7. Kết cấu của đề tài:
1.3. Nội dung kế toán trách nhiệm trong doanh nghiệp
1.3.1. Trung tâm trách nhiệm
1.3.1.1. Dự toán ngân sách
Dự toán ngân sách là một vấn đề quan trọng, với vai trị quản lý thì nhà quản trị phải biết những gì xảy ra trong quá khứ, doanh nghiệp đang đứng ở đâu trong hiện tại và phải dự tính sẽ đạt đƣợc những gì trong tƣơng lai. Do đó, lập dự tốn ngân sách là việc rất cần thiết dối với nhà quản lý.
Dự toán ngân sách là một bảng kế hoạch toàn diện, phối hợp các hoạt động và các nguồn lực của doanh nghiệp trong một thời hạn cụ thể ở tƣơng lai dƣới dạng số lƣợng.
Dự toán ngân sách chỉ rõ cách thức huy động, sử dụng vốn và các nguồn lực khác để thực hiện mục tiêu của doanh nghiệp. Dự toán đƣợc lập
trên cơ sở kết hợp nhiều hoạt động của các bộ phận khác nhau trong doanh nghiệp. Do có mối quan hệ lẫn nhau, dự toán sẽ đảm bảo các mục tiêu của từng bộ phận phù hợp và hƣớng về mục tiêu chung của tồn doanh nghiệp. Ví dụ: Dự tốn chi phí sản suất, dự tốn giá thành, dự tốn tiêu thụ, doanh thu có mối liên hệ ẫn nhau. Dự tốn phí sản xuất để xác định các chi phí sản xuất phát sinh, trên cơ sở đó mới dự tốn đƣợc giá thành sản phẩm. Muốn dự toán doanh thu phải liên quan đến số lƣợng sản phẩm tiêu thụ và giá bán sản phẩm. Để có sản phẩm tiêu thụ phải dựa trên dự toán sản xuất ra số lƣợng sản phẩm, muốn xác định giá bán phải căn cứ vào dự toán giá thành để đam bảo giá bán ra phải đủ bù đắp chi phí và mang lại mơt khoản lợi nhuận cho doanh nghiệp.
Dự toán là cơ sở để triển khai hoạt động, giám sát hoạt động và đánh giá chất lƣợng quản lý tại các doanh nghiệp trong từng thời kỳ nhất định. Ngồi ra, dự tốn cịn là cơ sở để xây dựng và đánh giá trách nhiệm quản lý của các nhà quản trị. Sau khi dự toán đƣợc lập, thực tế thực hiện cần đƣợc đo lƣờng và đánh giá về mức độ đạt đƣợc. Trên cơ sở thực hiện, tiến hành so sánh, phân tích, đánh giá kết quả đạt đƣợc so với dự toán đã lập, tìm hiểu nguyên nhân dẫn đến chênh lệch. Từ đó, đánh giá trách nhiệm của nhà quản trị bộ phận đó đối với kết quả đạt đƣợc.
Nhƣ vậy, dự tốn ngân sách có mối liên hệ vối kế tốn trách nhiệm. Dự toán ngân sách là công cụ giúp nhà quản lý cấp cao truyền đạt kế hoạch hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp đến các nhà quản lý cấp dƣới để cùng thực hiện đạt mục tiêu chung cua doanh nghiệp. Đồng thời, thông qua việc so sánh giữa số liệu thực hiện với dự toán ban đầu sẽ giúp các nhà quản trị cấp cao có cơ sở đánh giá trách nhiệm và thành quả hoạt động của các nhà quản trị cấp dƣới.
1.3.1.2. Phân loại chi phí và phân bổ chi phí cho các trung tâm trách nhiệm * Phân loại chi phí
phận đối với thành quả của bộ phận đó. Do đó, để đánh giá đúng trách nhiệm của các bộ phận, chi phí tại doanh nghiệp thƣờng đƣợc phân loại nhƣ sau:
- Phân loại chi phí theo cách ứng xử của chi phí (gắn liền với mức độ hoạt động), chi phí của doanh nghiệp đƣợc phân thành: biến phí, định phí và chi phí hỗn hợp.
Biến phí là các chi phí thay đổi theo sự tăng giảm của mức độ hoạt động. Ví dụ: Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân cơng trực tiếp.
Định phí là những chi phí thực tế phát sinh thƣờng khơng có sự thay đổi trong phạm vi của quy mơ hoạt động. Ví dụ: Chi phí khấu hao máy móc, nhà xƣởng.
Chi phí hỗn hợp là loại chi phí bao gồm cả các yếu tố định phí và biến phí. - Phân loại chi phí thành chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp.
Chi phí trực tiếp là những chi phí khi phát sinh đƣợc tính trực tiếp vào các đối tƣợng sử dụng nhƣ: chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân cơng trực tiếp, đƣợc tính thẳng vào sản phẩm.
Chi phí gián tiếp là những chi phí khi phát sinh khơng thể tính trực tiếp nó cho một đối tƣợng nào đó mà phải tiến hành phân bổ theo một tiêu thức phù hợp.
- Phân loại chi phí thành chi phí kiểm sốt đƣợc và chi phí khơng kiểm sốt đƣợc. Chi phí kiểm sốt đƣợc là những chi phí mà nhà quản lý đƣợc quyền ra quyết định, cịn những chi phí mà ngƣời quản lý khơng đƣợc quyền ra quyết định là chi phí khơng kiểm sốt đƣợc.
* Phân bổ chi phí cho các trung tâm trách nhiệm
Chi phí phát sinh trực tiếp tại trung tâm nào đƣợc tính trực tiếp vào chi phí của trung tâm đó, những chi phí gián tiếp có liên quan đến nhiều trung tâm thì kế tốn cần phân bổ cho các trung tâm. Kế toán cần lựa chọn tiêu thức phân bổ hợp lý để đánh giá đúng kết quả và hiệu quả của các trung tâm, từ đó đánh giá đúng thành quả và trách nhiệm của nhà quản lý trung tâm đó.
1.3.1.3. Phân tích biến động chi phí
Phân tích biến động chi phí là so sánh chi phí thực tế với chi phí định mức để xác định mức biến động (chêch lệch) chi phí, trên cơ sở đó đánh giá và tìm ngun nhân ảnh hƣởng đến sự biến động và đề xuất biện pháp thực hiện nhằm tiết kiệm chi phí
Phân tích biến động chi phí phát sinh là vấn đề trọng tâm để có thể kiểm sốt chi phí, từ đó có những quyết định đúng đắn cho việc quản trị. Thơng qua phân tích biến động, nhà quản lý biết đƣợc những gì đang xảy ra dƣới sự kiểm sốt của mình, biến động chi phí phát sinh là yếu tố chủ quan hay khách quan. Từ đó, xác định đƣợc bộ phận nào phát sinh vấn đề để có những phƣơng hƣớng khắc phục đồng thời phát huy ở những bộ phận có khuynh hƣớng biến động tốt.
Các nhiệm vụ cần thực hiện khi phân tích biến động chi phí:
- Đánh giá khái quát và tồn diện tình hình thực hiện chi phí tại doanh nghiệp, đồng thời so sánh với ngân sách đã đƣợc dự toán.
- Xác định các nguyên nhân, nhân tố ảnh hƣởng đến sự biến động trên. - Đề ra các biện pháp hợp lý và kịp thời nhằm nâng cao hiệu quả quản lý chi phí.
* Phân tích biến động của chi phí nguyên vật liệu trực tiếp.
Biến động của chi phí nguyên vật liệu trực tiếp do biến động của hai nhân tố: Nhân tố số lƣợng và nhân tố giá mua nguyên vật liệu [7].
Biến động số lƣợng nguyên vật liệu:
Là sự chênh lệch giữa lƣợng nguyên vật liệu trực tiếp thực tế với lƣợng nguyên vật liệu theo dự toán để sản xuất ra lƣợng sản phẩm nhất định. Biến động về lƣợng do những nguyên nhân sau [7]:
- Doanh nghiệp thay đổi định mức nguyên vật liệu sử dụng, do thay đổi loại sản phẩm sản xuất;
- Tay nghề ngƣời lao động;
- Nguyên vật liệu không đảm bảo;
- Việc tổ chức quản lý nguyên liệu tại khâu sản xuất chƣa tốt,...
Biến động về lƣợng nguyên vật liệu trực tiếp đƣợc xác định nhƣ sau :
Ảnh hưởng của nhân tố lượng đến CPNVLTT = Lượng NVLTT thực tế sử dụng - Lượng NVLTT theo dự toán sử dụng x Đơn giá NVLTT theo dự toán
Biến động giá nguyên vật liệu
Là chênh lệch giữa giá nguyên vật liệu trực tiếp thực tế với giá nguyên vật liệu trực tiếp theo dự toán. Biến động về giá nguyên vật liệu do những nguyên nhân sau [7]:
- Do quan hệ cung cầu trên thị trƣờng thay đổi;
- Chính sách thuế thay đổi tác động đến chỉ số giá hàng hóa; - Giá nguyên vật liệu trên thị trƣờng biến động
- Thay đổi loại nguyên vật liệu nhằm nâng cao chất lƣợng sản phẩm; - Thay đổi phƣơng pháp xuất kho,...
Biến động về giá nguyên vật liệu trực tiếp đƣợc xác định nhƣ sau [6]:
Ảnh hưởng của nhân tố giá đến biến động CPNVLTT = Đơn giá NVLTT thực tế - Đơn giá NVLTT theo dự toán x Lượng NVLTT thực tế sử dụng
* Phân tích biến động của chi phí nhân cơng trực tiếp
Chi phí nhân cơng trực tiếp bao gồm chi phí lƣơng và các khoản trích theo lƣơng của công nhân trực tiếp sản xuất. Biến động của CPNCTT do biến động của hai nhân tố: Nhân tố thời gian lao động và giá nhân công trực tiếp [7].
Biến động về thời gian lao động
Là chêch lệch giữa số giờ lao động trực tiếp thực tế với dự toán để sản xuất ra lƣợng sản phẩm nhất định. Biến động về thời gian lao động do các nguyên nhân sau [7]:
- Sự thay đổi cơ cấu lao động;
- Năng suất lao động cá biệt của từng bậc thợ cơng nhân; - Tình trạng hoạt động của máy móc thiết bị;
- Chính sách trả lƣơng cho cơng nhân, ...
Biến động thời gian lao động đến CPNCTT đƣợc xác định nhƣ sau:
Ảnh hưởng của thời gian lao động đến CPNCTT = Thời gian lao động theo thực tế -
Thời gian lao động theo dự toán x Đơn giá NCTT theo dự toán
Biến động giá nhân công trực tiếp
Là chênh lệch giữa giá giờ công lao động trực tiếp thực tế với dự toán để sản xuất ra lƣợng sản phẩm nhất định. Biến động về giá nhân công trực tiếp do các nguyên nhân sau [7]:
- Do quan hệ cung cầu lao động trên thị trƣờng thay đổi; - Chính sách lƣơng thay đổi;
- Giá lao động trên thị trƣờng biến động,...
Biến động giá NCTT đến CPNCTT đƣợc xác định nhƣ sau [6]:
Ảnh hưởng của nhân tố giá nhân công đến biến động CPNCTT = Đơn giá NCTT theo thực tế - Đơn giá NCTT theo dự toán x Thời gian lao động thực tế
* Phân tích biến động của chi phí sản xuất chung
Chi phí sản xuất chung biến động là do sự biến động biến phí sản xuất chung và biến động của định phí sản xuất chung [7].
Biến động CPSXC = Biến động định phí SXC + Biến động biến phí SXC
Biến động của nhân tố lƣợng đến biến phí SXC đƣợc xác định:
Ảnh hưởng của lượng đến biến phí SXC = Mức độ hoạt động thực tế - Mức độ hoạt động dự toán x
Đơn giá biến phí SXC
Biến động của nhân tố giá đến biến phí SXC đƣợc xác định:
Ảnh hưởng của giá đến biến phí
SXC
=
Đơn giá biến phí SXC
thực tế
-
Đơn giá biến phí SXC
dự tốn
x Mức độ hoạt động thực tế
Biến động của nhân tố định phí sản xuất chung đƣợc xác định nhƣ sau:
Biến động định phí SXC = Định phí SXC thực tế -
Định phí SXC dự tốn
* Phân tích biến động chi phí bán hàng, quản lý doanh nghiệp
- Ảnh hƣởng của nhân tố lƣợng đến biến phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp đƣợc xác định theo công thức sau [7]:
Ảnh hưởng của nhân tố lượng = Mức độ hoạt động thực tế - Mức độ hoạt động dự toán x
Đơn giá biến phí bán hàng và quản lý dự toán
- Ảnh hƣởng của nhân tố giá đến biến phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp đƣợc xác định theo công thức sau:
Ảnh hưởng của nhân tố giá =
Đơn giá biến phí bán hàng và
quản lý thực tế -
Đơn giá biến phí bán hàng và quản lý dự toán x Mức độ hoạt động thực tế Biến động định phí bán hàng và QLDN = Định phí bán hàng và QLDN thực tế - Định phí bán hàng và QLDN dự tốn 1.3.2. Kế toán trách nhiệm
Theo Huỳnh Lợi (2009), cho rằng: “Trung tâm trách nhiệm là một bộ phận trong cơ cấu tổ chức quản lý của một tổ chức mà ngƣời quản lý ở cấp đó có quyền và chịu trách nhiệm đối với kết quả của các hoạt động thuộc phạm vi quản lý của mình” [7, tr.215].
Theo đó, một cơng ty là tập hợp nhiều trung tâm trách nhiệm. Tùy thuộc vào tính phức tạp của cơ cấu tổ chức và mức độ phân cấp quản lý mà doanh
nghiệp thiết lập các trung tâm trách nhiệm phù hợp. Các trung tâm trách nhiệm này tạo thành hệ thống cấp bậc: Ở cấp thấp nhất là các trung tâm trách nhiệm cho từng bộ phận, khu vực, mỗi cơng việc hay một nhóm nhỏ các cơng việc nhƣ cấp phân xƣởng sản xuất, cửa hàng,... nhà quản lý cấp này là các quản đốc phân xƣởng, cửa hàng trƣởng,... Ở cấp cao hơn là các bộ phận gồm nhiều đơn vị nhỏ hơn nhƣ khu vực kinh doanh theo vùng, miền hay các nhà máy phân bổ ở các tỉnh,... Khi xét theo quan điểm của nhà quản trị cấp cao thì cả cơng ty là một trung tâm trách nhiệm, nhà quản trị cấp cao nhất là ngƣời chịu trách nhiệm của trung tâm này.
Mỗi trung tâm trách nhiệm có bản chất nhƣ một hệ thống, mỗi hệ thống đƣợc xác định để xử lý một công việc cụ thể. Hệ thống này sử dụng đầu vào là các giá trị vật chất nhƣ nguyên vật liệu, giờ công lao động hay các dịch vụ khác kèm theo. Kết quả là, các trung tâm này sẽ cho đầu ra là các loại sản phẩm hàng hóa hay dịch vụ nào đó [10]. Bản chất của trung tâm trách nhiệm đƣợc mô tả nhƣ Sơ đồ 1.1.
Hàng hóa hay dịch vụ đƣợc tạo ra bởi trung tâm trách nhiệm này có thể là đầu vào củạ trung tâm trách nhiệm khác trong cùng một tổ chức hoặc cũng có thể đƣợc bán ra bên ngồi. Do đó, đơi khi nó là đầu vào của một trung tâm trách nhiệm hay đầu ra của toàn bộ tổ chức.
Sơ đồ 1.1: Bản chất của trung tâm trách nhiệm
(Nguồn:Nguyễn Hữu Phú (2013))
Đo lƣờng mức độ hoàn thành của một trung tâm trách nhiệm thƣờng dựa vào thành quả đạt đƣợc. Thành quả là mối quan hệ giữa đầu ra của một trung tâm trách nhiệm và mục tiêu của trung tâm trách nhiệm đó. Đó chính là mức
Đầu vào
Các nguồn lực sử dụng đƣợc đo lƣờng bởi chi phí
Trung tâm trách nhiệm Cơng việc
Vốn
Đầu ra Hàng hóa, dịch vụ
độ hoàn thành mục tiêu của một trung tâm trách nhiệm.
Nhƣ vậy, để có thể xác định đƣợc thành quả của các trung tâm trách nhiệm, vấn đề đặt ra là phải lƣợng hóa đƣợc “đầu vào” và “đầu ra” của các trung tâm trách nhiệm. Trên cơ sở đó sẽ xác định các chỉ tiêu cụ thể để đánh giá kết quả hoạt động của từng trung tâm trách nhiệm. Việc đo lƣờng thành quả hoạt động của các trung tâm trách nhiệm sẽ tạo điều kiện cho việc đánh giá chất lƣợng hoạt động của ngƣời đứng đầu trung tâm, đồng thời khích lệ họ điều khiển hoạt động của trung tâm cho phù hợp với mục tiêu tồn cơng ty.
Theo Huỳnh Lợi, Võ Văn Nhị (2003), kế tốn trách nhiệm gồm có bốn loại trung tâm trách nhiệm, đó là: Trung tâm chi phí, trung tâm doanh thu, trung tâm lợi nhuận, trung tâm đầu tƣ [9].
1.3.2.1. Trung tâm chi phí
Trung tâm chi phí là trung tâm có quyền điều hành và chịu trách nhiệm sự phát sinh của chi phí trong phạm vi mình quản lý, khơng có quyền kiểm sốt về doanh thu, lợi nhuận hay vốn đầu tƣ.
Nhiệm vụ của trung tâm chi phí là lập dự tốn chi phí, phân loại chi phí thực tế phát sinh, lập các báo cáo dự tốn chi phí và các báo cáo đánh giá biến động giữa chi phí thực hiện so với định mức hoặc dự tốn. Tùy theo loại hình tổ chức doanh nghiệp để xây dựng trung tâm chi phí, có thể có một số trung tâm chi phí đƣợc kết hợp từ nhiều trung tâm chi phí nhỏ hơn và trung tâm chi phí gắn liền với cấp quản lý mang tính chất tác nghiệp.
Trung tâm chi phí có thể chia thành hai nhóm: