6. Bố cục của đề tài
1.1.2.4. Kế toán khấu hao TSCĐ
a. Nguyên tắc trích khấu hao TSCĐ
Thông tư số 45/2013/TT-BTC ban hành và công bố ngày 25/04/2013 quy định các nguyên tắc trích KH TSCĐ như sau:
- Tất cả TSCĐ hiện có của DN đều phải trích KH, trừ những TSCĐ sau đây:
+ TSCĐ đã KH hết giá trị nhưng vẫn đang sử dụng vào hoạt động SXKD. + TSCĐ KH chưa hết bị mất.
+ TSCĐ khác do DN quản lý mà không thuộc quyền sở hữu của DN (trừ TSCĐ thuê tài chính).
+ TSCĐ không được quản lý, theo dõi, hạch toán trong sổ sách kế toán của DN.
+ TSCĐ sử dụng trong các hoạt động phúc lợi phục vụ người lao động của DN (trừ các TSCĐ phục vụ cho người lao động làm việc tại DN như: nhà nghỉ giữa ca, nhà ăn giữa ca, nhà thay quần áo, nhà vệ sinh, bể chứa nước sạch, nhà để xe, phòng hoặc trạm y tế để khám chữa bệnh, xe đưa đón người lao động, cơ sở đào tạo, dạy nghề, nhà ở cho người lao động do DN đầu tư xây dựng).
+ TSCĐ từ nguồn viện trợ không hoàn lại sau khi được cơ quan có thẩm quyền bàn giao cho DN để phục vụ công tác nghiên cứu khoa học.
+ TSCĐ vô hình là quyền sử dụng đất lâu dài có thu tiền sử dụng đất hoặc nhận chuyển nhượng quyền sử dụng đất lâu dài hợp pháp.
- Các khoản CP KH TSCĐ được tính vào CP hợp lý khi tính thuế thu nhập DN thực hiện theo quy định tại các văn bản pháp luật về thuế thu nhập DN.
- Trường hợp TSCĐ sử dụng trong các hoạt động phúc lợi phục vụ cho người lao động của DN quy định tại Khoản 1 Điều 9 Thông tư 45/2013/TT-BTC có tham gia hoạt động SXKD thì DN căn cứ vào thời gian và tính chất sử dụng các TSCĐ này để thực hiện tính và trích KH vào CP kinh doanh của DN và thông báo cho cơ quan thuế trực tiếp quản lý để theo dõi, quản lý.
- TSCĐ chưa KH hết bị mất, bị hư hỏng mà không thể sửa chữa, khắc phục được, DN xác định nguyên nhân, trách nhiệm bồi thường của tập thể, cá nhân gây ra. Chênh lệch giữa giá trị còn lại của tài sản với tiền bồi thường của tổ chức,
20 cá nhân gây ra, tiền bồi thường của cơ quan bảo hiểm và giá trị thu hồi được (nếu có), DN dùng Quỹ dự phòng tài chính để bù đắp. Trường hợp Quỹ dự phòng tài chính không đủ bù đắp, thì phần chênh lệch thiếu DN được tính vào CP hợp lý của DN khi xác định thuế thu nhập DN.
- DN cho thuê TSCĐ hoạt động phải trích KH đối với TSCĐ cho thuê. - DN thuê TSCĐ theo hình thức thuê tài chính (gọi tắt là TSCĐ thuê tài chính) phải trích KH TSCĐ đi thuê như TSCĐ thuộc sở hữu của DN theo quy định hiện hành. Trường hợp ngay tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản, DN thuê TSCĐ thuê tài chính cam kết không mua lại tài sản thuê trong hợp đồng thuê tài chính, thì DN đi thuê được trích KH TSCĐ thuê tài chính theo thời hạn thuê trong hợp đồng.
