1.3.1.1. Chuẩn mực số 01 (VAS 01) - Chuẩn mực chung
VAS 01 ngoăi việc qui định về nội dung chi phớ, doanh thu, kết quả kinh doanh cũn đưa ra cỏc nguyờn tắc kế toỏn ỏp dụng trong kế toỏn cỏc nghiệp vụ. Cỏc nguyờn tắc kế toỏn chi phối kế toỏn chi phớ, doanh thu vă kết quả kinh doanh đú lă:
a) Nguyờn tắc cơ sở dồn tớch:
Theo đoạn 03 chuẩn mực số 01 quy định: “ Mọi nghiệp vụ kinh tế, tăi chớnh của doanh nghiệp liờn quan đến tăi sản, nợ phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu,
doanh thu, chi phớ phải được ghi sổ kế toỏn văo thời điểm phỏt sinh, khụng căn cứ văo thời điểm thực tế thu, hoặc thực tế chi tiền hoặc tương đương tiền. BCTC lập trờn cơ sở dồn tớch phản ỏnh tỡnh hỡnh tăi chớnh của DN trong quỏ khứ, hiện tại vă tương lai”
Như vậy việc ghi nhận doanh thu, chi phớ để xỏc định kết quả kinh doanh của một kỳ kế toỏn được ghi nhận tại thời điểm phỏt sinh giao dịch, khụng quan tõm đến thời điểm thực tế thu hay chi tiền.
Chế độ kế toỏn Việt Nam quy định cỏc DN phải hạch toỏn kế toỏn dựa trờn phương phỏp kế toỏn dồn tớch nhằm đảm bảo tớnh phự hợp giữa doanh thu vă chi phớ. Doanh thu được ghi nhận văo sổ kế toỏn khi phỏt hănh húa đơn, giao hăng thay vỡ văo thời điểm thu được tiền. Chi phớ phỏt sinh được ghi nhận khi hăng đó được đặt mua hoặc đó chấm cụng cho cụng nhõn thay vỡ văo thời điểm thanh toỏn tiền. Do vậy với phương phỏp kế toỏn dồn tớch lă cụng ty phải trả thuế thu nhập trước khi thực nhận được tiền từ doanh thu bỏn hăng vă dịch vụ. Lợi nhuận theo cơ sở dồn tớch lă phần chờnh lệch giữa doanh thu vă chi phớ, từ đú BCTC núi chung vă BCKQKD núi riờng được lập trờn quỏ trỡnh phản ỏnh đầy đủ cỏc giao dịch kinh tế trong kỳ.
b) Nguyờn tắc phự hợp:
Theo đoạn 06 chuẩn mực số 01 quy định: “ Việc ghi nhận doanh thu vă chi phớ phải phự hợp với nhau. Khi ghi nhận một khoản doanh thu phải ghi nhận một khoản chi phớ tương ứng cú liờn quan đến việc tạo doanh thu đú. Chi phớ tương ứng với doanh thu gồm chi phớ của kỳ tạo ra doanh thu vă chi phớ của cỏc kỳ trướchoặc chi phớ phải trả liờn quan đến doanh thu của kỳ đú”.
Như vậy chi phớ được ghi nhận trong kỳ lă toăn bộ cỏc khoản chi phớ liờn quan đến việc tạo ra doanh thu vă thu nhập của kỳ đú, khụng phụ thuộc khoản chi phớ đú được chi trong kỳ năo.
Quy định hạch toỏn phự hợp giữa doanh thu vă chi phớ nhằm xỏc định vă đỏnh giỏ đỳng kết quả hoạt động kinh doanh của từng kỳ kế toỏn, giỳp cho cỏc nhă quản trị cú những quyết định kinh doanh đỳng đắn vă cú hiệu quả.
c) Nguyờn tắc nhất quỏn:
Theo đoạn 07 chuẩn mực số 01 quy định: “ Cỏc chớnh sỏch vă phương phỏp kế toỏn doanh nghiệp đó chọn phải được ỏp dụng thống nhất ớt nhất trong một kỳ kế toỏn năm. Trường hợp cú thay đổi chớnh sỏch vă phương phỏp kế toỏn đó chọn thỡ phải giải trỡnh lý do vă ảnh hưởng của sự thay đổi đú trong phõn thuyết minh
BCTC”.
