CHƯƠNG 1 TỔNG QUAN VỀ KẾ TOÁN TRÁCH NHIỆM
1.4 Các chỉ tiêu đánh giá thành quả của các trung tâm trách nhiệm
Mục đích của KTTN là đo lường, đánh giá trách nhiệm của từng TTTN trong việc thực hiện nhiệm vụ được giao hay còn gọi là thành quả quản lý. Có hai chỉ tiêu dùng để đo lường, đánh giá thành quả quản lý là chỉ tiêu kết quả và chỉ tiêu hiệu quả:
Chỉ tiêu kết quả: là chỉ tiêu phản ánh mức độ thực tế đạt được của một TTTN trong việc thực hiện nhiệm vụ đề ra. Ví dụ: sản lượng SX thực tế, doanh thu thực hiện
Chỉ tiêu hiệu quả: là tỷ lệ giữa đầu ra so với đầu vào của một TTTN, tức trung bình kết quả mang lại trên mỗi đơn vị đầu vào. Ví dụ: chỉ tiêu LN trên vốn. Ngược lại, tỷ lệ so sánh đầu vào và đầu ra cho biết trung bình số lượng đầu vào tiêu hao cho mỗi đơn vị đầu ra. Ví dụ: mức tiêu hao NVL trên mỗi SP tạo ra.
Đánh giá trách nhiệm quản lý của các cấp quản lý tại các TTTN bằng cách lấy các chỉ tiêu thực hiện của các TTTN, so sánh đối chiếu với các chỉ tiêu dự toán ban đầu trên cả hai mặt kết quả và hiệu quả.
1.4.1 Chỉ tiêu đánh giá thành quả của trung tâm chi phí
Nhiệm vụ của nhà quản trị trung tâm CP là kiểm soát hoạt động của bộ phận mình ở mức CP thấp nhất để tối đa hóa lợi nhuận. Để thực hiện mục tiêu đó nhà quản trị cần xác định được nguồn gốc của CP để tìm ra nguyên nhân và giải pháp kiểm soát CP. Mỗi loại trung tâm CP có tính chất, đặc điểm CP khác nhau nên chỉ tiêu đánh giá thành quả cũng khác nhau. Cụ thể:
a. Trung tâm chi phí định mức: đối với trung tâm này thì đầu ra có thể xác định
và lượng hóa bằng tiền dựa trên cơ sở đã biết trước phần phí tổn “đầu vào” cần thiết để SX một đơn vị đầu ra. Ví dụ: phân xưởng SX có thể ước tính được CP tạo ra một SP thông qua định mức tiêu hao NVL, CP nhân công trực tiếp và CP sản xuất chung.
Về mặt kết quả: thành quả của trung tâm CP định mức được đánh giá qua mức độ hoàn thành kế hoạch SX trên cơ sở đảm bảo đúng thời hạn và tiêu chuẩn kỹ thuật.
Về mặt hiệu quả: thành quả của trung tâm CP định mức được đánh giá trên cơ sở so sánh chi phí SX thực tế và định mức. Qua đó phân tích biến động và xác định nguyên nhân tác động đến tình hình thực hiện định mức chi phí.
Các chỉ tiêu đánh giá thành quả trung tâm CP định mức thể hiện tại bảng 1.1 như sau:
Bảng 1.1: Chỉ tiêu đánh giá thành quả trung tâm chi phí định mức Chỉ tiêu Chỉ tiêu kết quả / hiệu quả Chỉ tiêu đánh giá thành quả
Kết quả -Số lượng SP, dịch vụ tạo ra -Mức chênh lệch giữa số lượng sản xuất thực tế và kế hoạch.
Hiệu quả -Hao phí nguồn lực trên số lượng SP (CP NVL, CP NC, CP SXC) -Giá thành SP
-Mức chênh lệch giữa CP SX thực tế và CP định mức, giá thành thực tế với giá thành định mức.
b. Trung tâm chi phí dự tốn: ở trung tâm này thì đầu ra khơng thể lượng hóa được bằng tiền một cách chính xác (ví dụ đầu ra của phịng kế tốn là các báo cáo) và khơng có mối quan hệ chặt chẽ với đầu vào, không thể so sánh được.
Về mặt kết quả: thành quả của trung tâm chi phí dự tốn có thể được đánh giá dựa trên mức độ hoàn thành kế hoạch của trung tâm.
Về mặt hiệu quả: thành quả của trung tâm chi phí dự tốn được đo lường trên cơ sở so sánh giữa chi phí thực tế với chi phí dự tốn của trung tâm, mức chênh lệch này là căn cứ để đánh giá khả năng kiểm sốt chi phí tại bộ phận này.
1.4.2 Chỉ tiêu đánh giá thành quả của trung tâm doanh thu
Trách nhiệm của nhà quản trị tại trung tâm doanh thu là tổ chức hoạt động tiêu thụ SP, dịch vụ sao cho DT trong kỳ đạt được cao nhất. Do đó,
Về mặt kết quả: thành quả của trung tâm DT được đo lường trên cơ sở so sánh DT thực hiện với DT dự tốn và phân tích mức chênh lệch này do ảnh hưởng của các yếu tố như giá bán, sản lượng tiêu thụ hay cơ cấu sản phẩm.
Về mặt hiệu quả: do đầu ra của trung tâm DT được lượng hóa bằng tiền, nhưng đầu vào thì khơng, do trung tâm này khơng chịu trách nhiệm về giá thành SP hay giá vốn hàng bán, trong khi đó CP phát sinh tại trung tâm DT thì khơng thể được so sánh với DT của trung tâm. Cho nên để đánh giá thành quả của trung tâm DT sẽ dựa vào mức chênh lệch giữa CP thực tế phát sinh trong quá trình bán hàng để đạt được mức DT thực tế trên so với CP bán hàng dự toán của trung tâm.
Cụ thể, các chỉ tiêu đánh giá thành quả trung tâm DT như sau:
Bảng 1.2: Chỉ tiêu đánh giá thành quả của trung tâm doanh thu Chỉ tiêu Chỉ tiêu kết quả / hiệu quả Chỉ tiêu đánh giá thành quả
Kết quả - Doanh thu bán hàng - Sản lượng
- Giá bán
- Chi phí bán hàng
- Mức chênh lệch giữa DT thực tế so với DT dự toán
- Mức chênh lệch giữa sản lượng, giá bán, chi phí bán hàng giữa thực tế so với dự toán
Hiệu quả
- Tỷ lệ chi phí bán hàng trên doanh thu
- Mức chênh chênh lệch giữa tỷ lệ CP bán hàng trên DT giữa thực tế so với dự toán
1.4.3 Chỉ tiêu đánh giá thành quả của trung tâm lợi nhuận
Trách nhiệm của nhà quản trị tại trung tâm lợi nhuận là tổ chức hoạt động kinh doanh sao cho lợi nhuận đạt được là cao nhất.
Về mặt kết quả: thành quả của trung tâm LN được đánh giá thơng qua xem xét tình hình thực hiện dự tốn LN, qua đó phân tích mức chênh lệch do ảnh hưởng của các nhân tố liên quan như giá bán, lượng bán, cơ cấu sản phẩm tiêu thụ. Đồng thời
cũng xem xét mức chênh lệch số dư đảm phí bộ phận thực tế và dự toán để đánh giá thành quả trung tâm này.
Về mặt hiệu quả: do có thể lượng hóa được bằng tiền cả đầu vào và đầu ra nên thành quả trung tâm LN có thể đo bằng tỷ suất LN trên DT hay tỷ suất DT trên CP. Cụ thể, các chỉ tiêu đánh giá thành quả trung tâm lợi nhuận thể hiện tại bảng 1.3 như sau:
Bảng 1.3: Chỉ tiêu đánh giá thành quả của trung tâm lợi nhuận Chỉ tiêu Chỉ tiêu kết quả/hiệu quả Chỉ tiêu đánh giá thành quả
Kết quả -Lợi nhuận (LN) -Doanh thu (DT) -Giá bán
-Số dư đảm phí
-Mức chênh lệch giữa LN thực tế so với LN dự toán
-Mức chênh lệch giữa DT, giá bán, số dư đảm phí giữa thực tế so với dự tốn
Hiệu quả -Tỷ suất LN trên DT -Tỷ lệ DT trên CP
-Mức chênh lệch tỷ suất LN trên DT giữa thực tế với kế hoạch
-Mức chênh lệch tỷ suất DT trên CP giữa thực tế với kế hoạch
1.4.4 Chỉ tiêu đánh giá thành quả của trung tâm đầu tư
Nhà quản trị tại các trung tâm đầu tư không chỉ chịu trách nhiệm về lợi nhuận mà còn chịu trách nhiệm về vốn đầu tư để tạo ra mức lợi nhuận đó.
Về mặt kết quả: để đánh giá thành quả của trung tâm đầu tư, NQT sử dụng chỉ tiêu tương tự các chỉ tiêu đánh giá thành quả của trung tâm LN, và ngồi ra cịn so sánh DT và CP có thể kiểm soát giữa thực tế và dự toán.
Về mặt hiệu quả: nhà quản trị sử dụng các thước đo thành quả đối với các khoản vốn đầu tư thuộc quyền kiểm soát của nhà quản trị tại các trung tâm đầu tư như: Tỷ lệ hoàn vốn đầu tư (ROI); Lợi nhuận cịn lại (RI).
Tỷ lệ hồn vốn đầu tư (ROI): được tính dựa trên lợi nhuận hoạt động và tài sản
ROI=Lợi nhuận hoạt động/ Tài sản được đầu tư
Trong đó: Tài sản được đầu tư cịn gọi là tài sản hoạt động bình quân, gồm các khoản như tiền, khoản phải thu, HTK, tài sản cố định và tài sản khác, mà không bao gồm các tài sản thuộc hoạt động đầu tư tài chính ngắn hạn và dài hạn, giá trị đất đai để xây dựng nhà xưởng trong tương lai, giá trị tài sản thuê ngoài,…Tài sản hoạt động bình qn được tính bình qn giữa đầu năm và cuối năm.
LN hoạt động là LN trước thuế và lãi vay (EBIT) là LN do sử dụng tài sản được đầu tư mang lại mà không phân biệt nguồn tài trợ các tài sản đó (khơng bao gồm LN từ hoạt động đầu tư tài chính, LN khác). Lý do sử dụng EBIT là để phù hợp với DT và tài sản hoạt động đã tạo ra nó, đồng thời để đảm bảo sự cơng bằng trong đánh giá thành quả giữa các trung tâm đầu tư có đi vay và khơng đi vay.
Nhân tố ảnh hưởng đến ROI:
Cơng thức tính ROI triển khai phương trình Dupont: !"# =%ợ' )ℎ+ậ) ℎ-ạ/ độ)2
3-4)ℎ /ℎ+ ×
3-4)ℎ /ℎ+ 6à' 8ả) đượ; đầ+ /ư
Hay ROI= Tỷ suất lợi nhuận trên doanh thu x Số vòng quay của tài sản
Tỷ suất lợi nhuận trên DT và số vòng quay của tài sản giải thích sự biến động của ROI của một trung tâm đầu tư và sự khác nhau của ROI giữa các trung tâm đầu tư.
Nhược điểm của ROI: đó là chú trọng đến q trình sinh lời ngắn hạn hơn dài hạn nên dễ bỏ qua cơ hội đầu tư mới, nó chưa tính đến CP sử dụng vốn và yếu tố lạm phát. Ngoài ra nếu nhà quản lý được đánh giá bằng ROI thì họ có thể tìm mọi cách để tăng ROI, điều này có thể khơng hồn tồn phù hợp với mục tiêu chung của DN. Bên cạnh đó thì ROI có thể khơng hồn toàn chịu sự điều hành của NQT trung tâm đầu tư vì tài sản của nó có thể được quyết định bởi các NQT cấp trên.
Để khắc phục hạn chế của ROI, doanh nghiệp có thể sử dụng chỉ tiêu RI
Lợi nhuận còn lại (RI): là phần còn lại của lợi nhuận hoạt động sau khi trừ đi lợi nhuận mong muốn tối thiểu từ tài sản được đầu tư của trung tâm đầu tư.
RI = Lợi nhuận hoạt động – (Vốn đầu tư x Tỷ lệ hoàn vốn đầu tư tối thiểu)
Mục tiêu của việc sử dụng RI: chỉ số RI cho biết LN thực tế mang về là bao nhiêu, sau khi trừ đi các khoản CP sử dụng vốn để có được LN trên; đồng thời RI cũng cịn cho biết rằng có nên đầu tư gia tăng hay không khi mà chỉ tiêu ROI không đủ cơ sở quyết định.
LN còn lại càng lớn thì LN hoạt động tạo ra càng nhiều hơn LN mong muốn tối thiểu, khi đó thành quả quản lý của các nhà quản trị ở trung tâm đầu tư càng được đánh giá cao. Do đó, LN cịn lại RI khuyến khích các nhà quản trị thực hiện các khoản đầu tư mới có khả năng sinh lợi và nó cũng khắc phục được nhược điểm của ROI. LN còn tại RI là một chỉ tiêu tuyệt đối, không giống như ROI là một chỉ tiêu tương đối.
Nhược điểm khi sử dụng chỉ tiêu RI: Vì được tính bằng số tuyệt đối nên nó sẽ
thiên về những bộ phận có quy mơ vốn lớn hơn nên nó khơng thể dùng để so sánh hiệu quả hoạt động của các trung tâm đầu tư có quy mơ khác nhau về tài sản được đầu tư.
Mỗi chỉ số ROI, RI đều có ưu và nhược điểm khác nhau. Để đánh giá kết quả của trung tâm đầu tư, NQT cần sử dụng kết hợp các chỉ tiêu trên và xem xét mức chênh lệch trong việc thực hiện các chỉ tiêu giữa thực tế và kế hoạch.