- Trường hợp đánh giá lại giá trị TSCĐ đã hết KH để góp vốn, điều chuyển khi chia tách, hợp nhất, sáp nhập thì các TSCĐ này phải được các tổ chức định giá chuyên nghiệp xác định giá trị nhưng không thấp hơn 20% nguyên giá tài sản đó. Thời điểm trích KH đối với những tài sản này là thời điểm DN chính thức nhận bàn giao đưa tài sản vào sử dụng và thời gian trích KH từ 3 đến 5 năm. Thời gian cụ thể do DN QĐ nhưng phải thông báo với cơ quan thuế trước khi thực hiện.
Đối với các DN thực hiện cổ phần hóa, thời điểm trích KH của các TSCĐ nói trên là thời điểm DN được cấp Giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh chuyển thành công ty Cổ phần.
- Các DN 100% vốn nhà nước thực hiện xác định giá trị DN để cổ phần hoá theo phương pháp dòng tiền chiết khấu (DCF) thì phần chênh lệch tăng của vốn nhà nước giữa giá trị thực tế và giá trị ghi trên sổ sách kế toán không được ghi nhận là TSCĐ vô hình và được phân bổ dần vào CP SXKD trong kỳ nhưng thời gian không quá 10 năm. Thời điểm bắt đầu phân bổ vào CP là thời điểm DN chính thức chuyển thành công ty Cổ phần (có giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh).
21 - Việc trích hoặc thôi trích KH TSCĐ được thực hiện bắt đầu từ ngày (theo số ngày của tháng) mà TSCĐ tăng hoặc giảm. DN thực hiện hạch toán tăng, giảm TSCĐ theo quy định hiện hành về chế độ kế toán DN.
- Đối với các công trình xây dựng cơ bản hoàn thành đưa vào sử dụng, DN đã hạch toán tăng TSCĐ theo giá tạm tính do chưa thực hiện quyết toán. Khi quyết toán công trình xây dựng cơ bản hoàn thành có sự chênh lệch giữa giá trị tạm tính và giá trị quyết toán, DN phải điều chỉnh lại nguyên giá TSCĐ theo giá trị quyết toán đã được cấp có thẩm quyền phê duyệt. DN không phải điều chỉnh lại mức CP KH đã trích kể từ thời điểm TSCĐ hoàn thành, bàn giao đưa vào sử dụng đến thời điểm quyết toán được phê duyệt. CP KH sau thời điểm quyết toán được xác định trên cơ sở lấy giá trị quyết toán TSCĐ được phê duyệt trừ (-) số đã trích KH đến thời điểm phê duyệt quyết toán tài TSCĐ chia (:) thời gian trích KH còn lại của TSCĐ theo quy định.
b. Phƣơng pháp trích KH TSCĐ
Theo quy định tại điều 13 của thông tư 45/2013/TT-BTC có 3 phương pháp trính KH TSCĐ.
- Phương pháp KH đường thẳng.
- Phương pháp KH theo số dư giảm dần có điều chỉnh. - Phương pháp KH theo số lượng, khối lượng sản phẩm.
* Phƣơng pháp KH theo đƣờng thẳng
Phương pháp KH đường thẳng là phương pháp trích KH theo mức tính ổn định từng năm vào CP SXKD của DN của TSCĐ tham gia vào hoạt động kinh doanh.
DN hoạt động có hiệu quả kinh tế cao được KH nhanh nhưng tối đa không quá 2 lần mức KH xác định theo phương pháp đường thẳng để nhanh chóng đổi mới công nghệ. TSCĐ tham gia vào hoạt động kinh doanh được trích KH nhanh là máy móc, thiết bị; dụng cụ làm việc đo lường, thí nghiệm; thiết bị và phương tiện vận tải; dụng cụ quản lý; súc vật, vườn cây lâu năm. Khi thực hiện trích KH nhanh, DN phải đảm bảo kinh doanh có lãi.
22 + Mức KH trung bình hằng năm (Mkhbq năm) của TSCĐ xác định theo công thức.