Như vậy theo nguyờn tắc năy thỡ thụng tin về đơn vị kế toỏn trờn BCTC lă cơ sở quan trọng để đối tượng sử dụng thụng tin nhận thức đỳng về tỡnh hỡnh tăi chớnh lăm cơ sở để ra quyết định kinh doanh kịp thời. Do đú những thụng tin năy phải mang tớnh ổn định vă cú thể so sỏnh được giữa cỏc kỳ với nhau vă giữa kế hoạch, dự toỏn với thực hiện. Trường hợp cú sự thay đổi chớnh sỏch vă phương phỏp kế toỏn đó chọn ( thương do DN chuyển đổi hỡnh thức sở hữu, thay đổi kế toỏn,…) phải giải trỡnh lý do với cơ quan thuế vă cụng bố đầy đủ ảnh hưởng của sự thay đổi đú về giỏ trị trong BCTC.
d) Nguyờn tắc thận trọng:
Theo đoạn 08 chuẩn mực số 01 quy định: “Việc xem xột, cõn nhắc, cú những phỏn đoỏn cần thiết để lập cỏc ước tớnh kế toỏn trong cỏc điều kiện khụng chắc chắn. Nguyờn tắc thận trọng yờu cầu việc ghi tăng VCSH chỉ được thực hiện khi cú bằng chứng chắc chắn, cũn việc ghi giảm VCSH phải được ghi nhận từ khi cú chứng cứ về khả năng cú thể xảy ra”
Nguyờn tắc thận trọng đũi hỏi:
+ Phải lập cỏc khoản dự phũng nhưng khụng lập quỏ lớn
+ Khụng đỏnh giỏ cao hơn giỏ trị của cỏc tăi sản vă cỏc khoản thu nhập + Khụng đỏnh giỏ thấp hơn giỏ trị của cỏc khoản nợ phải trả vă chi phớ + Doanh thu vă thu nhập chỉ được ghi nhận khi cú bằng chứng chắc chắn về khả năng thu được lợi ớch kinh tế.
+ Chi phớ được ghi nhận khi cú bằng chứng về khả năng phỏt sinh chi phớ . Theo nguyờn tắc năy sẽ giỳp cho DN bảo toăn nguồn vốn, hạn chế được rủi ro vă tăng khả năng hoạt động liờn tục.
e) Nguyờn tắc giỏ gốc:
Theo đoạn 05 chuẩn mực số 01 quy định: “ Tăi sản phải được ghi nhận theo giỏ gốc. Giỏ gốc của tăi sản được tớnh theo số tiền hoặc khoản tương đương tiền đó trả, phải trả hoặc tớnh theo giỏ trị hợp lý của tăi sản đú văo thời điểm tăi sản được ghi nhận. Giỏ gốc của tăi sản khụng được thay đổi trừ khi cú quy định khỏc trong chuẩn mực kế toỏn cụ thể”.
Nguyờn tắc năy được quy định trờn nền tảng của nguyờn tắc hoạt động liờn tục. Khi DN hoạt động liờn tục thỡ cỏc chỉ tiờu phản ỏnh trờn BCTC về tăi sản, cụng nợ, chi phớ được phản ỏnh tại thời điểm mua tăi sản đú chứ khụng phải theo giỏ tri tớnh theo giỏ thị trường.
f) Nguyờn tắc trọng yếu:
Theo đoạn 09 chuẩn mực số 01 quy định: “ Thụng tin được coi lă trọng yếu trong trường hợp nếu thiếu thụng tin hoặc thỡếu chớnh xỏc của thụng tin đú cú thể lăm sai lệch đỏng kể BCTC, lăm ảnh hưởng đến quyết định kinh tế của người sử dụng BCTC. Tớnh trọng yếu phụ thuộc văo độ lớn vă tớnh chất của thụng tin hoặc cỏc sai sút được đỏnh giỏ trong hoăn cảnh cụ thể. Tớnh trọng yếu của thụng tin phải được xem xột trờn cả phương diện định lượng vă định tớnh”.
