đổi sơ' khác nhằm thích ứng thời đại cách mạng công nghiệp 4.0 Họ xây dựng nhiều tảng cơng nghệ nhằm hỗ trợ q trình kiểm tốn trao đổi thơng tin q trình thực dịch vụ kiểm toán; thực kỹ thuật phân tích để xác định vấn đề, phương thức khác đê sử dụng liệu lớn Với sức mạnh từ cơng nghệ sơ' “hoạt động kiểm tốn trở nên hiệu chí có nhiều cơng cụ kiểm tốn mới” [1] Ba là, cơng nghệ sô' tác động lớn đến kỹ làm việc kiểm tốn viên Từ việc tác động tích cực đến phương pháp thúc đẩy tự động hóa quy trình kiểm tốn, cơng nghệ sơ' thực làm thay đổi kỹ kiểm toán viên Là chủ thể thực phương pháp quy trình kiểm tốn Tuy nhiên, thay tập trung nhiều vào rèn luyện kỹ truyền thơng, kiểm tốn viên phải có kỹ để muôn làm việc thời đại sô không cần thông minh, SỐ 9-Tháng 5/2022 371 TẠP CHÍ CƠNG THƯƠNG số cảm xúc mà cịn phải có kỹ cơng nghệ, biết phân tích liệu tảng số, với hỗ trợ phần mềm máy tính Cơng nghệ sơ’ khiến cho cơng việc thủ cơng kiểm tốn viên như: thu thập, xử lý, tính tốn số liệu thay trí tuệ nhân tạo Tuy nhiên, khơng phải mà vị kiểm tốn viên bị hạ thấp, kiểm toán viên phải thường xuyên cập nhật, củng cố, trau dồi kiến thức công nghệ tiên tiến, trực tiếp trình độ tin học văn phịng để đáp ứng nhu cầu công việc Trong tương lai gần, kiểm tốn viên khơng am hiểu cơng nghệ, tin học văn phịng khó khăn thực chuyên môn 3.2 Tác động tiêu cực Bên cạnh tác động tích cực kể trên, cơng nghệ số có tác động trái chiều đến việc phương pháp quy trình kiểm tốn Việt Nam Cụ thể là: 1) Công nghệ số đặt yêu cầu thường xuyên, câp bách hoàn thiện hành lang pháp lý cho hoạt động kiểm tốn Hiện nay, phương pháp, quy trình kiểm tốn luật hóa, với quy định tương đốì thơng nhất, minh bạch Tuy nhiên, quy định nhanh chóng bị lạc hậu trước phát triển “theo cấp số nhân” khoa học, công nghệ Việc ứng dụng công nghệ số sâu, rộng lĩnh vực kiểm toán xuất nhiều vấn đề mới, phức tạp, đòi hỏi quan quản lý nhà nước phải thường xuyên nghiên cứu, đánh giá, sửa đổi bổ sung để đáp ứng yêu cầu thực tế, Bên cạnh đó, để phù hợp với chuẩn mực kiểm toán thê giới, việc sửa đổi, bổ sung, hoàn thiện hành lang pháp lý phải trước bước Đây hoạt động phức tạp, tốn nhiều thời gian, nguồn lực để thực hiện, thách thức lớn Việt Nam việc ứng dụng công nghệ số’ vào lĩnh vực kiểm tốn 2) Cơng nghệ số tạo nguy tụt hậu xa Cơng nghệ số nhóm cơng nghệ hàng đầu, điển hình cách mạng cơng nghiệp 4.0 Những thành tựu nhóm cơng nghệ sơ’ ln phát triển với tơ’c độ vơ nhanh chóng ứng dụng vào lĩnh vực kiểm toán với tốc độ tương tự Các quôc gia phát triển, tập đồn 372 SỐ9-Tháng 5/2022 kiểm tốn lớn giới người làm chủ, đầu việc ứng dụng cơng nghệ số để thay đổi quy trình phương pháp kiểm toán Các nước phát triển, sau Việt Nam ln có nguy tụt hậu so với giới rơi vào bị động đối phó; khơng thích ứng bị tụt lùi, không cạnh tranh với nước lĩnh vực kiểm tốn Theo đó, mục tiêu để kiểm toán Việt Nam “Hội nhập phù hợp với nguyên tắc, thông lệ quốc tế; thành viên có trách nhiệm thúc đẩy phát triển lĩnh vực kiểm tốn cơng khu vực giới” [5] khó thực 3) Tạo thách thức lớn nguồn nhân lực chát lượng cao, đáp ứng yêu cầu đổi quy trình, đại hóa phương pháp kiểm tốn Mn ứng