2.2.1.2.3 .Trình bày thông tin trên báo cáo tài chính
2.2.2.4. Kế toán nghiệp vụ bán quyền chọn
Phí đã nhận được ghi nhận là Nợ phải trả do khả năng phải thực hiện nghĩa vụ, thiệt hại lợi ích kinh tế trong tương lai và có thể được xác định một cách đáng tin cậy.
Phí đã nhận của giao dịch bán quyền lựa chọn sẽ được phân bổ theo đường thẳng vào thu nhập trong khoảng thời gian từ khi bắt đầu hiệu lực hợp đồng đến ngày tất toán hợp đồng. Nếu ngày tất toán hợp đồng được quy định trong một khoảng thời gian thì ngày tất tốn hợp đồng được coi là ngày cuối cùng đến hạn thực hiện hợp đồng.
Ngoại trừ phí đã nhận, giao dịch bán quyền lựa chọn chỉ có thể phát sinh lỗ. Số lỗ phát sinh nhưng chưa thực hiện sẽ được xác định lại liên tục (định kỳ ngày/tháng/quý) trên cơ sở: giá thị trường, giá gốc của đối tượng quyền chọn và khối lượng giao dịch, thời hạn hiệu lực của hợp đồng.
2.2.3. Kế tốn cơng cụ tài chính phái sinh theo dự thảo hướng dẫn kế tốn về cơng cụ tài chính phái sinh.
Dự thảo hướng dẫn kế toán về cơng cụ tài chính phái sinh đã được ban hành vào năm 2010 để lấy ý kiến tuy nhiên đến nay dự thảo này vẫn chưa được chính thức ban hành và cơng bố do gặp phải một số khó khăn gắn liên với thực tế ở Việt Nam trong đó nổi bật là việc định giá các hợp đồng phái sinh và xác định giá trị hợp lý.
Phạm vi của dự thảo bao gồm hướng dẫn kế tốn các cơng cụ phái sinh, hướng dẫn kế tốn phịng ngừa. Các cộng cụ phái sinh được hướng dẫn bao gồm: hợp đồng tương lai, hợp đồng kỳ hạn, hợp đồng quyền chọn, hợp đồng hoán đổi. Các giao dịch phái sinh được hướng dẫn trong dự thảo bao gồm: giao dịch phái sinh lãi suất, phái sinh hàng hóa, phái sinh tiền tệ. Dự thảo được xây dựng trên nền tảng của IAS 39, tuy nhiên ở phần hướng dẫn kế tốn phịng ngừa thì chỉ có hai nghiệp vụ phịng ngừa được hướng dẫn (IAS 39 hướng dẫn ba nghiệp vụ phòng ngừa) bao gồm: kế tốn phịng ngừa rủi ro dịng tiền, kế tốn phịng ngừa rủi ro cho khoản đầu tư thuần tại cơ sở nước ngoài.
Mặc dù, dự thảo cũng đưa ra hướng dẫn cách định giá các hợp đồng phái sinh cũng như xác định giá trị hợp lý các công cụ phái sinh, tuy nhiên các hướng dẫn này chưa áp dụng được ở thực tế Việt Nam.
2.2.4. Kế tốn về cơng cụ tài chính theo Thơng tư 210/2009/TT-BTC – Hướng dẫn áp dụng chuẩn mực kế tốn quốc tế về trình bày báo cáo tài chính và thuyết minh thơng tin đối với cơng cụ tài chính
Dưới áp lực hội nhập kế toán quốc tế của Ngân hàng thế giới, Bộ Tài chính đã ban hành Thơng tư 210/2009/TT-BTC để hướng dẫn áp dụng chuẩn mực kế tốn quốc tế về trình bày báo cáo tài chính và thuyết minh thơng tin đối với cơng cụ tài chính. Thơng tư này áp dụng cho tất cả các đơn vị thuộc mọi lĩnh vực, mọi thành phần kinh tế tại Việt Nam có các giao dịch liên quan đến cơng cụ tài chính. Hiện nay trong bộ chuẩn mực kế tốn quốc tế có bốn chuẩn mực hướng dẫn kế tốn về cơng cụ tài chính bao gồm: IAS 32 - Cơng cụ tài chính: Trình bày; IAS 39 - Cơng cụ tài chính: Ghi nhận và xác định giá trị; Chuẩn mực BCTC quốc tế (IFRS) số 7 - Cơng cụ tài chính: Thuyết minh, IFRS số 9 – Cơng cụ tài chính (sẽ thay thế IAS 39). Thơng tư 210/2009/TT-BTC ra đời, nhưng mới chỉ dựa trên nền tảng của IAS 32 và IFRS 7, mà chưa có IAS 39 (dự kiến, trong tương lai gần sẽ được ban hành). Thông tư 210 đưa ra các hướng dẫn chủ yếu sau:
Các định nghĩa có liên quan đến cơng cụ tài chính; Cách phân loại cơng cụ tài chính;
Bù trừ tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính trên Bảng cân đối kế tốn; Các thuyết minh liên quan đến cơng cụ tài chính bao gồm:
Thuyết minh về rủi tài sản đảm bảo;
Thuyết minh về giá trị hợp lý;
Những thuyết minh về định tính, định lượng rủi ro;
Thuyết minh về rủi ro tín dụng, rủi ro thanh khoản, rủi ro thị trường kèm theo việc phân tích độ nhạy đối với các loại rủi ro này;
