3.2 Kiến nghị về phương hướng và giải pháp hoàn thiện việc vận dụng
3.2.1 Sự cần thiết hồn thiện việc vận dụng thủ tục phân tích trong
tốn khoản mục doanh thu tại cơng ty AASC.
Ngày nay, hội nhập kinh tế quốc tế là nhu cầu tất yếu của Việt Nam cũng như các nước khác trên thế giới. Việc hội nhập với kinh tế thế giới vừa là thách thức vừa là cơ hội cho Việt Nam trên con đường phát triển đất nước theo hướng cơng nghiệp hóa, hiện đại hóa đất nước. Với hoạt động kiểm toán, thách thức cho các cơng ty kiểm tốn nước ta là việc phải đối đầu với rất nhiều tập đoàn kế tốn, kiểm tốn hàng đầu thế giới. Điều đó càng khẳng định rằng, chúng ta tất yếu phải hồn thiện hoạt động kiểm tốn nói chung và hồn thiện kiểm tốn khoản mục doanh thu nói riêng để theo kịp với trình độ phát triển của thế giới. Cơ hội ở chỗ: Việt Nam sẽ có điều kiện học hỏi kinh nghiệm, giao thương liên kết với thị trường kế toán và kiểm toán trên thế giới. Để cho các doanh nghiệp thật sự tin tưởng vào dịch vụ do các công ty kiểm tốn cung cấp thì các cơng ty kiểm tốn phải tìm mọi cách nâng cao chất lượng của cuộc kiểm toán. Muốn vậy các cơng ty kiểm tốn phải khơng ngừng xây dựng và hồn thiện các phương pháp kiểm tốn. Điều này rất quan trọng đối với các cơng ty kiểm tốn ở Việt Nam trong giai đoạn hiện nay. Một
quả của nó trong kiểm tốn BCTC nhưng vẫn cịn mới mẻ đối với các công ty kiểm tốn ở Việt Nam, đó là thủ tục phân tích. Doanh thu lại là một khoản mục trọng yếu trong BCTC của mỗi đơn vị và luôn được người đọc quan tâm chú ý nhất. Các nghiệp vụ liên quan đến doanh thu thường có giá trị lớn và phát sinh thường xuyên. Do đó khả năng tiềm ẩn sai sót với khoản mục doanh thu là rất lớn. Việc áp dụng thủ tục phân tích có thể giúp KTV nhanh chóng xác định được những bất thường với khoản mục doanh thu, giảm thiểu được cho phí và rủi ro kiểm tốn. Tuy nhiên, khơng phải cuộc kiểm tốn nào thủ tục phân tích cũng được quan tâm chú ý và sử dụng một cách khoa học, hiệu quả với khoản mục doanh thu. Chính vì vậy, hồn thiện việc áp dụng thủ tục phân tích với kiểm tốn khoản mục doanh thu trong kiểm toán BCTC là một mục tiêu tất yếu của các cơng ty kiểm tốn nói chung và cơng ty AASC nói riêng.
Thực tế kiểm tốn tại cơng ty kiểm tốn AASC cho thấy: Mặc dù thủ tục phâm tích với khoản mục doanh thu trong kiểm toán BCTC đã được áp dụng trong hầu hết các cuộc kiểm tốn…nhưng vẫn cịn một số điểm chưa hồn thiện. Do đó, những ưu điểm của thủ tục này cịn chưa được phát huy tối đa. Từ đó dẫn đến việc nhìn lại việc đã vẫn dụng thủ tục phân tích với kiểm tốn khoản mục doanh thu nhằm nâng cao hiệu quả và chất lượng cuộc kiểm tốn là điều cần thiết đối với cơng ty kiểm toán AASC.
3.2.2 Nguyên tắc và u cầu hồn thiện thủ tục phân tích trong kiểm tốn khoản mục doanh thu tại công ty AASC
Nguyên tắc:
- Cần tuân theo chuẩn mực, thông lệ chung về kiểm tốn BCTC.
- Việc hồn thiện phải phù hợp với điều kiện pháp lý, trình độ phát triển kinh tế xã hội và trình độ chun mơn của KTV.
u cầu:
- KTV cần có trình độ chun mơn để thực hiện được quy trình phân tích do cơng ty xây dựng.
- Trong khi thực hiện cần tuân thủ theo đúng quy trình đã xây dựng. Tuy nhiên, khi KTV thực hiện phải có sự đánh giá linh hoạt và vận dụng sáng tạo quy trình để có thể tiến hành cuộc kiểm tốn một cách có hiệu quả nhất, vừa đảm bảo chất lượng, vừa đảm bảo tiết kiệm chi phí kiểm tốn.
