2.2 Tình hình lập Báo cáo tài chính hợp nhất tại cơng ty
2.2.1 Nội dung tổ chức công việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất tại cơng
2.2.1.1 Vấn đề phân công, phân nhiệm trong bộ máy kế toán
Tại phịng kế tốn cơng ty mẹ và cơng ty con hiện nay đều chưa có bộ phận kế toán chuyên phụ trách phần thu thập dữ liệu, tổng hợp và lập BCTC HN.
- Tại cơng ty mẹ kế tốn tổng hợp sẽ là người chịu trách nhiệm lập BCTC HN. Trên cơ sở đó kế tốn tổng hợp cần thơng tin gì cho việc hợp nhất sẽ yêu cầu người phụ trách bộ phận cung cấp thông tin chẳng hạn như : thông tin từ các giao dịch bán hàng sẽ do kế toán bán hàng cung cấp, hàng tồn kho sẽ do kế tốn kho cung cấp, cơng nợ sẽ do kế tốn cơng nợ cung cấp… những thơng tin mà khơng bộ phận nào cung cấp được thì kế tốn tổng hợp sẽ là người theo dõi và tổng hợp.
- Tại công ty con, cuối mỗi niên độ trên cơ sở những thơng tin từ phịng kế tốn cơng ty mẹ u cầu, kế toán tổng hợp tổng hợp lại chuyển các bộ phận có liên quan cung cấp thơng tin và nộp lại cho kế tốn tổng hợp. Sau đó kế tốn tổng hợp chuyển về phịng kế tốn cơng ty mẹ.
2.2.1.2 Quy trình thực hiện
a. Tiếp nhận và kiểm sốt thơng tin đầu vào
Cơng ty mẹ có trách nhiệm lập BCTC HN. Cơ sở để lập BCTC hợp nhất là BCTC riêng của công ty mẹ, các BCTC riêng của tồn bộ cơng ty con, BCTC của các công ty liên doanh, liên kết với công ty mẹ. Nếu công ty con, công ty liên doanh liên kết đã được kiểm tốn thì phải gửi BCTC đã được kiểm tốn về cho bộ phận kế tốn hợp nhất.
Ngồi ra để biết chi tiết hơn các thông tin phục vụ công tác hợp nhất, bộ phận kế tốn hợp nhất tại cơng ty mẹ đã thiết kế một số biểu mẫu yêu cầu các công ty con cung cấp thông tin, đặc biệt là những thông tin về giao dịch mua bán nội bộ phát sinh giữa các đơn vị thành viên trong Công ty. Cụ thể như sau: (Xem phụ lục 04)
- Bảng 01: Các khoản đầu tư vào công ty con
Bảng này được lập nhằm xác định phần vốn của công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của cơng ty con và lợi ích của cổ đông thiểu số, phục vụ cho việc thực hiện
44
bút toán loại trừ giá trị ghi sổ khoản đầu tư của công ty mẹ trong từng công ty con và phần vốn của công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của cơng ty con và bút tốn tách lợi ích của cổ đơng thiểu số theo quan điểm hợp nhất.
- Bảng 02: Báo cáo tình hình thanh tốn cổ tức
Bảng này thu thập thơng tin về tình hình nhận cổ tức của cơng ty Sapharco từ các công ty con, công ty liên doanh, liên kết. Trong bảng thể hiện số cổ tức đã nhận được trong năm.
- Bảng 03: Bảng kê các giao dịch về bán hàng hóa, cung cấp dịch vụ trong nội bộ Công ty, Bảng này cung cấp thông tin về các giao dịch bán hàng, cung cấp dịch vụ nội bộ để điều chỉnh loại trừ lãi (lỗ) nội bộ chưa thực hiện, doanh thu và giá vốn nội bộ.
Các thơng tin chính cần cung cấp bao gồm: doanh thu, giá vốn, trị giá hàng tồn kho cuối kỳ, lãi (lỗ) chưa thực hiện trong hàng tồn kho cuối kỳ
- Bảng 04: Bảng theo dõi tình hình cơng ty liên doanh, liên kết
Bảng này thu thập thông tin về vốn chủ sở hữu của công ty liên doanh, liên kết tại thời điểm cuối năm, nhằm phục vụ cho việc điều chỉnh giá trị ghi sổ của khoản đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết theo phương pháp vốn chủ sở hữu khi lập báo cáo tài chính hợp nhất. Các chỉ tiêu trong bảng bao gồm: tên cơng ty, tỷ lệ lợi ích, Vốn chủ sở hữu và lợi nhuận sau thuế trên báo cáo kết quả kinh doanh.
Các khoản công nợ phải thu, phải trả nội bộ thì căn cứ vào chi tiết khoản phải thu, phải trả giữa hai bên và bảng đối chiếu công nợ cuối kỳ.
Thời hạn quy định nộp các BCTC riêng và thông tin hợp nhất chậm nhất là 60 ngày kể từ ngày kết thúc niên độ, tuy nhiên trên thực tế có những đơn vị đã rất chậm trễ, quá thời hạn 60 ngày mà vẫn chưa nộp báo cáo về Phịng kế tốn cơng ty mẹ, việc chậm trễ này đã làm ảnh hưởng rất lớn đến tiến độ lập BCTC HN của cả Công ty.
Như vậy, kế tốn cơng ty mẹ đã xây dựng được một số mẫu biểu cung cấp thông tin phục vụ công tác hợp nhất BCTC. Những bảng biểu này yêu cầu cung cấp chi tiết thông tin về công ty và những giao dịch nội bộ, về cơ bản là cung cấp được
45
thông tin và đáp ứng được yêu cầu để điều chỉnh loại trừ các giao dịch nội bộ trước khi lập BCĐKT hợp nhất và BCKQHĐKD hợp nhất.
b. Điều chỉnh và xử lý thông tin
Sau khi tiếp nhận các thông tin từ các bộ phận cung cấp, Kế tốn tổng hợp cơng ty mẹ tiến hành kiểm tra tính đầy đủ, phù hợp của các thơng tin cần thiết cho việc hợp nhất, sau đó tiến hành thực hiện các bút tốn điều chỉnh và loại trừ:
- Loại trừ toàn bộ giá trị ghi sổ khoản đầu tư của Công ty mẹ trong từng Công ty con và phần vốn của Công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của Công ty con
- Tách lợi ích của cổ đơng thiểu số - Loại trừ các giao dịch nội bộ:
+ Doanh thu, giá vốn của hàng hoá, dịch vụ cung cấp giữa các đơn vị trong nội bộ Công ty, cổ tức đã phân chia và đã ghi nhận phải được loại trừ toàn bộ.
+ Các khoản lãi (lỗ) chưa thực hiện phát sinh từ các giao dịch trong nội bộ Công ty đang nằm trong giá trị tài sản (như hàng tồn kho) phải được loại trừ hoàn toàn.
+ Số dư các khoản mục phải thu, phải trả trên Bảng cân đối kế toán giữa các đơn vị trong cùng Cơng ty phải được loại trừ hồn tồn.
+ Đối với bảng lưu chuyển tiền tệ thì sẽ thực hiện loại trừ các dòng tiền nội bộ.
c. Tổng hợp và lập BCTC HN
Từ các dữ liệu trên kế toán tổng hợp sẽ thực hiện việc ghi sổ vào Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh (xem phụ lục 04), đây sẽ là căn cứ để lập bảng cân đối kế toán hợp nhất và báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất.
2.2.2 Trình tự và phƣơng pháp lập cụ thể 2.2.2.1 Bảng cân đối kế toán hợp nhất
Việc lập bảng cân đối kế toán hợp nhất được thực hiện theo chuẩn mực kế tốn số 25 VAS 25 - Báo cáo tài chính hợp nhất và kế tốn khoản đầu tư vào Cơng ty con và các chuẩn mực có liên quan. Các chuẩn mực này đã được cụ thể hóa từ cách hạch tốn, các bút toán điều chỉnh khi hợp nhất, cho đến việc lập BCTC hợp
46
nhất cho các tập đồn, Tổng cơng ty thơng qua thông tư hướng dẫn số 161/2007/TT-BTC của Bộ Tài Chính và thơng tư số 21/2006/TT-BTC. Công ty Sapharco tiến hành lập bảng cân đối kế toán hợp nhất theo các bước sau đây:
- Bước 1 : Hợp cộng từng chỉ tiêu trên bảng cân đối kế toán
Căn cứ vào báo cáo tài chính riêng của cơng ty mẹ và các cơng ty con, kế tốn tổng hợp công ty mẹ sẽ tiến hành hợp nhất theo cách hợp cộng ngang vào các chỉ tiêu tương ứng trên bảng cân đối kế tốn để có được số liệu hợp nhất.
- Bước 2 : Loại trừ toàn bộ giá trị ghi sổ khoản đầu tư của công ty mẹ trong từng công ty con và phần vốn chủ sở hữu của công ty con.
Căn cứ vào các báo cáo riêng của công ty mẹ và các công ty con và bảng 01 - Các khoản đầu tư vào công ty con. Đến thời điểm 31/12/2011 Công ty Sapharco có hai cơng ty con được điều chỉnh khi hợp nhất là Công ty TNHH MTV Dược phẩm và Sinh học Y tế (Mebiphar) với tỷ lệ lợi ích và quyền biểu quyết 100% và Công ty CP Dược phẩm và Dịch vụ y tế Khánh Hội với tỷ lệ lợi ích và quyền biểu quyết 51%.
Đến ngày 31/12/2011 Số dư tài khoản đầu tư vào công ty con của Công ty Sapharco là 82.890.868.415 VNĐ chi tiết cho Công ty Mebiphar và Công ty Khánh Hội lần lượt là 81.870.868.415 VNĐ và 1.020.000.000 VNĐ kết hợp với bảng 01 – Các khoản đầu tư vào công ty con . Bút toán điều chỉnh giảm vốn đầu tư của chủ sở hữu và khoản đầu tư vào công ty con được thực hiện như sau:
Nợ Vốn đầu tư của chủ sở hữu – TK 4111 82.890.868.415
- Công ty Mebiphar 81.870.868.415
- Cơng ty Khánh Hội 1.020.000.000
Có Đầu tư vào cơng ty con – TK 221 82.890.868.415 - Bước 3 : Phân bổ lợi thế thương mại
Các công ty con của công ty Sapharco được thành lập từ công ty mẹ và các nhà đầu tư khác nên không phát sinh lợi thế thương mại khi hợp nhất báo cáo tài chính.
47
Trong Bảng cân đối kế tốn hợp nhất, lợi ích của cổ đông thiểu số trong giá trị tài sản thuần của các Cơng ty con được xác định và trình bày thành một dịng riêng biệt.
Đối với Cơng ty mẹ Sapharco chỉ có Cơng ty Khánh Hội là có cổ đơng thiểu số. Vào ngày 31/12/2011 Cơng ty Khánh Hội có tình hình như sau:
ĐVT: VNĐ
Tỷ lệ kiểm sốt 51%
Tỷ lệ lợi ích 51%
Tỷ lệ lợi ích của cổ đơng thiểu số 49%
Vốn đầu tư của chủ sở hữu 2.000.000.000
Quỹ đầu tư phát triển tại thời điểm 31/12/2011 3.017.752.285 Quỹ đầu tư phát triển tăng trong năm 2011 195.063.086 Quỹ dự phịng tài chính tại thời điểm 31/12/2011 359.097.069 Quỹ dự phịng tài chính tăng trong năm 2011 39.337.968 Lợi nhuận sau thuế năm 2011 trên KQKD 793.915.750
Bút tốn tách Lợi ích của cổ đơng thiểu số được Công ty Sapharco thực hiện như sau:
Nợ Vốn đầu tư của chủ sở hữu – TK 4111 980.000.000 Nợ Quỹ đầu tư phát triển – TK 414 1.478.698.620 Nợ Quỹ dự phịng tài chính – TK 415 175.957.564 Có Lợi ích của CĐTS – TK 439 2.634.656.184
Với bút tốn trên cơng ty Sapharco đã khơng tách lợi ích của CĐTS từ đầu kỳ báo cáo và ghi nhận lợi ích của cổ đông thiểu số từ kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ mà gộp chung lại đồng thời cũng không điều chỉnh giảm quỹ đầu tư phát triển và quỹ dự phịng tài chính tương ứng với tỷ lệ lợi ích của cổ đơng thiểu số từ việc trích lập thêm quỹ đầu tư phát triển và quỹ dự phịng tài chính trong kỳ.
48
- Bước 5 : Loại trừ tồn bộ các giao dịch nội bộ trong Cơng ty
+ Loại trừ ảnh hƣởng của giao dịch bán hàng trong nội bộ Công ty
Trong Báo cáo tài chính hợp nhất, doanh thu và giá vốn của hàng tiêu thụ trong nội bộ Cơng ty phải được loại trừ tồn bộ. Các khoản lãi, lỗ chưa thực hiện từ các giao dịch bán hàng đang phản ánh trong giá trị của hàng tồn kho cũng phải được loại trừ hoàn toàn.
Lãi hoặc lỗ chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho cuối kỳ được xác định như sau: Lãi hoặc lỗ chưa thực hiện trong hàng tồn kho cuối kỳ = Giá trị hàng tồn kho cuối kỳ tính theo giá bán nội bộ
-
Giá trị của hàng tồn kho cuối kỳ tính theo giá vốn của bên bán hàng
Lãi hoặc lỗ chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho cuối kỳ phải được loại trừ khỏi giá trị hàng tồn kho cuối kỳ, đồng thời lãi hoặc lỗ chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho đầu kỳ cũng phải được loại trừ khỏi giá vốn hàng bán trong kỳ.
Tuy nhiên trong năm 2011 tất cả các lô hàng mà công ty con bán cho công ty mẹ và ngược lại đều được xác định là tiêu thụ hết nên nghiệp vụ này không ảnh hưởng đến BCĐKT hợp nhất.
+ Loại trừ công nợ nội bộ
Đến ngày 31/12/2011 căn cứ vào sổ chi tiết tài khoản phải thu của khách hàng và tài khoản phải trả cho người bán của công ty mẹ và công ty con cùng bảng đối chiếu cơng nợ, Kế tốn tổng hợp cơng ty mẹ sẽ tiến hành loại trừ công nợ nội bộ, bút toán điều chỉnh như sau :
Đối với Công ty Mebiphar
Nợ Phải trả người bán – TK 331 11.708.340
Có Phải thu của khách hàng – TK 131 11.708.340 Đối với Công ty Khánh Hội
Nợ Phải trả người bán – TK 331 45.900.000
49
+ Bút toán điều chỉnh giá trị khoản đầu tƣ vào công ty liên doanh, liên kết khi hợp nhất
Căn cứ vào các báo cáo tài chính riêng mà các cơng ty liên doanh, liên kết gửi về phịng kế tốn Cơng ty mẹ và bảng 04 – Bảng theo dõi tình hình cơng ty liên doanh, liên kết, kế tốn tổng hợp cơng ty mẹ sẽ tiến hành điều chỉnh giá trị khoản đầu tư vào cơng ty liên doanh, liên kết, bút tốn được thực hiện như sau:
Vì số lượng cơng ty liên doanh, liên kết của Công ty Sapharco khá nhiều nên tác giả chỉ chọn 1 công ty liên kết, 1 công ty liên doanh làm đại diện cho bút toán điều chỉnh, các cơng ty cịn lại hạch tốn tương tự.
Đến ngày 31/12/2011 Công ty Cổ phần Dược phẩm Dược liệu Mephardic có tình hình như sau:
Cơng ty Cổ phần Dƣợc phẩm Dƣợc Liệu Mephardic
Tỷ lệ sở hữu 43,44%
Tỷ lệ lợi ích 43,44%
Vốn chủ Sở hữu tại ngày 31/12/2011 theo báo cáo
Vốn đầu tư của chủ sở hữu TK 4111 64.816.340.000 Thặng dư vốn cổ phần 4112 913.497.000
Cổ phiếu quỹ 419 (93.405.000)
Quỹ đầu tư phát triển 414 20.112.151.062 Quỹ dự Phịng tài chính 415 6.440.881.433 Lợi nhuận chưa phân phối 421 tại thời điểm
31/12/2011
26.746.779.927
50 Bút toán điều chỉnh:
Nợ đầu tư vào công ty liên kết – TK 223 23.509.686.480 Có Thặng dư vốn cổ phần – TK 4112 396.823.097 Có Cổ phiếu quỹ – TK 419 (40.575.132) Có Quỹ đầu tư phát triển – TK 414 8.736.718.421 Có Quỹ dự Phịng tài chính – TK 415 2.797.918.894 Có Lợi nhuận chưa phân phối – TK 421 11.618.801.200 Cơng ty CP mắt kính Sài Gịn – Leningrad có tính hình như sau:
Cơng ty CP mắt kính Sài Gịn - Leningrad Tỷ lệ sở hữu gián tiếp qua Công ty con Mebiphar
49,00%
Vốn chủ sở hữu của Cơng ty CP Mắt kính Sài Gịn - Leningrad vào thời điểm 31/12/2011
Vốn đầu tư của chủ sở hữu 4111 6.630.000.000 Quỹ khác thuộc vốn chủ sở hữu 418 (34.000.000)
Lợi nhuận chưa phân phối 421 963.717.142 Lợi nhuận sau thuế của Cơng ty CP mắt kính Sài
Gịn – Leningrad trong năm 2011 trên KQKD
963.717.142 Bút toán điều chỉnh:
Nợ Đầu tư vào công ty liên doanh – TK 222 455.561.400
Có Quỹ khác thuộc vốn chủ sở hữu – TK 418 (16.660.000) Có Lợi nhuận chưa phân phối – TK 421 472.221.400 Với các bút tốn trên Cơng ty mẹ Sapharco đã không tách phần xác định và ghi nhận phần lãi hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty liên doanh, liên kết và các khoản điều chỉnh khác từ sau ngày đầu tư đến cuối kỳ kế toán trước liền kề và xác định và ghi nhận phần lãi hoặc lỗ trong kỳ báo cáo của nhà đầu tư trong công ty liên doanh, liên kết.
51
Đến ngày 31/12/2011 căn cứ vào báo cáo tài chính riêng của công ty Mebiphar chi tiết khoản Vốn góp liên doanh và Cơng ty CP mắt kính Sài Gịn – Leningrad chi tiết khoản Vốn đầu tư của chủ sở hữu, bên cơng ty Mebiphar có sự chênh lệch với Công ty liên doanh 74.914.787 VNĐ. Chênh lệch này là do thực hiện cổ phần hóa Xí nghiệp liên doanh mắt kính Sài Gịn – Leningrad nên có sự