ty TNHH Kiểm Toán U&I
2.2.2.1. Mục tiêu kiểm toán
Đảm bảo rằng số dư hàng tồn kho được trình bày trên Bảng cân đối kế toán
tại ngày kết thúc niên độ là trung thực, hợp lý.
2.2.2.1.1. Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho
Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát trên lý
thuyết là hai bước riêng biệt và có mối quan hệ chặt chẽ với nhau. Tuy nhiên, trên
thực tế tại Công ty TNHH Kiểm toán U&I, hai bước này thường được tiến hành
lồng vào nhau. Trong khi tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, kiểm
toán viên cũng đồng thời đánh giá được hệ thống này vận hành ra sao cũng như
đánh giá được những rủi ro kiểm soát tồn tại và tiến hành lập chương trình kiểm
toán cho phù hợp.
Trước tiên, kiểm toán viên sẽ phỏng vấn bộ phận nhân sự chịu trách nhiệm
quản lý và ban hành các quy định tại đơn vị khách hàng. Việc phỏng vấn này nhằm S V T H: Ng uy ễn Ng ọc N h ƣ Ng uy ệt 50 MSSV: 109403108 7
Khóa luận tốt nghiệp
hỗ trợ cho việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho, từ đó giúp
kiểm toán viên xác định mức trọng yếu của khoản mục hàng tồn kho trên báo cáo tài chính của khách hàng. Bên cạnh đó, những thông tin thu thập được từ những câu hỏi thông qua buổi
phỏng vấn còn giúp kiểm toán viên ước lượng được rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát của khoản mục hàng tồn kho, từ đó tạo cơ sở cho việc lập kế hoạch kiểm toán
và xác định các thủ tục kiểm toán cần thiết.
2.2.2.1. 2. Đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát Sau khi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát
nội bộ, kiểm toán viên sẽ tiến hành đánh giá rủi ro kiểm soát.
Nếu kiểm toán viên nhận thấy đơn vị có hệ thống kiểm soát nội bộ tốt thì
rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá là thấp, điều đó đồng nghĩa với
rủi ro phát hiện được chấp nhận ở mức cao. Khi đó, kiểm toán viên sẽ thu hẹp cỡ
mẫu lại, giảm bớt các thử nghiệm cơ bản và mức trọng yếu cũng tăng lên.
Ngược lại, nếu đơn vị có hệ thống kiểm soát nội bộ yếu kém thì rủi ro
kiểm soát sẽ được đánh giá là cao, trường hợp này kiểm toán viên sẽ hạ thấp mức
trọng yếu xuống và mở rộng phạm vi kiểm toán, thực hiện nhiều thử nghiệm cơ
bản.
Vấn đề đặt ra là mức trọng yếu được xác định như thế nào? Có nhiều cách để
xác lập mức trọng yếu, tại Công ty TNHH Kiểm toán U&I, mức trọng yếu được xác
định dựa trên kinh nghiệm của kiểm toán viên trong quá trình thực hiện kiểm toán
tại đơn vị khách hàng.
2.2.2.2. Thử nghiệm cơ bản
2.2.2.2.1. Thủ tục phân tích
Thủ tục phân tích được thực hiện nhằm mục tiêu so sánh và nghiên cứu các
mối quan hệ để giúp kiểm toán viên thu thập bằng chứng về tính hợp lý chung của
số liệu, thông tin cần kiểm tra, đồng thời phát hiện khả năng tồn tại các sai lệch
trọng yếu.
SVTH: Nguyễn Ngọc Nhƣ Nguyệt
Khóa luận tốt nghiệp Việc thực hiện thủ tục phân tích đối với khoản mục hàng tồn kho là rất quan trọng bởi vì nếu hàng tồn kho không phải là khoản mục trọng yếu, các thủ tục phân tích có thể cung cấp những bằng chứng đủ để kiểm toán viên kết luận về sự trung thực và hợp lý của khoản mục này trên báo cáo tài chính mà không cần phải thực hiện các thử nghiệm chi tiết. Nhận thức được tầm quan trọng của các thủ tục phân tích đối với khoản mục hàng tồn kho, Công ty TNHH Kiểm toán U&I đã thiết lập
các thủ tục phân tích dựa trên Chuẩn mực kiểm toán số 520 - Quy trình phân tích,
bao gồm:
Bước đầu, kiểm toán viên lập một bảng tổng hợp số dư đầu
kì, phát sinh
tăng, giảm trong kì, số dư cuối kì của các tài khoản liên quan đến khoản mục hàng
tồn kho như 152, 155, 156,... sau đó sẽ tiến hành thực hiện:
a) So sánh giá trị hàng tồn kho (chi tiết từng loại hàng tồn kho) với niên độ
kế toán trước và kế hoạch hoặc định mức dự trữ (nếu có). b) So sánh tỷ lệ dự phòng giảm giá hàng tồn kho với niên độ kế toán trước
và kế hoạch (nếu có).
c) Xem xét sự biến động của hàng mua, hàng xuất qua các tháng và tìm hiểu
nguyên nhân nếu có đột biến.
d) So sánh vòng quay hàng tồn kho qua các năm, tìm ra những biến động
lớn, bất thường (ví dụ như số vòng quay nguyên vật liệu chính giảm mạnh hay số
vòng quay thành phẩm tăng đột biến) và giải thích nguyên nhân.