Nguyờn tắc năy được kế toỏn vận dụng văo trong việc trỡnh băy BCTC. Những khoản mục cú cựng nội dung, bản chất kinh tế cú thể gộp lại một khoản mục. Song bờn cạnh đú, cỏc khoản mục cú quy mổ nhỏ nhưng lại cú nội dung, bản chất kinh tế núi riờng được trỡnh băy trờn BCTC.
Như vậy, nguyờn tắc kế toỏn đó chi phối rất nhiều doanh thu vă kết quả kinh doanh, nhờ cú cỏc nguyờn tắc năy mă tỡnh hỡnh kinh doanh của DN nhịp nhăng, gắn kết, hoạt động ổn định vă hạn chế được rủi ro vă bảo toăn vốn cho DN trong quỏ trỡnh hoạt động kinh doanh của mỡnh.
1.3.1.2. Chuẩn mực số 02 (VAS 02) - Hăng tồn kho
VAS 02 được trỡnh băy trờn 3 nội dung sau:
a) Xỏc định giỏ gốc HTK đó bỏn trong kỳ
Theo chuẩn mực năy, giỏ gốc HTK đó bỏn được ghi nhận lă chi phớ sản xuất kinh doanh trong kỳ phự hợp với doanh thu liờn quan đến chỳng.
Trường hợp giỏ trị thuần cú thể thực hiện được thấp hơn giỏ gốc thỡ phải tớnh theo giỏ trị thuần cú thể thực hiện được. Giỏ gốc hăng tồn kho bao gồm: chi phớ mua, chi phớ chế biến vă cỏc chi phớ liờn quan trực tiếp khỏc phỏt sinh để cú được hăng tồn kho ở địa điểm vă trạng thỏi hiện tại. Như vậy tại cỏc doanh nghiệp thương mại vừa vă nhỏ, giỏ gốc hăng tồn kho chỉ bao gồm chi phớ mua với: giỏ mua, cỏc loại thuế khụng được hoăn lại, chi phớ vận chuyển, bốc xếp, bảo quản trong quỏ trỡnh mua hăng vă cỏc chi phớ khỏc cú liờn quan trực tiếp đến việc mua hăng tồn kho, cỏc khoản chiết khấu thương mại vă giảm giỏ hăng mua do hăng mua khụng đỳng quy cỏch, phẩm chất được trừ (-) khỏi chi phớ mua.
Khi bỏn HTK, giỏ gốc của HTK đó bỏn được ghi nhận lă chi phớ sản xuất, kinh doanh trong kỳ phự hợp với doanh thu liờn quan đến chỳng được ghi nhận. Cỏc khoản chờnh lệch giữa khoản dự phũng giảm giỏ HTK phải lập ở cuối niờn độ kế toỏn năm nay lớn hơn khoản dự phũng giả giỏ HTK đó lập ở cuối niờn độ kế toỏn năm
trước, cỏc khoản hao hụt, mất mỏt của HTK, sau khi trừ đi phõn bồi thương do trỏch nhiệm cỏ nhõn gõy ra, vă chi phớ sản xuất chung khụng phõn bổ, được ghi nhận lă chi phớ sản xuất, kinh doanh trong kỳ. Trường hợp khoản dự phũng giảm giỏ HTK được lập ở cuối niờn độ kế toỏn năm nay nhỏ hơn khoản dự phũng giảm giỏ HTK đó lập ở cuối niờn độ kế toỏn năm trước, thỡ số chờnh lệch lớn hơn phải được hoăn nhập ghi giảm chi phớ sản xuất, kinh doanh.
Giỏ vốn hăng bỏn được xỏc định theo một trong ba phương phỏp: Phương phỏp tớnh theo giỏ đớch danh, bỡnh quõn gia quyền vă phương phỏp nhập trước – xuất trước.
- Phương phỏp tớnh theo giỏ đớch danh: được ỏp dụng đối với doanh nghiệp cú ớt loại mặt hăng hoặc mặt hăng ổn định vă nhận diện được.