2.2.5. Khảo sát về mức độ tn thủ hướng dẫn kế tốn về cơng cụ tài chính.
Để đánh giá mức độ tuân thủ Thông tư 210/2009/TT-BTC, người viết đã tiến hành khảo sát tất cả (bao gồm 253) báo cáo tài chính của các cơng ty niêm yết trên Sở giao dịch chứng khốn thành phố Hồ Chí Minh cho năm tài chính kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2011. Dựa trên các báo cáo tài chính của các cơng ty này, người viết sẽ xem xét tính đầy đủ của việc thuyết minh, trình bày các thơng tin liên quan đến công cụ tài chính. Khi xem xét mức độ tuân thủ, người viết tiến hành khảo sát tính đầy đủ của các thuyết minh cũng như các yêu cầu cơ bản trong việc trình bày các cơng cụ tài chính theo hướng dẫn của Thông tư 210/2009/TT-BTC. Các tiêu thức được xem xét bao gồm:
Có thuyết minh Thơng tư 210/2009/TT-BTC;
Thuyết minh về mục đích và chính sách quản lý rủi ro; Thuyết minh về giá trị hợp lý của cơng cụ tài chính; Thuyết minh về độ nhạy với rủi ro.
Kết quả khảo sát
Mức độ thuyết minh Số lượng công ty
Khơng thuyết minh 126
Có thuyết minh 127
Thuyết minh khơng đầy đủ 6
Thuyết minh đầy đủ 121
Thuyết minh đầy đủ nhưng không định lượng
Nhận xét
Tất cả các cơng ty có thuyết minh về giá trị hợp lý cơng cụ tài chính thì giá trị hợp lý đều được thuyết minh bằng giá trị ghi sổ;
Tất cả các công ty không thuyết minh hoặc thuyết minh khơng đầy đủ u cầu của Thơng tư 210/2009/TT-BTC thì báo cáo kiểm tốn đều khơng ngoại trừ việc khơng tuân thủ này.
Các báo cáo tài chính do cùng một cơng ty kiểm tốn mà tn thủ hay không tuân thủ Thơng tư 210/2009/TT-BTC thì kiểm tốn viên đều ra ý kiến giống nhau về vấn đề này.
Như vậy, mặc dù Thông tư 210/2009/TT-BTC được ban hành ngày 6 tháng 11 năm 2009 và có hiệu lực cho năm tài chính kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2011 thì Thơng tư này vẫn chưa được các công ty tuân thủ một cách chặt chẽ ngay cả đối với các công ty niêm yết. Ngồi ra, các cơng ty kiểm tốn vẫn chưa xem việc áp dụng Thông tư này là một điều bắt buộc.
2.2.6. Một số điểm hạn chế của chế độ kế tốn Việt Nam về cơng cụ tài chính
a. Giá trị sau ghi nhận lần đầu của cơng cụ tài chính:
Mặc dù Bộ Tài chính đã ban hành Thông tư 210/2009/TT-BTC - Hướng dẫn áp dụng chuẩn mực kế tốn quốc tế về trình bày báo cáo tài chính và thuyết minh thơng tin đối với cơng cụ tài chính, tuy nhiên Thông tư này mới chỉ dừng lại ở chỗ đưa ra các hướng dẫn về phân loại, bù trừ các cơng cụ tài chính và hướng dẫn các thuyết minh liên quan đến các cơng cụ tài chính này. Hiện nay chế độ kế tốn Việt Nam vẫn chưa ban hành các quy định hướng dẫn đến việc xác định giá trị sau ghi nhận lần đầu của cơng cụ tài chính dẫn đến giá trị của chúng chưa được phản ánh một cách phù hợp trên báo cáo tài chính. Các cơng cụ tài chính này có thể được tổ chức nắm giữ theo những mục đích khác nhau tuy nhiên giá trị được ghi nhận trên báo cáo tài chính chưa phản ánh được mục đích nắm giữ các cơng cụ này.
