1.2.3.1. Đánh giá kiểm soát nội bộ
a) Tìm hiểu kiểm soát nội bộ
Mục tiêu cơ bản của việc tìm hiểu KSNB đối với khoản mục NPKH là nhằm xem xét đánh giá về sự hiện hữu, tính liên tục của các hoạt động kiểm soát đối với khoản mục này.
- Khảo sát về mặt thiết kế, ban hành các văn bản, quy chế, nội quy liên quan đến khoản mục NPTKH.
KTV yêu cầu các nhà quản lý đơn vị cung cấp các văn bản quy định về KSNB với NPTKH như: quy định về việc theo dõi, đối chiếu công nợ cuối kì đối với các đối tượng phải thu, quy định về việc trích lập dự phòng nợ phải thu khó đòi,...
Khi nghiên cứu về các quy định KSNB của đơn vị, KTV cần chú ý đến tính đầy đủ, chặt chẽ và phù hợp của các quy định đối với NPTKH.
- Khảo sát về mặt vận hành các quy chế KSNB
SV: Vũ Thị Phương Lớp: K19KTB
Khóa luận tốt nghiệp 25 Học viện Ngân Hàng
Hoạt động KSNB đối với khoản NPTKH được thể hiện thông qua việc triển khai thực hiện các quy chế KSNB trên thực tế. KTV có thể sử dụng các kĩ thuật sau để kiểm tra về mặt vận hành:
+ Phỏng vấn các nhân viên có liên quan trong đơn vị
+ Trực tiếp khảo sát, thu thập, thực hiện lại việc áp dụng các quy chế.
Do các khoản NPTKH liên quan trực tiếp đến chu trình bán hàng -thu tiền nên KSNB đối với khoản mục này gồm các thủ tục kiểm soát trong việc tổ chức bán hàng và theo dõi nợ phải thu. KTV thường thiết lập bảng hỏi, vẽ lưu đồ hoặc lập bảng tường thuật để kiểm tra về KSNB đối với khoản mục này.
1. Các khoản bán chịu có được xét duyệt trước khi giao hàng hóa hay không?
2. Các chứng từ giao hàng có được đánh số liên tục trước khi sử dụng hay không?
3. Có quy định bắt buộc kiểm tra để đảm bảo rằng mọi hàng hóa đã giao hàng được lập hóa đơn không?
4. Có hệ thống bảng giá bán, biểu tỉ lệ chiết khấu, giảm giá được duyệt cho từng thời kỳ để làm cơ sở tính tiền trên hóa đơn không?
5. Hóa đơn có được đánh số thứ tự trước và được kiểm tra độc lập trước khi giao hàng hay không?
6. Định kỳ hàng tháng, hàng quý có lập và gửi cho KH biên bản đối chiếu công nợ phải thu không?
7. Việc nhận hàng bán bị trả lại, giảm giá hàng bán có được phê duyệt bởi người có thẩm quyền hay không? 8. Có thực hiện việc đối chiếu giữa TK chi tiết số dư NPTKH với số liệu trên sổ cái hay không? Việc đối chiếu này được thực hiện khi nào?
9. Việc theo dõi và lập dự phòng phải thu khó đòi có được thực hiện không?
(Nguồn: Giáo trình Kiểm toán - Đại học kinh tế Thành phố Ho Chỉ Minh)
b) Thực hiện thử nghiệm kiểm soát:
Khóa luận tốt nghiệp 26 Học viện Ngân Hàng
Thử nghiệm kiểm soát là các thủ tục kiểm toán được thiết kế nhằm đánh giá tính hữu hiệu/ hiệu lực của hoạt động kiểm soát trong việc ngăn ngừa, hoặc phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu ở cấp độ CSDL. Thử nghiệm kiểm soát chỉ được thực hiện sau khi KTV tìm hiểu KSNB và KSNB được đánh giá ban đầu là hoạt động có hiệu lực.
Đối với khoản mục NPTKH ta thực hiện các thử nghiệm kiểm soát đối với chu trình bán hàng - thu tiền.
• Tiep nhận đơn đặt hàng và xét duyệt bán chịu
Kiểm tra danh sách KH xem KH có đầy đủ thông tin và có sự xét duyệt về hạn mức bán chịu không.
Chọn mẫu kiểm tra các lệnh bán hàng có được đính kèm với đơn đặt hàng phù hợp không, có được lập với danh sách KH và hạn mức bán chịu phù hợp không. Kiểm tra chữ ký xét duyệt bán chịu và cơ sở xét duyệt để xem có tuân thủ các thủ tục xét duyệt bán chịu không.
• Giao hàng và lập hóa đơn
Chọn mẫu hóa đơn kiểm tra số lượng, đơn giá, các khoản chiết khấu và việc tính tiền có chính xác không, đối chiếu với sổ sách về doanh thu và nợ phải thu. Đối chiếu hóa đơn với đơn đặt hàng, lệnh bán hàng, chứng từ chuyển hàng về chủng loại, quy cách, số lượng, giá cả, ngày gửi hàng, chữ ký,...
Xem xét tổng cộng của từng loại hàng, tổng cộng từng hóa đơn, so sánh giá trên hóa đơn và bảng giá được duyệt tại mỗi thời điểm.
Lưu ý về việc đánh số liên tục của phiếu gửi hàng và hóa đơn.
KTV sẽ lần theo các hóa đơn để kiểm tra việc ghi chép chúng trên sổ, sổ sách kế toán.
Chọn mẫu đối chiếu giữ chứng từ chuyển hàng và những hóa đơn liên quan.
• Ke toán nợ phải thu
Chọn mẫu kiểm tra chứng từ một số KH. Kiểm tra, đối chiếu chi tiết với sổ tổng hợp, việc gửi thông báo nợ định kỳ cho KH, việc xét duyệt xóa sổ các khoản nợ khó đòi trong kỳ.
Khóa luận tốt nghiệp 27 Học viện Ngân Hàng
Đánh giá cuối cùng rủi ro kiểm soát sau khi đã kiểm tra được KSNB đối với NPTKH được thiết kế như thế nào và vận hành thực tế ra sao. Từ đó nhận diện được những điểm mạnh và điểm yếu của KSNB để thiết kế các thử nghiệm cơ bản với phạm vi thích hợp.
1.2.3.2. Thực hiện các thử nghiệm cơ bản
a) Thủ tục phân tích
Đối với khoản mục NPTKH, KTV có thể thực hiện một số thủ tục phân tích sau:
- So sánh số dư khoản phải thu KH phân tích theo tuổi nợ của đầu kỳ với cuối kỳ về tên của các KH chủ yếu, tỷ trọng của từng nhóm nợ, so sánh số dư khoản phải thu KH kỳ này so với kỳ trước xem xét những biến động bất thường, tìm hiểu nguyên nhân của những biến động này và đánh giá nguyên nhân đó có hợp lý hay không.
- Xem xét sự biến động về tỉ trọng của khoản NPTKH trong tổng các khoản phải thu; tổng các khoản phải thu ngắn hạn, dài hạn, so sánh tỷ số này với số liệu của ngành hoặc của năm trước để hiểu biết thêm về hoạt động kinh doanh của đơn vị và dự đoán khả năng có sai lệch trong BCTC của đơn vị.
+ Tính số vòng quay nợ phải thu (hoặc số ngày thu tiền bình quân), so sánh với số liệu kỳ trước, với chính sách bán chịu của đơn vị
Doanh thu bán chịu Số vòng quay nợ phải thu = ---
Nợ phải thu bình quân
+ Tính tỷ lệ dự phòng phải thu khó đòi trên doanh thu, trên số số dự nợ phải thu cuối kì và so sánh các tỷ lệ với số liệu của trước.
Qua các tỉ số KTV đánh giá được hiệu quả của chính sách tín dụng thương mại và chính sách với nợ phải thu khó đòi của đơn vị KH đồng thời nhận diện được những biến động bất thường của khoản mục.
Mục tiêu của thủ tục phân tích là từ việc nghiên cứu mối quan hệ giữa các thông tin tài chính với nhau và với các thông tin phi tài chính giúp KTV có thể phát hiện
Khóa luận tốt nghiệp 28 Học viện Ngân Hàng
ra những vấn đề không hợp lý hoặc tiềm ẩn rủi ro, sai sót của khoản mục NPTKH để quyết định nên mở rộng hay thu hẹp các thủ tục kiểm tra chi tiết.
b) Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ, số dư tài khoản
• Lập bảng số dư chi tiết phân tích theo tuổi nợ
Từ nguồn số liệu là sổ chi tiết theo dõi công nợ phải thu, KTV sẽ thu thập hoặc tự lập bảng chi tiết số dư từng KH phải thu theo tuổi nợ rồi kiểm tra lại việc cộng dồn hàng ngang, hàng dọc. Sau đó xem xét tính hợp lý của việc phân loại các khoản NPTKH bằng cách chọn mẫu một số KH để đối chiếu với sổ chi tiết của từng KH và kì hạn thanh toán tương ứng của họ. Ngoài ra, KTV còn cần đối chiếu số tổng cộng trên bảng chi tiết số dư với số liệu trên sổ cái và BCĐKT. Thủ tục này đáp ứng CSDL: đầy đủ, chính xác, trình bày và thuyết minh
• Gửi thư xác nhận
Đối tượng gửi thư xác nhận: đối tượng gửi thư xác nhận chủ yếu là các KH có quan hệ thương mại với đơn vị. Thông thường các KTV chỉ chọn mẫu để gửi thư xác nhận. Cỡ mẫu phải đủ lớn và phải đại diện cho tổng thể để có thể thu thập được bằng chứng đáng tin cậy. Cỡ mẫu phụ thuộc vào tính trọng yếu của khoản mục NPTKH so với tổng tài sản, phụ thuộc vào đánh giá về rủi ro kiểm soát, ngoài ra còn phụ thuộc vào kết quả về thư xác nhận của năm trước và hình thức thư xác nhận. KH được KTV lựa chọn để gửi thư xác nhận thường là các KH có giao dịch thường xuyên với đơn vị; KH có số dư nợ lớn và trọng yếu; KH có giao dịch khác thường, KH có số dư bằng 0.
Thời điểm gửi thư xác nhận: Thời điểm gửi thư xác nhận tốt nhất là vào ngày kết thúc niên độ. Khi đó số dư cuối kỳ đã được xác định, KH có thời gian để phúc đáp cho KTV
Hình thức gửi thư xác nhận: việc lựa chọn hình thức gửi thư xác nhận rất quan trọng, ảnh hưởng tới tỷ lệ phúc đáp của bên thứ 3, độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán thu thập được từ thư phúc đáp.
+ Thư xác định dạng khẳng định: là thư xác nhận đề nghị bên xác nhận phúc đáp trực tiếp cho KTV trong mọi trường hợp, nêu rõ bên xác nhận đồng ý hay
Khóa luận tốt nghiệp 29 Học viện Ngân Hàng
không đồng ý với thông tin cần xác nhận hoặc cung cấp thông tin theo yêu cầu. Thông thường thư xác nhận dạng khẳng định thường mang lại bằng chứng kiểm toán với độ tin cậy cao.
+ Thư xác nhận dạng phủ định: là thư xác nhận đề nghị bên xác nhận phúc đáp trực tiếp cho KTV chỉ khi bên xác nhận không đồng ý với thông tin được nêu trong thư xác nhận. Thư xác nhận dạng này cung cấp bằng chứng có độ tin cậy thấp hơn thư xác nhận dạng khẳng định do có khả năng KH không đồng ý với thông tin trong thư nhưng không phản hồi khiến KTV nhận định sai.
+ Thư xác định dạng đóng: là thư xác nhận có ghi rõ thông tin cần xác nhận. + Thư xác nhận dạng mở: là thư xác nhận để trống thông tin cần được xác nhận và yêu cầu bên xác nhận điền thông tin.
Trên thực tế KTV thường kết hợp các dạng thư một cách hợp lý để có được những bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp và có độ tin cậy cao.
Sau khi nhận đượcc thư xác nhận, KTV xem xét và đánh giá kết quả xác nhận: + Nếu số liệu phản hồi khớp với sổ sách của KH thì chấp nhận số liệu, đạt được mục tiêu.
+ Nếu số liệu phản hồi không khớp với sổ sách của khách hàng thì cần tìm hiểu nguyên nhân, giải thích và điều chỉnh chênh lệch cho phù hợp.
Trường hợp không nhận được thư phản hồi thì KTV gửi tiếp lần 2. Nếu tiếp tục không nhận được thư xác nhận phản hồi, KTV thực hiện các thủ tục thay thế kiểm tra các khoản thanh toán sau ngày khóa sổ và kiểm tra chứng từ liên quan của nghiệp vụ hình thành nên số dư tại ngày khóa sổ.
Thủ tục gửi thư xác nhận đáp ứng CSDL về sự hiện hữu, quyền và nghĩa vụ của các khoản NPTKH.
• Kiểm tra lập dự phòng nợ phải thu khó đòi
KTV tiến hành thu thập hoặc hoặc lập bảng phân tích dự phòng phải thu khó đòi . Dựa trên bảng đó cùng với chính sách bán chịu của đơn vị, KTV phân tích và kiểm
Khóa luận tốt nghiệp 30 Học viện Ngân Hàng
tra tính hợp lý của mức dự phòng phải thu khó đòi đồng thời phát hiện những biến đổi bất thường.
Ngoài ra KTV cần tiến hành những thử nghiệm chi tiết sau:
- Kiểm tra các khoản dự phòng mà đơn vị đã trích lập để xem xét tính hợp lý và căn cứ của các khoản trích lập này.
- Xem xét các khoản nợ quá hạn, các khoản nợ có tranh chấp để đánh giá khả năng phải lập dự phòng.
- Xem xét việc thanh toán sau ngày khóa sổ để hoàn nhập dự phòng đối với những khoản đã trích lập dự phòng.
Thủ tục kiểm toán này đáp ứng CSDL về tính đánh giá.
• Kiểm tra số dư tài khoản có gốc ngoại tệ
KTV kiểm tra việc DN đánh giá lại các khoản phải thu có gốc ngoại tệ tại thời điểm lập BCTC theo quy định của pháp luật. KTV chọn tất cả các KH có số dư cuối kỳ là ngoại tệ trong sổ chi tiết công nợ theo từng đối tượng, lấy số nguyên tệ và tính toán lại theo tỷ giá mua của ngân hàng thương mại DN thường xuyên giao dịch. Thử nghiệm này đáp ứng CSDL về tính đánh giá của khoản mục.
• Kiểm tra việc khóa sổ nghiệp vụ bán hàng
Các thử nghiệm cơ bản thường dùng bao gồm:
- Trong quá trình kiểm kê hàng tồn kho, KTV ghi nhận số liệu và nội dung các chứng từ gửi hàng cuối cùng trước khi kiểm kê để làm cơ sở đối chiếu sau này
- Kiểm tra các phiếu giao hàng xung quanh ngày khóa sổ, xem xét các chứng từ liên quan (đơn đặt hàng, lệnh bán hàng, hóa đơn,...) và đối chiếu với dữ liệu thu thập khi kiểm kê để xác định chính xác thời điểm ghi nhận doanh thu và nợ phải thu
- Rà soát các nghiệp vụ bán hàng gần thời điểm cuối kỳ có giá trị lớn
Thực hiện kiểm tra việc khóa sổ đối với nghiệp vụ bán hàng nhằm đảm bảo CSDL về tính hiện hữu, tính đầy đủ và việc ghi nhận đúng kỳ của khoản mục NPTKH.
Khóa luận tốt nghiệp 31 Học viện Ngân Hàng
• Kiểm tra số dư người mua ứng trước
Các thử nghiệm cơ bản thường dùng để kiểm tra số dư người mua ứng trước bao gồm
- Kiểm tra đến chứng từ gốc: hợp đồng, chứng từ chuyển tiền, phiếu thu tiền mặt, sao kê, sổ phụ ngân hàng,... và đánh giá tính hợp lý của các số dư qua việc xem xét lý do trả trước.
- Kiểm tra đánh giá mức độ hoàn thành giao dịch tại ngày kết thúc kỳ kế toán. Việc này giúp KTV có thể phát hiện gian lận “để dành” doanh thu sang kỳ sau.
• Đánh giá việc trình bày và thuyết minh NPTKH trên BCTC
- Kiểm tra hợp đồng về thời hạn thanh toán nhằm đánh giá việc phân loại NPTKH có đúng với chính sách kế toán hay không
- Kiểm tra việc trình bày và thuyết minh trên BCTC của NPTKH theo thông quy định tại TT200/2014/TT - BTC.