- Phương phỏp bỡnh quõn gia quyền, giỏ trị của từng loại hăng tồn kho được tớnh theo giỏ trị trung bỡnh của từng loại hăng tồn kho tương tự đầu kỳ vă giỏ trị từng loại hăng tồn kho được mua hoặc sản xuất trong kỳ. Giỏ trị trung bỡnh cú thể được tớnh theo thời kỳ hoặc văo mỗi khi nhập một lụ hăng về, phụ thuộc văo tỡnh hỡnh của doanh nghiệp.
- Phương phỏp nhập trước, xuất trướcỏp dụng dựa trờn giả định lă hăng tồn kho được mua trướchoặc sản xuất trướcthỡ được xuất trước, vă hăng tồn kho cũn lại cuối kỳ lă hăng tồn kho được mua hoặc sản xuất gần thời điểm cuối kỳ. Theo phương phỏp năy thỡ giỏ trị hăng xuất kho được tớnh theo giỏ của lụ hăng nhập kho ở thời điểm đầu kỳ hoặc gần đầu kỳ, giỏ trị của hăng tồn kho được tớnh theo giỏ của hăng nhập kho ở thời điểm cuối kỳ hoặc gần cuối kỳ cũn tồn kho.
b) Lập dự phũng giảm giỏ HTK cuối kỳ
Dự phũng giảm giỏ lă sự xỏc nhận về phương diện kế toỏn một khoản giảm giỏ trị tăi sản do những nguyờn nhõn mă hậu quả của chỳng khụng chắc chắn vă được lập văo cuối niờn độ kế toỏn trước khi lập BCTC nhằm ghi nhận giỏ trị thực tớnh giảm sỳt so với giỏ gốc ( giỏ thực tế của HTK) nhưng chưa chắc chắn.
Giỏ trị thuần = Giỏ gốc của HTK – Dự phũng giảm giỏ của HTK
Dự phũng giảm giỏ được lập cho cỏc loại nguyờn vật liệu chớnh dựng cho sản xuất, cỏc loại vật tư, hăng húa, thănh phẩm tồn kho để bỏn mă treen thị trường thấp hơn thực tế đang ghi sổ kế toỏn.
Mức dự phũng cần lập = Số lượng HTK x mức giảm giỏ của HTK
c) Cấu thănh giỏ vốn hăng bỏn
bỏn bao gồm trị giỏ vốn của thănh phẩm, hăng húa, dịch vụ, bất động sản đầu tư bỏn ra trong kỳ, cỏc chi phớ liờn quan đến cỏc hoạt động kinh doanh, đầu tư bất động sản như: chi phớ khấu hao, chi phớ sửa chữa, chi phớ nghiệp vụ cho thuờ bất động sản đầu tư theo phương thức cho thuờ hoạt động ( trường hợp phỏt sinh khụng lớn), chi phớ nhượng bỏn, thanh lý bất động sản đầu tư.
Sau khi xỏc định được trị giỏ vốn của hăng xuất kho để bỏn, doanh thu bỏn hăng vă cung cấp dịch vụ, kế toỏn cần phải xỏc định kết quả để cung cấp thụng tin trỡnh băy BCTC, BCKQKD.
1.3.1.3. Chuẩn mực số 14 (VAS 14) - Doanh thu vă thu nhập khỏc
Theo VAS 14, doanh thu chỉ bao gồm tổng giỏ trị của cỏc lợi ớch kinh tế doanh nghiệp đó thu được hoặc sẽ thu được. Cỏc khoản thu hộ bờn thứ ba khụng phải lă nguồn lợi ớch kinh tế, khụng lăm tăng vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp sẽ khụng được coi lă doanh thu.
a) Điều kiện ghi nhận doanh thu
Điều kiện ghi nhận doanh thu bỏn hăng
Theo đoạn 10 chuẩn mực số 14, doanh thu bỏn hăng được ghi nhận khi đồng thời thỏa món tất cả năm 5 điều kiện sau:
- Doanh nghiệp đó chuyển giao phõn lớn rủi ro vă lợi ớch gắn liền với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hăng húa cho người mua;
- Doanh nghiệp khụng cũn nắm giữ quyền quản lý hăng húa như người sở hữu hăng húa hoặc quyền kiểm soỏt hăng húa;
- Doanh thu được xỏc định tương đối chắc chắn;
- Doanh nghiệp đó thu được hoặc sẽ thu được lợi ớch kinh tế từ giao dịch bỏn hăng;
- Xỏc định được chi phớ liờn quan đến giao dịch bỏn hăng.
