- Việc phân công kiểm toán viên cho từng khách hàng thường không ổn định. Nhóm kiểm toán thường thay đổi liên tục giữa các năm hay giữa kỳ kiểm toán giữa niên độ và kỳ kiểm toán cuối niên độ cho cùng một khách hàng khiến các kiểm toán viên mới mất nhiều thời gian để làm quen với hoạt động kinh doanh và cập nhật những hiểu biết về khách hàng.
- Trong giai đoạn này, việc phân công kiểm toán các khoản mục nhiều khi còn chưa khoa học. Ví dụ khi kiểm toán khoản mục hàng tồn kho và giá vốn hàng bán; khoản phải thu và doanh thu bán hàng không được thực hiện bởi một KTV mà được thực hiện bởi các KTV khác nhau. Trong khi đó những khoản mục đó có mối quan hệ mật thiết với nhau. Do đó sẽ rất khó khăn cho KTV khi tiến hành phân tích cho các khoản mục này.
- Khi tiến hành thủ tục phân tích đôi với Giá vốn hàng bán hoặc doanh thu, KTV mới phân tích dựa trên số liệu tổng hợp mà chưa phân tích theo từng mặt hàng.
b. Về nội dung và phương pháp phân tích
- Việc so sánh các chỉ tiêu còn mới dừng lại ở hai năm, KTV chưa phân tích biến động qua nhiều năm để thấy được biến động trung bình qua các năm.
- KTV chưa khai thác hiệu quả của máy tính trong phân tích. Các phẩn mềm hỗ trợ chuyên nghiệp về phân tích số liệu vẫn chưa được KTV áp dụng.
- Mặc dù trong qui trình kiểm toán của công ty có qui định KTV phải đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, nhưng vì lí do thời gian cũng như mối quan hệ giữa lợi ích và chí phí nên công tác này trên thực tế không được tiến hành kỹ. Do đó để an toàn, KTV thường chấp nhận đánh giá rủi ro kiểm soát cao. Điều này dẫn tới việc kiểm toán viễn sẽ giảm mức độ áp dụng thủ tục phân tích và thay vào đó là những thủ tục kiểm tra chi tiết. Điều này sẽ ảnh hưởng đến hiệu quả cuộc kiểm toán.
- Các KTV thường tham khảo các hồ sơ kiểm toán năm trước (nếu có) để tiến hành so sánh số liệu năm trước và năm nay và để biết được cách kiểm toán từng khoản mục cụ thể của kiểm toán viên tiền nhiệm đồng thời để xác định được những sai phạm mà khách hàng thường mắc phải. Điều đó rất tốt cho công tác kiểm toán. Tuy nhiên, điều đó vô tình khiến cho KTV dễ bị đi vào phương pháp kiểm toán năm trước một cách cứng nhắc, máy móc, không độc lập xác định phương pháp kiểm toán đúng với tình hình thực tế năm hiện tại. Điều này làm kiểm toán viên dễ gặp thiếu sót khi bỏ qua những thủ tục kiểm toán cần phải thực hiện nếu năm hiện tại có tình hình biến động nhiều và số nghiệp vụ phát sinh cũng nhiều hơn so với năm trước.
- Khi áp dụng thủ tục phân tích và tìm ra những sai lệch bất thường KTV sẽ phỏng vấn khách hàng. Tuy nhiên nhiều trường hợp KTV lại chấp nhận một cách dễ dàng những lời giải thích đó mà không yêu cầu khách hàng tìm những bằng chứng cho những giải thích của mình hoặc là mở rộng kiểm tra chi tiết để làm rõ sự sự sai lệch đó.
c. Về qui trình áp dụng thủ tục phân tích
- Mặc dù trong qui trình kiểm toán của công ty có qui định KTV phải đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, nhưng vì lí do thời gian cũng như mối quan hệ giữa lợi ích và chí phí nên công tác này trên thực tế không được tiến hành kỹ. Do đó để an toàn, KTV thường chấp nhận đánh giá rủi ro kiểm soát cao. Điều này dẫn tới việc kiểm toán viễn sẽ giảm mức độ áp dụng thủ tục phân tích và thay vào đó là những thủ tục kiểm tra chi tiết. Điều này sẽ ảnh hưởng đến hiệu quả cuộc kiểm toán.
- Trong chương trình kiểm toán của công ty chưa có qui đinh, hướng dẫn cụ thể các thủ tục phân tích cho từng khoản mục.
- Khi so sánh các số ước tính của KTV với số liệu sổ sách. Nhiều khi do chưa đánh giá mức trọng yếu cho từng khoản mục nên việc nhận định những chênh lệch nào là đáng lưu ý chưa có cơ sở. Điều đó sẽ làm giảm chất lượng cuộc kiểm toán và khiến người đọc không hiểu vì sao KTV lại nhận định như vậy
- Trong thực tế kiểm toán, có nhiều chỉ tiêu chưa hề thấy KTV áp dụng thủ tục phân tích. Ví dụ như khoản mục Khấu hao tài sản cố định và chỉ tiêu chi phí lãi vay v.v…
2.3 Giai đoạn hoàn thành kiểm toán
- Công việc soát xét hồ sơ do Ban soát xét và các trưởng nhóm làm, tuy nhiên do áp lực về mặt thời gian nên đôi khi các KTV rất ít thực hiện kỹ về việc kiểm tra này.
- Phần lớn, KTV và Ban soát xét chỉ chú ý việc sử dụng thủ tục phân tích đối với những khoản mục quan trọng như doanh thu, chi phí để rà soát lại BCTC sau điều chỉnh. Những khoản mục nào KTV đánh giá mức độ trọng yếu thấp thì KTV có thể bỏ qua thủ tục phân tích trong giai đoạn này.
- Trong giai đoạn này, việc rà soát lại BCTC hầu như không được lưu trên giấy tờ làm việc. Điều này khiến người đọc hồ sơ kiểm toán sẽ khó tìm thấy dấu hiệu của thủ tục phân tích trong giai đoạn này.
- KTV đã có tìm hiểu và giải thích những biến động bất thường của các chỉ tiêu, tuy nhiên KTV vẫn chưa khai thác các tỷ suất tài chính cơ bản để hiểu biết một cách tổng quát tình hình tài chính của khách hàng cũng như xem xét giả định hoạt động liên tục.
III. Một số giải pháp góp phần hoàn thiện thủ tục phân tích trong kiểm toánbáo cáo tài chính do AAC thực hiện báo cáo tài chính do AAC thực hiện
Thủ tục phân tích có vai trò rất quan trọng trong kiểm toán BCTC. Nó không những giúp công ty kiểm toán nâng cao hiệu quả, chất lượng cuộc kiểm toán mà còn giúp các KTV hiểu biết sâu sắc về tình hình tài chính của khách hàng để từ đó có thể nhân diện những rủi ro có thể xảy ra cũng như giúp Ban giám đốc, Hội đồng quản trị công ty khách hàng có thể hiểu được thực trạng của công ty để có thể đưa ra những quyết định đúng đắn. Trên cơ sở những hạn chế nêu trên, người viết xin được đề xuất một số giải pháp sau đây để góp phần hoàn thiện thủ tục phân tích trong kiểm toán BCTC do AAC thực hiện.
1. Hoàn thiện công tác lưu giữ hồ sơ ghi chép các phân tích
Công ty nên có quy định về việc lưu lại những công việc mà KTV tiến hành khi kiểm toán nói chung cũng như khi tiến hành áp dụng thủ tục phân tích nói riêng. Qui định này sẽ khiến cho KTV phải cân nhắc, phải thận trọng hơn khi tiến hành phân tích, tránh những trường hợp phân tích mang tính chủ quan, thiếu căn cứ. Mặt khác, điều này sẽ giúp phòng soát xét kiểm soát được chất lượng cuộc kiểm toán dễ dàng hơn, hồ sơ kiểm toán cũng trở nên “chuyên nghiệp” hơn, góp phần nâng cao chất lượng cuộc kiểm toán.
2. Phương pháp và nội dung áp dụng thủ tục phân tích
- Về vấn đề KTV chỉ phân tích biến động các chỉ tiêu qua 2 năm: Công ty nên phân tích biến động các chỉ tiêu từ 3 năm trở lên. Nếu như khách hàng là khách hàng quen thuộc thì KTV có thể lấy số liệu từ hồ sơ kiểm toán các năm trước mà công ty đã kiểm toán. Còn nếu đó là cuộc kiểm toán đầu tiên thì KTV nên yêu cầu khách hàng cung cấp các số liệu đã được kiểm toán ở những năm trước do công ty kiểm toán khác thực hiện.
- Về vấn đề KTV chưa phân tích so sánh các chỉ tiêu đơn vị với chỉ tiêu ngành:Công ty nên giao cho một bộ phận phụ trách thu thập các dữ liệu về các ngành kinh doanh. Mỗi ngành nên có số liệu ít nhất của 3 công ty. Các dữ liệu ngành nên được lưu trong mạng máy tính nội bộ của công ty. Để từ đó KTV sẽ dễ dàng tìm được những số liệu mà mình cần. Các chỉ tiêu cần chú trọng đó là : Doanh thu, Nợ phải thu, Giá vốn hàng bán , Hàng tồn kho v.v...