dụng hiệu cơng nghệ sơ’ vào thực quy trình phương pháp kiểm tốn trước hết phải có nguồn nhân lực kiểm toán chất lượng cao Đây điều kiện, lực lượng để đưa công nghệ sô’ vào lĩnh vực kiểm tốn Khơng thể phủ nhận rằng, Việt Nam đạt bước tiến dài đào tạo nguồn nhân lực có châ’t lượng, đáp ứng yêu cầu ngày cao lĩnh vực kiểm toán Tuy nhiên, thách thức sơ’ lượng, châ’t lượng, trình độ lực nguồn nhân lực kiểm tốn ln thường trực Sơ’ lượng kiểm tốn viên sở hữu chứng hành nghề Việt Nam hạn chế, chiếm 2% tổng sơ’ kê’ tốn, kiểm tốn viên nước ASEAN [2] Bẽn cạnn đổ, hội nhập quô’c tê’ tạo “làn sóng” dịch chuyển nguồn nhân lực kiêm tốn khu vực, dẫn đến tình trạng chảy máu châ’t xám, làm cho nguồn nhân lực kiểm toán châ’t lượng cao Việt Nam khan lại khan Bên cạnh đó, việc ứng dụng cơng nghệ sơ’ lĩnh vực kiểm tốn ln đặt nhiều nguy cơ, thách thức việc bảo đảm an tồn thơng tin, bảo mật thơng tin, an ninh mạng, đơ’i phó hiệu với loại tội phạm cơng nghệ cao Những nguy địi hỏi không quan quản lý mà kiểm tốn viên cần nhận thức đầy đủ có chuẩn bị cho vâ’n đề xảy ứng dụng cơng nghệ sơ’ KÊ TỐN-KIỂM TỐN Một số khuyến nghị Thứ nhất, tập trung xây dựng, hoàn thiện sở hạ tầng kỹ thuật phục vụ trình chuyển đổi số lĩnh vực kiểm toán Từng bước nâng cấp, chuyển đổi sang tảng điện tốn đám mây, hình thành Trung tâm điều hành xử lý tập trung đa nhiệm ngành Kiểm toán; Chú trọng đầu tư cho việc số hóa, xây dựng kho liệu tập trung, đồng bộ, thông nhất, chia sẻ, liên thông liệu với lĩnh vực liên quan, với đơn vị kiểm toán tổ chức có liên quan đến hoạt động kiểm tốn; Thường xuyên sáng tạo, phát triển phần mềm ứng dụng phục vụ hoạt động kiểm toán, làm tiền đề cho chuyển dịch hình thành kiểm tốn sơ'; Đảm bảo an tồn thơng tin, an ninh mạng theo quy định pháp luật Thứ hai, hoàn thiện hành lang pháp lý cho việc ứng dụng công nghệ số lĩnh vực kiểm toán Để ứng dụng hiệu cơng nghệ số vào lĩnh vực kiểm tồn cần cần có hành lang pháp lý đồng bộ, thơng Bởi thực tế, văn pháp lý chế độ kế tốn, chuẩn mực kế tốn sách thuế, bối cảnh ứng dụng rộng rãi cơng nghệ sơ' cịn nhiều điểm khác biệt, dẫn đến tiềm ẩn rủi ro hoạt động kiểm toán Theo đó, cần trọng đến việc hồn thiện chế, sách cơng nghệ thơng tin, đảm bảo tính pháp lý mơi trường liệu số, kiểm tốn sơ', Thứ ba, trọng phát triển nguồn nhân lực kiểm toán chất lượng cao, đáp ứng kịp thời yêu cầu việc ứng dụng công nghệ số Bên cạnh việc đào tạo bản, chuyên sâu nghiệp vụ kiểm toán cần trang bị cho nguồn nhân lực kiến thức, kỹ luật pháp, công nghệ thông tin, truyền thông, quản lý ngoại ngữ Cùng với quan tâm đào tạo, bồi dưỡng quan, tổ chức, cần khuyến khích cá nhân nỗ lực học tập nâng cao trình độ, biết ứng dụng tiến khoa học kỹ thuật vào công tác chuyên môn Thứ tư, tăng cường hội nhập mở rộng hợp tác quốc tế lĩnh vực kiểm tốn Trên sở đường lối đơ'i ngoại Nhà nước, ngành Kiểm tốn cần trì tối ưu hóa lợi ích mối quan hệ hợp tác song phương có, đồng thời mở rộng quan hệ hợp tác với đô'i tác song phương Quan tâm tới sơ' lĩnh vực kiểm tốn công nghệ lĩnh vực kiểm tốn nhằm nắm bắt kịp thời thơng tin kinh nghiệm toàn cầu Tăng cường hợp tác đào tạo nhân lực kiểm toán; tận dụng