Mkhbq năm = Nguyên giá của TSCĐ Thời gian sử dụng (năm)
Hoặc: Mkhbq năm = Nguyên giá TSCĐ × tỷ lệ KH (năm)
Mức trích KH năm cuối cùng = Nguyên giá – tổng KH cộng dồn
+ Mức trích KH trung bình hàng tháng (Mkhbq tháng) của TSCĐ:
Mkhbq tháng = Mức KH bình quân năm 12 (tháng)
+ Mức trích KH trung bình ngày (Mkhbq ngày) của TSCĐ:
Mkhbq ngày = Mức KH bình quân tháng Số ngày theo lịch
Sau khi tính được mức KH của từng TSCĐ DN phải xác định mức KH của từng bộ phận và tập hợp chung cho toàn DN. Mức KH TSCĐ cần trích của tháng bất kỳ được xác định như sau:
Đối với tháng đầu (hoặc tháng cuối) khi TSCĐ được đưa vào sử dụng (hoặc ngừng sử dụng) không phải từ đầu tháng (cuối tháng) thì mức KH (Mkh) tăng (giảm) trong tháng được xác định theo công thức:
Mkh tăng, giảm trong tháng = Mkhbqtháng x Số ngày còn lại của tháng 30 ngày
* Phƣơng pháp KH theo số dƣ giảm dần có điều chỉnh
Phương pháp KH theo số dư giảm dần có điều chỉnh được áp dụng đối với các DN thuộc các lĩnh vực có công nghệ đòi hỏi phải thay đổi, phát triển nhanh. TSCĐ tham gia vào hoạt động kinh doanh được trích KH theo phương pháp số dư giảm dần có điều chỉnh phải thoả mãn đồng thời các điều kiện sau:
- Là TSCĐ đầu tư mới (chưa qua sử dụng);
- Là các loại máy móc, thiết bị; dụng cụ làm việc đo lường, thí nghiệm. Xác định mức KH năm của TSCĐ trong các năm đầu theo công thức:
Mức trích KH hàng năm của TSCĐ = Giá trị còn lại của TSCĐ X Tỷ lệ KH nhanh KH TSCĐ phải trích trong tháng = KH TSCĐ đã trích tháng trước + KH TSCĐ tăng trong tháng - KH TSCĐ giảm trong tháng
23 Trong đó : Tỷ lệ KH nhanh = Tỷ lệ KH TSCĐ theo phương pháp đường thẳng X Hệ số điều chỉnh Tỷ lệ KH TSCĐ theo phương pháp đường thẳng (%) = 1 x 100 Thời gian sử dụng TSCĐ
Những năm cuối, khi mức KH năm xác định theo phương pháp KH số dư dảm dần có điều chỉnh bằng (hoặc thấp hơn) mức KH bình quân giữa giá trị còn lại và số năm sử dụng TSCĐ, thì kể từ năm đó mức KH được tính bằng giá trị còn lại của TSCĐ chia cho số năm sử dụng còn lại của tài sản đó.
Mức trích KH hàng tháng bằng tổng mức KH phải trích cả năm chia cho 12 tháng.
Bảng 1.1: Hệ số điều chỉnh theo thời gian sử dụng TSCĐ
* Phƣơng pháp KH theo số lƣợng, khối lƣợng sản phẩm
TSCĐ tham gia vào hoạt động kinh doanh được trích KH theo phương pháp này là các loại máy móc, thiết bị thỏa mãn đồng thời các điều kiện sau:
- Trực tiếp liên quan đến việc sản xuất sản phẩm;
- Xác định được tổng số lượng, khối lượng sản phẩm sản xuất theo công suất thiết kế của TSCĐ.
- Công suất sử dụng thực tế bình quân tháng trong năm tài chính không thấp hơn 100% công suất thiết kế.