Như vậy, các thủ tục phân tích được áp dụng tại Công ty TNHH Kiểm toán
U&I chủ yếu nghiêng về việc so sánh các yếu tố cơ bản của hàng tồn kho giữa các
niên độ mà cụ thể là giữa niên độ này với niên độ trước để có thể phát hiện ra những
biến động bất thường, các sai lệch trọng yếu có thể ảnh hưởng đến sự trung thực và
hợp lý của số liệu và các thông tin về hàng tồn kho trên báo cáo tài chính.
Việc phân tích trên được ghi nhận vào giấy làm việc của kiểm toán viên phụ
trách phần hành hàng tồn kho, đây là bước tổng hợp trước khi đi chi tiết vào từng
khoản mục 152, 155, 156,... Bên cạnh đó, trong giấy làm việc này, kiểm toán viên
cũng phải nêu rõ phương pháp hạch toán hàng tồn kho (kê
khai thường xuyên hay
S V T H: Ng uy ễn Ng ọc N h ƣ Ng uy ệt 52 MSSV: 109403108 7
Khóa luận tốt nghiệp
kiểm kê định kì) và phương pháp xác định giá hàng tồn kho (thực tế đích danh,
nhập trước xuất trước, nhập sau xuất trước hay bình quân gia quyền) được áp dụng
tại đơn vị khách hàng.
2.2.2.2.2. Thử nghiệm chi tiết
Tại Công ty TNHH Kiểm toán U&I, các thử nghiệm chi tiết được thực hiện
đối với khoản mục hàng tồn kho chủ yếu bao gồm: nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, thành phẩm và hàng hoá. Đối với chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang (tài
khoản 154), Công ty Kiểm toán U&I đã kết hợp khoản này vào phần hành kiểm toán “Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang, tính giá thành sản phẩm”.
Ngoài ra, do tính chất riêng
biệt nên khoản mục "Dự phòng giảm giá hàng tồn kho" sẽ được thực hiện với các thử nghiệm chi tiết riêng biệt.
Trong phạm vi của đề tài, người viết sẽ giới thiệu các thử nghiệm chi tiết
được thực hiện đối với nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, thành phẩm và hàng hóa
và khoản mục Dự phòng giảm giá hàng tồn kho.
Đối với nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, thành phẩm và hàng hóa, các
thử nghiệm chi tiết bao gồm:
a) Chứng kiến cuộc kiểm kê thực tế tại thời điểm khoá sổ kế toán (nếu giá trị
hàng tồn kho chiếm tỷ trọng lớn trong báo cáo tài chính và nếu thời điểm được chỉ
định làm kiểm toán trước thời điểm khoá sổ). Trong quá trình chứng kiến cuộc kiểm
kê thực tế, kiểm toán viên sẽ thực hiện:
Kiểm tra xem khách hàng có tuân thủ các quy định về kiểm kê hàng tồn
kho hay không;
Chọn mẫu xem xét những khoản mục có giá trị lớn;
Thông qua việc phỏng vấn và quan sát, ghi lại trên giấy làm việc các
khoản mục hàng tồn kho đã quá hạn, hư hỏng, chậm luân chuyển, lỗi thời hoặc hàng
thừa;
Đảm bảo rằng các khoản mục bị loại ra khỏi danh mục hàng tồn kho
(hàng giữ hộ người khác,...) đã được loại ra trong quá trình kiểm kê, được cộng và
ghi sổ một cách chính xác, mô tả đặc điểm và lý do khiến chúng bị loại ra;
SVTH: Nguyễn Ngọc Nhƣ Nguyệt
53
Khóa luận tốt nghiệp Thực hiện xác nhận đối với các mặt hàng do người khác hoặc khách hàng
giữ, gửi thư xác nhận bên gửi hàng hoặc giữ hàng về số lượng và chất lượng; Kết luận về độ tin cậy của kết quả kiểm kê. b) Trường hợp không tham gia kiểm kê tại thời điểm kết thúc niên độ, kiểm toán viên sẽ thực hiện:
Thu thập các tài liệu liên quan đến cuộc kiểm kê mà khách hàng đã thực hiện (báo cáo kiểm kê, cách thức kiểm kê, các chỉ dẫn đối với nhân viên thực
hiện,...);
Phỏng vấn khách hàng về các thủ
tục kiểm kê mà họ đã thực hiện để đánh giá mức độ tin cậy của tài liệu kiểm kê đã nhận được;
Tiến hành chọn mẫu một số khoản mục quan trọng và yêu cầu kiểm kê tại
thời điểm kiểm toán (nếu có thể). Lưu ý:
Do giới hạn về thời gian nên phần lớn kiểm toán viên không thể tham gia
chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho của toàn bộ khách hàng (trừ trường hợp khách
hàng yêu cầu kiểm kê). Do đó, trên thực tế, trường hợp (b) thường xảy ra nhiều hơn.
