3.3 Minh hoạ thực tế quy trình kiểm tốn Khoản Phải thu khách hàng
3.3.3.4 Thiết kế và thực hiện các thử nghiệm cơ bản
Thủ tục phân tích nhắm đánh giá rủi ro phân tích để đạt được những giải trình hợp lý về các chỉ tiêu phân tích khoản phải thu khách hàng.
- Nguồn dữ liệu: Sổ chi tiết 131, 511, 139 và bảng lập dự phòng. - Cơ sở dữ liệu: Hiện hữu, đầy đủ, đánh giá, ghi chép chính xác.
- Mục tiêu: Xem xét biến động nợ phải thu khách hàng, đánh giá rủi ro phân tích để đạt được giải trình hợp lý về các chỉ tiêu phân tích các khoản mục phải thu khách hàng.
Thử nghiệm chi tiết cho khoản mục nợ phải thu
- Nguồn dữ liệu: Bảng CĐKT năm nay, bảng CĐKT đã được kiểm toán năm trước, bảng cân đối số phát sinh, bảng tổng hợp công nợ theo đối tượng, bảng theo dõi tuổi nợ theo đối tượng.
2. Kết luận về KSNB của chu trình
(1) Hệ thống KSNB đối với chu trình bán hàng, phải thu và thu tiền nhìn chung đã được thiết kế phù hợp với mục tiêu kiểm sốt và đã được triển khai thực hiện?
Có
Khơng
(2) Có thực hiện kiểm tra tính hoạt động hữu hiệu (kiểm tra hệ thống KSNB) đối với chu trình này khơng?
Có [trình bày việc kiểm tra vào Mẫu C110]
30
- Cơ sở dữ liệu: Ghi chép chính xác và đầy đủ
- Mục tiêu: Thể hiện chính xác về mặt số liệu của dữ liệu mà khách hàng đã cung cấp để làm cơ sở cho các thủ tục kiểm toán, đảm bảo các số liệu kế tốn được kết chuyển và trình bày đúng trên BCTC.
Việc đầu tiên KTV phải làm là lập bảng số liệu tổng hợp, đối chiếu số liệu bảng Cân đối kế toán và Sổ cái, cân đối số phát sinh.
Bảng 3.4 Giấy làm việc D310
Nhận xét:
- TB, GL: Khớp với số liệu trên bảng CĐSPS và Sổ Cái - vvv: Tham chiếu đến bảng tổng hợp điều chỉnh kiểm toán - xxx: Tham chiếu đến số liệu trên BCTC đã được kiểm toán
31
Bảng 3.5: Đối chiếu số dư sau kiểm toán
Nhận xét: Khoản mục Phải thu được ghi chép chính xác. Khơng có chênh lệch xảy ra.
Kết luận: Chấp nhận số của đơn vị.
- Đối chiếu số dư đầu kì trên CĐKT năm nay với số dư cuối kì trên CĐKT đã được kiểm toán năm trước.
- Đối chiếu số dư cuối kì trên cân đối phát sinh với bảng CĐKT nhằm đảm bảo việc trình bày trên báo cáo tài chính là đúng quy định.
- Đối chiếu số sư tổng dư đầu kì và số sư cuối kì trên tổng hợp cơng nợ theo đối tượng với bảng CĐSPS nhằm bảo đảm bảng tổng hợp công nợ là đầy đủ.
- Đối chiếu bảng theo dõi tuổi nợ theo đối tượng và CĐSPS: cần đối chiếu số tổng hợp trên bảng theo dõi tuổi nợ theo đối tượng và số dư tài khoản 139- dự phịng phải thu khó địi trên CĐSPS để đảm bảo bảng theo dõi tuổi nợ là chính xác và đầy đủ về mặt số liệu. Trên thực tế, bảng theo dõi tuổi nợ có thể lập bằng tay (Excel) hoặc bằng máy (Phần mềm).
- Đối với khoản phải thu có số dư bên có: KTV cần kiểm tra tất cả các khách hàng có số dư bên có trọng yếu để xác định đúng bản chất nghiệp vụ khách hàng ứng trước tiền này.
Bên cạnh đó, KTV cịn thực hiện một số thủ tục sau:
- Kiểm tra các thông tin trên thuyết minh BCTC được thực hiện trên giấy làm việc D320 (Phụ lục 6)
Kết luận: Số liệu rõ ràng phục vụ thuyết minh BCTC - Kiểm tra các nguyên tắc kế toán áp dụng.
Nguồn gốc số liệu: Phỏng vấn khách hàng, các chứng từ gốc để ghi nhận các khoản phải thu, Báo cáo kiểm toán năm trước.
Số dư đầu năm Số dư 6 tháng
đầu năm Số dư đầu năm
Số dư 6 tháng
đầu năm Chênh lệch
- 131C Người mua trả tiền trước 113.886.240 62.819.715 113.886.240 62.819.715 - 139 Dự phịng phải thu khó địi - Tổng cộng 1.755.441.686 2.412.325.219 1.755.441.686 2.412.325.219 - Phải thu của
khách hàng 131N
Số dư đầu kỳ
SL theo kiểm toán SL theo BCDSPS
1.641.555.446
32
Mục tiêu: Kiểm tra các nguyên tắc kế toán áp dụng nhất quán với năm trước và phù hợp với quy định của chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành. (Phụ lục 7: Giấy làm việc D342).
Sau khi kiểm tra, KTV kết luận Khoản mục Phải thu khách hàng của Công ty ABC đã được ghi nhận phù hợp với chế độ kế toán và chuẩn mực kế toán hiện hành được áp dụng nhất quán qua với các năm trước.
- Phân tích biến động số dư nợ, số dư có của đơn vị được thực hiện trong giấy làm việc D343.
Bảng 3.6: Giấy làm việc D343
Giải trình:
- Số dư khoản mục Phải thu khách hàng năm nay giảm so với năm trước giảm 8.23%, biến động không nhiều so với năm trước.
- Số dư người mua trả tiền trước năm nay tăng tương ứng tăng 1112.02% so với năm trước là do Cơng ty có nhận được tiền ứng trước tiền hàng của lô hàng " hạt nhựa" bán cho Công ty A1 (số tiền nhận trước là: 1.347.840.000 VND tương ứng với 64.800,00 USD) vào cuối tháng 12 năm nay nhưng đơn vị chưa kịp xuất khẩu lô hàng bán cho A1, lô hàng này đã xuất khẩu trong tháng 01 năm sau).
33
Bảng 3.7: So sánh hệ số vòng quay các khoản phải thu và số ngày thu tiền bình qn
Giải trình:
- Chỉ số vịng quay các khoản Phải thu năm nay tăng so với năm trước cho thấy năm 2014 tốc độ thu hồi nợ tăng. Tuy thời buổi kinh tế thị trường cịn nhiều khó khăn làm cho doanh thu của doanh nghiệp giảm 3,65%, nhưng bên cạnh đó, doanh nghiệp thay đổi chính sách bán hàng, nâng tỷ lệ chiết khấu thanh toán lên nên khoản Phải thu bình quân của doanh nghiệp cũng giảm nhiều so với năm trước nên dẫn đến vòng quay khoản Phải thu tăng.
- Vì đơn vị khơng trích lập chi phí dự phịng khoản phải thu nên tỷ số dự phòng trên số Khoản phải thu và doanh thu không thể thực hiện.
Kết luận: KTV đạt được các giải trình hợp lý về biến động của chỉ tiêu phải thu khách hàng từ ban Lãnh đạo.
- Xem lướt bảng tổng hợp công nợ theo từng đối tượng để xem có các khoản mục bất thường không.
Bảng 3.8 : Liệt kê các khách hàng có phát sinh trong kì lớn chiếm từ 10%/tổng phát sinh phải thu
Năm nay Năm trước Giá trị Tỷ lệ Doanh thu thuần 173.502.677.298 180.078.987.818 (6.576.310.520) -3,65% Khoản phải thu bình quân 1.573.988.095 2.087.560.854 (513.572.759) -24,60% Vòng quay khoản phải thu 110,23 86,26 23,97
Số ngày thu tiền bình quân 3,31 4,23 (0,92) Giá trị
Nội dung
II.2. So sánh hệ số quay vòng các khoản phải thu và số ngày thu tiền bình quân năm nay với năm trước:
Biến động Ref Ghi chú Phát sinh nợ Phát sinh có 1 18.680.714.772 18.607.450.000 13,20% 18.680.714.772 18.607.450.000 13,20% 13,00% Cộng
Tỷ trọng/ Tổng phát sinh nợ phải thu
Phát sinh trong kỳ
STT Tên khách hàng
34
Bảng 3.9 : Liệt kê các khách hàng có số dư cuối kì lớn chiếm trên 5%/tổng số dư khoản phải thu
- Liệt kê khách hàng là các bên liên quan, các khoản nợ q hạn và khơng có khả năng thu hồi, các khoản phải thu khơng phải từ các giao dịch phải thu thương mại. Tuy nhiên những phần này Cơng ty khơng có nên KTV khơng liệt kê.
- Cơng ty X cũng khơng có các khoản nợ q hạn, khơng có khả năng thu hồi và cũng khơng có các khoản phải thu khơng phải từ các giao dịch phải thu thương mại.
Kết luận: Sau khi kiểm tra các yếu tố trên, KTV đạt được giải trình hợp lý về biến động các chỉ tiêu phải thu khách hàng.
- Gửi thư xác nhận khoản phải thu và các thủ tục thay thế: KTV sẽ lập và gửi thư xác nhận số dư Khoản phải thu cho các đối tượng cần xác nhận nợ. (Phụ lục 8: Mẫu thư xác nhận).
Nguồn dữ liệu: Bảng tổng hợp công nợ phải thu theo từng đối tượng, thư xác nhận công nợ
Cơ sở dữ liệu: Hiện hữu, quyền sở hữu, đánh giá
Mục tiêu: Xác mình các khoản phải thu khách hàng là có thực tại thời điểm lập báo cáo, phản ánh đúng số tiền cần phải thu và thể hiện tinh thần đầy đủ.
Tuỳ vào từng khách hàng mà KTV sẽ xác định sử dụng phương pháp chọn mẫu nào ở giai đoạn lập kế hoạch. Đối với trường hợp khách hàng là Công ty ABC, KTV của AASCs chọn mẫu dựa vào phán đoán của KTV.
Số dư nợ Số dư có Số dư nợ Số dư có
1 - - 69.380.301 - 2 256.960.827 - 100.000.000 - 3 - - 110.588.840 - 4 - - 103.137.061 - 5 - - 97.507.638 - 6 - - 73.264.772 - 7 - - - 1.347.840.000
Số dư nợ Số dư có Số dư nợ Số dư có
- - 8 - - 65.238.000 - 9 - - 266.179.000 - 10 - - 68.000.000 - 11 - - 70.000.000 - 256.960.827 - 1.023.295.612 1.347.840.000 Tỷ trọng/Tổng nợ phải thu 15,65% - 67,92% 97,65%
Số dư đầu kỳ Số dư cuối kỳ
STT Tên khách hàng CH X Công ty TNHH MTV Y Huỳnh Thị Thu M Trần Văn T Dương Hồng D Cơng ty H Nguyễn Tiến T Cộng Ghi chú Ghi chú Cơng ty F DNTN G Trương Thị E A1
Số dư đầu kỳ Số dư cuối kỳ
Cửa hàng
Tên khách hàng STT
35
Bảng 3.10: Kết quả gửi thư xác nhận khoản phải thu khách hàng và thủ tục thay thế. (Giấy làm việc D344)
36
- Lập bảng tổng hợp kết quả xác nhận các khoản phải thu được thực hiện trong giấy làm việc D345 ( Phụ lục 9: Giấy làm việc D345).
Sau khi thực hiện thủ tục thì KTV nhận được 22/24 thư xác nhận khớp đúng số dư nợ và xác nhận đúng số dư có. KTV đạt được mục tiêu của thủ tục gửi thư xác nhận là đảm bảo chính xác, đầy đủ và hiện hữu số dư cuối kỳ của khoản mục khoản phải thu.
Từ kết quả gửi thư xác nhận và thủ tục thay thế đi kèm, KTV đưa đến kết luận đã đạt được sự đảm bảo hợp lý về tính hiện hữu và chính xác của số dư cuối kì các khoản phải thu.
- Kiểm tra bản chất của số dư có cuối kì.
Dù có hay khơng thư xác nhận của khách hàng về khoản ứng trước, do số lượng các khoản ứng trước không nhiều nên kiểm toán viên AASCs ở đây thường sẽ kiểm tra 100% mẫu. KTV phỏng vấn kế tốn trưởng hoặc kế tốn có liên quan về số dư có của từng khách hàng tại thời điểm cuối kì. Sau đó thu thập hợp đồng về các điều khoản thanh toán, giao hàng và chứng từ nhận tiền có liên quan, ở đây thường là giấy báo có của Ngân hàng. (Phụ lục 10: Giấy làm việc D346)
Giải trình: Đối với lơ hàng bán cho A1 năm X.
- Do số dư cuối kì 31/12/XX của khoản người mua ứng tiền trước: 64,800.00 USD tương ứng với 1347.840.000 VND. Số tiền A1 ứng trước cho đơn vị là 100% giá trị bán cho lơ hàng “Hạt nhựa chính phẩm” cuối năm X, nhưng đơn vị không kịp xuất khẩu lô hàng. Đến ngày 04/01/ X+1, thủ tục hải quan cho lơ hàng này mới hồn tất, do đó, khoản doanh thu này được đưa vào năm X+1. Do đây là cơng nợ nước ngồi nên KTV phải dùng thủ tục thay thế là kiểm tra chứng từ hải quan xuất hàng, không gửi được thư xác nhận.
Sau khi kiểm tra việc chia cắt niên độ cho nghiệp vụ trên, KTV đạt được mục tiêu kiểm tra số dư khoản khách hàng ứng trước. (Phụ lục 11: Bảng kiểm tra việc chia cắt niên độ).
- Kiểm tra và phát hiện nghiệp vụ bất thường: Nghiệp vụ bất thường thường là các nghiệp vụ:
Bút tốn trên sổ có vẻ khơng phù hợp với nội dung tài khoản hoặc tài khoản ít sử dụng.
37
Các bút tốn ghi nhận cuối kì sau ngày khố sổ mà khơng nêu rõ hoặc khơng có nội dung phát sinh, khơng có số hiệu tài khoản.
Các bút tốn có số tiền là các số tròn đến hàng chục triệu, trăm triệu, tỉ mà KTV cảm thấy nghi ngờ.
KTV đọc lướt sổ chi tiết hoặc sổ cái để phát hiện những nghiệp vụ bất thường, chọn một vài mẫu từ sổ chi tiết để kiểm tra chứng từ. Thường kiểm toán viên AASCs phụ trách làm khoản mục nợ phải thu sẽ chọn những mẫu nghiệp vụ phát sinh trong 3 tháng cuối năm, nghiệp vụ phát sinh lớn, để kết hợp đối chiếu với số liệu với kiểm toán viên phụ trách khoản mục hàng tồn kho và kiểm toán viên kiểm khoản mục doanh thu.
Bảng tổng hợp việc chọn mẫu nghiệp vụ phát sinh trong kì theo giấy làm việc D347 (Phụ lục 12: Giấy làm việc D347).
Sau khi kiểm tra các mẫu đã chọn, KTV nhận thấy các nghiệp vụ phản ánh hợp lý về giá trị, về tài khoản đối ứng và về bản chất nghiệp vụ, đồng thời có đầy đủ các chứng từ gốc kèm theo.
- Kiểm tra các khoản dự phịng nợ khó địi và chi phí dự phịng: Việc kiểm tra này nhằm đảm bảo các khoản dự phịng Khoản Phải thu khó địi được tính tốn và ghi nhận phù hợp với quy định hiện hành (cơ sở dẫn liệu: Đánh giá). KTV sẽ căn cứ vào sổ chi tiết cơng nợ từng khách hàng, bảng phân tích tuổi nợ, bảng tính dự phịng các khoản phải thu khó địi của đơn vị. KTV thực hiện việc này trên GTLV D348.
38
Bảng 3.11: Giấy làm việc D348
Kết luận: Tại đơn vị các khoản số dư cuối kì tại ngày 31/12/X hầu hết đã được thanh tốn trong tháng 1/X+1 nên khơng phát sinh việc trích lập các khoản phải thu. KTV đồng ý với việc khơng trích lập dự phịng phải thu tại đơn vị.
39 - Đánh giá chênh lệch tỉ giá cuối kì.
Ở đây, KTV của AASCs sẽ thu thập bảng tổng hợp công nợ, hoặc sổ chi tiết của khách hàng có gốc ngoại tệ cuối kì theo từng loại ngoại tệ hoặc yêu cầu đơn vị cung cấp số gốc ngoại tệ tại thời điểm cuối kì nếu khơng có bảng tổng hợp, sau đó kiểm tra lại việc đánh giá tỉ giá của khách hàng.
Bảng 3.12 : Giấy làm việc D349
Kết luận: Sau khi kiểm tra giữa tỉ giá do đơn vị tính và tỷ giá do KTV tính được thì KTV thấy khơng có chênh lệch (tỉ giá này do đơn vị đánh giá theo tỉ giá mua vào của ngân hàng M vào ngày 31/12/X), đơn vị đã thực hiện đúng theo hướng dẫn của Thông tư 179/2012/TT-BTC ngày 24/10/2012 của Bộ Tài chính hướng dẫn về ghi nhận và xử lý các khoản chênh lệch tỷ giá, việc đánh giá chênh lệch tỷ giá theo hướng dẫn của Thơng tư 179 tại đơn vị khơng có nhiều khác biệt so với việc đánh giá chênh lệch tỷ giá theo hướng dẫn của Chuẩn mực kế tốn số 10. Do đó đạt được mục tiêu về việc đánh giá số dư các khoản phải thu có gốc ngoại tệ cuối kì.
- Kiểm tra việc trình bày các khoản phải thu khách hàng và dự phịng phải thu khó địi: các số dư Khoản phải thu khách hàng được KTV kiểm tra đều có thời hạn thanh tốn dưới 12 tháng và đều được thu tiền đầy đủ trong năm X+1, do vậy các khoản Phải thu khách hàng tại thời điểm khóa sổ đều là khoản Phải thu ngắn hạn. KTV
40
cũng đồng ý với việc khơng trích lập dự phịng khoản Phải thu khó địi tại thời điểm ngày 31/12/X theo giấy làm việc Kiểm tra các khoản dự phịng nợ khó địi và chi phí dự phịng đã được thực hiện trước đó.
- Kiểm tra việc phân loại các khoản phải thu khách hàng ngắn hạn, dài hạn: KTV thực sử dụng bảng tổng hợp cơng nợ và chứng từ thanh tốn để kiểm tra tính hợp