b. Kế toán cổ phiếu ưu đãi
Hiện nay, trên thị trường Việt Nam, việc các tổ chức phát hành các loại cổ phiếu ưu đãi đã trở nên phổ biến. Tuy nhiên, trong chế độ kế toán Việt Nam, đối với doanh nghiệp sản xuất vẫn chưa có một văn bản nào hướng dẫn xử lý kế toán đối với cổ phiếu ưu đãi dẫn đến chưa có một cơ sở pháp lý để cho tổ chức căn cứ vào đó để áp dụng cho phù hợp. Do chưa có văn bản hướng dẫn, cổ phiếu ưu đãi dễ bị hiểu nhầm là một cơng cụ vốn dựa trên hình thức pháp lý và tên gọi của của nó dẫn đến các xử lý kế toán đối với cổ phiếu ưu đãi chưa phản ánh đúng bản chất của cổ phiếu ưu đãi do đó thơng tin liên quan đến cổ phiếu ưu đãi cung cấp cho người sử dụng thơng tin chưa đảm bảo tính trung thực, hợp lý.
c. Kế toán phát hành trái phiếu chuyển đổi
Dự thảo mới đã hướng dẫn khá chi tiết liên quan đến trái phiếu chuyển đổi, điều này là cần thiết cho các doanh nghiệp. Tuy nhiên các hướng dẫn mới chỉ dừng lại ở các nghiệp vụ về phát hành, phân bổ chi phí cho phần nợ và phần vốn tại thời điểm phát hành, phân bổ chi phí vay từ trái phiếu, chuyển đổi và thanh toán trái phiếu khi đáo hạn, trong khi đó các nghiệp vụ về chuyển đổi trái phiếu trước khi đáo hạn mà khá nhiều công ty Việt Nam áp dụng như Vincom, Habubank,…mua lại trái phiếu trước khi đáo hạn chưa được hướng dẫn và bàn đến.
d. Trình bày thuyết minh theo Thơng tư 210/2009/TT-BTC
Thơng tư 210/2009/TT-BTC ban hành hướng dẫn trình bày, thuyết minh các thơng tin liên quan đến cơng cụ tài chính khi lập và trình bày báo cáo tài chính tuy nhiên Thơng tư này lại chưa đưa ra hướng dẫn về cách thức đo lường, định lượng các con số do đó gây ra khó khăn cũng như cản trở áp dụng thơng tư này trong thực tế. Trong năm tài chính kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2011, do việc thiếu hướng dẫn cách thức định lượng nên dẫn đến các báo cáo tài chính được thuyết minh chưa đầy đủ các thơng tin cho người sử dụng thông tin trên báo cáo tài chính.
e. Hướng dẫn quyền chọn mua, chọn bán cơng cụ vốn của tổ chức phát hành
Dự thảo kế toán hướng dẫn về cơng cụ tài chính phái sinh đã được ban hành, tuy nhiên phạm vi hướng dẫn của dự thảo này mới chỉ dừng lại ở chỗ hướng dẫn các giao dịch phái sinh về lãi suất, tiền tệ, hàng hóa và chứng khốn. Hướng dẫn này vẫn chưa theo kịp thực trạng các sử dụng các công cụ phái sinh ở Việt Nam. Hiện nay ở Việt Nam, quyền chọn mua và quyền chọn bán cổ phiếu của tổ chức phát hành đã bắt đầu được sử dụng một cách rộng rãi nhưng vẫn chưa có một văn bản nào đề cập đến. Điều này sẽ gây khó khăn cho các doanh nghiệp có sử dụng nghiệp vụ này khi trình bày các thơng tin trên báo cáo tài chính.
KẾT LUẬN CHƯƠNG 2
Tóm lại, Việt Nam đã bắt đầu chú trọng và hoàn thiện chế độ kế tốn về cơng cụ tài
chính theo hướng tiếp cận với chuẩn mực kế toán quốc tế biểu hiện là việc ban hành thông tư 210/2009/TT-BTC – Hướng dẫn áp dụng chuẩn mực kế tốn quốc tế về trình bày báo cáo tài chính và thuyết minh thơng tin đối với cơng cụ tài chính dựa trên IAS 32 và IFRS 7. Tuy nhiên nhìn chung, chuẩn mực kế toán Việt Nam về công cụ tài chính vẫn cịn nhiều điểm chưa hồn thiện, chưa đáp ứng và theo kịp thực tế đang diễn ra trong nền kinh tế cũng như ở các tổ chức gây khó khăn cho các tổ chứ này khi áp dụng như các vấn đề về giá trị sau ghi nhận ban đầu của cơng cụ tài chính, kế tốn cổ phiếu ưu đãi, kế toán phát hành trái phiếu chuyển đổi, trình bày và thuyết minh thơng tin theo hướng dẫn Thơng tư 210/2009/TT-BTC, hướng dẫn quyền chọn mua, chọn bán công cụ vốn của tổ chức phát hành. Do đó, Việt Nam cần sớm nghiên cứu và ban hành các hướng dẫn này nhằm mục đích tháo gỡ các khó khăn cho các tổ chức cũng như đáp ứng yêu cầu hội nhập nền kế tốn quốc tế.