Chính vì thế, khi kiểm toán khoản mục hàng tồn kho, bước đầu tiên kiểm
toán viên sẽ yêu cầu khách hàng cung cấp biên bản kiểm kê, nếu khách hàng cung
cấp không kịp thời thì phải bổ sung sau. Trong trường hợp nếu khách hàng không
cung cấp thì phải trao đổi lại hoặc cho ý kiến loại trừ. Ngoài ra, có một số trường hợp đặc biệt mà kiểm toán viên cần quan tâm
như: khi trực tiếp tham gia chứng kiến kiểm kê, nếu hàng tồn kho chênh lệch so với
sổ sách mà doanh nghiệp lại đi vay, mượn nơi khác cho đủ số lượng. Sau khi hoàn
thành cuộc kiểm kê, doanh nghiệp lại tiến hành hoàn trả toàn bộ số hàng đó. Trong
trường hợp này, kiểm toán viên có thể phát hiện được bằng cách xin một số phiếu
xuất kho và phiếu nhập kho trước và sau ngày khóa sổ kế toán để kiểm tra xem có
phát sinh việc mượn hàng và xuất hàng trả hay không. c) Thu thập danh mục hàng tồn kho tại thời điểm khoá sổ (sổ kế toán chi tiết,
sổ kế toán tổng hợp, bảng kê nhập xuất tồn và biên bản kiểm kê) và thực hiện các
SV T H : Ng uy ễn Ng ọc N h ƣ Ng uy ệt 54 MSSV: 109403108 7
Khóa luận tốt nghiệp
công việc đối chiếu số dư của từng loại mặt hàng trên sổ kế toán chi tiết, đối chiếu
với sổ kế toán tổng hợp, báo cáo tài chính và số liệu kiểm kê.
d) Kiểm tra các phát hiện trong kiểm kê đã được khách hàng xử lý hay chưa và có hợp lý hay không? Trong trường hợp chưa được xử lý thì cần phải xử lý như thế nào?
e) Kiểm tra chi tiết các đối ứng bất thường của các tài khoản hàng tồn kho, giải thích đầy đủ các bút toán bất thường này. f) Kiểm tra chọn mẫu nghiệp vụ nhập xuất kho để đảm bảo rằng qui định nội bộ của khách hàng về quản lý và mua sắm hàng tồn kho được thực
hiện trên thực tế
(đảm bảo nguyên tắc phê duyệt, nguyên tắc phân cấp quản lý, nguyên tắc bất kiêm
nhiệm). Các phiếu nhập, phiếu xuất có đầy đủ nội dung qui định và chữ ký của
những người có liên quan và phù hợp với chứng từ gốc đi kèm (hóa đơn mua hàng,
lệnh xuất kho,...).
g) Chọn nghiệp vụ nhập, xuất kho trước và sau ngày khóa sổ kế toán để kiểm
tra việc chia cắt niên độ.
h) Kiểm tra phương pháp tính giá:
Xem xét phương pháp xác định giá trị hàng nhập kho (nguyên tắc phân
bổ các loại chi phí mua hàng);
Kiểm tra phương pháp tính giá hàng tồn kho có được áp dụng đúng trên
thực tế hay không, nhất quán trong năm và năm trước hay không? Trường hợp áp
dụng không nhất quán trong năm và năm trước cần chỉ ra lý do và ảnh hưởng của sự
thay đổi;
Đánh giá tính hợp lý giá trị ghi sổ hàng tồn kho cuối kỳ bằng cách so
sánh đơn giá ghi sổ với đơn giá mua hàng tồn kho và giá bán hàng tồn kho tính đến
thời điểm thực hiện kiểm toán. Trường hợp có sự giảm giá hàng tồn kho hoặc hàng
tồn kho thuộc loại hàng thực tế có những biến động đáng kể từ thời điểm khóa sổ kế
toán cần thu thập thêm bằng chứng (hóa đơn mua hàng, thông tin về giá trên các
phương tiện thông tin đại chúng,…) đồng thời đối chiếu với số dự phòng đã được trích lập; SV TH: Ngu yễn N g ọ c N h ƣ Ng uy ệt 55 MSSV: 109403108 7
Khóa luận tốt nghiệp Thu thập và kiểm tra chênh lệch giá trị hàng tồn kho với các phương pháp tính giá trị hàng tồn kho khác nếu doanh nghiệp sử dụng phương pháp nhập
sau xuất trước theo qui định của chuẩn mực kế toán. i) Chọn mẫu các khoản mục hàng tồn kho quan trọng thực hiện đối chiếu giữa thẻ kho, sổ chi tiết, bảng tổng hợp nhập xuất tồn, biên bản kiểm kê và các tài liệu liên quan khác (nếu có).
