6. Tổng quan tài liệu nghiên cứu
3.1. KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU
3.1.1. Về đánh giá mối liên hệ thơng qua chi phí thuế thu nhập hỗn lại
Qua bảng số liệu 2.7 cho thấy trong tổng số 24 doanh nghiệp viễn thơng niêm yết trên thị trường chứng khốn Việt Nam, chỉ cĩ ba cơng ty cĩ báo cáo thuế thu nhập doanh nghiệp hỗn lại, đĩ là Cơng ty Cổ phần Mĩ thuật và Truyền thơng, cơng ty cổ phần tập đồn cơng nghệ CMC phát sinh chi phí thuế thu nhập hỗn lại; và cũng chỉ cĩ Cơng ty cổ phần Mỹ thuật và truyền thơng; Cơng ty cổ phần viễn thơng VTC phát sinh tài sản thuế thu nhập hỗn lại. Tất cả các cơng ty cịn lại khơng cĩ phát sinh chi phí thuế thu nhập hỗn lại. ðiều đĩ cĩ nghĩa là cĩ phát sinh chênh lệch tạm thời ở Cơng ty Cổ phần Mĩ thuật và truyền thơng (với mức chênh lệch là 24.000.000 đồng); cơng ty viên cổ phần viễn thơng VTC (với mức chênh lệch là 64.000.000 đồng); cơng ty cổ phần viễn thơng VTC (với mức chênh lệch là 137.000.000 đồng). Các cơng ty cịn lại khơng cĩ phát sinh chênh lệch tạm thời. Chênh lệch tạm thời ở các cơng ty này bao gồm: chênh lệch cổ tức được chia, chính sách khấu hao của cơng ty cổ phần tập đồn CMC khiến cho chi phí khấu hao thấp hơn so với mức khấu hao quy định bởi chính sách thuế. Khoản chênh lệch tạm thời này sẽ khiến cho doanh nghiệp nộp thuế thu nhập doanh nghiệp cao hơn trong những kỳ tương lai so với số liệu kế tốn. Doanh nghiệp sẽ phải thu trong tương lai tính trên khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế thu nhập doanh nghiệp trong năm hiện hành và theo VAS 01, thõa mãn điều kiện ghi nhận như là
khoản mục chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hỗn lại. Cĩ một số khoản cĩ thể làm phát sinh chênh lệch tạm thời nhưng tần suất xuất hiện chênh lệch của chúng trên báo cáo tài chính là khơng nhiều, đĩ là do chính sách thuế đã ảnh hưởng đến chính sách kế tốn. Ví dụ như chi phí khấu hao tài sản cố định, trên thực tế hầu hết các doanh nghiệp trích khấu hao theo khung thời gian quy định trong Quyết định số 203/2009/Qð-BTC nên ít xảy ra chênh lệch tạm thời cho khoản mục này.
Bên cạnh đĩ, kết quả nghiên cứu của luận văn cho thấy khoảng cách khá lớn giữa lợi nhuận kế tốn và thu nhập chịu thuế trong thực tế ở các doanh nghiệp. Thực trạng này chủ yếu là do ” chênh lệch vĩnh viễn ”, đến từ các nguyên tắc đo lường giữa kế tốn và thuế khác nhau. ðiều này cho thấy các doanh nghiệp thực hiện kế tốn gần như theo các lựa chọn được thuế cho phép, mà chưa cĩ kế hoạch thuế theo hướng làm thay đổi chi phí thuế giữa các kỳ để tác động đến lợi nhuận kế tốn.
3.1.2. Về mối liên hệ giữa tỷ suất thuế thực tế và tỷ suất thuế danh nghĩa nghĩa
Thống kê kết qua ở trên chỉ ra rằng do lợi nhuận kế tốn khác với thu nhập chịu thuế dẫn đến ETR (tỷ suất thuế thu nhập doanh nghiệp thực tế) khác biệt so với STR (tỷ suất thuế thu nhập doanh nghiệp danh nghĩa). Cụ thể, cĩ 7 cơng ty cĩ tỷ suất thuế thu nhập doanh nghiệp thực tế nhỏ hơn tỷ suất thuế thu nhập doanh nghiệp, chiếm 29 % tổng số DN viễn thơng niêm yết trên thị trường chứng khốn Việt Nam; 7 cơng ty cĩ tỷ suất thuế thu nhập doanh nghiệp thực tế lớn hơn tỷ suất thuế thu nhập doanh nghiệp danh nghĩa, chiếm 29 % tổng số doanh nghiệp viễn thơng niêm yết trên thị trường chứng khốn Việt Nam; 10 cơng ty cĩ tỷ suất thuế thu nhập doanh nghiệp thực tế
bằng với tỷ suất thuế thu nhập doanh nghiệp danh nghĩa, chiếm 42% tổng số DN viễn thơng niêm yết trên thị trường chứng khốn Việt Nam.
Qua phân tích kết quả, chỉ ra rằng lợi nhuận kế tốn khác với thu nhập chịu thuế dẫn đến ETR (tỷ suất thuế thu nhập doanh nghiệp thực tế) khác biệt so với STR (tỷ suất thuế thu nhập doanh nghiệp danh nghĩa). Cụ thể là, giai đoạn từ năm 2014 đến năm 2015, STR phổ thơng là 22% nhưng ETR của các doanh nghiệp cĩ thể lớn hơn hoặc nhỏ hơn STR. Tương tự như vậy, từ năm 2014 đến 2015, STR phổ thơng là 25% nhưng ETR của các doanh nghiệp lớn hơn, bằng hoặc nhỏ hơn STR.
3.2. HÀM Ý TỪ KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU
Qua những nghiên cứu đĩ, chúng ta cĩ thể khẳng định giữa lợi nhuận kế tốn và thu nhập chịu thuế cĩ sự khác biệt. Sự khác biệt này do quy định về đo lường, ghi nhận doanh thu, thu nhập và chi phí trong kế tốn và thuế khác nhau. Theo PGS. TS Nguyễn Cơng Phương [13, tr.289] Ở nước ta, tồn tại một mối liên hệ chặt chẽ giữa kế tốn và thuế, luật thuế can thiệp mạnh mẽ vào lĩnh vực kế tốn để quy định các nguyên tắc đánh giá, nguyên tắc lập và trình bày báo cáo tài chính. Các nguyên tắc kế tốn bị áp đặt để xác định lợi nhuận chịu thuế. Từ đĩ, các phương pháp kế tốn được sử dụng để xác định lợi nhuận kế tốn gần như là các phương pháp được sử dụng để xác định lợi nhuận chịu thuế thu nhập doanh nghiệp. Lợi nhuận chịu thuế chính là lợi nhuận kế tốn được điều chỉnh lại một số khoản chi phí được cho là khơng hợp lý, hợp lệ. Mối quan hệ chặt chẽ này cho thấy rằng, khi một nhà quản trị thực hiện hành động quản trị lợi nhuận kế tốn, trong mức độ nào đĩ lợi nhuận chịu thuế cũng bị ảnh hưởng. Hay nĩi cách khác, nhà quản trị cĩ thể thực hiện hành động quản trị lợi nhuận để tiết kiệm thuế thu nhập khi cĩ cơ hội.