- Thiết kế mẫu biểu cho thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch và hoàn thành kiểm toán KTV nên tiến hành phân tích thêm các tỷ số tài chính cơ bản khác nữa. Ví dụ, trong giai đoạn lập kế hoạch cho cuộc kiểm toán tại công ty X. KTV có thể lập bảng phân tích các chỉ tiêu sau:
Chỉ tiêu Năm 2006 Năm 2007 Năm 2008
I. Chỉ tiêu phản ánh khả năng thanh toán
- Khả năng thanh toán tổng quát 1,45 0,95 1,24
- Khả năng thanh toán ngắn hạn 0,24 0,39 0,37
- Khả năng thanh toán nhanh 0,16 0,3 0,33
- Tỷ số nợ trên tài sản
- Tỷ số nợ phải trả quá hạn/ Tổng nợ
II. Cơ cấu tài sản
- Tài sản ngắn hạn/ Tổng tài sản 10,22% 8,67% 11,74%
- Tài sản dài hạn/ Tổng tài sản 89,9% 90,1% 88%
III. Cơ cấu nguồn vốn
- Hệ số nợ 0,69 1,03 0,81
- Hệ số tự tài trợ 0,31 -0,03 0,19
IV. Chỉ tiêu phản anh khả năng hoạt động
- Số vòng quay hàng tồn kho 7,39 12,73 22,93
- Thời gian luân chuyển hàng tồn kho - Thời gian thu hồi các khoản phải thu - Số vòng quay vốn lưu động
- Hệ số vòng quay tổng tài sản
V. Chỉ tiêu phản ánh khả năng sinh lời
- Tỷ lệ lãi gộp -93.70% -92.71% 27.88%
- Tỷ suất sinh lợi trên doanh thu -143.68% -166.43% 2.83%
- Tỷ suất sinh lợi của tài sản ( ROA) -17.75% -20.49% 2.18%
- Tỷ suất sinh lợi trên vốn chủ sở hữu ( ROE) -34.53% -68.84% 2.84%
- Tỷ suất sinh lợi trên vốn chủ sở hữu ( ROE) -34.53% -68.84% 2.84%
- Khả năng sinh lời của cổ phiếu( SPS)
Nhận xét :
- Dựa vào các tỷ số thanh toán thể hiện qua các năm, kiểm toán viên có thể nhận xét về khả năng thanh toán của doanh nghiệp. Qua các chỉ tiêu cho thấy, tỷ số khả năng thanh toán tổng quát của doanh nghiệp tương đối tốt. Tuy nhiên, hai tỷ số còn lại quá thấp, không đảm bảo thanh toán nợ ngắn hạn, chứng tỏ rủi ro mất khả năng thanh toán là rất cao, KTV lúc đó sẽ phải xem xét vấn đề tài chính của doanh nghiệp thông qua việc trao đổi với Ban Giám Đốc trong quá trình kiểm toán để biết được chiến lược của công ty trong thời gian tới sẽ có những quyết định nào nhằm nâng cao khả năng thanh toán này.
- Từ các tỷ số về cơ cấu tài sản, cơ cấu nguồn vốn, KTV nhận thấy đối với cơ cấu về tài sản, tỷ trọng đối với tài sản ngắn hạn tăng so với các năm trước, về tài sản dài hạn giảm tương đối. Sau khi xem các thông tin về khách hàng. KTV biết công ty này mới thành lập năm 2005. Cho nên, việc năm 2008 tỷ số Tài sản ngắn hạn/ Tổng tài sản tăng lên cũng hợp lý vì trong giai đoạn này đơn vị hầu như không đầu tư vào tài sản cố định như những năm trước nữa mà tăng cường hoạt động kinh doanh và thúc đẩy tăng trưởng.
Hệ số tự tài trợ tăng lên đáng kể, điều này có thể do:
Kết quả hoạt động năm 2008 có lãi, vì thế bù đắp một phần vào vốn chủ sở hữu.
Tình hình góp vốn tăng thêm đã góp phần tăng thêm vốn chủ sở hữu dẫn tới hệ số này có tăng đáng kể.
