❖ Vận dụng thủ tục phân tích
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 520 (ban hành kèm theo thông tư số 214/2012/TT-BTC) _ Thủ tục phân tích: “Thuật ngữ “Thủ tục phân tích” được hiểu là việc đánh giá thông tin tài chính qua việc phân tích các mối quan hệ hợp lý giữa dữ liệu tài chính và phi tài chính. Thủ tục phân tích cũng bao gồm việc điều tra, khi cần thiết, về các biến động hoặc các mối quan hệ được xác định là không nhất quán với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch đáng kể so với các giá trị dự tính ”.
Tại AEA thủ tục phân tích còn chưa được sử dụng chuyên sâu và chưa mang lại hiệu quả cao cho công tác kiểm toán phần hành TSCĐ. KTV chỉ mới sử dụng
phương pháp so sánh ngang giữa các năm để đánh giá, xem xét sự tăng giảm bất thường của nguyên giá TSCĐ và chi phí khấu hao TSCĐ. Việc so sánh với các doanh nghiệp cùng quy mô và loại hình hoạt động kinh doanh để phân tích về khách hàng vẫn còn chưa áp dụng phổ biến. Điều đó làm cho quá trình thực hiện kiểm toán gặp nhiều rủi ro, giảm đi chất lượng của cuộc kiểm toán cũng như thủ tục phân tích chi tiết trở nên phức tạp hơn có thể dẫn đến tốn chi phí hơn. Vì vậy, KTV của AEA cần phải thu thập số liệu của ngành nghề, nền kinh tế liên quan đến hoạt động kinh doanh của khách hàng để phân tích số liệu giá trị bình quân ngành, từ đó có thể đưa ra được những nhận định khách quan về tình hình kinh doanh và hoạt động của khách hàng. Những KTV công ty vẫn còn chưa thể tận dụng được hết hiệu quả của việc sử dụng tới thủ tục phân tích để phục vụ cho kiểm toán khoản mục TSCĐ và khấu hao TSCĐ. Thủ tục được sử dụng chủ yếu để các KTV thu thập được đầy đủ các bằng chứng kiểm toán vẫn là thủ tục kiểm tra chi tiết. Đánh giá một cách toàn diện, thủ tục kiểm tra chi tiết có thể phát huy được sự hiệu quả của bản thân trong một số trường hợp tuy nhiên sẽ tốn rất nhiều công sức và thời gian cho quá trình kiểm toán. Bên cạnh đó, để KTV có thể có được cái nhìn toàn diện nhất về những sự biến động TSCĐ của doanh nghiệp, các thủ tục phân tích nên được mở rộng ra không chỉ nên gói gọn trong sự so sánh giữa các số dư cuối kỳ của các năm để nhận biết và phân tích biến động của TSCĐ.
Cơ sở để đưa ra ý kiến cho việc hoàn thiện ở đây là nhưng ý nghĩa của việc vận dụng tối ưu thủ tục phân tích mang lại cho BCTC nói chung và phần hành TSCĐ nói riêng.
Thủ tục phân tích chính dựa trên cách nhìn nhận thông qua kiến thức chuyên môn và kinh nghiệm của KTV để đánh giá được một cách tổng quan nhất về hoạt động kinh doanh của khách hàng. Nếu khách hàng được chỉ định kiểm toán ngay từ giai đoạn bắt đầu các hoạt động kinh doanh thì đó sẽ là một lợi thế rất lớn cho quá trình kiểm toán. KTV có thể dễ dàng phát hiện được những rủi ro một cách sớm nhất vì những thông tin về các thay đổi quan trọng đều được KTV nắm rõ. Tuy nhiên, trong trường hợp khách hàng có thể không kiểm toán ngay giai đoạn bắt đầu hoạt động hoặc được những công ty khác kiểm toán cho các năm trước rồi. Vì vậy, thủ tục phân tích sẽ giúp ích rất nhiều cho KTV, tiết kiệm thời gian cho giai đoạn
tìm hiểu thông tin, tình hình biến động của khách hàng. Thủ tục phân tích giúp các KTV có thể đánh giá được sự thay đổi lớn trong họat động kinh doanh của khách hàng thông qua việc tăng và giảm đáng kể nào đó của các số dư TSCĐ.
