2.2.3.1 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành
Thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành là số thuế TNDN phải nộp (hoặc thu hồi) tính trên thu nhập chịu thuế và thuế suất thuế TNDN của năm hiện hành.
Theo VAS 17 ban hành theo số 12/2005/QĐ-BTC ngày 15 tháng 02 năm 2005, thuế TNDN hiện hành đƣợc ghi nhận vào khoản nợ phải trả trên bảng cân đối kế toán, còn trên bảng báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, thuế TNDN đƣợc ghi nhận là chi phí để tính lợi nhuận sau thuế
Tài khoản sử dụng:
TK 3334 : Thuế TNDN phải nộp
TK 8211 : Chi phí thuế TNDN hiện hành Kết cấu:
Bên nợ:
+ Thuế TNDN phải nộp tính vào chi phí thuế TNDN hiện hành phát sinh trong năm
+ Thuế TNDN của các năm trƣớc phải nộp bổ sung do phát hiện sai sót không trọng yếu của các năm trƣớc
Bên có:
+ Số thuế TNDN hiện hành thực tế phải nộp trong năm nhỏ hơn số thuế thu nhập doanh nghiệp tạm phải nộp
+ Kết chuyển chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành vào bên nợ tài khoản 911
+ Tài khoản 8211 “chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành“ không có số dƣ cuối kỳ
Sơ đồ 2.1 kế toán thuế TNDN hiện hành Chú thích:
(1) Hàng quý, xác định thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp (2) Kết chuyển thuế để xác định kết quả hoạt đông kinh doanh (3) Nộp thuế thu nhập doanh nghiệp
(4) Cuối năm điều chỉnh thuế thu nhập doanh nghiệp nộp thiếu (5) Cuối năm điều chỉnh thuế thu nhập doanh nghiệp nộp thừa
2.2.3.2 Kế toán thuế TNDN hoãn lại phải trả
Xác định thuế TNDN hoãn lại phải trả
Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế là cơ sở để xác định thuế thu nhập hoãn lại phải trả. Vì vậy, để xác định đƣợc thuế thu nhập hoãn lại phải trả thì trƣớc tiên phải xác định đƣợc chênh lệch tạm thời
Theo VAS 17, Chênh lệch tạm thời là chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của các khoản mục tài sản hay nợ phải trả trong bảng cân đối kế toán và cơ sở tính thuế thu nhập của các khoảng mục này
Để tính chênh lệch tạm thời, kế toán cần xác định:
Gía trị ghi sổ của tài sản / nợ phải trả
Cơ sở tính thuế của khoản mục
+ Xác định giá trị ghi sổ:
Giá trị ghi sổ của tài sản hay nợ phải trả là giá trị trình bày trên bảng cân đối kế toán, đã trừ đi các mục giảm trừ nhƣ dự phòng, hao mòn lũy kế
+ Xác định cơ sở tính thuế thu nhập:
Cơ sở tính thuế thu nhập của một tài sản: Là giá trị sẽ khấu trừ cho mục đích thuế thu nhập đƣợc trừ khỏi lợi ích kinh tế mà doanh nghiệp sẽ nhận đƣợc và phải chịu thuế thu nhập khi giá trị ghi sổ của tài sản đó đƣợc thu hồi. Nếu những lợi ích kinh tế khi nhận đƣợc mà không phải chịu thuế thu nhập thì cơ sở tính thuế thu nhập của tài sản đó bằng giá trị ghi sổ của nó.
Cơ sở tính thuế thu nhập của một khoản nợ phải trả: là giá trị ghi sổ của khoản nợ phải trả trừ giá trị sẽ đƣợc khấu trừ cho mục đích thuế thu nhập của khoản nợ phải trả đó trong các kỳ tƣơng lai
Từ giá trị ghi sổ và cơ sở tính thuế thu nhập xác đinh đƣợc chênh lệch tạm thời. Có hai loại chênh lệch tạm thời: chênh lệch tạm thời chịu thuế và chênh lệch tạm thời đƣợc khấu trừ
Chênh lệnh tạm thời chịu thuế: là khoảng chênh lệch làm phát sinh thu nhập chịu thuế khi xác định thu nhập chịu thuế TNDN trong tƣơng lai khi giá trị sổ sách các khoản mục tài sản hoặc nợ phải trả liên quan đƣợc thu hồi hay thanh toán.
+ Xác định giá trị các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế:
Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế làm tăng chi phí thuế TNDN so với chi phí thuế TNDN hiện hành, đồng thời làm phát sinh một khoản trả về nghĩa vụ thuế trong tƣơng lai. Khoản phải trả này là khoản phải trả dài hạn và đƣợc gọi là thuế TNDN hoãn lại phải trả.
Đối với tài sản: Chênh lệch tạm thời chịu thuế là chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của tài sản lớn hơn cơ sở tính thuế của tài sản
Đối với nợ phải trả: Chênh lệch tạm thời chịu thuế là chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của khoản nợ phải trả nhỏ hơn cơ sở tính thuế của khoản nợ phải trả đó.
Ghi nhận thuế TNDN hoãn lại phải trả:
Cuối năm tài chính, doanh nghiệp phải xác định và ghi nhận “thuế thu nhập hoãn lại phải trả“ theo quy định của chuẩn mực kế toán thuế TNDN.
Thuế TNDN hoãn lại phải trả đƣợc xác định trên cơ sở các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh trong năm và thuế suất thuế TNDN hiện hành:
Việc ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả trong năm đƣợc thực hiện theo nguyên tắc bù trừ giữa số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm với số thuế thu nhập hoãn lại phải trả đã ghi nhận từ các năm trƣớc nhƣng năm nay đƣợc ghi giảm (hoàn nhập), cụ thể là:
+ Nếu số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm lớn hơn số thuế thu nhập hoãn lại phải trả đƣợc hoàn nhập trong năm, thì số chênh lệch giữa số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh lớn hơn số đƣợc hoàn nhập trong năm đƣợc ghi nhận bổ sung vào số thuế thu nhập hoãn lại phải trả và ghi tăng chi phí thuế TNDN hoãn lại
+ Nếu số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm nhỏ hơn số thuế thu nhập hoãn lại phải trả đƣợc hoàn nhập trong năm, thì số chênh lệch giữa số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh nhỏ hơn số đƣợc hoàn nhập trong năm đƣợc ghi giảm (hoàn nhập) số thuế thu nhập hoãn lại phải trả và ghi giảm chi phí thuế TNDN hoãn lại
Thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm hiện tại đƣợc ghi nhận vào chi phí thuế thu nhập hoãn lại để xác định kết quả hoạt động kinh doanh
trong năm đó trừ trƣờng hợp thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh từ các giao dịch đƣợc ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ sở hữu
Trƣờng hợp thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh từ việc áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán và điều chỉnh hồi tố các sai sót trọng yếu của các năm trƣớc làm phát sinh khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế, kế toán phải ghi nhận bổ sung khoản thuế thu nhập hoãn lại phải trả cho các năm trƣớc bằng cách điều chỉnh giảm số dƣ đầu năm của tài khoản 421 – Lợi nhuận chƣa phân phối và số dƣ đầu năm tài khoản 347 – Thuế thu nhập hoãn lại phải trả.
Chứng từ sử dụng
+ Bảng xác định chênh lệch tạm thời chịu thuế + Bảng xác định thuế thu nhập hoãn lại phải trả
Tài khoảng sử dụng
TK: 347: Thuế thu nhập hoãn lại phải trả Phƣơng pháp hạch toán
Sơ đồ 2.2 kế toán thuế TNDN hoãn lại phải trả Chú thích:
(1a) Nếu số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm nhỏ hơn số thuế thu nhập hoãn lại phải trả đƣợc hoàn nhập trong năm, kế toán chỉ ghi giảm (hoàn nhập) số thuế thu nhập hoản lại phải trả là số chênh lệch giữa số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh nhỏ hơn số đƣợc hoàn nhập trong năm
(1b) Nếu số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm lớn hơn số thuế thu nhập hoãn lại phải trả đƣợc hoàn nhập trong năm, kế toán chỉ ghi nhận bổ sung số thuế thu nhập hoãn lại phải trả là số chênh lệch giữa số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh lớn hơn số đƣợc hoàn nhập trong năm.