Xác định mức trích KH trong tháng của TSCĐ theo công thức sau:
Mức KH trong tháng của TSCĐ = Số lượng sản phẩm sản xuất thực tế trong tháng X Mức trích KH bình quân tính cho một đơn vị sản phẩm Trong đó: Mức tính KH bình quân tính cho một đơn vị sản phẩm =
Nguyên giá của TSCĐ Sản lượng theo công suất thiết kế
Thời gian sử dụng TSCĐ (t) Hệ số điều chỉnh (lần)
Đến 4 năm (t ≤ 4 năm) 1.5
Trên 4 năm đến 6 năm (4 năm < t < 6 năm) 2.0
24 Mức trích KH năm của TSCĐ bằng tổng mức trích KH 12 tháng trong năm hoặc tính theo công thức sau :
Để xác định mức KH phải trích của tháng này thì phải căn cứ vào tình hình tăng giảm TSCĐ trong tháng.
Số KH phải trích trong tháng này như sau:
Số KH phải trích trong tháng = Số KH phải trích tháng trước + Số KH tăng trong tháng - Số KH giảm trong tháng
Trong trường hợp công xuất thiết kế hoặc nguyên giá TSCĐ thay đổi, DN phải xác định lại mức trích KH của TSCĐ.
c. Phƣơng pháp kế toán KH TSCĐ
Hàng kỳ, trích KH vào CP sản xuất, kinh doanh trong kỳ (TK 623, 627, 641, 642), tùy theo bộ phận sử dụng TSCĐ.
Trường hợp vào cuối năm tài chính, DN xem xét thời gian và phương pháp trích KH TSCĐ, nếu có sự thay đổi mức KH cần phải điều chỉnh số KH ghi trên sổ kế toán. Mọi khoản chênh lệch tăng, giảm mức KH TSCĐ so với đã trích trong năm được hạch toán trực tiếp vào CP SXKD trong kỳ (TK 623, 627, 641, 642).
Mức trích KH năm của TSCĐ =
Số lượng sản phẩm sản xuất trong năm x
Mức trích KH bình quân tính cho một đơn vị sản phẩm
25 Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong quá trình hạch toán KH TSCĐ được tóm lại qua sơ đồ sau:
TK 211,213 TK 214 TK 623,627
Thanh lý nhượng bán TSCĐ KH TSCĐ dùng cho hoạt động SXKD TK 811 Giá trị còn lại TK 641,642 TK 623,627,641,642 KH TSCĐ dùng cho hoạt động BH, QLDN Điều chỉnh giảm KH TK 212 TK 211
Trả lại TSCĐ thuê tài chính TSCĐ đã sử dụng, nhận được
TK 632 do điều chuyển nội bộ DN
Cuối kỳ kết chuyển TK 411 Giá trị còn lại TK 241 Hao mòn TSCĐ dùng cho Xây dựng cơ bản TK 353 Hao mòn TSCĐ dùng cho hoạt
động phúc lợi, sự nghiệp (như đã trình bày trong nguyên tắc
KH TSCĐ)
Sơ đồ 1.2: Sơ đồ kế toán KH TSCĐ. 1.1.2.5. Kế toán sửa chữa TSCĐ.
Trong quá trình sử dụng, TSCĐ bị hao mòn và hư hỏng từng bộ phận do nhiều nguyên nhân khác nhau. Để đảm bảo cho TSCĐ hoạt động. bình thường, trong thời gian sử dụng, các DN phải tiến hành bảo dưỡng, sửa chữa TSCĐ khi bị hỏng.
Do tính chất mức hao mòn và hư hỏng của TSCĐ khác nhau nên nội dung, phạm vi, quy mô của công tác sửa chữa cũng khác nhau.
- Theo quy mô, sửa chữa TSCĐ bao gồm: Sửa chữa thường xuyên TSCĐ và sửa chữa lớn TSCĐ.
- Theo phương thức tiến hành, sửa chữa TSCĐ bao gồm: Sửa chữa tự làm và sửa chữa thuê ngoài.