- Từ các chỉ tiêu phản ánh khả năng hoạt động KTV có thể thấy được rằng chính sách thu hồi nợ của đơn vị năm 2008 là rất tốt. Nhưng lại tăng lên một cách thật đáng ngờ.Khi đó KTV cần lưu ý khả năng đơn vị khai thiếu khoản phải thu khách hàng hay khai không doanh thu không. Cũng tương tự như khoản phải thu. KTV nhận thấy tốc độ luân chuyển HTK năm 2008 là quá lớn so với năm 2006 và 2007. Khả năng khai khống GVHB hoặc khai thiếu HTK có thể xảy ra.
- Từ các chỉ tiêu phản ánh khả năng sinh lời KTV nhận thấy tỷ lệ lãi gộp của năm nay thay đổi và tăng đáng kể so với các năm trước. Như vậy, kiểm toán viên đã có sự suy đoán là việc tăng này là do yếu tố nào quyết định:
Có phải chính sách tín dụng thay đổi nên doanh thu tăng một cách đáng kể hay không hay do mở rộng thị trường nên doanh thu tăng.
Có thể do đơn giá gia công thay đổi nên ảnh hưởng đáng kể đến kết quả hoạt động trong năm này (có thể do xuất một số lượng hàng lớn nên chỉ cần thay đổi đơn giá một tí là có thể ảnh hưởng đáng kể đến kết quả kinh doanh). Như vậy, việc đơn giá bán tăng xuất phát từ nguyên nhân nào, đây là vấn đề mà các kiểm toán viên quan tâm nhất và để thực hiện điều này thì trong quá
trình kiểm toán, kiểm toán viên sẽ đi sâu phân tích và cần có sự giải thích hợp lý về vấn đề này. Ngoài ra, có thể do trong những năm sau kể từ ngày hoạt động, đội ngũ tay nghề lao động của công nhân được cải thiện và được đào tạo tốt hơn nên đã tiết kiệm một phần chi phí không cần thiết phát sinh trong quá trình sản xuất. Các tỷ suất sinh lời còn lại cũng cho thấy, đơn vị sử dụng không hiệu quả đối với các nguồn vốn, tài sản của mình hoặc do đơn giá gia công vẫn còn thấp so với chi phí bỏ ra để tạo ra sản phẩm đó. Đây cũng là vấn đề cần quan tâm đối với hầu hết các doanh nghiệp nước ngoài khi đầu tư vào Việt Nam, khi các công ty xuất toàn bộ sản phẩm của mình sang công ty mẹ. Vấn đề đơn giá xuất bán cần được xem xét vì đó là yếu tố tác động đáng kể đến kết quả lãi lỗ kinh doanh.
- Sử dụng đồ thị trong phân tích xu hướng
Khi phân tích xu hướng, kiểm toán viên có thể sử dụng đồ thị để phân tích kèm theo phân tích bảng biểu ngang thông thường. Qua đồ thị, kiểm toán viên sẽ có cái nhìn toàn diện hơn về xu hướng biến đổi của đối tượng phân tích và kiểm toán viên có thể đưa ra được kết luận và dự đoán chính xác hơn cho đối tượng phân tích. Ví dụ:
• Khi kiểm toán chi phí bán hàng, KTV có thể vẽ trên một đồ thị các đường cong biểu diễn sự biến động của chi phí bán hàng qua các tháng trong năm hiện hành và năm trước. Nếu như đồ thị có dạng tương tự nhau, KTV có thể nhận xét rằng xu hướng biến động là hợp lý, nếu như đồ thị có dạng khác nhau nhiều, KTV sẽ lưu ý vấn để này và tìm ra nguyên nhân. Đồ thị minh họa:
2008 2007
Từ đồ thị KTV thấy biến động chi phí bán hàng giữa hai năm tương đối phù hợp
• Khi xem xét sự hợp lý giữa chi phí vận chuyển và doanh thu bán hàng tại một công ty Z. Kiểm toán viên có thể tiến hành như sau:
Tháng Doanh thu bán hàng Chi phí vận chuyển
1 4.289.540.545 - 2 4.014.142.805 - 3 4.362.116.080 85.965.910 4 7.261.118.838 49.548.843 5 4.632.684.578 - 6 4.552.388.825 - 7 6.428.388.788 - 8 8.529.100.988 252.073.865 9 6.388.448.630 89.154.545 10 5.453.499.073 66.144.180 11 5.669.677.240 111.443.185 12 3.423.268.550 - Tổng 65.004.377.138 654.330.528 Từ bảng trên ta có đồ thị
Đồ thị trên cho thấy sự tương đồng giữa chi phí vận chuyển và doanh thu bán