CHƯƠNG 3: CÁC GIẢI PHÁP NHẰM HỒN THIỆN CHẾ ĐỘ KẾ TỐN VIỆT NAM VỀ CƠNG CỤ TÀI CHÍNH
3.1. Quan điểm
3.1.1.Áp dụng có chọn lọc chuẩn mực kế tốn quốc tế về cơng cụ tài chính
Để thúc đẩy phát triển kinh tế trong nước và gia tăng hội nhập kinh tế quốc tế và đồng thời tạo điều kiện cho các công ty Việt Nam tham gia hội nhập thị trường vốn quốc tế hay tạo niềm tin cho các nhà đầu tư nước ngồi góp phần thúc đẩy đầu tư vào Việt Nam thì việc ban hành chuẩn mực và các văn bản hướng dẫn kế tốn về cơng cụ tài chính phù hợp với thơng lệ kế tốn quốc tế, chuẩn mực kế toán quốc tế là xu hướng tất yếu, đáp ứng yêu cầu thơng tin và cung cấp thơng tin tài chính trung thực và hợp lý. Ngoài ra, để đáp ứng với sự phát triển của thị trường vốn, thị trường tiền tệ, thị trường chứng khoán phái sinh ở trong nước, sự ra đời của chuẩn mực và các hướng dẫn kế tốn về cơng cụ tài chính sẽ tạo ra một cơ sở pháp lý đồng thời tạo ra sự nhất quán và đồng bộ trong việc trình bày các thông tin về công cụ tài chính. Tuy nhiên khi vận dụng chuẩn mực kế toán quốc tế để ban hành chuẩn mực kế tốn trong nước về cơng cụ tài chính chúng ta cần lưu ý lựa chọn các quy định phù hợp với đặc thù, sự phát triển kinh tế ở Việt Nam. Chuẩn mực kế toán quốc tế là nguồn dữ liệu tham khảo khi xây dựng phát triển chuẩn mực kế tốn Việt Nam nói chung và chuẩn mực kế tốn Việt Nam về cơng cụ tài chính nói riêng nhưng chúng ta khơng được áp dụng toàn bộ chuẩn mực kế toán quốc tế do những nguyên nhân sau:
Sự khác nhau về đặc thù về môi trường kinh doanh, mơi trường văn hóa, mơi trường và pháp lý chính trị giữa các quốc gia;
Sự khác nhau về đặc điểm hệ thống kế toán của mỗi nước; Sự khác nhau về mức độ phát triển kinh tế của mỗi quốc gia.
3.1.2. Xây dựng lộ trình hợp lý khi áp dụng chuẩn mực kế tốn quốc tế về cơng cụ tài chính
Chuẩn mực kế tốn về cơng cụ tài chính được đánh giá là chuẩn mực khó nhất trong các chuẩn mực kế tốn. Nội dung các chuẩn mực này phức tạp, khơng chỉ đơn thuần bộ phận tài chính kế tốn của tổ chức có thể thực hiện được, mà trong nhiều trường hợp, sẽ phải có sự chuẩn bị đầy đủ về hệ thống cơng nghệ thơng tin, quy trình nghiệp vụ, cơ sở dữ liệu… để cung cấp thơng tin. Do đó khi áp dụng chuẩn mực kế tốn quốc tế về cơng cụ tài chính cần phải xây dựng một lộ trình hợp lý. Theo kinh nghiệm, khi áp dụng chuẩn mực kế toán quốc tế vào việc trình bày báo cáo tài chính, các quốc gia thường chia thành hai khu vực niêm yết và không niêm yết. Do các cơng ty niêm yết thường có quy mơ lớn, bộ máy kế tốn tài chính lớn, u cầu thơng tin từ người sử dụng thông tin cao nên thường áp dụng trước sau đó mới đến các cơng ty không niêm yết. Học hỏi từ các kinh nghiệm này và xuất phát từ trình độ kế tốn ở Việt Nam thấp, không đồng đều, người viết đề xuất nên xây dựng lộ trình áp dụng chuẩn mực kế tốn quốc tế về cơng cụ tài chính như sau:
Thứ nhất: sẽ áp dụng bắt buộc với các công ty đại chúng niêm yết trước Thứ hai: sẽ áp dụng với các công ty đại chúng không niêm yết
Thứ ba: sẽ áp dụng cho các thành phần còn lại
Việc áp dụng từng bước sẽ giúp các cơng ty cịn lại có điều kiện chuẩn bị thông tin, đồng thời học hỏi từ kinh nghiệm các công ty khác.
3.2. Nguyên tắc
Việc ban hành mới và cập nhật hệ thống chuẩn mực kế tốn Việt Nam về cơng cụ tài chính phải được thực hiện theo các nguyên tắc sau: