CHƯƠNG I CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ HOẠT ĐỘNG THU – CHI ĐỐI VỚI KHU VỰC CÔNG
1.1. KHÁI QUÁT VỀ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TRONG KHU VỰC CÔNG
1.1.2. Các yếu tố cấu thành nên kiểm soát nội bộ
INTOSAI 2013 [12] đưa ra 5 yếu tố của KSNB gồm: Môi trường kiểm soát, Đánh giá rủi ro, Hoạt động kiểm soát, Thông tin và trao đổi thông tin, Hoạt động giám sát.
Hình 1.1: Sơ đồ các yếu tố cấu thành hệ thống kiểm soát nội bộ Nguồn: Tổng hợp từ INTOSAI 2001
Năm bộ phận hợp thành của hệ thống KSNB nêu trong Sơ đồ 1.1. có quan hệchặt chẽ và không thể tách rời nhau. Khi nhà quản lý cần phải đánh giá các rủi rotiềm tàng có thể đe dọa đến việc đạt được mục tiêu trong tương lai thì hoạt độngkiểm soát được tiến hành nhằm đảm bảo rằng hành động của nhà quản lý nhằm xửlý các rủi ro được thực hiện trong thực tế. Hơn nữa, các thông tin thích
hợp cầnphải được thu thập và trao đổi diễn ra thông suốt trong toàn bộ tổ chức.
Quá trìnhtrên cần được giám sát để điều chỉnh lại hệ thống KSNB khi cần thiết phải thayđổi.
KSNB không đơn giản chỉlà một quá trình (ở đó mỗi bộ phận hợp thành không chỉ ảnh hưởng đến bộ phậnkế tiếp mà thực sự là một quá trình tương tác hỗ trợ tác động đa chiều tới nhau vàđều có ảnh hưởng qua lại tới nhau). Do đó, mọi tổ chức đều cần có các bộ phậnhợp thành của hệ thống KSNB nói trên, nhưng trong hệ thống KSNB của từng đơnvị lại rất khác nhau tùy theo ngành nghề, quy mô, văn hóa và phong cách quảnlý,...Nhà quản lý quản trị đơn vị thì họ sử dụng công cụ gì để phòng ngừa các rủi ro, phân quyền, giao nhiệm vụ cho cấp dưới một cách chính xác, khoa học ? Như vậy việc nhà quản lý xây dựng một hệ thống KSNB và vận hành tốt hệ thống này sẽ giải quyết được những vấn đề trên.
Một hệ thống KSNB vững mạnh sẽ đem lại cho tổ chức các lợi ích như:
khắc phục được các hạn chế và giảm thiểu các rủi ro, giảm thiểu các chi phí không cần thiết, sử dụng hợp lý các nguồn lực như: con người, tài sản, vốn ngân sách, giảm bớt nguy cơ rủi ro tiềm ẩn trong hoạt động, đảm bảo tính chính xác của các số liệu kế toán và báo cáo tài chính hàng năm; đảm bảo việc tuân thủ nội quy, quy chế hoạt của tổ chức chức cũng như các quy định của luật pháp. Do đó, hoạt động KSNB đang đóng một vai trò hết sức quan trọng trong hoạt động quản lý kinh tế của các Cơ quan quản lý Nhà nước
a. Môi trường kiểm soát
Theo INTOSAI (2013), môi trường kiểm soát là tập hợp các tiêu chuẩn, quy trình và cấu trúc làm nền tảng cho việc thiết kế và vận hành KSNB trong một đơn vị. DAquila (1998) cho rằng, môi trường kiểm soát là thành phần quan trọng trong hệ thống KSNB. Jokipii (2010), Ayagre and Osei (2015) đều cho rằng, môi trường kiểm soát có ảnh hưởng cùng chiều đến hiệu quả KSNB.[12]
Môi trường kiểm soát đã tạo nên một sắc thái chung cho một tổ chức, ảnh hưởng đến ý thức kiểm soát của các nhân viên. Môi trường kiểm soát là nền tảng cho tất cả các yếu tố khác trong KSNB, tạo lập một nề nếp kỷ cương, đạo đức và cơ cấu tổ chức.
Trong môi trường kiểm soát, có 5 nhân tố cần quan tâm, đó là: Tính chính trực và giá trị đạo đức; Triết lý quản lý và phong cách điều hành; Năng lực đội ngũ nhân viên; Chính sách nhân sự; Cơ cấu tổ chức.
- Tính chính trực và giá trị đạo đức: Tính chính trực và giá trị đạo đức của Lãnh đạo và đội ngũ nhân viên là xác định thái độ cư xử chuẩn mực trong thực hiện nhiệm vụ, chức trách được giao. Thể hiện qua việc mỗi cá nhân trong đơn vị phải luôn tuân thủ các điều lệ, quy định, nội quy và đạo đức trong cách ứng xử của mình thông qua việc thực hiện chức trách đang đảm nhiệm và phải được cụ thể hóa bằng các văn bảng qui định chính thức.
- Triết lý quản lý và phong cách điều hành: Triết lý quản lý và phong cách điều hành thể hiện qua thái độ, cá tính, tư cách của nhà lãnh đạo khi điều hành hoạt động đơn vị nó có thể ảnh hưởng lớn đến môi trường kiểm soát. Nếu cấp lãnh đạo của đơn vị ý thức được tầm quan trọng của hệ thống KSNB thì mọi thành viên còn lại trong đơn vị cũng sẽ cảm nhận được điều đó và sẽ theo đó mà tận tâm xây dựng hệ thống KSNB.
Ngược lại, nếu các thành viên trong tổ chức cho rằng KSNB không quan trọng có nghĩa là KSNB của đơn vị sẽ không hữu hiệu và hiệu quả.
- Năng lực đội ngũ nhân viên: bao gồm trình độ hiểu biết, chuyên môn nghiệp vụ và những kỹ năng cần thiết để hoàn thành tốt nhiệm vụ được giao. Lãnh đạo và nhân viên phải duy trì một trình độ đủ để hiểu được việc xây dựng thực hiện, duy trì KSNB, vai trò của KSNB và trách nhiệm của họ trong việc thực hiện sứ mạng chung của tổ chức. Mỗi cá nhân trong tổ chức đều giữ một vai trò trong hệ thống KSNB bởi trách nhiệm của họ.
Đào tạo là một phương thức hữu hiệu để nâng cao trình độ cho các thành viên trong tổ chức. Một trong những nội dung đào tạo là hướng dẫn về mục tiêu KSNB, phương pháp giải quyết những tình huống khó xử trong công việc.
- Cơ cấu tổ chức:Là hệ thống các nhiệm vụ, mối quan hệ báo cáo và quyền lực nhằm duy trì sự hoạt động của tổ chức. Cơ cấu tổ chức xác định cách thức phân chia, tập hợp và phối hợp các nhiệm vụ công việc trong tổ chức nhằm đạt được mục tiêu của tổ chức[23].
Cơ cấu tổ chức được thiết kế nhằm có thể ngăn ngừa hành vi vi phạm các quy chế KSNB và loại được những hoạt động không phù hợp có thể làm cho các thủ tục kiểm soát mất tác dụng, dẫn đến hành vi vi phạm và che dấu sai phạm, gian lận. Cơ cấu tổ chức bao gồm:
+ Sự phân chia quyền và trách nhiệm báo cáo; Mỗi cấp quản lý ý thức được quyền hạn của mình tới đâu.
+ Hệ thống báo cáo phù hợp với đơn vị, thiết lập quy trình báo cáo kịp thời, kết quả thực hiện để đạt mục tiêu đề ra.
Trong cơ cấu tổ chức cũng bao gồm bộ phận kiểm toán nội bộ, ban kiểm soát, bộ phận thanh tra, kiểm tra được tổ chức độc lập với các đối tượng kiểm toán và báo cáo trực tiếp đến lãnh đạo cao nhất trong cơ quan.
- Chính sách nhân sự: bao gồm sự tuyển dụng, huấn luyện, giáo dục, đánh giá, bổ nhiệm, khen thưởng, kỷ luật,… có ảnh hưởng vô cùng lớn với môi trường kiểm soát.
