Ngân hàng
thương mại
2.3.1.1 Sự khác biệt trong định nghĩa nghiệp vụ đầu tư
Nghiệp vụ đầu tư bao gồm nghiệp vụ kinh doanh đầu tư chứng khoán và nghiệp vụ góp vốn, đầu tư dài hạn. Trên thực tế, sự khác biệt trong định nghĩa nghiệp vụ đầu tư giữa chuẩn mực kế toán Việt Nam và chuẩn mực kế toán quốc tế, chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế chỉ tập trung chủ yếu ở nghiệp vụ kinh doanh, đầu tư chứng khoán.
Các danh mục đầu tư, mua bán chứng khoán của Ngân hàng thương mại theo chuẩn mực kế toán quốc tế IAS 39 “Công cụ tài chính: Ghi nhận và đo lường” đều là các tài sản tài chính, như vậy các danh mục đầu tư, mua bán chứng khoán chỉ là một phần của khái niệm lớn hơn là công cụ tài chính.
Hiện nay, trong các chuẩn mực kế toán Việt Nam và các văn bản hướng dẫn kế toán của Việt Nam chưa có định nghĩa khái quát về công cụ tài chính, tài sản tài chính, công nợ tài chính, công cụ vốn, công cụ tài chính phái sinh, công cụ tài chính phức hợp, công cụ tài chính tự bảo hiểm và một số khái niệm liên quan.
Các chuẩn mực kế toán quốc tế đã chỉ rõ định nghĩa khái quát của các công cụ trên. Theo đó, công cụ tài chính là bất kỳ hợp đồng nào tạo ra tài sản tài chính cho một tổ chức kinh tế và tăng công nợ tài chính hoặc công cụ vốn cho một tổ chức kinh tế khác.
Tài sản tài chính là bất kỳ tài sản nào trong số:
- Tiền mặt;
- Công cụ vốn của tổ chức kinh tế khác; - Quyền theo hợp đồng:
+ Được nhận tiền hoặc tài sản tài chính khác từ tổ chức kinh tế khác; hoặc
+ Được trao đổi các tài sản tài chính hoặc công nợ tài chính với tổ chức kinh tế khác với điều kiện có lợi tiềm tàng cho tổ chức kinh tế; hoặc
- Một thỏa thuận sẽ dẫn tới việc được thanh toán bằng công cụ vốn của chính tổ chức kinh tế:
+ Một công cụ phi phái sinh mà tổ chức kinh tế sẽ hoặc đang được nhận thanh toán từ tổ chức kinh tế phát hành công cụ vốn; hoặc
+ Một công cụ phái sinh mà sẽ hoặc đang được thành toán không bằng việc trao đổi một số tiền nhất định hoặc một lượng nhất định tài sản tài chính khác của tổ chức phát hành công cụ vốn.
Công nợ tài chính là bất kỳ khoản nợ nào:
- Là một nghĩa vụ hợp đồng:
+ Giao tiền hoặc tài sản tài chính khác cho tổ chức kinh tế khác; hoặc
+ Trao đổi các tài sản tài chính hoặc công nợ tài chính với tổ chức kinh tế khác với điều kiện có khả năng bất lợi cho tổ chức kinh tế; hoặc
- Một thỏa thuận sẽ dẫn tới việc được thanh toán bằng công cụ vốn của chính tổ chức kinh tế:
+ Một công cụ phi phái sinh mà tổ chức kinh tế sẽ hoặc đang được chuyển giao từ tổ chức kinh tế phát hành công cụ vốn; hoặc
+ Một công cụ phái sinh mà sẽ hoặc đang được thành toán không bằng việc trao đổi một số tiền nhất định hoặc một lượng nhất định tài sản tài chính khác của tổ chức phát hành công cụ vốn.
Công cụ vốn là bất kỳ hợp đồng nào thể hiện phần quyền lợi còn lại trong các tài
sản của một tổ chức kinh tế sau khi trừ tất các các khoản nợ phải trả của nó.
Công cụ có thể bán được là một công cụ tài chính mà người nắm giữ nó có quyền
bán lại công cụ đó cho tổ chức phát hành để đổi lấy tiền hoặc tài sản tài chính khác hoặc được tự động bán lại cho tổ chức phát hành khi xảy ra một sự kiện không định trước trong tương lai hoặc người nắm giữ công cụ chết hoặc nghỉ hưu.
Công cụ tài chính phái sinh là công cụ tài chính hoặc thỏa thuận khác có 3 đặc
trưng sau:
- Giá trị của công cụ thay đổi theo thay đổi của tỷ lệ lãi suất quy định, giá trị công cụ tài chính, giá cả hàng hóa, tỷ giá hối đoái, chỉ số giá tiêu dùng hoặc chỉ
số giá
trường hợp một công cụ phi tài chính biến đổi mà biến đổi đó không được quy định trong hợp đồng; (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
- Không yêu cầu khoản đầu tư thuần ban đầu hoặc khoản đầu tư thuần ban đầu có thể nhỏ hơn giá trị của các loại hợp đồng của các công cụ tương đương trên thị trường;
và
- Được thanh toán vào một ngày trong tương lai.
Công cụ tài chính phức hợp là các công cụ phái sinh kèm theo phức tạp mà giá trị
của chúng phụ thuộc lẫn nhau. Các công cụ tài chính phức hợp bao gồm: hợp đồng chủ và công cụ phái sinh đi kèm. Hợp đồng chủ có thể là công cụ nợ, công cụ vốn, hợp đồng vay, hợp đồng thuê, hợp đồng mua bán... Công cụ phái sinh đi kèm là một phần của hợp đồng chủ tạo ra sự thay đổi dòng tiền của hợp đồng chủ dựa vào một số các biến xác định như: lãi suất, tỷ giá, giá chứng khoán, giá hàng hóa, chỉ số giá tiêu dùng, hoặc một số chỉ số khác.
2.3.1.2 Sự khác biệt trong phân loại và phân loại lại danh mục đầu tư
Mặc dù ở Việt Nam đã có các văn bản hướng dẫn phân loại và hạch toán nghiệp vụ kinh doanh, đầu tư chứng khoán (công văn 7459/NHNN-KTTC về “Hướng dẫn hạch toán nghiệp vụ kinh doanh, đầu tư chứng khoán”, công văn 2601/NHNN-KTTC về “Hướng dẫn về việc rà soát phân loại và cơ sở trích lập dự phòng các khoản đầu tư tài chính”), tuy nhiên các văn bản này không đề cập một cách cụ thể và rõ ràng về các dấu hiệu nhận biết để phân loại các tài sản tài chính. Cụ thể:
Đối với chứng khoán kinh doanh, trong khi IAS 39 coi trọng việc tổ chức kinh tế
phải có bằng chứng về lợi ích thu được trong ngắn hạn thì chuẩn mực kế toán Việt Nam và các văn bản có liên quan mới chỉ quan tâm tới hình thức và thời gian nắm giữ của chứng khoán kinh doanh. Ngoài chứng khoán nợ và chứng khoán vốn, IAS 39 cũng bổ sung công cụ phái sinh gắn kèm không thể tách được khỏi hợp đồng chính mà nó đi kèm vào nhóm chứng khoán kinh doanh, vấn đề này các chuẩn mực kế toán Việt Nam và các văn bản hướng dẫn chưa đề cập tới.
Đối với chứng khoán giữ đến ngày đáo hạn, IAS 39: “Công cụ tài chính: Đo
lường và ghi nhận” tập trung nhiều vào các dấu hiệu để nhận biết nhóm tài sản giữ đến ngày đáo hạn này. Hai điểm chính được nhấn mạnh để nhận biết nhóm tài sản này là ý
định giữ đến đáo hạn của nhà quản trị và khả năng tài chính của tổ chức kinh tế để thực hiện được điều đó.
IAS 39-79 khẳng định ý định giữ đến đáo hạn các chứng khoán sẽ không thuyết phục nếu một trong các điều kiện sau thoả mãn: Tổ chức kinh tế có ý định giữ tài sản này trong một khoảng thời gian không xác định; tổ chức kinh tế buộc bán tài sản nhằm xử lý các tình huống thay đổi về lãi suất, rủi ro kinh doanh, nhu cầu thanh khoản hay sự thay đổi về khả năng sinh lời của các khoản đầu tư thay thế, sự thay đổi nguồn tài chính...; người phát hành có quyền thanh toán tài sản với giá trị thanh toán nhỏ hơn nhiều so với giá trị còn lại của nó.
Bên cạnh đó, IAS 39-83 cũng kiến nghị không nên phân loại tài sản tài chính vào nhóm giữ đến đáo hạn nếu khi quan sát trong vòng hai năm trước đó, tổ chức kinh tế bán hay chuyển nhượng khoản đầu tư giữ đến đáo hạn trước thời hạn, loại trừ các tình huống sau vẫn giữ nguyên trong nhóm này: bán vào thời điểm gần đáo hạn khiến lãi suất trên thị trường không ảnh hưởng đáng kể đến giá trị hợp lý của tài sản; bán khi mà tổ chức kinh tế đã thu hồi gần hết số gốc của tài sản qua việc thanh toán hay trả trước; việc bán tài sản thực hiện một cách cô lập, nằm ngoài kiểm soát của tổ chức kinh tế, không lặp lại và không được tổ chức kinh tế lường trước.
Yêu cầu chứng minh về khả năng tài chính giữ các tài sản đến đáo hạn được bàn trong đoạn IAS 39-87. Khả năng tài chính giữ đến đáo hạn không được đảm bảo khi xảy ra một trong các điều kiện sau: Tổ chức kinh tế không có nguồn tài chính thay thế để tài trợ cho công cụ đến khi đáo hạn, hoặc tổ chức kinh tế lệ thuộc vào luật và các ràng buộc khiến cản trở ý định giữ đến đáo hạn tài sản tài chính.
Ngoài ra, việc đánh giá ý định và khả năng tài chính giữ đến đáo hạn này không chỉ thực hiện vào thời điểm đầu tư mà vào mỗi thời điểm lập BCTC sau đó. Như vậy, mỗi khi đánh giá lại mà cả hai yêu cầu là ý định nắm giữ và khả năng tài chính của tổ chức kinh tế không đáp ứng được thì các tài sản tài chính này chuyển sang nhóm kinh doanh hay sẵn sàng để bán.
Đối với chứng khoán đầu tư sẵn sàng để bán IAS 39-10 quy định những chứng
khoán mà tổ chức kinh doanh mua vào không xếp vào hai nhóm trên thì gọi là chứng khoán sẵn sàng để bán. Những chứng khoán phi phái sinh trước kia được phân loại vào
nhóm chứng khoán kinh doanh nay ngừng nắm giữ để kinh doanh và trong một số trường hợp hãn hữu có thể phân loại vào nhóm chứng khoán sẵn sàng để bán. Hay chứng khoán phi phái sinh trước kia được phân loại vào nhóm Chứng khoán giữ đến ngày đáo hạn nay không còn chủ ý hay khả năng tài chính nắm giữ chứng khoán đến ngày đáo hạn hoặc bán đi một phần đáng kể phải phân loại vào nhóm chứng khoán sẵn sàng để bán. IAS 39-26 bổ sung thêm là một tài sản tài chính sẽ thích hợp xếp vào nhóm chứng khoán kinh doanh hơn là vào nhóm này nếu nó là một phần trong tập đồng nhất các tài sản được đầu tư với mục đích hưởng chênh lệch giá.
Ngoài ra, một dấu hiệu khá rõ để phân biệt giữa chứng khoán kinh doanh và chứng khoán sẵn sàng để bán là thời gian nắm giữ của loại thứ nhất ngắn còn với loại thứ hai việc bán phụ thuộc nhiều vào yếu tố thị trường.