- Đơn vị khách hàng cần có sự phối hợp với cơng ty kiểm tốn trong việc cung cấp đầy đủ tài liệu phục vụ cho việc áp dụng thủ tục phân tích với khoản mục doanh thu.
- Áp dụng quy trình phân tích với khoản mục doanh thu cần phù hợp và tn theo quy trình, kế hoạch kiểm tốn chung đã xây dựng cho khách hàng.
3.2.3. Các đề xuất về phương hướng hồn thiện thủ tục phân tích trong kiểm tốn khoản mục doanh thu tại cơng ty AASC
3.2.2.1 Giai đoạn lập kế hoạch
Việc thực hiện phân tích sơ bộ trong giai đoạn lập kế hoạch KTV cần tiến hành theo quy trình 3 bước cơ bản là:
- Thu thập thơng tin tài chính và thơng tin phi tài chính. - So sánh các thơng tin.
- Phân tích kết quả so sánh.
Khi thu thập các thơng tin tài chính và thơng tin phi tài chính, KTV cần đặt trong mối quan hệ với điều kiện và đặc điểm hoạt động kinh doanh của đơn vị được kiểm toán. Cần chọn lọc những thơng tin nào thích hợp cho việc phân tích khoản mục doanh thu của đơn vị được kiểm tốn. Các thơng tin trong ngành liên quan đến khách hàng được kiểm tốn là những thơng tin hữu ích và có độ tin cậy cao. Vì vậy, trong q trình kiểm tốn, AASC nên thu thập và xây dựng một hệ thống các thơng tin tài chính quan trọng cho từng lĩnh vực hoạt động cụ thể. Việc xây dựng hệ thống thông tin trên càng chi tiết cho từng lĩnh vực, ngành nghề kinh doanh cụ thể thì càng thuận lợi cho việc sử dụng thơng tin trong q trình vận dụng thủ tục phân tích của KTV. Việc phân chia các tiêu thức về ngành, lĩnh vực hoạt động làm cơ sở để xây dựng
AASC, các thơng tin cập nhật phải mang tính phổ biến và đặc trưng của ngành. Từ đó, KTV có xây dựng chương trình kiểm tốn riêng đối với từng loại khách hàng cụ thể. Như thế sẽ giúp giảm bớt thời gian trong việc thu thập thơng tin cho mỗi khách hàng.
Ngồi ra, mỗi khách hàng cụ thể, bên cạnh các thơng tin có được từ phía AASC, KTV cịn nên tập trung thu thập các thơng tin:
* Thơng tin phi tài chính thu thập là các thơng tin về chính sách bán hàng, ghi nhận doanh thu, năng lực sản xuất, giá vốn, số lượng nhân viên trực tiếp sản xuất, số lượng hàng hóa mua bán trong kỳ, hoặc các số liệu kế hoạch về sản lượng bán ra của các mặt hàng, kế hoạch doanh thu trong kỳ. Các thông tin liên quan tới thị trường tiêu thụ sản phẩm của khách hàng, chiến lược và mục tiêu với từng loại sản phẩm. Các yếu tố thị trường, đối thủ cạnh tranh, dân cư, văn hóa, xu hướng thị hiếu có ảnh hưởng tới doanh thu trong kỳ, các yếu tố và chính sách pháp luật của nhà nước tác động tới khả năng tiêu thụ và mở rộng thị trường của đơn vị. Các thông tin phi tài chính này có thể thu thập và tập hợp và phân loại cho từng lĩnh vực hoạt động của các khách hàng để có tài liệu cho KTV khi cần thiết.
* Thơng tin tài chính thu thập gồm thơng tin tổng hợp về doanh thu trình bày trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Ngoài ra, KTV nên thu thập thêm các thông tin liên quan tới hoạt động sản xuất kinh doanh của đơn vị một số năm trước đó, thơng tin về tình hình doanh thu của ngành, doanh thu của các đối thủ cạnh tranh trong ngành, các tỷ xuất hoạt động, khả năng sinh lời bình quân của ngành hoặc của đối thủ cạnh tranh như số vòng quay vốn kinh doanh, tỷ xuất lợi nhuận hoạt động, khả năng sinh lời của tài sản để so sánh với đơn vị khách hàng. Bên cạnh đó, nên thu thập thêm các thơng tin về điều kiện kinh tế thị trường, chính sách của nhà nước mà có ảnh hưởng tới khoản mục doanh thu trong kỳ. Do vậy, ngồi kiến thức chun mơn nghiệp vụ về kiểm tốn, KTV cần có kiến thức về lĩnh vực hoạt động kinh doanh của
khách hàng mới có thể có những nhận định và đánh giá hợp lý về các biến động doanh thu của đơn vị.