Để có thể hạn chế rủi ro của KSNB, nhà quản lý cần phải lập các kế hoạch chương trình thi đua, khen thưởng, khuyến khích nhân viên bằng các hình thức khen thưởng cụ thể, đồng thời nhà quản lý cũng cần có những biện pháp nghiêm khắc đối với hành vi vi phạm. Nhân viên được tuyển dụng phải đảm bảo được về tư cách đạo đức cũng như kinh nghiệm để thực hiện công việc được giao.
Nhà lãnh đạo cần thiết lập các chương trình động viên khuyến khích bằng các hình thức khen thưởng và nâng cao mức khuyến khích cho các hoạt động cụ thể. Đồng thời, các hình thức kỷ luật nghiêm khắc cho các hành vi vi phạm cũng cần được các nhà lãnh đạo quan tâm.
b. Đánh giá rủi ro
Đánh giá rủi ro là bộ phận thứ hai của hệ thống KSNB.
Theo David Apgar: “Rủi ro là bất cứ điều gì không chắc chắn có thể ảnh hưởng tới các kết quả của chúng ta so với những gì chúng ta mong đợi” [24].
Diễn giả một cách đầy đủ hơn về rủi ro và nguy cơ rủi ro, trong cuốn “Risk management and insurance”, các tác giả C. Arthur, William, Jr. Micheal, L. Smith đã viết: “Rủi ro là sự biến động tiềm ẩn ở những kết quả. Rủi ro có thể xuất hiện trong hầu hết mọi hoạt động của con người. Khi có rủi ro, người ta không thể dự đoán được chính xác kết quả. Sự hiện diện của rủi ro gây nên sự bất định. Nguy cơ rủi ro phát sinh bất cứ khi nào một hành động dẫn đến khả năng được hoặc mất không thể đoán trước”. [23].
Bất cứ đơn vị loại hình, quy mô nào, cấu trúc ra sao đều có những rủi ro tiềm ẩn, nó phát sinh từ các nhân tố bên trong lẫn bên ngoài.
Đánh giá rủi ro bao gồm các quá trình: Nhận diện rủi ro; Đánh giá rủi ro;
Đối phó rủi ro.
- Nhận diện rủi ro:Rủi ro bao gồm nhiều yếu tố, rủi ro phát sinh từ chính bên trong đơn vị và từ những tác động bên ngoài đơn vị. Nó phát sinh suốt quá trình hoạt động của đơn vị. Do vậy cần thiết phải quản trị rủi ro nhất là khu vực công, nhằm phòng tránh các nguy cơ xấu tác động đến các mục tiêu kế hoạch được giao phó của đơn vị.
- Đánh giá rủi ro: Có nghĩa là đánh giá tầm quan trọng, ước tính thiệt hại mà rủi ro gây ra và khả năng xảy ra rủi ro. Có nhiều phương pháp đánh giá rủi ro tùy theo mỗi loại rủi ro, tuy nhiên phải đánh giá rủi ro một cách có hệ thống.
- Đối phó rủi ro: Để đối phó rủi ro có các biện pháp: Phân tán rủi ro, chấp nhận rủi ro, tránh né rủi ro và xử lý rủi ro. Trong phần lớn các trường hợp các rủi ro phải được xử lý hạn chế và đơn vị duy trì KSNB để có biện pháp thích hợp. Các biện pháp xử lý hạn chế rủi ro sẽ ở mức độ hợp lý vì mối liên hệ giữa lợi ích và chi phí. Nhưng nếu nhận dạng được và đánh giá đúng thì có thể có sự chuẩn bị đối phó rủi ro tốt hơn. Khi môi trường thay đổi như các điều kiện kinh tế, chế độ của nhà nước, công nghệ, luật pháp sẽ làm rủi ro thay đổi thì việc đánh giá rủi ro cũng nên thường xuyên xem xét lại, điều chỉnh theo từng thời kỳ.
c. Hoạt động kiểm soát
Theo quan điểm của INTOSAI (2013) hoạt động kiểm soát là tập hợp các chính sách và thủ tục đảm bảo cho các chỉ thị của nhà quản lý được thực hiện. Các chính sách và thủ tục này giúp thực thi những hành động cần thiết để giảm thiểu những rủi ro, tạo điều kiện cho các mục tiêu đề ra được thực thi nghiêm túc, hiệu quả. Hoạt động kiểm soát bao gồm các việc: Phê chuẩn, ủy quyền, kiểm tra, xem xét việc thực hiện các hoạt động, bảo vệ tài sản và phân công nhiệm vụ.