Các yếu tố ảnh hưởng tới thuế thu nhập doanh nghiệp bao gồm thu nhập chịu thuế thu nhập doanh nghiệp và thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp. Mà thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp được luật thuế quy định cĩ tính bắt buộc chung đối với từng loại hình doanh nghiệp, nên nếu cố định thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp trong năm, thì thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp phụ thuộc vào thu nhập chịu thuế thu nhập doanh nghiệp. Nếu thu nhập chịu thuế thu nhập doanh nghiệp càng nhỏ thì thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp càng thấp và ngược lại. Vì thế doanh nghiệp bằng mọi phương cách để điều chỉnh giảm thu nhập chịu thuế. Trong khi đĩ, thu nhập chịu thuế phụ thuộc vào doanh thu chịu thuế thu nhập doanh nghiệp và chi phí tính thuế thu nhập doanh nghiệp. Như vậy về mặt lý thuyết, để điều chỉnh giảm thu nhập chịu thuế, doanh nghiệp cĩ thể vận dụng các nguyên tắc đo lường điều chỉnh giảm doanh thu hoặc tăng chi phí khi các doanh thu, chi phí này cĩ liên quan chặt chẽ với doanh thu, chi phí kế tốn.
ðể nghiên cứu mối liên hệ giữa đo lường lợi nhuận kế tốn và thu nhập chịu thuế, nghiên cứu đã sử dụng phương pháp phân tích định lượng trên cơ sở tính tốn tỷ suất thuế thực tế dựa vào số liệu báo cáo lợi nhuận và chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp và phân tích định tính dựa trên các nguyên tắc đo lường, các thơng tin cung cấp trong thuyết minh về chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp của các cơng ty nghiên cứu.
Từ những kết quả nghiên cứu đĩ, làm thế nào đề giảm bớt chênh lệch giữa việc đo lường hai chỉ tiêu lợi nhuận kế tốn và thu nhập chịu thuế trong các cơng ty viễn thơng niêm yết trên thị trường chứng khốn Việt Nam, tác giả đưa ra một số kiến nghị ở phần sau.
Kết quả nghiên cứu của luận văn cho thấy mối liên quan giữa đo lường lợi nhuận kế tốn và thu nhập chịu thuế tại các cơng ty viễn thơng niêm yết
trên thị trường chứng khốn Việt Nam thơng qua phân tích khoảng cách chênh lệch giữa tỷ suất thuế thực tế và tỷ suất thuế danh nghĩa, đồng thời phân tích chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hỗn lại. Trong đĩ, chênh lệch tạm thời tại các doanh nghiệp chiếm 12.5 %, chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hỗn lại ở mức trung bình. Kết quả nghiên cứu hồn tồn phù hợp với các nghiên cứu khoa học trước của các tác giả khác.
Như vậy, căn cứ vào phân tích nguyên tắc đo lường lợi nhuận kế tốn, thu nhập chịu thuế và phân tích thơng tin cung cấp trong thuyết minh báo cáo tài chính cĩ thể đưa ra đánh giá về mối quan hệ giữa đo lường lợi nhuận kế tốn và thu nhập chịu thuế ở các cơng ty thuộc nhĩm ngành viễn thơng niêm yết trên thị trường chứng khốn Việt Nam; qua đĩ đưa ra những gợi ý về vận dụng nguyên tắc kế tốn và nguyên tắc thuế trong kế tốn thuế của doanh nghiệp.
3.2.1. Về chính sách kế tốn, nguyên tắc thuế
Xây dựng chính sách kế tốn, nguyên tắc thuế phù hợp để giảm thiểu khoảng cách giữa lợi nhuận kế tốn và thu nhập chịu thuế
Mặc dù Chuẩn mực kế tốn Việt Nam số 17 (VAS17) quy định áp dụng phương pháp tiếp cận nợ phải trả dựa trên bảng cân đối kế tốn trong kế tốn thuế thu nhập doanh nghiệp nhưng hướng dẫn tại thơng tư số 20/2006/TT- BTC lại trình bày cách tiếp cận theo báo cáo kết quả kinh doanh. Việc khơng thống nhất này dẫn đến sự khĩ hiểu khi vận dụng các quy định của VAS 17 vào thực tiễn. Khi khơng cĩ sự thay đổi thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp thì kết quả tính tốn thuế thu nhập doanh nghiệp hỗn lại theo phương pháp tiếp cận Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh và phương pháp tiếp cận Bảng cân đối kế tốn khơng cĩ sự khác biệt. Tuy nhiên nếu thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp khơng ổn định thì kết quả tính tốn giữa hai phương pháp này
sẽ cĩ sự khác biệt do thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp được sử dụng để tính tài sản và nợ phải trả thuế thu nhập doanh nghiệp hỗn lại. Do vậy cần thống nhất sử dụng phương pháp tiếp cận nợ phải trả theo bảng cân đối kế tốn trong cả chuẩn mực kế tốn và các hướng dẫn trong thơng tư hay chế độ kế tốn.
Thứ nhất, hiện nay vấn đề hài hịa một cách hợp lý giữa chính sách thuế và chuẩn mực kế tốn được đặt ra. Làm sao để sự hài hịa này giúp cho cả thuế và kế tốn đều đạt được mục tiêu của mình với chi phí kế tốn thấp nhất. Ban hành chính sách thuế và chuẩn mực kế tốn, Bộ Tài chính và Tổng cục thuế cần “soi” vào nhau để thu hẹp dần khoảng cách giữa hai hệ thống.Bảng cân đối kế tốn của Mỹ cĩ một khoản mục riêng để trình bày khoản chênh lệch thuế thu nhập doanh nghiệp. Cụ thể:
- Chênh lệch thuế phải thu: khoản chênh lệch này được trình bày bên phần Tài sản của bảng cân đối kế tốn.
- Chênh lệch thuế phải trả: khoản chênh lệch này được trình bày bên phần Nguồn vốn của bảng cân đối kế tốn.
Những nội dung trên cho thấy theo chuẩn mực kế tốn Mỹ cĩ những quy định cụ thể cho việc hạch tốn và trình bày chênh lệch thuế thu nhập doanh nghiệp. Vì vậy cách xử lý của Việt Nam liên quan đến vấn đề này cần kế thừa kinh nghiệm của thế giới nhưng cần phải chú ý đến những đặc điểm riêng của nền kinh tế Việt Nam.
Tĩm lại, tương tự như các quốc gia trên thế giới tại Việt Nam, giữa thuế và kế tốn đã, đang và sẽ tồn tại nhiều khác biệt liên quan đến việc xác định doanh thu, thu nhập và chi phí. Từ đĩ đã dẫn đến cĩ sự chênh lệch giữa thuế thu nhập doanh nghiệp được tính dựa trên số liệu kế tốn với thuế thu nhập doanh nghiệp được xác định dựa trên các nguyên tắc, quy định của thuế.
Với xu hướng tồn cầu hĩa kinh tế, nhu cầu tiêu chuẩn hĩa và hài hịa các nội dung, nguyên tắc kế tốn giữa các quốc gia, đặc biệt là hài hịa và thống nhất trong trình bày báo cáo tài chính ngày càng cao. Mục tiêu chủ yếu của báo cáo tài chính là nhằm cung cấp các thơng tin hữu ích cho các đối tượng sử dụng. Nhìn từ gĩc độ này, BCTC cần cung cấp các thơng tin về quá khứ, hiện tại và tương lai.
Việc phân biệt lợi nhuận kế tốn và lợi nhuận chịu thuế gắn với mối quan hệ giữa hệ thống pháp luật về kế tốn và thuế tại mỗi quốc gia. Tại Việt Nam, khơng thể tách biệt hồn tồn các quy định về kế tốn và thuế. Tuy nhiên, một số các quy định xác định lợi nhuận kế tốn cĩ lợi cho chính sách thuế quốc gia cần được chấp nhận để xác định lợi nhuận chịu thuế.
Từ sự nguyên cứu về sự khác biệt về lợi nhuận kế tốn và lợi nhuận chịu thuế tại Việt Nam cũng như một số hệ thống kế tốn trên thế giới, đối chiếu với thực tiễn kế tốn thuế thu nhập doanh nghiệp ở Việt Nam, cĩ thể rút ra bài học kinh nghiệm cho Việt Nam trong việc hồn thiện kế tốn thuế thu nhập doanh nghiệp.
Thứ hai, cơ quan thuế để đảm bảo mục tiêu thu đúng, thu đủ thuế thì cần thực hiện các biện pháp ngăn ngừa hành vi vi phạm thuế khoa học, hiệu quả chứ khơng nên làm theo biện pháp hiện tại là cái gì khơng kiểm sốt được thì phạt vừa làm khoảng cách giữa chính sách thuế và chuẩn mực kế tốn dần ra, vừa gây ra phản ứng khơng tốt cho doanh nghiệp, khiến doanh nghiệp làm mọi cách để khác biệt về lợi nhuận để tính thuế và lợi nhuận của doanh nghiệp nhỏ (chi phí được trừ và chi phí khơng được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế)
Thứ ba, hiện tại việc vi phạm pháp luật về thuế bị phạt rất nặng trong khi vấn đề vi phạm chế độ, chuẩn mực chưa được đưa ra xem xét cụ thể.
Chính hệ thống đạo luật đã ảnh hưởng đến cách hành xử của các doanh nghiệp. Doanh nghiệp cĩ thể tiết kiệm chi phí kế tốn mà khơng e ngại một rào cản nào của pháp luật. Thiết nghĩ, cần một chế tài hợp lý cho việc thực hiện chế độ, chuẩn mực kế tốn.
Thứ tư, Chuẩn mực kế tốn Việt Nam được xây dựng dựa theo chuẩn mực kế tốn quốc tế nên văn phong khá khĩ hiểu. Hơn nữa, tuy đã điều chỉnh cho phù hợp với điều kiện kinh tế của Việt Nam nhưng vẫn cịn nhiều nội dung khơng khả thi, khĩ áp dụng. Cơ quan ban hành chuẩn mực kế tốn cần soạn thảo chuẩn mực dễ hiểu, dễ áp dụng, đi sát với điều kiện kinh tế của Việt Nam. Sau ban hành cần tổ chức tập huấn, tuyên truyền để chuẩn mực thực sự được áp dụng trong thực tiễn.
3.2.2. Việc vận dụng luật thuế thu nhập doanh nghiệp và các thơng tư hướng dẫn tư hướng dẫn
Chuẩn mực kế tốn 17 “Thuế thu nhập doanh nghiệp” và Thơng tư hướng dẫn thực hiện được ban hành là cơ sở để các doanh nghiệp hiểu và ứng xử phù hợp nhất đối với các chênh lệch phát sinh giữa số liệu ghi nhận theo chính sách kế tốn do doanh nghiệp lựa chọn và số liệu theo quy định của các chính sách thuế hiện hành. Tuy nhiên, qua nghiên cứu nhận thấy việc vận dụng theo luật thuế thu nhập doanh nghiệp cịn hạn chế: Việc doanh nghiệp nhận diện các trường hợp làm phát sinh chênh lệch tạm thời rất khĩ khăn, đồng thời việc ghi nhận khoản thuế thu nhập hỗn lại phải trả trên cơ sở các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh trong năm, theo dõi số thuế thu nhập hỗn lại phải trả phát sinh trong năm với số thuế thu nhập hỗn lại phải trả đã ghi nhận từ các năm trước vào tài khoản 347; hoặc ghi nhận tài sản thuế thu nhập hỗn lại dựa trên các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ, các khoản lỗ tính thuế và ưu đãi thuế chưa sử dụng và việc theo dõi giữa
tài sản thuế thu nhập hỗn lại phát sinh trong năm với tài sản thuế thu nhập doanh nghiệp đã ghi nhận từ các năm trước tài khoản 243 sẽ gây cho doanh nghiệp nhiều khĩ khăn trong việc ghi nhận và theo dõi trên BCTC. Do đĩ, để thuận tiện cho các doanh nghiệp trong việc hạch tốn kế Chỉ cần ghi nhận vào tài khoản 243 và tài khoản 347 những khoản chênh lệch cĩ tính trọng