Birkin (1996, p.34) “EMA liên quan đến cung cấp và diễn giải các thông tin để trợ giúp nhà quản trị trong việc hoạch định, kiểm soát, ra quyết định và đánh giá thành quả thực hiện. Các thơng tin mơi trường cung cấp phải có định hướng tương lai và thích hợp cho việc ra quyết định”.
Bennett and James (1998, p.33)
“EMA là sự tạo lập, phân tích và sử dụng các thơng tin tài chính và phi tài chính để tối ưu hóa các thành quả
kinh tế và môi trường của DN và đạt được sự phát triển bền vững”.
Graff et al. (1998, p3- 4)
“EMA là cách thức mà các DN ghi nhận việc sử dụng vật liệu và chi phí mơi trường trong hoạt động kinh doanh của mình”.
Schaltegger and Burritt (2000, p.89)
“EMA được định nghĩa hẹp hơn là chỉ các ảnh hưởng đến môi trường trên khía cạnh tài chính của kế tốn giúp cho nhà quản trị đưa ra các quyết định và gắn trách nhiệm”.
Bonma and Correlj (2003)
“Là tập hợp con của kế tốn mơi trường là hệ thống kế toán và kỹ thuật cung cấp cho người ra quyết định và nhà quản lý thơng tin tài chính và phi tài chính về cơng ty hoặc tổ chức và mơi trường của nó”.
Burritt and Saka (2006)
“Là một cơng cụ quản lý môi trường tương đối mới được thiết kế ban đầu để theo dõi chi phí mơi trường và các dịng chảy mơi trường vật chất”.
(Nguồn: Burrit và Saka (2006) Như vậy, qua các khái niệm về EMA trên, cho thấy rằng EMA là công cụ thông tin quản lý trong nội bộ công ty nhằm cải thiện hiệu quả hoạt động về kinh tế và mơi trường. Nó được xem là một bộ cơng cụ hỗ trợ cho việc nhận dạng, thu thập, phân tích và sử dụng thơng tin về tài chính và phi tài chính cho việc ra quyết định nội bộ DN nhằm cải thiện hiệu quả hoạt động về kinh tế và môi trường.
2.1.2 Khái niệm về vận dụng kế tốn quản trị mơi trường
Theo Phạm Hoài Nam (2016), nội dung cơng tác kế tốn quản trị môi trường trong doanh nghiệp có thể tiếp cận dưới các góc độ sau:
- Tiếp cận theo chu trình cơng việc
- Tiếp cận theo các loại thơng tin của kế tốn quản trị môi trường
Theo Nguyễn Thị Hằng Nga (2019), thực hiện EMA bao gồm việc tổ chức thu thập thơng tin, xử lý thơng tin, phân tích thơng tin và cung cấp thông tin môi trường. Như vậy, việc vận dụng EMA được hiểu là EMA được kế toán sử dụng để cung cấp thông tin tiền tệ và vật chất cho quá trình ra quyết định, đánh giá hiệu quả môi trường so với mục tiêu đề ra, giúp cho nhà quản trị có trách nhiệm và chịu trách nhiệm về hoạt động quản lý của mình trong việc nâng cao trách nhiệm với môi trường.
2.1.3 Lịch sử ra đời và phát triển của kế tốn mơi trường
Các nghiên cứu về kế tốn mơi trường bắt đầu xuất hiện trong nửa cuối của thế kỷ 20. Theo Todea et al (2010), sự phát triển của kế tốn mơi trường có thể chia thành các giai đoạn:
- Giai đoạn 1971 - 1987: Đây là giai đoạn mà các nghiên cứu về kế tốn mơi
trường bắt đầu được quan tâm. Tuy nhiên, trong giai đoạn này, các nghiên cứu lý thuyết đầu tiên chưa tách biệt hai lĩnh vực kế tốn mơi trường và kế tốn xã hội. Sau đó, vào đầu những năm 80 của thế kỷ 20, các nghiên cứu bắt đầu phân biệt kế toán xã hội và kế tốn mơi trường, gia tăng các nghiên cứu về báo cáo môi trường so sánh với báo cáo xã hội. Cũng trong giai đoạn này, bắt đầu xuất hiện sách kế tốn viết về khía cạnh xã hội và mơi trường, tuy nhiên kiểm tốn mơi trường và kế tốn quản trị mơi trường chưa được tách biệt. Các xuất bản về kế tốn mơi trường cũng như các quy định của Luật pháp về môi trường rất ít.
- Giai đoạn 1988 - 1994: Vấn đề kế tốn mơi trường trở thành chủ đề được
bàn luận khá nhiều. Điều này xuất phát từ việc gia tăng chú ý của xã hội về môi trường nhằm để phát triển bền vững. Các nhà quản trị và cả các kế toán viên bắt đầu quan tâm đến vấn đề kế tốn mơi trường. Đã có một số sách và bài báo về kế tốn mơi trường, tuy nhiên các luật lệ về kế tốn mơi trường phát triển khá chậm, nhưng nhanh hơn nhiều so với kế toán xã hội.
- Giai đoạn 1995 - 2001: Kế tốn mơi trường ở cả mặt lý thuyết và thực hành
trong giai đoạn này tăng, giai đoạn này có thể gọi là “thời kỳ nền tảng” của kế tốn mơi trường. Những thành phần của kế tốn mơi trường như kế tốn chi phí mơi trường, kế tốn quản trị mơi trường và kiểm tốn mơi trường bắt đầu phát triển. Các nghiên cứu về kế tốn mơi trường bắt đầu giữ vai trị quan trọng trong lĩnh vực này, số lượng các nghiên cứu gia tăng đáng kể. Mục tiêu chính là hướng tới xây dựng chuẩn mực về quản trị môi trường và kiểm tốn mơi trường.
- Giai đoạn từ 2002 đến nay: Kế tốn mơi trường được nghiên cứu mở rộng
sang các nước đang phát triển. Các tác giả đóng góp tiêu biểu cho lĩnh vực nghiên cứu này như là: C. Deegan, ODonovan, Freedman và Stagliano, Cormier, Mobus, Gray, Chatterger, Aerts và Cornier.
2.1.4 Hạn chế của kế tốn quản trị truyền thống và lợi ích của việc vận dụng kế tốn quản trị mơi trường.
Hạn chế của kế tốn quản trị truyền thống:
Nhìn chung, phần lớn kế tốn quản trị đang được sử dụng ít quan tâm đến mơi trường. Các cơng cụ kế tốn quản trị phần lớn chỉ tập trung vào phân tích chi phí trong giai đoạn sản xuất, khơng phân tích chi phí theo chu kỳ sống của sản phẩm.
Trong việc phân tích các quyết định đầu tư dài hạn, kế toán quản trị thường quan tâm đến dòng tiền thuần, lạm phát, … nhưng khơng xem xét đến chi phí tiềm tàng liên quan đến mơi trường, có thể ảnh hưởng đến dịng tiền thuần đầu tư như rủi ro từ những thay đổi trong hệ thống quy định về môi trường.
Kỹ thuật đánh giá thành quả hoạt động của kế toán quản trị chủ yếu là tập trung xây dựng thước đo tài chính, cịn thơng tin phi tài chính cịn khá hạn chế.
Từ những hạn chế trên, EMA đã được nghiên cứu và phát triển để hướng DN tới sự phát triển bền vững trong thời đại cách mạng công nghệ 4.0.
Lợi ích của việc vận dụng kế tốn quản trị mơi trường
Có nhiều lợi ích liên quan đến việc vận dụng EMA như cải thiện giá thành sản phẩm, giảm chi phí, thu hút nguồn nhân lực và cải thiện danh tiếng (T.sui, 2014).
Trong nghiên cứu của Burritt et al (2002); Deegan (2003); Ferreira et al (2010) có đưa ra một số lợi ích mang lại từ hoạt động EMA như:
Cải thiện hiệu suất môi trường
Cải thiện kết hợp sản phẩm và các quyết định về giá
Xác định các cơ hội tiết kiệm chi phí
Tránh chi phí trong tương lai liên quan đến quyết định đầu tư
Trong nghiên cứu “Giá trị mang lại từ kế tốn quản trị mơi trường” của Gibson và Martin (2004) đã nêu ra 8 lợi ích của EMA như sau:
Cung cấp thông tin tốt hơn phục vụ quá trình ra quyết định
Phát hiện cơ hội tăng lợi nhuận
Cải thiện giá bán sản phẩm
Lập báo cáo nội bộ và báo cáo bên ngoài
Xây dựng lợi thế cạnh tranh
Nâng cao giá trị thương hiệu
Giữ chân và thu hút nhân viên
Mang lại lợi ích cho xã hội
Tóm lại, ngày nay bảo vệ môi trường là nhiệm vụ cấp thiết của tất cả các DN trên thế giới cần phải thực hiện trong giai đoạn này. EMA giúp cải tiến hệ thống kế tốn quản trị truyền thống, là cơng cụ hữu hiệu cho báo cáo bên ngoài đối với các bên liên quan đến hiệu quả môi trường, hỗ trợ việc cải thiện hiệu quả sản xuất kinh doanh DN và mơi trường, giúp cho DN có lợi thế cạnh tranh về giá bán và lợi nhuận cao, đạt đến sự phát triển bền vững.
2.1.5 Thông tin của kế tốn quản trị mơi trường
Theo cơ quan phát triển bền vững của Liên hợp quốc (UNDSD, 2001): EMA sử dụng hai loại thông tin cho việc ra quyết định nội bộ là: thơng tin có tính vật chất (Physical information) và thơng tin có tính tiền tệ (Monetary information)
EMA theo vật chất (Physical Environmental Management Accounting – PEMA) cung cấp thông tin về tác động của DN gây ra môi trường được thể hiện dưới dạng đơn vị vật lý như ki-lô-gram (Burritt et al, 2002). Những tác động môi trường được định lượng theo các đơn vị vật lý và có giá trị định mức vật lý cụ thể, chứ không thể định giá bằng tiền trên thị trường (Ngơ Thị Hồi Nam, 2017). Tất cả
các đầu vào vật lý cuối cùng sẽ trở thành kết quả đầu ra và đảm bảo rằng đầu vào vật lý và đầu ra nên được theo dõi để khơng có một lượng đáng kể nào thất thoát (IFAC, 2005). Thông tin vật chất sẽ được sử dụng để tạo ra các chỉ số hoạt động mơi trường (EPI), từ đó giúp các nhà quản lý đặt ra các mục tiêu môi trường và báo cáo hiệu quả môi trường (Tsui, 2014).
EMA theo tiền tệ (Monetary Environmental Management Accounting – MEMA) tập trung vào thông tin về tác động của doanh nghiệp đối với môi trường thể hiện dưới dạng đơn vị tiền tệ, ví dụ chi phí phát sinh để xử lý chất thải (Burritt et al, 2002). Nó cung cấp một cơng cụ quan trọng để theo dõi và xử lý các chi phí phát sinh do các hoạt động của tổ chức liên quan đến môi trường (Burritt et al, 2002) như chi phí mà cơng ty trả cho việc tiêu thụ tài nguyên thiên nhiên (nước, năng lượng) và các chi phí khác mà cơng ty thanh tốn cho việc kiểm soát hoặc ngăn chặn về mơi trường (Tsui, 2014).
2.1.6 Trình bày và cơng bố thơng tin kế tốn quản trị mơi trường
Đối với EMA việc cung cấp thông tin cho các bên liên quan là khơng thể thiếu. Do đó, DN phải lập báo cáo kế tốn mơi trường, chúng được các bên liên quan quan tâm khá nhiều. Báo cáo này được trình bày và cơng bố các thơng tin đã được kiểm toán hoặc chưa được kiểm tốn liên quan đến mơi trường như thông tin về chính sách, chiến lược mơi trường, những rủi ro, tác động của DN đến mơi trường, chính sách nghĩa vụ liên quan đến môi trường, thành quả quản lý môi trường của DN.
Thông tin này sẽ được cung cấp cho các bên liên quan thông qua: Báo cáo môi trường, báo cáo trách nhiệm xã hội, hệ thống báo cáo thường niên hoặc báo cáo tài chính, các phương tiện truyền thống khác, báo cáo sáng kiến toàn cầu (GRI),....
Để lập được báo cáo môi trường theo hướng dẫn môi trường Liên Hiệp Quốc (UNEP) địi hỏi DN phải có hệ thống quản lý bảo vệ môi trường tốt và phân bổ nhiều nguồn lực cho hoạt động quản lý mơi trường. Như vậy, thơng tin tài chính về mơi trường chỉ là một phần trong toàn bộ báo cáo về môi trường. Thông tư 155 /2015/TT-BTC do Bộ Tài Chính ngày 06/10/2015 về việc hướng dẫn cơng bố thông
tin liên quan đến phát triển bền vững phù hợp với thông lệ quốc tế, mà DN niêm yết tại Việt Nam cần phải công bố. Cụ thể:
Tại phụ lục 4, phần II, mục 6: “Báo cáo tác động liên quan đến môi trường và
xã hội của công ty”. Tại phụ lục 4, phần I, mục 4: “Các mục tiêu phát triển bền
vững và chương trình chính liên quan đến ngắn hạn và trung hạn của công ty”.
Ngồi ra, thơng tư cũng đưa ra việc cơng bố thơng tin về (1) chính sách liên quan đến người lao động, (2) trách nhiệm đối với cộng đồng địa phương, (3) tiết kiệm nguyên nhiên liệu, (4) tuân thủ pháp luật về môi trường, (5) báo cáo liên quan đến thị trường vốn xanh. Ngồi ra, phần III, mục 6 của thơng tư cũng yêu cầu các công ty niêm yết cần báo cáo đánh giá liên quan đến trách nhiệm về môi trường và xã hội của công ty.
2.2 Các lý thuyết nền
2.2.1 Lý thuyết thể chế (Institutional theory)
Theo Meyer và Rowan (1977), DiMaggio và Powell (1983), lý thuyết thể chế tương tự như lý thuyết hợp pháp nhưng tập trung vào mối quan hệ giữa môi trường và tổ chức, đặc biệt là sự ổn định và tồn tại của tổ chức. Lý thuyết thể chế tiếp cận từ góc độ xã hội học đề cập đến những thay đổi trong hành vi của tổ chức do sự tác động của các yếu tố khác nhau trong xã hội. DiMaggio và Powell được cho là những người đầu tiên phát triển lý thuyết này trên khía cạnh mới với sự cấu thành của 3 yếu tố: áp lực cưỡng chế (coercive isomorphism), áp lực tiêu chuẩn (normative pressures) và áp lực mô phỏng (mimetic processes).
Đầu tiên, áp lực cưỡng chế được giải thích là tuân thủ quy định đối với các quy định hiện hành (DiMaggio và Powell, 1983). Dưới áp lực cưỡng chế, chính phủ và các cơ quan quản lý có khả năng can thiệp và ảnh hưởng đến việc tuân thủ các quy định hiện hành của các doanh nghiệp. Nói một cách khác thì áp lực cưỡng chế là nhân tố ảnh hưởng thúc đẩy các DN áp dụng EMA để đạt được sự hợp pháp trong hoạt động.
Thứ hai, áp lực mô phỏng là phản ứng của một tổ chức với các kỹ thuật đã được chứng minh hoặc thực hành của các tổ chức cạnh tranh khi đối mặt với những tình
huống khơng rõ ràng và khơng chắc chắn (DiMaggio và Powell, 1983). Điều đó có nghĩa là, một tổ chức tìm kiếm sự phù hợp từ việc phản ứng giống như các tổ chức tương tự.
Thứ ba, áp lực tiêu chuẩn bắt nguồn từ sự chuyên nghiệp trong việc thực hành của cá nhân hay một tổ chức, việc đồng nhất chun nghiệp này có được do thơng qua đào tạo, tuyển dụng.
Trong lĩnh vực về EMA, lý thuyết thể chế giải thích cho động cơ và trở ngại đối với việc áp dụng EMA tại các DN dựa theo 3 cơ chế trên. Vì nếu khơng có những áp lực này, EMA khơng thể được vận dụng đặc biệt khi những lợi ích phát sinh từ việc áp dụng EMA không dễ dàng nhận ra và các tổ chức sẽ khơng có động thái thay đổi hệ thống kế tốn quản trị nếu khơng có áp lực từ cơ quan ban ngành: các khoản vi phạm quy định mơi trường, khơng có chuẩn mực ban hành yêu cầu thực hiện,...Thế nên, áp lực tiêu chuẩn được cho là xuất phát điểm từ sức ép trong chuẩn mực của xã hội được hình thành từ nền tảng giáo dục nghề nghiệp đến cách ứng xử của DN.
Như vậy, lý thuyết thể chế được sử dụng để giải thích cho giả thuyết H3: Quy
chuẩn pháp lý đến việc vận dụng EMA trong DN. Lý thuyết này được một số nhà
nghiên cứu sử dụng để đánh giá sự tác động của các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng EMA: Chang (2007), Jalaludin và cộng sự (2011), Alkisher (2013), Jamila và cộng sự (2014),..
2.2.2 Lý thuyết hợp pháp (Legitimacy theory)
Khái niệm lý thuyết hợp pháp được phát triển bởi Dowling và Pfeffer (1975) : Một thực thể có thể tồn tại khi hệ thống giá trị của nó phù hợp với hệ thống giá trị của hệ thống giá trị xã hội. Tức là, doanh nghiệp hoạt động dựa trên các giá trị hay các chuẩn mực xã hội mà doanh nghiệp đó hoạt động, việc khơng tuân thủ các giá trị hay chuẩn mực xã hội có thể dẫn đến khó khăn khi đối mặt với sự ủng hộ của xã hội đối với hoạt động của tổ chức.
Sự phát triển bền vững của DN phải được xem xét trên ba góc độ: kinh tế, mơi trường và xã hội (Elkington, 1997). Theo đó, một doanh nghiệp vừa hoạt động để
tạo ra các giá trị về kinh tế, đồng thời bảo vệ và phát triển các giá trị môi trường và xã hội. Tuy nhiên, trên thực tế hoạt động của doanh nghiệp luôn tác động ngày càng nghiêm trọng đến tình trạng mơi trường và cộng đồng xã hội, làm trung gian điều phối hành động ứng xử phù hợp của doanh nghiệp đối với môi trường và là trung