Xét về mục đích hoạt động kiểm soát bao gồm: Kiểm soát phòng ngừa;
Kiểm soát phát hiện; Kiểm soát sửa sai.
Trên thực tế trong hoạt động quản lý có ba loại kiểm soát chủ yếu: Kiểm soát trước (kiểm soát đề phòng); kiểm soát hiện hành và kiểm soát sau (hậu kiểm soát).
Cân bằng giữa thủ tục kiểm soát phát hiện và phòng ngừa thông thường là phối hợp các hoạt động kiểm soát để hạn chế, bổ sung lẫn nhau giữa các thủ tục kiểm soát.
Thủ tục phân quyền và xét duyệt:
Việc thực hiện các nghiệp vụ chỉ được thực hiện bởi người được ủy quyền theo trách nhiệm và phạm vi của họ. Ủy quyền là một cách thức chủ yếu để đảm bảo rằng chỉ có những nghiệp vụ có thực mới được phê duyệt đúng mong muốn
của người lãnh đạo. Các thủ tục ủy quyền phải được tài liệu hóa và công bố rõ ràng, phải bao gồm những điều kiện cụ thể.
Tuân thủ những quy định chi tiết của sự ủy quyền nói trên, nhân viên thực hành đúng theo hướng dẫn, trong giới hạn được quy định của người lãnh đạo và luật pháp.
Phân chia trách nhiệm:
Để giảm thiểu rủi ro về việc sai sót, lãng phí, những hành động cố ý làm sai và rủi ro không ngăn ngừa được thì không một bộ phận hay cá nhân nào được giao một công việc từ lúc bắt đầu cho đến khi kết thúc. Trách nhiệm phải được giao một cách có hệ thống cho từng cá nhân để đảm bảo sự kiểm tra có hiệu quả. Năm trách nhiệm chủ yếu bao gồm: ủy quyền, phê chuẩn, ghi chép, xử lý và đánh giá các nghiệp vụ. Tuy nhiên, cần lưu ý sự thông đồng làm giảm hoặc phá hủy sự hữu hiệu của KSNB.
Trong một số trường hợp đơn vị có quy mô nhỏ, có quá ít nhân viên để thực hiện việc phân chia phân nhiệm. Khi đó, nhà lãnh đạo phải nhận biết được rủi ro và bù đắp bằng những biện pháp kiểm soát khác như sự luân chuyển nhân viên. Sự luân chuyển nhân viên đảm bảo rằng một người không xử lý mọi mặt nghiệp vụ trong một thời gian dài. Cũng như, việc khuyến khích và yêu cầu nhân viên thực hiện những ngày nghỉ hàng năm cũng giúp giảm rủi ro bằng cách đem lại sự luân chuyển nhân viên tạm thời.
Kiểm soát việc tiếp cận tài sản và sổ sách:
Việc tiếp cận tài sản và sổ sách phải được giới hạn trong những cá nhân mà họ được giao trách nhiệm bảo quản hoặc sử dụng tài sản. Trách nhiệm của người bảo quản tài sản thể hiện qua chứng từ, hàng tồn kho, ghi chép sổ sách. Hạn chế việc tiếp cận tài sản làm giảm rủi ro lạm dụng hoặc làm thất thoát tài sản của Nhà nước. Mức độ giới hạn tùy thuộc vào rủi ro thất thoát tài sản. Mức độ giới hạn phải được xem xét định
Kiểm tra: Các nghiệp vụ và sự kiện phải được kiểm tra trước và sau khi xử lý.
Đối chiếu: Sổ sách được đối chiếu với các chứng từ thích hợp một cách định kỳ. Chẳng hạn, sổ sách ghi chép tiền gửi ngân hàng đối chiếu với sổ phụ ngân hàng; phiếu thu tiền mặt thì phải được đối chiếu với biên lai, hóa đơn,…
Rà soát việc thực hiện các hoạt động:
Việc thực hiện các hoạt động được rà soát dựa trên một loạt các chuẩn mực nguyên tắc cơ bản, đánh gía hiệu quả và tính hữu hiệu. Nếu sự rà soát cho thấy rằng các hoạt động thực hiện không phù hợp với mục tiêu của tổ chức hoặc các tiêu chuẩn, thì quy trình thực hiện để đạt các mục tiêu cần phải rà soát lại để đưa ra cải tiến cần thiết.
Rà soát sự điều hành, xử lý và hoạt động:
Việc điều hành, xử lý và hoạt động nên được rà soát định kỳ để đảm bảo tuân thủ nguyên tắc, chính sách, thủ tục và những đòi hỏi hiện hành khác.
Giám sát nhân viên: Việc giám sát kỹ càng giúp việc đảm bảo rằng mục tiêu của việc tổ chức sẽ được thực hiện. Sự giao việc, soát xét và chấp thuận công việc của nhân viên bao gồm:
+ Sự thông báo rõ ràng, nghĩa vụ, trách nhiệm và sự chịu trách nhiệm giao cho mỗi thành viên.
+ Đánh giá một cách hệ thống công việc của mỗi thành viên trong phạm vi cần thiết.
+ Chấp thuận công việc theo những tiêu chuẩn để đảm bảo công việc được thực hiện theo đúng định hướng.
Người giám sát cung cấp cho nhân viên những hướng dẫn cần thiết và huấn luyện họ để đảm bảo rằng sự sai sót, lãng phí và hành động sai trái được giảm thiểu và làm cho các nhà lãnh đạo trực tiếp hiểu được và đạt được kết quả.
d. Thông tin và truyền thông
Thông tin và truyền thông rất cần thiết để thực hiện mục tiêu của KSNB.
Theo quan điểm của INTOSAI (2013):
- Thông tin: Là điều kiện không thể thiếu của hệ thống KSNB, là điều kiện đầu tiên đảm bảo duy trì và nâng cao năng lực kiểm soát trong đơn vị. Thông tin được cung cấp một khi được truyền đi phải đảm bảo thích hợp, kịp thời, chính xác.Bởi vậy, hệ thống KSNB đòi hỏi tất cả các nghiệp vụ phải lập các chứng từ đầy đủ. Khả năng ra quyết định của các nhà lãnh đạo bị ảnh hưởng bởi chất lượng của những thông tin như tính thích hợp, tính kịp thời, cập nhật, chính xác và có thể sử dụng được.
Một hệ thống thông tin thích hợp phải tạo ra các báo cáo về hoạt động tài chính kế toán theo chế độ kế toán của Bộ Tài chính, những vấn đề tuân thủ hỗ trợ cho việc điều hành và kiểm soát những hoạt động. Nó không chỉ bao gồm những dữ liệu bên trong mà còn xem xét các thông tin bên ngoài, những điều kiện và hoạt động cần thiết ra quyết định và báo cáo.
- Truyền thông: Là một phần của hệ thống thông tin nhưng được nêu ra để nhấn mạnh vai trò của việc trao đổi và truyền đạt các thông tin cần thiết tới các bên có liên quan cả trong lẫn ngoài đơn vị.
Các cá nhân nhận được thông báo rõ ràng từ nhà lãnh đạo về trách nhiệm của bản thân họ trong KSNB. Họ phải hiểu được vai trò của bản thân đối với hệ thống KSNB, đối với các thành viên khác trong tổ chức. Ngoài ra, cũng cần có sự truyền thông hiệu quả từ bên ngoài tổ chức.
e. Giám sát
Theo quan điểm của INTOSAI (2013):Giám sát là quá trình mà người quản lý đánh giá chất lượng của hoạt động kiểm soát. Điều quan trọng trong giám sát là phải xác định KSNB có vận hành đúng như thiết kế không và có cần thiết phải sửa