j) Kiểm tra phiếu nhập kho đầu năm sau đối với hàng mua đang đi đường để
đảm bảo rằng giá trị và số lượng ghi sổ cuối năm là hợp lý.
k) Thu thập phiếu xuất, biên bản giao nhận,
thỏa thuận hoặc hợp đồng đại lý
có liên quan đến hàng gửi bán tại thời điểm cuối năm. Kiểm tra việc quyết toán các
lô hàng này trong đầu năm tiếp theo để đảm bảo rằng việc ghi nhận hàng gửi đi bán
là hợp lý.
l) Thu thập và xem xét các tài liệu liên quan để có được bằng chứng hàng tồn
kho được đem ra thế chấp hoặc hàng tồn kho không thuộc quyền sở hữu của doanh
nghiệp.
m) Kiểm tra việc phân loại và trình bày hàng tồn kho trên báo cáo tài chính.
Đối với khoản mục Dự phòng giảm giá hàng tồn kho
Các thử nghiệm chi tiết được thực hiện cho khoản dự phòng giảm giá hàng
tồn kho bao gồm:
a) Thu thập bảng tính dự phòng giảm giá hàng tồn kho.
b) Kiểm tra mức độ hợp lý của việc lập dự phòng bằng cách:
Kiểm tra cơ sở của việc trích lập dự phòng (tính toán lại một số khoản);
Kiểm tra chi tiết đơn giá ghi sổ, đơn giá lập dự phòng và giá trên thị
trường tại thời điểm cuối niên độ kế toán, có xem xét đến đơn giá sau ngày khoá sổ
kế toán nếu cần thiết.
SVTH: Nguyễn Ngọc Nhƣ Nguyệt
Khóa luận tốt nghiệp 2.2.2.3. Đánh giá kết quả kiểm toán Thủ tục cuối cùng nhưng hết sức quan trọng khi tiến hành kiểm toán hàng tồn kho cũng như kiểm toán các khoản mục khác trên báo cáo tài chính đó là đưa ra các kết luận kiểm toán, thực hiện thủ tục này, kiểm toán viên sẽ:
Đưa ra các bút toán điều chỉnh và những vấn đề được đề cập trong thư quản lý;
Lập trang kết luận kiểm toán cho khoản mục thực hiện;
Lập lại thuyết minh chi tiết nếu có sự điều chỉnh của kiểm toán. 2.3. Một số ví dụ minh họa áp dụng quy trình kiểm toán hàng tồn kho cho Công ty TNHH ABC
2.3.1. Giới thiệu chung về Công ty TNHH ABC
Tên khách hàng: CÔNG TY TNHH ABC
Trụ sở chính : Khu Công Nghiệp Tân Đông Hiệp B, Thị xã Thủ Dầu1,
Tỉnh Bình Dương.
Chi nhánh: (số lượng, địa điểm) : Không có Giấy phép hoạt động gi
KCN-BD do Ban Quản lý các Khu Công N
Tổng số vốn điều lệ: vốn đầu tư 2.0
-
1.200.000 USD.
Thời gian hoạt động: 30 năm kể từ ngày được cấp giấy chứng nhận đầu tư.
Thị trường: nội địa, xuất khẩu.
Nhà cung cấp: trong nước, nước ngoài. Hình thức bán hàng: Gia công và sản xuất
2.3.1.1. Hoạt động chính
Công ty TNHH ABC là
với hoạt động chính là sản xuất kinh doanh thớt nhựa công nghiệp,
chất phụ gia dùng trong sản xuất các sản phẩm từ nhựa (bã màu, taical-nano cal,
calcium carbonate – masterbatch)
SVTH: Nguyễn Ngọc Nhƣ Nguyệt
Khóa luận tốt nghiệp 2.3.1.2. Chế độ và chính sách kế toán áp dụng tại Công ty TNHH ABC Chế độ kế toán định số 15/2006/QĐ- BTC ngày 20 tháng 03 năm 2006 của Bộ trưởng Bộ Tài chính