Trƣờng hợp thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh từ việc áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán hoặc điều chỉnh hồi tố các sai sót trọng yếu của các năm trƣớc, kế toán ghi:
+ Trƣờng hợp 1: Điều chỉnh tăng thuế thu nhập hoãn lại
Tăng số dƣ Nợ đầu năm TK 4211 (nếu TK 4211 có số dƣ Nợ) Giảm số dƣ Có đầu năm TK 4211 (nếu TK 4211 có số dƣ Có) Tăng số dƣ đầu năm TK 347
+ Trƣờng hợp 2: Điều chỉnh giảm thuế thu nhập hoãn lại Giảm số dƣ có đầu năm TK 347
Tăng số dƣ Có đầu năm TK 4211 (nếu TK 4211 có số dƣ Có) Giảm số dƣ Nợ đầu năm TK 4211 (nếu TK 4211 có số dƣ Nợ)
2.2.3.3 Kế toán tài sản thuế thu nhập hoãn lại
Xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại
Chênh lệch tạm thời đƣợc khấu trừ là cơ sở để xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại
Chênh lệch tạm thời làm phát sinh các khoản đƣợc khấu trừ hay giảm thu nhập chịu thuế trong tƣơng lai khi mà giá trị ghi sổ của các khoản mục tài sản hay nợ phải trả liên quan đƣợc thu hồi hoặc thanh toán
Chênh lệch tạm thời đƣợc khấu trừ làm giảm chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp so với thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành, đồng thời làm phát sinh một tài sản tƣơng ứng với số thuế sẽ đƣợc khấu trừ trong tƣơng lai. Tài sản này làm một khoản phải thu và đƣợc gọi là tài sản thuế thu nhập hoãn lại.
+ Giá trị ghi sổ của các tài sản nhỏ hơn cơ sở tính thuế thu nhập của tài sản đó
+ Giá trị ghi sổ của nợ phải trả lớn hơn cơ sở tính thuế thu nhập của nó
Ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại
Cuối năm tài chính, doanh nghiệp phải xác định và ghi nhận “Tài sản thuế thu nhập hoãn lại“ theo quy định của chuẩn mực kế toán thuế TNDN
Tài sản Tổng chênh Giá trị đƣợc khấu trừ Thuế suất
thuế thu lệch tạm thời chuyển sang năm sau thuế thu
nhập = đƣợc khấu trừ của các khoản lỗ tính X nhập DN
hoãn lại phát sinh trong thuế và ƣu đãi thuế hiện hành
năm chƣa sử dụng
Doanh nghiệp chỉ đƣợc ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại tính trên các khoản chênh lệch tạm thời đƣợc khấu trừ, các khoản lỗ tính thuế và ƣu đãi thuế chƣa sử dụng nếu chắc chắn có đủ lợi nhuận tính thuế trong tƣơng lai theo quy định của Chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp
Việc ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại trong năm đƣợc thực hiện theo nguyên tắc bù trừ giữa tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm với tài sản thuế thu nhập hoãn lại đã ghi nhận từ các năm trƣớc nhƣng năm nay đƣợc hoàn nhập lại, cụ thể:
+ Nếu tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm lớn hơn tài sản thuế thu nhập hoãn lại đƣợc hoàn nhập trong năm, kế toán ghi nhận bổ sung giá trị tài sản thuế thu nhập hoãn lại là số chênh lệch giữa số tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh lớn hơn số đƣợc hoàn nhập trong năm, nếu chắc chắn rằng trong tƣơng lai doanh nghiệp có đủ lợi nhuận tính thuế để thu hồi tài sản thuế thu nhập hoãn lại đƣợc ghi nhận trong năm hiện tại. Trƣờng hợp doanh nghiệp không chắc chắn sẽ có
đƣợc lợi nhuận chịu thuế trong tƣơng lai, kế toán không đƣợc ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại tính trên các khoản chênh lệch tạm thời đƣợc khấu trừ phát sinh trong năm
+ Nếu tài sản thuế thu nhập hoãn lại đƣợc ghi nhận trong năm nhỏ hơn tài sản thuế thu nhập hoãn lại đƣợc hoàn nhập trong năm, kế toán ghi giảm tài sản thuế thu nhập hoãn lại là số chênh lệch giữa số tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh nhỏ hơn số đƣợc hoàn nhập trong năm. Việc ghi giảm tài sản thuế thu nhập hoãn lại phải đƣợc thực hiện phù hợp với thời gian mà các khoản chênh lệch tạm thời đƣợc khấu trừ (phát sinh từ các năm trƣớc) đƣợc hoàn nhập kể cả khi doanh nghiệp không có lợi nhuận tính thuế
