Kiểm toán là quá trình các kiểm toán viên có năng lực và độc lập tiến hành nhằm thu thập bằng chứng về những thông tin được kiểm toán của một tổ chức và đánh giá chúng nhằm thẩm định và báo cáo về múc độ phù hợp giữa những thông tin đó với các chuẩn mực đã được thiết lập.
Cuộc kiểm toán thường được thực hiện qua ba giai đoạn sau:
Lập kế hoạch kiểm toán Thực hiện các thủ tục kiểm toán Phát hành báo cáo kiểm
Hình 1.2: Quy trình kiểm toán
1.1.5.1 Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán a. Giai đoạn chấp nhận hợp đồng kiểm toán
Khi tiếp nhận một khách hàng được kiểm toán trong năm đầu tiên, doanh nghiệp kiểm toán cần xem xét một số nhân tố để đánh giá tính khả thi của hợp đồng, giai đoạn này thường được thực hiện tại các cấp cao trong doanh nghiệp như Chủ phần hùn kiểm toán (Partner) hoặc Giám đốc kiểm toán (Director).
- Đảm bảo bộ Nguyên tắc chuẩn mực kiểm toán: Doanh nghiệp cần kiểm tra rằng
các nguyên tắc hoặc quy định pháp luật trong lĩnh vực kiểm toán không bị vi phạm khi thực hiện hợp đồng.
- Đảm bảo về nguồn lực của doanh nghiệp đáp ứng các tiêu chí trong hợp đồng: Doanh nghiệp cần cân nhắc về thời gian thực hiện, số lượng nhân lực và trình độ kỹ thuật
mà hợp đồng yêu cầu.
- Tìm hiểu thông tin về công ty khách hàng trước khi chấp nhận hợp đồng: Một số doanh nghiệp đã thiết kế bảng khảo sát tính độc lập vủa khách hàng.
- Trao đổi với đơn vị kiểm toán hiện tại: Doanh nghiệp cần phỏng vấn để tìm hiểu
những nguyên nhân liên quan tới sự thay đổi đơn vị kiểm toán đồng thời các vấn đề cần lưu ý khi kiểm toán của khách hàng.
Ngoài ra, doanh nghiệp cũng cần nghiên cứu các nguồn thông tin tham khảo thứ ba từ ngân hàng, tổ chức tài chính có liên quan,..; xem xét các tư liệu về khách hàng (các
nguồn thông tin công khai, báo cáo kiểm toán những năm trước,...)
Sau khi đã cân nhắc và thu thập được một số lượng thông tin vừa đủ, tùy vào khẩu
vị rủi ro của từng doanh nghiệp kiểm toán nhất định sẽ chấp nhận hợp đồng đó.
Khi chính thức ký hợp đồng, đôi bên sẽ cùng tham gia ký vào một văn bản với những điều kiện liên qua (mục tiêu kiểm toán, trách nhiệm kiểm toán, yêu cầu của báo cáo kiểm toán...)
Từ những nội dung đã đề cập phía trên, kiểm toán viên cần lưu ý về sự ảnh hưởng
của khá nhiều yếu tố tới việc xác định các thủ tục kiểm toán cần thự hiện ví dụ như mục đích thuê kiểm toán của công ty khách hàng, ước lượng khối lượng công việc để đặt ra số ngày và số nhân viên làm việc.
b. Giai đoạn lên kế hoạch kiểm toán tổng quát và chi tiết
Kiểm toán viên phụ trách cần lập ra mục tiêu kiểm toán chung, từ đó tách ra được
những mục tiêu nhỏ để các thành viên trong nhóm kiểm toán dễ dàng áp dụng và theo sát.
Chiến lược kiểm toán là những nội dung bao hàm cho cuộc kiểm toán, trong đó sẽ đề ra mục tiêu, thời gian và hướng kiểm toán nói chung và khoản mục doanh thu nói riêng.
Kế hoạch kiểm toán là một kế hoạch được lập ra cụ thể hơn chiến lược kiểm toán,
nó sẽ đề cập tới bản chất khách hàng, thời gian kiểm toán và quy mô cuộc kiểm toán bao
gồm các thủ tục đánh giá rủi ro).
Các bước để tiến hành lập báo cáo kiểm toán được nêu như sau
Bước 1: Đảm bảo các tiêu chí về đạo đức nghề nghiệp được thỏa mãn.
Bước 2: Đảm bảo các điều kiện của hợp đồng kiểm toán giữa hai bên được hiểu đúng và đủ để đáp ứng tất cả các yêu cầu sau khi hoành thành kiểm toán
Bước 3: Thiết lập chiến lược kiểm toán chung.
- Xác định các đặc điểm của cuộc kiểm toán (doanh nghiệp dùng chuẩn mực kế toán Việt Nam hay quốc tế.).
- Thiết lập những mốc thời gian quan trọng cần lưu ý cho nhóm kiểm toán (ngày
phát hành báo cáo, ngày họp Hội đồng Cổ đông...).
- Xác định mức trọng yếu chung của cuộc kiểm toán và mức trọng yếu riêng cho
khoản mục doanh thu, thường là đánh giá rủi ro về kiểm soát nội bộ của khách hàng. Sau khi thu thập đầy đủ các thông tin trên, các kiểm toán viên thường sử dụng chúng để cân nhắc về khối lượng công việc cần làm cho phần doanh thu, số lượng thành viên trong nhóm kiểm toán cùng với khả năng của mỗi người, số lần đến đơn vị khách hàng (có thể cần kiểm toán giữa niên độ để san sẻ bớt khối lượng công việc trong đợt kiểm toán cuối năm).
I
I Đảm bảo tính hiện him
Bước 4: Tiếp tục phát triển chiến lược kiểm toán, kể cả các thủ tục đánh giá rủi ro.
- Những thông tin cơ bản cần đưa ra trong chiến lược kiểm toán là:
- Tìm hiểu bản chất kinh doanh của khách hàng (mặt hàng kinh doanh, đối thủ cạnh tranh, phương châm hoạt động, các đặc điểm chính sách...)
- Tìm hiểu về phương pháp hạch toán và kiểm soát nội bộ trong khách hàng: dựa
vào bước đầu trong việc thấu hiểu cách hạch toán doanh thu sẽ giúp kiểm toán viên đánh
giá được mức độ xảy ra sai sót, từ đó đưa ra mức trọng yếu phù hợp. - Rủi ro sai sót và mức trọng yếu
- Phương hướng kiểm toán, hợp tác cùng khách hàng để theo dõi và đối chiếu kết
quả, ví dụ như việc thực hiện thủ tục chứng kiến kiểm kê cuối năm đối với khách hàng. - Các vấn đề cần lưu ý khác như đánh giá nguyên tắc hoạt động liên tục, ... Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, các kiểm toán viên cuẫng cần lưu ý tới tất cả những đặc điểm riêng của khách hàng, xác định được thời gian phát hành báo cáo kiểm toán cũng là một điều kiện tiên quyết để có kế hoạch thực hiện các thủ tục kiểm toán phù hợp.
1.1.5.2 Giai đoạn tiến hành thủ tục kiểm toán
Trong giai đoạn này, kiểm toán viên cần sử dụng vốn kiến thức, kỹ năng và tính hoài nghi nghề nghiệp của mình để thu thập các bằng chứng một cách đầy đủ và thích hợp.
Bằng chứng kiểm toán là những thông tin được sử dụng bởi các kiểm toán viên để đưa ra ý kiến kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán bao gồm cả những bằng chứng được đưa ra trong báo cáo tài chính của doanh nghiệp và các bằng chứng kiểm toán viên tự thu thập được từ các bên thứ ba.
Khi tiến hành thủ tục kiểm toán, các kiểm toán viên cần phải đảm bảo thỏa mãn đủ các mục tiêu kiểm toán đối với khoản mục doanh thu trên Báo cáo tài chính, bao
— Đảm bảo tính chính xác Mục tiêu kiểm toán đối với khoản mục doanh thu Đảm bảo tính đầy đủ ... Đảm bảo tính đúng kỳ
— Đảm bảo tính phân loại
I I
______________________
Hình 1.3: Mục tiêu kiểm toán đối với khoản mục doanh thu trên Báo cáo tài chính.
- Tính hiện hữu: Các giao dịch và sự kiện về doanh thu liên quan đến khách hàng
đã xảy ra thì đều được ghi nhận và thể hiện trên báo cáo.
- Tính đúng kỳ: Các giao dịch và sự kiện phát sinh doanh thu cho doanh nghiệp đều được ghi nhận đúng niên độ kế toán.
- Tính phân loại: Các giao dịch và sự kiện đều được thể hiện theo đúng tài khoản doanh thu của nó.
- Trình bày và thuyết minh: Tiêu chí doanh thu cần được trình bày phù hợp với khuôn
khổ về lập và trình bày Báo cáo tài chính được áp dụng.
Trong suốt cuộc kiểm toán, đặc biệt là giai đoạn Lập kế hoạch kiểm toán , các thử nghiệm kiểm soát với mục đích đánh giá hiệu quả và hiệu lực kiểm soát nội bộ của doanh
nghiệp được thực hiện ở từng bước trong quy trình ghi nhận doanh thu.
❖ Đối với giai đoạn nhận đơn hàng:
Một là kiểm tra sự thích hợp của những chứng từ đánh giá về khách hàng mới của
doanh nghiệp.
Hai là kiểm tra số dư các tài khoản phải thu theo đối tượng của doanh nghiệp đều
được kiểm tra và đồng ý bởi các cấp theo đúng quy định của công ty.
Ba là kiểm tra về số lượng, nhãn hiệu và yêu cầu của mỗi đơn hàng đều khớp với
từng đơn sản xuất (đối với doanh nghiệp sản xuất) và hóa đơn chuyển hàng tương ứng.
❖ Đối với giai đoạn vận chuyển hàng và xuất hóa đơn
Một là kiểm tra chi tiết các thông tin trên biên bản giao hàng và hóa đơn khớp nhau
Hai là kiểm tra các trường hợp bán hàng bất thường trong kỳ như: thanh lý phế liệu, thanh lý tài sản cố định...)
Ba là kiểm tra các trường hợp đổi, trả hàng hóa xem các điều kiện và lí do đổi trả
có phù hợp và được đồng ý bởi hai bên không.
Bốn là kiểm tra các biên bản giao hàng có đánh số thứ tự liên tục và tập trung vào
các trường hợp biên bản bị mất, tìm hiểu nguyên nhân và cách xử lý của doanh nghiệp với chúng.
❖Các thử nghiệm kiểm soát thực hiện trong giai đoạn ghi nhận các bút toán là:
Một là kiểm tra các bút toán ghi nhận doanh thu và phải thu tương ứng với mỗi giao dịch cùng chứng từ minh chứng kèm theo (hợp đồng...)
Hai là kiểm tra bút toán ghi nhận khi có hàng hoàn trả theo đúng giá trị và số lượng như thỏa thuận.
Ba là kiểm tra các tài khoản quá hạn và việc trích lập dự phòng với những khoản này.
Bên cạnh đó, để thu thập được các bằng chứng kiểm toán đáp ứng các cơ sở dẫn liệu, kiểm toán viên cần có các ký năng thu thập bằng chứng kiểm toán
Kiểm tra đối chiếu Quan sát Xác nhận
Phỏng vấn Tính toán Phân tích
Đồng thời, thông qua việc thực hiện thủ tục này, nhiều sai sót đã được kiểm toán viên phát hiện ra.
- Quan sát: là việc kiểm toán viên xem xét, chứng kiến tận mắt quá trình xử lý nghiệp vụ ghi nhận doanh thu do các cán bộ đơn vị thực hiện, từ đó sẽ đánh giá quy định
về quy trình, nghiệp vụ ghi nhận doanh thu tại doanh nghiệp có được tuân thủ không. Thủ tục này thường được thực hiện trong quá trình đánh giá hiệu quả kiểm soát nội bộ và thường được kết hợp với thủ tục phỏng vấn.
- Phỏng vấn: là việc thu thập thông tin liên quan đến doanh thu của doanh nghiệp
qua việc trao đổi, trò chuyện với những người trong hoặc ngoài đơn vị được kiểm toán. Kiểm toán viên cần chuẩn bị trước câu hỏi và kiến thức về lĩnh vực kinh doanh của doanh
nghiệp, tạo được niềm tin và khơi gợi sự sẵn sàng hợp tác của người được phỏng vấn. Những thông tin thu thập được bằng thủ tục này thường có độ tin cậy không cao nhưng nếu được vận dụng thích hợp sẽ giúp kiểm toán viên phát hiện ra những sai sót đang tồn tại.
- Xác nhận: là thủ tục thu thập các xác nhận của bên thứ ba về các thông tin liên quan đến đối tượng được kiểm toán. Tại khoản mục doanh thu, thủ tục này hiếm khi được thực hiện trực tiếp, nhưng cũng được một phần được thực hiện gián tiếp qua việc xác nhận khoản phải thu của doanh nghiệp.
- Tính toán: là việc kiểm toán viên trực tiếp tính toán lại các phép tính trên các sổ
sách (tính lại giá trị doanh thu ghi nhận của mỗi giao dịch, tính lại giá trị giảm giá hàng bán hoặc chiết khấu mà doanh nghiệp áp dụng), chứng từ kế toán (hóa đơn, hợp đồng,...)
, đồng thời kiểm tra về các số lượng, đơn giá, sự chính xác số học. . Đây cũng được coi là một thủ tục quan trọng trong kiểm toán khoản mục doanh thu trên BCTC, thường được các kiểm toán viên thực hiện dựa trên sự hiểu biết đối với bản chất doanh thu và đặc điểm kinh doanh của doanh nghiệp.
- Phân tích: là sự đánh giá thông tin tài chính của đơn vị thông qua việc nghiên cứu mối quan hệ giữa doanh thu với các tiêu chí khác như giá vốn, lợi nhuận gộp, giá
bán, giá thành,... và với các thông tin phi tài chính khác. Phân tích là một trong những thủ tục cần thiết thực hiện trong quá trình kiểm toán, thực hiện nó giúp kiểm toán viên có được cái nhìn tổng quan về tình hình biến động doanh thu trong một năm của doanh nghiệp, từ đó có thể phát hiện những sự kiện bất thường hoặc những sai sót mắc phải của doanh nghiệp.
Theo chương tình kiểm toán mẫu, các thủ tục kiểm toán phần hành doanh thu được mô tả như hình dưới đây:
Hình 1.5: Các tiêu chí cần lưu ý khi kiểm toán khoản mục doanh thu trên Báo cáo tài chính
Cụ thể, một số nội dung công việc trong từng phần được hướng dẫn như sau: Khi thực hiện những thủ tục chung cho bất cứ khoản mục doanh thu cho công ty nào, các KTV đều cần kiểm tra về sự hợp lệ của các chính sách kế toán đang được áp dụng trong công ty khách hàng. Sau khi đảm bảo được điều đó, KTV mới có thể tiếp tục
tiến hành thu thập và thống kê lại số liệu dựa trên các sổ kế toán và BCTC năm trước của doanh nghiệp. Số liệu sau khi được tổng hợp sẽ được các KTV phân tích trên nhiều khía cạnh, so sánh các tieu chí như doanh thu bán hàng theo từng loại sản phẩm, doanh thu bán hàng theo từng loại hoạt động, theo quý hoặc theo từng sự kiện,. Từ đó, các
Khi xem xét về quá trình ghi nhận doanh thu của khách hàng, KTV cần xác định tất cả các loại doanh thu phát sinh trong kỳ như:
- Doanh thu bán hàng có thể phân ra là doanh thu bán hàng nội địa hoặc xuất khẩu, bán hàng thu tiền ngay hoặc bán hàng chịu.
- Doanh thu từ cung cấp dịch vụ có thể xuất phát từ doanh thu cho dịch vụ thiết kế, doanh thu cung cấp dịch vụ từng phần hay theo gói.
Chương trình kiểm toán mẫu cũng có hướng dẫn cụ thể đối với thủ tục kiểm tra chi tiết, được coi là một thủ tục quan trọng trong quá trình kiểm toán khoản mục doanh thu. Tùy vào từng mức độ trọng yếu dặt ra mà KTV sẽ sử dụng các công cụ hỗ trợ để xác định cỡ mẫu và cơ sở lựa chọn ra phần tử để kiểm tra và xem xét. Những khía cạnh cần lưu ý khi tiến hành kiểm tra chi tiết, ví dụ như:
- Kiểm tra thứ tự đánh số của hóa đơn, đơn đặt hàng, biên bản giao nhận hàng hóa, giấy tờ nhận nợ và điều tra những chứng từ có số không liên tục và đánh giá tính đầy đủ của chúng.
- Kiểm tra sự tuân thủ trong việc phê duyệt doanh thu và ghi nhận đúng kỳ. - Điều tra các hóa đơn có khác biệt bất thường giữa các ngày.
Bên cạnh thủ tục kiểm tra chi tiết, thủ tục phân tích cũng được hướng dẫn chi tiết
trong chương trình kiểm toán mẫu với việc áp dụng phân tích các mối quan hệ giữa những dữ liệu như xu hướng cua doanh thu và hàng bán bị trả lại của kỳ hiện tại và kỳ trước; giá vốn hàng bán và lợi nhuận gộp trong kỳ; giá bán và chi phí vận chuyển của kỳ
hiện tại và kỳ trước.
Đối với phần doanh thu bán hàng thu tiền mặt ngay, KTV cũng cần lưu ý kiểm tra sự chính xác về mặt số học của các thông tin, kiểm tra giá bán thực tế so với bảng giá
đã được phê duyệt, đối chiếu chi tiết phiếu thu tiền với báo cáo doanh thu hàng ngày. Ngoài ra, KTV cũng được khuyến nghị lưu ý trong việc thiết kế các thủ tục kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu như tìm hiểu về thủ tục chia cắt niên độ của BGĐ đối