tối đa hội nghị, hội thảo, tọa đàm chuyên môn với quan kiểm toán tối cao khu vực thê' giới để tích lũy kinh nghiệm chun mơn, tiếp cận tiêu chí, quy trình, chuẩn mực, phương pháp kiểm toán cách kịp thời Kết luận Cuộc cách mạng công nghiệp 4.0 mang đến thay đổi hầu hết lĩnh vực, ngành nghề, có lĩnh vực kiểm tốn Các thành tựu công nghệ sô' từ cách mạng khoa học ngày áp dụng phổ biến, tác động mạnh mẽ đến phương pháp quy trình kiểm tốn Nhận thức rõ tác động đa chiều này, chủ thể quản lý, tổ chức, doanh nghiệp liên quan cần triển khai đồng bộ, hiệu giải pháp để khắc phục kịp thời tác động tiêu cực, ứng dụng cách hiệu thành tựu cơng nghệ sơ' vào hoạt động kiểm tốn Đây điều kiện để kiểm toán Việt Nam phát triển bền vững, hội nhập với khu vực thê' giới ■ TÀI LIỆU THAM KHẢO: Đỗ Tất Cường (2020) Dự báo xu hướng thay đổi lĩnh vực kế tốn, kiểm tốn Tạp chí Tài chính, kỳ tháng 4/2020 Nguyễn Tiến Dũng (2021) Một số vân đề đặt nhân lực ngành Kiểm toán Việt Nam cách mạng cơng nghiệp 4.0 Tạp chí Nghiên cứu Ân Độ châu Á, số 1/2021 SỐ9-Tháng 5/2022 373 TẠP CHÍ CƠNG THƯƠNG Nguyễn Thúy Hằng (2020) Xu hướng thay đổi lĩnh vực kế toán, kiểm tốn tác động cơng nghệ Tạp chí Tài chính, kỳ tháng 12/2020 Đinh Thị Thanh Long (2019) Tác động công nghệ số tới hoạt động khu vực tài Tạp chí Khoa học Đào tạo Ngân hàng, số 208, tháng 9/2019 ủy ban Thường vụ Quốc hội ban hành Nghị số 999/2020/UBTVQH14 ngày 16/9/2000 Ban hành chiến lược phát triển Kiểm toán Nhà nước đến năm 2030 (giai đoạn 2021 - 2030) Ngày nhận bài: 2/3/2022 Ngày phản biện đánh giá sửa chữa: 2/4/2022 Ngày chấp nhận đăng bài: 12/4/2022 Thông tin tác giả: ThS NGUYỄN THỊ THỦY Trường Đại học Nha Trang IMPACTS OF DIGITAL TECHNOLOGY APPLICATIONS ON AUDIT PROCESSES AND METHODS IN VIETNAM • Master NGUYEN THI THUY Nha Trang University ABSTRACT: In order to adapt and integrate in the context of the Industrial Revolution 4.0, the Government of Vietnam issued the "National Digital Transformation Program to 2025, with orientation to 2030" to build a smart government, a digital economy and a digital society This paper analyzes the impacts of digital technology applications on audit processes and methods in Vietnam Based on the paper’s findings, some recommendations are proposed to improve audit processes and methods in Vietnam with the use of digital technology applications in order to be in line with international practices in the current context Keywords: digital technology, digital technology application, audit, audit methods 374 So 9-Tháng 5/2022 ... tự động hóa quy trình kiểm tốn Q trình tự động hóa bước thực quy trình kiểm tốn ngày phát triển tác động công nghệ số Thông qua việc sử dụng trang thiết bị, chương trình, cơng nghệ số đại, kiểm. .. nhiều cơng cụ kiểm tốn mới” [1] Ba là, công nghệ sô' tác động lớn đến kỹ làm việc kiểm toán viên Từ việc tác động tích cực đến phương pháp thúc đẩy tự động hóa quy trình kiểm tốn, cơng nghệ sơ' thực... lượng cao, đáp ứng yêu cầu đổi quy trình, đại hóa phương pháp kiểm tốn Muôn ứng dụng hiệu công nghệ sô’ vào thực quy trình phương pháp kiểm tốn trước hết phải có nguồn nhân lực kiểm tốn chất lượng