26 Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong quá trình hạch toán sửa chữa TSCĐ được tóm tắt trong sơ đồ sau:
TK 331 TK 2413 TK 623,627,641,642 Tập hợp CP sử chữa lớn TSCĐ phát sinh Kết chuyển CP sửa chữa lớn TSCĐ hoàn thành Sửa chữa lớn thuê ngoài TK 242 Ngoài kế hoạch Phân bổ dần TK 1331 TK 335 Thuế GTGT Trong kế hoạch Trích trước CP TK 111,112,152,334 Sửa chữa lớn tự làm
CP sửa chữa thường xuyên
Sơ đồ 1.3: Sơ đồ kế toán tổng hợp sửa chữa TSCĐ. 1.1.2.6. Kế toán nâng cấp TSCĐ
Công việc sửa chữa nhằm kéo dài tuổi thọ của TSCĐ hay nâng cao năng suất, tính năng, tác dụng của TSCĐ như cải tạo, thay thê, xây lắp, trang bị, bổ sung thêm một số bộ phận của TSCĐ. CP sửa chữa cũng đợc tập hợp riêng cho từng vụ việc trên TK 2413 và khi việc sửa chữa hoàn thành, bàn giao, toàn bộ CP sẽ được ghi tăng nguyên giá của TSCĐ (không phân biệt sửa chữa trong kế hoạch hay ngoài kế hoạch).
27 Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong quá trình hạch toán nâng cấp TSCĐ được tóm tắt trong sơ đồ sau:
TK 331 TK 2413 TK 211
CP nâng cấp Kết chuyển CP nâng cấp TSCĐ hoàn thành thuê ngoài TK 1331 Thuế GTGT TK 111,112,152,334 CP nâng cấp tự làm
Sơ đồ 1.4: Sơ đồ kế toán tổng hợp nâng cấp TSCĐ. 1.1.2.7. Kế toán tài sản thuê ngoài
Khi xét thấy việc mua sắm TSCĐ không thấy hiệu quả bằng đi thuê hoặc không đủ vốn đầu tư, DN có thể đi thuê TSCĐ. Tuỳ theo điều khoản hợp đồng thuê mà TSCĐ thuê ngoài được chia thành TSCĐ thuê hoạt động và TSCĐ thuê tài chính.
Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong quá trình hạch toán TSCĐ thuê hoạt động được tóm tắt như sau:
TK 111, 112 TK 331,3388 TK 111, 112
Số tiền thuê đã trả Số tiền thuê phải trả
TK 1331 Tk 1331
Thuế GTGT Thuế GTGT
28 Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong quá trình hạch toán TSCĐ thuê tài chính được tóm tắt trong sơ đồ sau:
TK 111,112 TK 242 TK 212 TK 2142 CP trực tiếp ban đầu Khi nhận TSCĐ Trả lại TSCĐ cho bên thuê
TK 341 TK 211,213
Ứng trước khoản tiền thuê tài chính
Khi nhận TSCĐ
Kết chuyển nguyên giá TSCĐ thuê được quyền sở hữu
TK 111,112 TK 111,112
CP liên quan số tiền phải
trả thêm TK 635
Tiền lãi thuê trả kỳ này
TK 341 Nợ gốc trả kỳ này
TK 635 Phí cam kết sử dụng vốn
Sơ đồ 1.6: Sơ đồ kế toán TSCĐ thuê tài chính 1.2. Tổng quan tài liệu
Với tầm quan trọng và vai trò của TSCĐ trong SXKD nên có rất nhiều tác giả nghiên cứu về đề tài này. Để nghiên cứu đề tài này, tác giả cũng đã tham khảo nhiều bài nghiên cứu của các tác giả trước, cụ thể là:
Chuyên đề tốt nghiệp "Hoàn thiện công tác kế toán TSCĐ hữu hình tại Công ty Cổ phẩn đầu tư xây dựng và khai thác mỏ VINANICO" (Học viện Ngân hàng), của tác giả Phạm Yến Nhi (2012) nghiên cứu đã đưa ra được một số nội dung:
Về mặt lý luận, luận văn đã khái quát được một số kiến thức cơ bản về TSCĐ trong DN.
Về mặt thực tiễn, chuyên đề các phương pháp điều tra, thống kê, tổng hợp, phân tích, dựng các tài khoản và các bảng biểu minh họa trên cơ sở phương pháp