Khi thu thập thơng tin, KTV cần chú ý tới tính độc lập và tin cậy của thơng tin mà mình thu thập được. Một cách thơng thường thì thơng tin càng độc lập với đơn vị được kiểm tốn thì mức độ tin cậy càng cao, thông tin thu thập được từ đơn vị mà hệ thống kiểm sốt nội bộ tốt thì mức độ tin cậy và chất lượng của thông tin cũng càng cao hơn. Mức độ tin cậy và chất lượng của thông tin thu thập được rất quan trọng vì nó sẽ ảnh hưởng tới kết quả so sánh thông tin, đánh giá rủi ro và trọng yếu của khoản mục doanh thu ở các bước tiếp theo.
KTV nên xây dựng các chỉ tiêu cần phân tích với khoản mục doanh thu cho tất cả các cuộc kiểm tốn báo cáo tài chính. Từ đó, các KTV sẽ tùy thuộc điều kiện cụ thể để vận dụng thủ tục phân tích một cách linh hoạt, sáng tạo lựa chọn chỉ tiêu phù hợp với đặc điểm loại hình hoạt động kinh doanh từng khách hàng, giúp KTV nhanh chóng tìm ra các biến động bất thường, các rủi ro và khả năng sảy ra sai sót với khoản mục doanh thu của công ty.
Các chỉ tiêu so sánh có thể sử dụng trong giai đoạn này như: - So sánh doanh thu tương ứng giữa kỳ này với kỳ trước.
- So sánh giữa doanh thu thực tế với kế hoạch của đơn vị.
- So sánh giữa doanh thu thực tế của đơn vị với các đơn vị trong cùng ngành có cùng quy mơ hoạt động.
Bảng phân tích việc so sánh doanh thu của đơn vị với doanh thu bình quân ngành hoặc với đối thủ cạnh tranh cùng quy mơ có thể lập theo mẫu sau:
Bảng 3.1: Phân tích một số chỉ tiêu liên quan tới doanh thu của đơn vị so với số bình quân của ngành (doanh thu, tỷ suất lợi nhuận gộp, tỷ suất lợi nhuận ròng, tỷ suất lợi nhuận trên tổng tài sản.
Chỉ tiêu Doanh thu năm trước Doanh thu năm nay
Đơn vị Ngành Chênh lệch Tỷ lệ Đơn vị Ngành Chênh lệch Tỷ lệ
(5)=(4)/ (3)
TSLNG TSLNR TSLN/TTS
Mỗi lĩnh vực hoạt động, KTV nên xây dựng một số tỷ xuất liên quan tới doanh thu như trên, xác định mức giao động hợp lý của tỷ xuất đó. Đồng thời thu thập số liệu về doanh thu bình quân chung của ngành và tính các tỷ xuất liên quan trong năm để so sánh với tỷ xuất của khách hàng. Như thế, cứ mỗi khách hàng KTV không cần mất nhiều thời gian thu thập thông tin trên và chỉ việc đưa số liệu của đơn vị vào phân tích và so sánh để tìm ra các biến động bất thường của khoản mục doanh thu.
Bảng 3.2: So sánh một số chỉ tiêu liên về doanh thu của công ty XYZ với một
số đối thủ cạnh tranh khác trong ngành có cùng quy mơ hoạt động
STT Doanh thu Giá vốn LNTT LNTT/DT(%)
XYZ A B C
Bảng so sánh trên giúp KTV nhìn thấy sự biến động hoặc khác biệt bất thường nếu có của khoản mục doanh thu, giá vốn, lợi nhuận trước thuế của khách hàng để xem xét sự hợp lý của các chỉ tiêu trên từ đó có kế hoạch tập trung kiểm tra chi tiết vào các cơ sở dẫn liệu của khoản mục doanh thu cho phù hợp.
Ngoài ra, KTV nên sử dụng một số chỉ tiêu phân tích biến động doanh thu khác như:
Hệ số phải thu/ doanh thu = Nợ phải thu/ Doanh thu
* Tỷ suất này cho biết trong một đồng doanh thu có bao nhiêu đồng là doanh thu bán chịu. Nếu tỷ suất này mà cao bất thường và lớn hơn tỷ suất bình quân ngành hoặc lớn hơn tỷ suất của đối thủ cạnh tranh có cùng quy mơ thì cần xem xét khả năng doanh thu của đơn vị có thể bị khai khống hay
không hoặc doanh thu bị ghi nhận sớm hơn thực tế (tính đúng kỳ). Hệ số HTK/ Doanh thu = HTK/ Doanh thu
* Cứ một đồng doanh thu thì cần bao nhiêu đồng hàng tồn kho (HTK). Hệ số này càng cao thì tình hình tài chính của doanh nghiệp càng khơng tốt. Chỉ tiêu này mà quá thấp cần xem xét khả năng có thể doanh thu bị khai giảm hơn thực tế hay khơng.
Tỷ lệ Chi phí dự phịng phải thu khó địi/ Tổng doanh thu
* So sánh tỷ lệ này giữa kỳ này với kỳ trước để xem xét khả năng tài chính của đơn vị trước khi bán hàng và xem xét chi phí dự phịng có hợp lý hay khơng? Nếu tỷ lệ này q cao cần xem xét tính có thật của các khoản doanh thu bán chịu của đơn vị trong kỳ.
Việc sử dụng các tỷ suất này tạo điều kiện cho KTV nhìn nhận tổng quan về tình hình tài chính của doanh nghiệp cũng như tiết kiệm được thời gian, chi phí mà vẫn đảm bảo được chất lượng hoạt động kiểm toán.
Việc phân bổ và ước lượng mức trọng yếu cho các khoản mục trên BCTC cũng như khoản mục doanh thu là khá phức tạp và tốn kém, KTV nên thực hiện trên máy. Thực hiện như vậy thì KTV cũng đã xác định được giới hạn sai biệt giữa doanh thu theo ước tính và doanh thu theo báo cáo của đơn vị. Đây là căn cứ xác định chênh lệch trọng yếu trong giai đoạn thực hiện kiểm toán.
KTV cũng nên chú ý tới mối quan hệ giữa rủi ro và trọng yếu trong kiểm toán để lập được kế hoạch kiểm toán và thiết kế chương trình kiểm tốn với các thủ tục phân tích phù hợp. Thủ tục phân tích được thực hiện với điều kiện lý tưởng nhất khi rủi ro kiểm tốn thấp vì khi đó số ước tính của KTV được xây dựng với độ chính xác cao nhất và giá trị trọng yếu cũng được xác định là tương đối lớn. Muốn đánh giá đúng đắn hơn về rủi ro đối với khoản mục doanh thu, KTV phải đánh giá đúng đắn về hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ ở đơn vị. Bởi các sai phạm và việc hạn chế nó ở khoản mục doanh thu phụ thuộc rất lớn vào hiệu quả kiểm soát nội bộ ở đơn vị khách hàng.
Để thực hiện thủ tục phân tích có hiệu quả, cần xây dựng mơ hình phân tích hợp lý và có nguồn dữ liệu đáng tin cậy vì thủ tục phân tích cung cấp những đánh giá dựa trên mối liên hệ của các thơng tin xác thực. Trình tự thực hiện thủ tục phân tích trong giai đoạn này như sau:
- Xác định phạm vi khoản mục doanh thu cần kiểm tra. - Ước tính doanh thu.
- So sánh doanh thu theo ước tính với doanh thu theo báo cáo của đơn vị. - Nhận biết chênh lệch trọng yếu.
- Kiểm tra chênh lệch trọng yếu.
- Xem xét, đánh giá chênh lệch trọng yếu.
Việc xây dựng doanh thu ước tính dựa vào các nguồn tài liệu như: Đơn đặt hàng, đơn giá hàng bán năm nay và năm trước, xu hướng bán hàng và hàng bán bị trả lại năm nay và năm trước…điều này nên căn cứ vào đặc điểm và nguồn số liệu của mỗi loại doanh thu khác nhau. Trong giai đoạn này, KTV khơng nhất thiết chỉ sử dụng mơ hình ước tính doanh thu để thực hiện được thủ tục phân tích, mà có thể sử dụng kết hợp với việc phân tích ngang và phân tích dọc để tìm ra được các chênh lệch trọng yếu, các sai sót tiềm tàng. Chẳng hạn thay vì ước tính doanh thu theo từng tháng của từng hoạt động kinh doanh chính của khách hàng, KTV có thể phân tích xu hướng biến động theo tháng của từng loại doanh thu và tìm ra các tháng biến động lớn để tập trung kiểm tra chi tiết vào tháng đó.
Với mỗi phát hiện, KTV nên giải thích rõ hơn bản chất của sai phạm, nguyên nhân chênh lệch và tầm ảnh hưởng của nó tới các thơng tin khác trên BCTC. Đồng thời , trong giai đoạn này, KTV cần đánh giá lại mức độ tin cậy của số liệu ước tính và độ tin cậy của các thông tin, số liệu, kết luận ở khâu