CHƯƠNG I: LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN CHU TRÌNH TIỀN LƯƠNG VÀ NHÂN VIÊN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.2. Kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán báo cáo tài chính
1.2.1. Mục tiêu của kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên
1.2.4.1. Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán
Bước 1: Tiếp cận khách hàng - Đối với khách hàng mới:
Tìm hiểu về lý do mời kiểm toán của khách hàng;
Thu thập thông tin về lĩnh vực kinh doanh, tình trạng tài chính... từ các nguồn như BCTC, ngân hàng dữ liệu, báo chí, sách báo chuyên ngành, các trang thông tin đại
ĐẠI HỌC KINH TẾ HUẾ
Tìm hiểu lý do Kiểm toán viên tiền nhiệm không thể tiếp tục công việc qua công việc trao đổi trực tiếp;
Tự đánh giá khả năng cung cấp dịch vụ (chuyên môn, nhân lực);
Đánh giá các yếu tố tiềm tàng có thể ảnh hưởng đến tính độc lập của Kiểm toán viên, bao gồm: tư lợi, tự soát xét, biện hộ, thân thuộc;
Đánh giá các yếu tố ảnh hưởng đến rủi ro tiềm tàng của cuộc kiểm toán, bao gồm: tính chính trực và tuân thủ luật pháp của BGĐ; khả năng hoạt động liên tục của khách hàng; khó khăn trong kinh doanh các nhân tố tranh chấp, kiện tụng có thể có;
mức độ ảnh hưởng của các giao dịch với các bên liên quan; các nghiệp vụ bất thường;
tính chất phức tạp của hệ thống kế toán và các BCTC; độ tin cậy của HTKSNB.
- Đối với khách hàng cũ:
Đánh giá lại chất lượng khách hàng sau một năm làm việc trực tiếp (khả năng tiếp tục cung cấp dịch vụ của công ty kiểm toán, tính chính trực của BGĐ, ảnh hưởng đến phạm vi kiểm toán, khả năng hoạt động liên tục);
Tiếp tục đánh giá tính độc lập dựa trên nhóm kiểm toán sẽ tham gia và các dịch vụ khác mà công ty kiểm toán cung cấp;
Bước 2: Phân công kiểm toán viên
Thông qua việc xem xét chấp nhận khách hàng và nhận diện rủi ro hợp đồng ở trên, công ty kiểm toán cần ước lượng quy mô phức tạp của cuộc kiểm toán, từ đó lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán thích hợp. Việc lựa chọn này không chỉ hướng đến hiệu quả của cuộc kiểm toán mà còn tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán chung được thừa nhận (GAAS), chuẩn mực kiểm toán chung nêu rõ: “quá trình kiểm toán phải được thực hiện bởi một hoặc nhiều người đã được đào tạo đầy đủ, thành thạo như một KTV”. Ngoài ra, đối với khách hàng lâu năm thì một mặt công ty kiểm toán nên hạn chế việc thường xuyên thay đổi kiểm toán viên, nhằm giúp họ nắm vững được nét đặc thù trong kinh doanh của khách hàng. Mặt khác, công ty kiểm toán phải có chính sách luân chuyển kiểm toán viên để tránh việc quá quen thuộc với khách hàng, dễ dẫn đến sức ỳ về tâm lý và kiểm tra theo lối mòn, hoặc mất đi tính khách quan, độc lập...
ĐẠI HỌC KINH TẾ HUẾ
Bước 3: Thỏa thuận sơ bộ với khách hàng và ký hợp đồng kiểm toán
- Sau khi nhận lời kiểm toán công ty sẽ tiến hành thỏa thuận với khách hàng những vấn đề sau:
Mục đích và phạm vi kiểm toán;
Vấn đề về việc khách hàng cung cấp tài liệu kế toán, phương tiện phục vụ kiểm toán...;
Việc sử dụng nhân viên của khách hàng để tiết kiệm thời gian và phí kiểm toán;
Vấn đề kiểm tra số dư đầu kỳ đối với khách hàng mới;
Các dịch vụ khác;
Phí kiểm toán.
Sau khi thỏa thuận với khách hàng, công ty kiểm toán tiến hành ký kết hợp đồng với khách hàng và nêu rõ loại báo cáo kiểm toán được phát hành. Hợp đồng kiểm toán ghi rõ những điều khoản và điều kiện thực hiện kiểm toán của khách hàng và công ty kiểm toán, trong đó xác định mục tiêu, phạm vi kiểm toán, quyền và trách nhiệm mỗi bên, hình thức báo cáo kiểm toán...
1.2.4.1.2. Lập kế hoạch kiểm toán
Thu thập thông tin chung về khách hàng
Đây là bước quan trọng để Kiểm toán viên có thể đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty khách hàng. Từ đó biết được tính trọng yếu trên BCTC của họ.
Việc lập kế hoạch kiểm toán bao gồm tìm hiểu những nội dung sau đây:
- Ngành nghề hoạt động kinh doanh của khách hàng;
- Hệ thống kế toán của khách hàng: Hiểu biết về hệ thống kế toán của khách hàng sẽ giúp cho Kiểm toán viên xác định được những điểm yếu kém trong hệ thống kế toán. Điều này hỗ trợ Kiểm toán viên trong việc xác định mức trọng yếu và việc thực hiện kiểm toán;
- Hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng;
ĐẠI HỌC KINH TẾ HUẾ
- Hình thức sở hữu và nghĩa vụ pháp lý của khách hàng.
Tìm hiểu chính sách kế toán và chu trình kinh doanh quan trọng
Chuẩn mực kiểm toán số 315 - “Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị” yêu cầu KTV cần tìm hiểu hệ thống KSNB về mặt thiết kế và triển khai nhằm xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán.
Trong hồ sơ kiểm toán mẫu, các chu trình kinh doanh chính được gợi ý bao gồm:
(1) Chu trình bán hàng, phải thu và thu tiền.
(2) Chu trình mua hàng, phải trả và trả tiền.
(3) Chu trình hàng tồn kho, tính giá thành và giá vốn.
(4) Chu trình lương và phải trả người lao động.
(5) Chu trình TSCĐ và xây dựng cơ bản.
Trên thực tế, tùy theo đặc điểm khách hàng, có những trường hợp không cần phải tìm hiểu tất cả 5 chu trình kinh doanh mà chỉ áp dụng những chu trình chính hoặc KTV còn phải tìm hiểu các chu trình quan trọng khác.
KTV phải tìm hiểu về chính sách kế toán mà đơn vị áp dụng, tìm hiểu các chu trình kinh doanh quan trọng của đơn vị mà cụ thể là xác định và hiểu được các giao dịch và sự kiện liên quan tới chu trình kinh doanh quan trọng, có ảnh hưởng trực tiếp tới các nghiệp vụ kinh tế phát sinh, các thủ tục kiểm tra, kiểm soát các nghiệp vụ kinh tế và lập chứng từ kế toán.
- Đánh giá về mặt thiết kế và thực hiện đối với các thủ tục kiểm soát chính của chu trình kinh doanh này.
- Quyết định xem liệu có thực hiện kiểm tra hệ thống KSNB hay không.
- Thiết kế các thủ tục kiểm tra cơ bản phù hợp, hiệu quả đối với chu trình kinh doanh.
Kết thúc phần mô tả các chu trình kinh doanh chủ yếu của khách hàng, KTV phải ghi chép lại nguồn thông tin cung cấp (ai, bộ phận liên quan) và cách xác minh tính hiện hữu của các bước và thủ tục trong từng quá trình (các mẫu chứng từ, các báo cáo nội bộ) và các thủ tục kiểm toán đã thực hiện (phỏng vấn, quan sát, kiểm tra) để chứng
ĐẠI HỌC KINH TẾ HUẾ
minh tính hiện hữu của các thông tin thu thập được, phục vụ cho quá trình tiến hành thử nghiệm kiểm soát hoặc thử nghiệm cơ bản.
Phân tích sơ bộ báo cáo tài chính
Chuẩn mực kiểm toán số 315 - “Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị” yêu cầu KTV thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ trong giai đoạn lập kế hoạch như là một thủ tục đánh giá rủi ro trợ giúp cho KTV xây dựng kế hoạch kiểm toán.
Trước khi đi vào giai đoạn thực hiện các thủ tục phân tích trong quá trình thực hiện kiểm toán, KTV sẽ tiến hành phân tích sơ bộ báo cáo tài chính nhằm phát hiện ra sự tồn tại của các giao dịch, sự kiện, hệ số tài chính và xu hướng bất thường, giúp xác định vùng có rủi ro sai sót trọng yếu.
Phân tích sơ bộ BCTC chủ yếu là phân tích Bảng cân đối kế toán và phân tích Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Trong trường hợp cần thiết có thể cần phân tích cả Báo cáo lưu chuyển tiền tệ và Thuyết minh BCTC.
Khi thực hiện phân tích sơ bộ, KTV thực hiện việc phân tích biến động, phân tích hệ số, phân tích các số dư bất thường.
Kết quả trên bảng phân tích này giúp KTV nhìn nhận doanh nghiệp một cách toàn diện, KTV có thể chuẩn đoán khu vực có thể sai sót làm trọng tâm cho cuộc kiểm toán, từ đó có thể xác định nội dung, thời gian và phạm vi sử dụng các phương pháp kiểm toán.
Tìm hiểu hệ thống KSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400: “ KTV phải có đủ hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch tổng thể và chương trình kiểm toán thích hợp, có hiệu quả. KTV phải sử dụng khả năng xét đoán chuyên môn của mình để đánh giá rủi ro kiểm soát và xác định các thủ tục kiểm toán nhằm giảm rủi ro kiểm toán xuống mức thấp nhất có thể chấp nhận được.