Trƣờng hợp doanh nghiệp có các khoản lỗ tính thuế và các khoản ƣu đãi thuế chƣa sử dụng và nếu doanh nghiệp chắc chắn rằng sẽ có đủ lợi nhuận chịu thuế trong tƣơng lai để bù đắp các khoản lỗ tính thuế và sử dụng các khoản ƣu đãi thuế, kế toán phải ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại bằng giá trị đƣợc khấu trừ chuyển sang năm sau của các khoản đó nhân với thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp năm hiện hành
Trƣờng hợp tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh từ việc áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán và điều chỉnh các hồi tố các sai sót trọng yếu của các năm trƣớc làm phát sinh khoản chênh lệch tạm thời đƣợc khấu trừ, kế toán phải ghi nhận bổ sung tài sản thuế thu nhập hoãn lại của các năm trƣớc bằng cách điều chỉnh số dƣ đầu năm TK 421 và điều chỉnh số dƣ TK 243
Chứng từ sử dụng:
Cuối năm, doanh nghiệp phải lập:
+ Bảng xác định chênh lệch tạm thời đƣợc khấu trừ
+ Bảng theo dõi chênh lệch tạm thời đƣợc khấu trừ chƣa sử dụng + Bảng xác định tại sản thuế thu nhập hoãn lại
Tài khoản 243: Tài sản thuế thu nhập hoãn lại Phƣơng pháp hạch toán
+ Trƣờng hợp tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh từ các giao dịch đƣợc ghi nhận vào chi phí thuế thu nhập hoãn lại
Sơ đồ 2.3 Kế toán tài sản thuế thu nhập hoãn lại
(1a): Nếu tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm lớn hơn tài sản thuế tu nhập hoãn lại đƣợc hoàn nhập trong năm, kế toán ghi nhận giá trị tài sản thuế thu nhập hoãn lại là số chênh lệch giữa số tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh lớn hơn số đƣợc hoàn nhập trong năm.
(1b): Nếu tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm nhỏ hơn tài sản thuế thu nhập hoãn lại đƣợc hoàn nhập trong năm, kế toán ghi giảm tài sản thuế thu nhập hoãn lại là số chênh lệch giữa số tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh nhỏ hơn số đƣợc hoàn nhập trong năm.
+ Trƣờng hợp tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh từ việc áp dung hồi tố chính sách kế toán hoặc điều chỉnh hồi tố sai sót trọng yếu của các năm trƣớc
+ + Trƣờng hợp 1: điều chỉnh tăng tài sản thuế thu nhập hoãn lại, ghi: Tăng số dƣ Nợ đầu năm TK 243
Tăng số dƣ Có đầu năm TK 4211 (nếu TK 4211 có số dƣ Có) hoặc Tăng số dƣ Nợ đầu năm TK 4211 (nếu TK 4211 có số dƣ Nợ) + + Trƣờng hợp 2: Điều chỉnh giảm tài sản thuế thu nhập hoãn lại, ghi:
Tăng số dƣ nợ đầu năm TK4211 (nếu TK 4211 có số dƣ Nợ) hoặc Giảm số dƣ Có đầu năm TK 4211 (nếu TK 4211 có số dƣ Có) Giảm số dƣ nợ đầu năm TK 243
Tổng kết chƣơng 2
Thuế thu nhập doanh nghiệp là một trong những nguồn thu chủ yếu của Nhà nƣớc, do đó, kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp là một vấn đề cần đƣợc hoàn thiện. Chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp ra đời giúp kế toán xử lý chênh lệch giữa kế toán và thuế.
Chƣơng này đã trình bày đƣợc cơ sở lý luận thuế thu nhập doanh nghiệp và kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp. Đây là cơ sở để nghiên cứu, đánh giá thực trạng áp dụng kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp trên địa bàn thành phố Hồ Chí Minh.
CHƢƠNG 3: HIỆN TRẠNG KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP TRÊN ĐỊA BÀN THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH
Kết quả khảo sát 134 doanh nghiệp trên địa bàn thành phố Hồ Chí Minh nhƣ sau: