Các quy định về ý kiến kiểm toán hiện nay của VSA 700 đã quá lạc hậu so với các chuẩn mực kế toán và kiểm toán khác ban hành sau nó. Do đó, các quy định này cần được thay đổi để phù hợp với hệ thống chuẩn mực kế toán và kiểm toán hơn.
- Thay đổi định nghĩa của ý kiến chấp nhận từng phần rằng ý kiến chấp nhận từng phần sẽ không còn được sử dụng trong trường hợp “bị ảnh hưởng bởi yếu tố tuỳ thuộc (hoặc ngoại trừ) mà kiểm toán viên đã nêu ra trong báo cáo kiểm toán”, bởi vì các yếu tố tùy thuộc không trọng yếu, như tính hoạt động liên tục của đơn vị hay các yếu tố chưa chắc chắn khác đều đã được quy định trong chuẩn mực kế toán, do đó, việc kiểm toán viên ngoại trừ những vấn đề này đã không còn thích hợp nữa.
- Không sử dụng cụm từ “Không nhất trí với Giám đốc đơn vị được kiểm toán về việc lựa chọn và áp dụng chuẩn mực và chế độ kế toán, hoặc sự không phù hợp của các thông tin ghi trong báo cáo tài chính hoặc phần thuyết minh báo cáo tài chính” vì cụm từ chưa nêu lên được ý nghĩa bao quát của vấn đề rằng báo cáo tài chính có sai sót trọng yếu, vấn đề cốt lõi của việc tạo thành ý kiến không phải chấp nhận toàn phần. Ngoài ra, ý kiến chấp nhận từng phần hoặc không chấp nhận còn có thể bị ảnh hưởng bởi các vấn đề về tuân thủ luật pháp, về gian lận, các sự kiện sau niên độ, vi phạm tính hoạt động liên tục, chứ không chỉ là “Không nhất trí với Giám đốc đơn vị”. Do đó, nên đổi cụm từ này thành “Báo cáo tài chính có sai sót trọng yếu”.
- 82 -
Như vậy, sẽ có hai trường hợp dẫn đến ý kiến không phải là chấp nhận toàn phần. Và tùy theo phán đoán của kiểm toán viên trong từng trường hợp về tính lan tỏa của vấn đề, có gây ảnh hưởng đến phần lớn báo cáo tài chính hay không mà kiểm toán viên sẽ đưa ra ý kiến thích hợp. Bảng 3.1 bên dưới thể hiện các trường hợp ý kiến của kiểm toán viên trên báo cáo kiểm toán.
Bảng 3.1: Phân loại ý kiến trên báo cáo kiểm toán của kiểm toán viên
Phán đoán của kiểm toán viên về tính lan tỏa và khả
năng ảnh hưởng của vấn đề lên báo cáo tài chính
Vấn đề hình thành nên ý kiến không phải là chấp
nhận toàn phần Trọng yếu nhưng
không lan tỏa
Trọng yếu và lan tỏa
Báo cáo tài chính có sai sót trọng yếu (kể cả hành vi không tuân thủ luật pháp, gian lận, vi phạm tính hoạt động liên tục, sự kiện phát sinh sau niên độ không điều chỉnh)
Ý kiến chấp nhận từng phần
Ý kiến trái ngược (không chấp nhận)
Không thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp
Ý kiến chấp nhận từng phần
Ý kiến từ chối
Một khi ý kiến chấp nhận từng phần được kiểm toán viên lựa chọn, trong trường hợp do báo cáo tài chính có sai sót trọng yếu thì kiểm toán viên phải trình bày rõ vấn đề sai sót trọng yếu như thế nào, vi phạm quy định gì, ảnh hưởng của vấn đề này đến từng khoản mục nào trên báo cáo tài chính, với số tiền bao nhiêu là trách nhiệm của kiểm toán viên. Còn nếu ý kiến chấp nhận từng phần hay từ chối liên quan đến việc không thể thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp thì kiểm toán viên có trách
- 83 -
nhiệm chỉ rõ ra rằng kiểm toán viên đã làm hết trách nhiệm hay chưa và làm như thế nào (thực hiện các thủ tục thay thế có được hay không và kết quả như thế nào). Đây là vấn đề mang tính bắt buộc thể hiện trên báo cáo kiểm toán đối với kiểm toán viên nhằm giúp người đọc đánh giá được mức độ ảnh hưởng đến báo cáo tài chính là quan trọng đối với mục tiêu sử dụng của họ hay không (báo cáo tài chính có sai sót trọng yếu), hay liệu rằng kiểm toán viên đã làm hết trách nhiệm của mình hay chưa và mức độ quan trọng của giới hạn như thế nào.
Nếu trường hợp ý kiến không phải là chấp nhận toàn phần, thì kiểm toán viên phải thêm một đoạn cơ sở của ý kiến không phải là chấp nhận toàn phần này trước đoạn ý kiến kiểm toán và được đặt tên rõ ràng như “Cơ sở của ý kiến chấp nhận từng phần”, “Cơ sở của ý kiến không chấp nhận” và “Cơ sở của ý kiến từ chối”. Và theo đó, tiêu đề của đoạn ý kiến trên báo cáo kiểm toán cũng phải được thay đổi theo cho phù hợp hơn, như “Ý kiến chấp nhận từng phần”, “Ý kiến không chấp nhận” và “Ý kiến từ chối” nhằm giúp cho người đọc báo cáo kiểm toán biết được ngay ý kiến kiểm toán về báo cáo tài chính mình đang sử dụng là thuộc loại nào: chấp nhận hay không chấp nhận để có cái nhìn tổng thể và sự chú ý, nếu cần thiết vào báo cáo tài chính.
Minh họa các kiến nghị thay đổi trên báo cáo kiểm toán về báo cáo kiểm toán với ý kiến chấp nhận từng phần do có sai sót trọng yếu:
“Cơ sở của ý kiến chấp nhận từng phần
Hàng tồn kho của Công ty thể hiện trong bảng cân đối kế toán tại ngày 31/12/20… là xxx. Ban giám đốc công ty đã không trình bày hàng tồn kho trên cơ sở giá thấp hơn giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện được tại ngày kết thúc niên độ tài chính mà chỉ trình bày giá gốc của hàng tồn kho, điều này vi phạm chuẩn mực kế toán Việt Nam số 02 về hàng tồn kho. Nếu công ty đánh giá và ghi nhận hàng tồn kho trên cơ sở giá thấp hơn giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện được, thì số tiền yyy nên được ghi giảm hàng tồn kho để đưa chúng về giá trị thuần có thể thực hiện được. Theo đó, giá vốn hàng bán sẽ tăng lên yyy, và lợi nhuận trước thuế, thu nhận sau thuế và vốn chủ sở hữu sẽ giảm đi yyy, zzz và zzz một số tiền tương ứng.
- 84 -
Ý kiến chấp nhận từng phần
Theo ý kiến của chúng tôi, ngoại trừ ảnh hưởng của vấn đề nêu trong đoạn Cơ sở của ý kiến chấp nhận từng phần, báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của Công ty ABC tại ngày 31/12/20…, cũng như kết quả hoạt động kinh doanh và các luồng lưu chuyển tiền tệ cho năm tài chính kết thúc cùng ngày, phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành và các quy định pháp lý có liên quan.”