ĐẠI HỌC KINH TẾ HUẾ
hiểu biết đầy đủ về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ sẽ giúp KTV xây dựng cách tiếp cận kiểm toán có hiệu quả, xác định được các loại thông tin sai sót nghiêm trọng có thể xảy ra trên BCTC, xem xét các nhân tố tác động đến khả năng để xảy ra các sai sót nghiêm trọng từ đó thiết kế phương pháp thích hợp.
Việc đánh giá rủi ro kiểm soát được thực hiện theo các bước:
- Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm toán.
- Thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm soát.
- Đánh giá lại rủi ro kiểm soát và thiết kế các thử nghiệm cơ bản.
Đánh giá mức trọng yếu và phương pháp chọn cỡ mẫu - Đánh giá mức trọng yếu:
Sau khi tìm hiểu sơ bộ về đơn vị khách hàng, Kiểm toán viên sẽ tiến hành đánh giá các rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát dựa trên những xét đoán mang tính nghề nghiệp. Từ đó đưa ra kết luận về rủi ro phát hiện. Kết luận về rủi ro phát hiện được thực hiện dựa trên ma trận rủi ro phát hiện theo Phụ lục số 01- “Mối liên hệ giữa các loại rủi ro” của Chuẩn mực kiểm toán số 400 – “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ”
như sau:
Bảng 1.1: Mối liên hệ giữa các loại rủi ro.
Đánh giá của Kiểm toán viên về rủi ro kiểm soát
Cao Trung bình Thấp
Đánh giá của Kiểm toán viên về rủi ro tiềm tàng
Cao Thấp nhất Thấp Trung bình
Trung bình Thấp Trung bình Cao
Thấp Trung bình Cao Cao
Xác định mức trọng yếu tổng thể:
Mức trọng yếu tổng thể được xác định theo tỷ lệ % của một số chỉ tiêu tổng quát như: Tổng tài sản, Tổng doanh thu, Lợi nhuận trước thuế, Vốn chủ sở hữu.
Việc xác định tiêu chí phụ thuộc vào nhu cầu thông tin của đại bộ phận đối tượng sử dụng thông tin tài chính, đặc điểm ngành nghề.
ĐẠI HỌC KINH TẾ HUẾ
Bảng 1.2: Bảng tỷ lệ xác định mức trọng yếu tổng thể theo các chỉ tiêu.
Chỉ tiêu Tỷ lệ áp dụng
Tổng tài sản 1% đến 2%
Tổng doanh thu 0.5% đến 1%
Lợi nhuận trước thuế 5% đến 10%
Vốn chủ sở hữu 1% đến 5%
Xác định mức trọng yếu khoản mục:
Việc xác định mức trọng yếu khoản mục phụ thuộc vào hiểu biết của KTV về đơn vị được kiểm toán và đánh giá của KTV về các sai sót trong kỳ hiện tại. Thông thường mức trọng yếu thực hiện được xác định từ 50% đến 75% mức trọng yếu tổng thể BCTC.
Xác định mức sai sót có thể bỏ qua:
Mức sai sót có thể bỏ qua được xác định bằng 2% mức trọng yếu tổng thể BCTC.
- Xác định phương pháp chọn mẫu
Chuẩn mực kiểm toán số 530 “Lấy mẫu kiểm toán và các thủ tục lựa chọn khác” yêu cầu khi thiết kế thủ tục kiểm toán, KTV phải xác định các phương pháp thích hợp để lựa chọn các phần tử thử nghiệm nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán thỏa mãn mục tiêu thử nghiệm kiểm toán.
Xây dựng kế hoạch và chương trình kiểm toán
Kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải lập kế hoạch kiểm toán để đảm bảo cuộc kiểm toán được tiến hành hiệu quả - theo chuẩn mực kiểm toán số 300. Quá trình này bao gồm việc lập kế hoạch tổng quát, kế hoạch chiến lược và thiết kế chương trình kiểm toán.
Theo chuẩn mực kiểm toán số 300: “Chương trình kiểm toán là toàn bộ những chỉ dẫn cho Kiểm toán viên và trợ lý kiểm toán tham gia vào công việc kiểm toán và là phương tiện ghi chép theo dõi, kiểm tra tình hình thực hiện kiểm toán. Chương trình kiểm toán chỉ dẫn mục tiêu kiểm toán từng phần hành, nội dung, lịch trình và phạm vi
ĐẠI HỌC KINH TẾ HUẾ
Thiết kế chương trình kiểm toán là giai đoạn Kiểm toán viên xác định công việc kiểm toán cần thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công lao động giữa các Kiểm toán viên cũng như dự kiến về các tư liệu, thông tin sử dụng và thu thập. Trọng tâm của chương trình kiểm toán là các thủ tục kiểm tra cần được thực hiện đối với chu trình tiền lương và nhân viên. Trong đó, Kiểm toán viên cần chú trọng đến các thủ tục kiểm soát, thủ tục phân tích. Việc thiết kế các thủ tục kiểm toán giúp Kiểm toán viên thực hiện cuộc kiểm toán đạt kết quả cao nhất.