Điều kiện ghi nhận doanh thu cung cấp dịch vụ
Doanh thu cung cấp dịch vụ được ghi nhận khi thỏa 4 điều kiện sau:
- Doanh thu được xỏc định tương đối chắc chắn
- Cú khả năng thu được lợi ớch kinh tế từ giao dịch cung cấp dịch vụ đú
- Xỏc định được phõn cụng việc đó hoăn thănh văo ngăy lập bảng CĐKT
- Xỏc định được chi phớ phỏt sinh cho giao dịch vă chi phớ để hoăn thănh giao dịch cung cấp dịch vụ đú.
Theo đoạn 24 của chuẩn mực số 14, doanh thu từ tiền lói, tiền bản quyền, cổ tức, lợi nhuận được chia của doanh nghiệp phải thỏa món đồng thời hai 2 điều kiện sau:
- Cú khả năng thu được lợi ớch kinh tế từ cỏc giao dịch đú; - Doanh thu được xỏc định tương đối chắc chắn.
b) Nguyờn tắc xỏc định doanh thu
Trường hợp doanh thu phỏt sinh từ giao dịch được xỏc định bởi thỏa thuận giữa DN với bờn ua hoặc bờn sử dụng tăi sản. Nú được xỏc định bằng giỏ trị hợp lý của cỏc khoản đó thu được hoặc sẽ thu được sau khi trừ (-) cỏc khoản chiết khấu thương mại, chiết khấu thanh toỏn, giảm giỏ hăng bỏn vă trị giỏ hăng bỏn bị trả lại.
Trường hợp cỏc khoản tiền hoặc tương đương tiền khụng được nhận ngay thỡ doanh thu được xỏc định bằng cỏch quy đổi giỏ trị danh nghĩa của cỏc khoản sẽ thu được trong tương lai về giỏ trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu theo tỷ lệ lói suất hiện hănh. Giỏ trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu cú thể nhỏ hơn giỏ trị danh nghĩa sẽ thu được trong tương lai.
Trường hợp hăng húa hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hăng húa hoặc dịch vụ khỏc khụng tương tự thỡ doanh thu được xỏc định bằng giỏ trị hợp lý của hăng húa hoặc dịch vụ nhận về, sau khi điều chỉnh cỏc khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thờm hoặc thu thờm. Khi khụng xỏc định được giỏ trị hợp lý của hăng húa hoặc dịch vụ nhận về thỡ doanh thu được xỏc định bằng giỏ trị hợp lý của hăng húa hoặc dịch vụ đem trao đổi, sau khi điều chỉnh cỏc khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thờm hoặc thu thờm.
c) Xỏc định doanh thu thuần
Doanh thu thuần hay cũn gọi lă doanh thu thực lă khoản doanh thu bỏn hăng, sản phẩm sau khi đó trừ cỏc khoản giảm trừ doanh thu như: Thuế tiờu thụ đặc biệt, thuế xuất nhập khẩu, cỏc khoản chiết khấu thương mại, giảm giỏ hăng bỏn, doanh thu bỏn hăng bị trả lại.
Theo quyết định 15/2006/QĐ-BTC thỡ:
Doanh thu thuần = Doanh thu tổng thể của DN – Chiết khấu bỏn hăng – Hăng bỏn bị trả lại – Giảm giỏ hăng bỏn – Thuế giỏn thu
d) Cỏch xử lý doanh thu đó được ghi nhận nhưng khụng hoặc khú thu hồi
tế từ giao dịch.Khi khụng thể thu hồi một khoản mă trước đú đó ghi văo doanh thu thỡ khoản cú khả năng khụng thu hồi được hoặc khụng chắc chắn thu hồi được đú phải hạch toỏn văo chi phớ phỏt sinh trong kỳ, khụng ghi giảm doanh thu.