Vận dụng thủ tục phân tích một cách chuyên nghiệp có tác dụng hỗ trợ rất nhiều đối với KTV trong việc giảm thiểu công việc trong giai đoạn kiểm tra chi tiết cũng như tăng khả năng phát hiện sai số xảy ra trên BCTC. Sự xuất hiện chênh lệch đáng kể nằm ngoài dự kiến của số liệu năm trước so với số liệu chưa được kiểm toán năm nay hoặc những chênh lệch trong dự kiến nhưng lại không xảy ra được xem là biến động bất thường, dấu hiệu của sai sót kế toán hoặc quy tắc. Từ việc phân tích những biến động đó, KTV có thể xác định đúng hướng cho những bước phải thực hiện tiếp theo, trong đó có việc thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết. Qua khả năng xét đoán nghề nghiệp, KTV bắt đầu phân tích, đánh giá sự biến động đồng thời qua quá trình tìm hiểu, thu thập thông tin ban đầu về khách hàng, KTV đã có thể đánh giá được những thay đổi đó là hợp lí hay không. Vì vậy, KTV có thể dễ dàng thu hẹp tổng số mẫu cần kiểm tra chi tiết mà vẫn đảm bảo được rằng số mẫu đã chọn đủ lớn để đại diện cho tổng thể, sai sót trọng yếu nếu có vẫn được phát hiện và vẫn đảm bảo mục tiêu kiểm toán đã đặt ra.
Ngoài ra, để thủ tục phân tích được chính xác hơn nữa, đánh giá được một cách sát thực hơn nữa, KTV có thể sử dụng thêm các tỉ suất tài chính như sau:
+ So sánh Tỉ suất tài trợ TSCĐ (Tổng Tài sản cố định/ Tổng tài sản) năm nay so
với năm trước để thấy sự phù hợp của việc biến động TSCĐ với quy mô doanh nghiệp.
+ So sánh Tổng chi phí khấu hao TSCĐ/ Tổng nguyên giá TSCĐ của năm nay so với các năm trước nhằm nhận định, tìm hiểu sai sót có thể tồn tại trong việc tính toán khấu hao.
+ So sánh giữa tỷ lệ Tổng nguyên giá TSCĐ/ Giá trị tổng sản lượng với các năm trước để phát hiện các TSCĐ không sử dụng hoặc đã thanh lý, nhượng bán nhưng chưa được ghi sổ.
+ So sánh Tỷ lệ giữa lợi nhuận với tổng giá trị TSCĐ để thấy được khả năng mang lại lợi nhuận của TSCĐ hiện có tại đơn vị.
+ So sánh Tỷ suất giữa tổng giá trị TSCĐ với vốn chủ sở hữu để cho biết tình hình đầu tư vào TSCĐ của vốn chủ sở hữu tại doanh nghiệp. Trong dài hạn, hoạt
động của doanh nghiệp sẽ khả quan hơn nếu tỷ suất này càng gần 1 tức là vốn chủ sở hữu được đầu tư cho TSCĐ nhiều hơn nợ phải trả. Còn nếu trường hợp ngược lại xảy ra rất có thể doanh nghiệp sẽ gặp khó khăn về mặt thanh toán.
Ngoài ra, có thể sử dụng phân tích để thực hiện thủ tục kiểm toán liên quan đến các khoản mục: chi phí khấu hao TSCĐ, chi phí sửa chữa lớn đối với TSCĐ, XDCB hoàn thành,... thông qua các tỷ suất như trên. Từ đó, có thể xác định những chênh lệch sai từ chi phí sửa chữa, XDCB hoàn thành, phân biệt cái nào tăng TSCĐ hoặc đưa vào chi phí trong kỳ. Vì vậy, các thủ tục kiểm tra chi tiết được thu hẹp.
Điều kiện để hoàn thành áp dụng thủ tục phân tích một cách tối ưu nhất chính là khả năng, trình độ của KTV. Có thể thấy, trong phân tích có rất nhiều công thức để tính tỷ suất tương ứng với những công dụng khác nhau, phức tạp. Vì vậy, KTV cần có trình độ nhất định để có thể sử dụng thành thạo, linh hoạt các thủ tục phân tích chuyên sâu, tùy thuộc theo từng đặc điểm, môi trường hoạt động kinh doanh của khách hàng mà lựa chọn ra những tỷ suất phù hợp để phân tích, đánh giá.
Qua những phân tích trên cho thấy được tầm quan trọng của thủ tục phân tích. Nếu thủ tục đó được sử dụng hiệu quả sẽ giúp ích rất nhiều cho quá trình kiểm toán TSCĐ và khấu hao TSCĐ, giúp KTV có được những bằng chứng thật sự hiệu lực, đầy
đủ cũng như chính xác nhất giúp đảm bảo tiết kiệm được thời gian và chi phí tối đa.
❖ Hoàn thiện phương pháp chọn mẫu
Chuẩn mực kiểm toán VSA 530_Lấy mẫu kiểm toán: “Là việc áp dụng các thủ tục kiểm toán trên số phần tử ít hơn 100% tổng số phần tử của một tổng thể kiểm toán sao cho tất cả các đơn vị lấy mẫu đều có cơ hội được lựa chọn nhằm cung cấp cho kiểm toán viên cơ sở hợp lý để đưa ra kết luận về toàn bộ tổng thể ”.
Nền kinh tế nước nhà ngày càng phát triển, hoạt động kinh doanh của các doanh nghiệp ngày càng đa dạng phong phú và mở rộng hơn, kéo theo đó là quy mô các nghiệp vụ cũng trở nên phức tạp hơn. Trong một cuộc kiểm toán, tùy thuộc đặc điểm kinh doanh của khách hàng, số lượng TSCĐ luôn ở mức nhiều và phức tạp. Vì vậy, KTV của AEA không thể thực hiện kiểm tra hết tất cả TSCĐ do eo hẹp thời gian và tốn chi phí song song với việc đảm bảo chất lượng cuộc kiểm toán, hạn chế các rủi ro. Và việc chọn mẫu từ tổng thể để đảm bảo mẫu đó đại diện được cho toàn thể trở thành cách giải quyết tối ưu, hữu hiệu nhất. Có nhiều phương pháp lấy mẫu,
nhưng được gói gọn chung trong hai phương pháp là phương pháp thống kê và phương pháp phi thống kê.
Mỗi một cuộc kiểm toán đều bị một giới hạn vô hình là thời gian và chi phí, do đó việc kiểm tra chọn mẫu giúp cho cuộc kiểm toán tiết kiệm được nhiều thời gian và chi phí hơn. Và đối với AEA, phương pháp chọn mẫu được dùng phổ biến nhất là phương pháp thống kê. KTV xác định độ tin cậy của KSNB khách hàng, rồi tính mức trọng yếu,... và thực hiện các bước như đã trình bày ở chương 2. Tuy nhiên, phương pháp đó chỉ ra số lượng mẫu cần chọn nhưng không nói ra nên chọn mẫu nào. Vì vậy, các bước ở sau đều dựa vào trình độ, kinh nghiệm xét đoán của KTV thực hiện. Thực trạng hiện nay của KTV thường dựa vào xét đoán lựa chọn những nghiệp vụ có số dư lớn nhất để lấy vào mẫu. Điều đó dẫn đến sai sót kiểm toán có thể xảy ra. Thực tế, đúng là các TSCĐ có số dư lớn một khi có sai sót sẽ ảnh hưởng nghiêm trọng đến BCTC nên cần được xem xét cẩn thận. Tuy nhiên, những TSCĐ sai sót có giá trị nhỏ chưa vượt qua mức trọng yếu bị bỏ qua thì trong trường hợp có nhiều TSCĐ như thế bị bỏ qua khi cộng giá trị lại sẽ vượt qua ngưỡng thực hiện của mức trọng yếu. Có thể thấy, sai sót, bằng chứng kiểm toán đó có nguy cơ bị KTV bỏ sót, ảnh hưởng lớn đến việc đưa ra kết luận chính xác và tin cậy về khoản mục TSCĐ. Vì vậy, việc hoàn thiện phương pháp hết sức quan trọng. Lấy mẫu giúp cho các KTV có thể đánh giá và thu thập được những bằng chứng kiểm toán liên quan đến các phần tử được chọn giúp cho việc đưa ra kết luận kiểm toán.
Nhìn chung, KTV đưa ra những phương pháp chọn mẫu thích hợp tùy theo đặc điểm, hoạt động kinh doanh của khách hàng. Một số giải pháp sau sẽ giúp phần nào hoàn thiện phương pháp chọn mẫu cho công ty AEA:
- Nâng cao hiểu biết, trình độ của đội ngũ nhân sự, giúp cho các KTV hiểu rõ cặn kẽ từng loại phương pháp mẫu chọn khác nhau. Từ đó, hiểu rõ bản chất thì KTV có thể dễ dàng linh hoạt sử dụng được các phương pháp chọn mẫu thích hợp cho từng trường hợp cụ thể khác nhau, song song với đó có thể kết hợp các phương pháp lại với nhau để bổ sung, hỗ trợ nhằm tăng tính đại diện cho mẫu.
- Cần tăng cường quá trình giám sát chặt chẽ khi thực hiện kiểm toán chọn mẫu cho TSCĐ. Trong đoàn cần có một người giàu kinh nghiệm, có trình độ chuyên môn sâu, thường xuyên giám sát và kiểm tra quá trình thực hiện của các
KTV nhất là những người mới vào làm. Nhờ đó, dễ dàng nhanh chóng, đóng góp ý kiến cho những lỗi sai gặp phải khi chọn phương pháp chọn mẫu không phù hợp của KTV thực hiện.
- Công ty cần tổ chức đánh giá quy trình để xem xét lại kết quả của việc chọn mẫu và những rủi ro khi thực hiện chọn mẫu có thể có nhằm giúp cho các KTV có dịp được nhìn nhận lại công việc thực hiện của mình cũng như xem xét hiệu quả đang ở mức độ nào. Từ đó, KTV có thể rút ra được những kinh nghiệm cần thiết cũng như hiểu rõ hơn về những phương pháp mình đã thực hiện.
Điều kiện để phương pháp chọn mẫu trở nên hoàn thiện và hiệu quả hơn, cần xây dựng hệ thống lý luận, định nghĩa cho công ty để có sự thống nhất với các văn bản, quy định mà các KTV phải tuân thủ theo như chuẩn mực kiểm toán, thông tư, bộ luật hướng dẫn,... giúp cho các KTV có cơ sở, nền tảng vững chắc để hoàn thành tốt công việc.
❖ Hoàn thiện việc kiểm kê
Kiểm kê là một trong những thủ tục quan trọng giúp đánh giá về tính hiện hữu, có thật của tài sản, đảm bảo được chất lượng và số lượng của nó. Kết quả của quá trình thực hiện kiểm kê gây ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC. Do đó, công việc kiểm kê TSCĐ do chính KTV chứng kiến kiểm kê hết sức quan trọng và hữu hiệu trong việc cung cấp bằng chứng kiểm toán chính xác và tin cậy để đảm bảo về tính hiện hữu và có thực của TSCĐ mà khách hàng nắm giữ cũng như phát hiện sự chênh lệch giữa số liệu thực tế và sổ sách kế toán ghi nhận.
Thủ tục chứng kiến kiểm kê TSCĐ giúp cho KTV phát hiện được những sai sót có thể có. Nhiều doanh nghiệp cuối năm có thể không thực hiện kiểm kê TSCĐ cuối kỳ, vì vậy biên bản kiểm kê mà khách hàng cung cấp nhiều khi sẽ không chính xác. Nếu KTV không thực hiện kiểm kê mà chấp nhận luôn biên bản kiểm kê đó sẽ gây ra những rủi ro kiểm toán không đáng có. Việc TSCĐ bị chiếm dụng, thất thoát do sự vô tình hay cố ý của đơn vị khách hàng, sự chênh lệch số liệu giữa thực tế và sổ sách do sai sót nghiệp vụ hoặc cố tình sẽ khó bị phát hiện nếu KTV không thực hiện kiểm kê. Vì vậy, việc chứng kiến kiểm kê hết sức quan trọng giúp cho KTV nắm rõ được sự hiện hữu, tồn tại của TSCĐ và những sai sót trọng yếu liên quan. Từ đó, có thể đưa ra những kết luận về TSCĐ một cách tương đối chính xác nhất.
Bên cạnh đó, việc thực hiện thủ tục kiểm kê TSCĐ giúp xác định xem số liệu trên
sổ sách kế toán, chứng từ có tính chất tin cậy và hợp pháp không. TSCĐ nhiều khi sẽ bị
tác động của môi trường tự nhiên làm cho hư hỏng, xuống cấp. Kế toán của đon vị khách hàng, do trình độ chuyên môn hoặc sai sót, có thể nhầm lẫn về chủng loại, không
chính xác về số lượng khi nhập, xuất cũng như thu, chi,.. Một số hành vi gian lận, tham ô và trộm cắp. Vì vậy thủ tục kiểm kê TSCĐ giúp cho KTV thu thập được các bằng chứng chính xác, tin cậy về tính đầy đủ và hiện hữu của TSCĐ.
Trong thực tế, từ những lí do khách quan cũng như chủ quan mà công ty không thể tham gia quá trình kiểm kê TSCĐ được. Có thể do khách hàng cũ đã được AEA kiểm toán những năm trước, nên KTV cảm thấy tin tưởng với những kết quả mà khách hàng cung cấp. Hoặc vào mùa kiểm, mùa bận rộn, do áp lực thời gian công việc mà KTV không thể tham gia kiểm kê được. Bên cạnh đó, trong công tác chứng kiến kiểm kê TSCĐ, KTV phải đánh giá được tình trạng của TSCĐ. Với những tài sản như nhà cửa, vật kiến trúc, đất đai, vàng bạc đá quý,... sẽ khó khăn trong việc xác định giá trị. Còn những tài sản như thiết bị chuyên ngành, máy móc,. KTV cũng gặp khó khăn trong việc xác định tình trạng kỹ thuật của nó còn tốt hay không, có được đảm bảo như trên sổ sách và giấy tờ hay không. Vì vậy, các KTV thông thường tham gia kiểm kê do không nắm vững kiến thức chuyên môn